I SA/Bd 372/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Leszek Kleczkowski (spr.) Sędziowie: Sędzia WSA Izabela Najda-Ossowska Sędzia WSA Urszula Wiśniewska Protokolant Asystent sędziego Waldemar Dąbrowski po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 16 lipca 2013 r. sprawy ze skargi J. P. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w T. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy wydania zaświadczenia o pomocy de minimis oddala skargę Skarżący wystąpił do Prezydenta Miasta T. z wnioskiem o wydanie zaświadczenia o pomocy de minimis na kwotę [...] zł. Wskazał, że w dniu [...]r. poniósł wydatek na zakup automatu kaszerującego "T.", a pomoc została przeznaczona na polepszenie warunków pracy dwóch zatrudnionych osób niepełnosprawnych. Udokumentowaniem poniesionego wydatku była załączona umowa kupna-sprzedaży z dnia [...]r., zawarta pomiędzy J. P. - sprzedającym a PPUH "P." kupującym (do umowy dołączono kserokopie pełnomocnictw dla p. A. G. i p. .T O.) oraz potwierdzenia dokonania przelewów na łączno kwotę [...] zł z rachunku firmowego P. J. PPHU "P." na konto osobiste J.P.. Postanowieniem z dnia [...]. Prezydent Miasta T. odmówił stronie wydania zaświadczenia o pomocy de minimis w kwocie [...]zł. Organ stanął na stanowisku, że zakup składników majątkowych na majątek osobisty, a następnie przekazanie ich na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej, stanowi operację finansową, która nie kwalifikuje się jako pomoc de minimis, w rozumieniu § 9 ust. 2a rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2007r. w sprawie zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych. W zażaleniu na powyższe postanowienie skarżący podniósł zarzut wydania zaświadczenia niezgodnie z wnioskiem, wyjaśniając, że w przedmiotowej sprawie nie miało miejsce przekazanie składników majątkowych z majątku osobistego do majątku firmy, ponieważ zawarto umowę sprzedaży i kupujący uiścił stosowną cenę za zakupioną rzecz ze środków ZFRON. Strona zarzuciła także naruszenie prawa przez błędną interpretację przepisu § 9 ust. 2a rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2007 r. w sprawie zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych i traktowania jak refundacji zakupu sfinansowanego z właściwego rachunku. Postanowieniem z dnia [...]. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w T. utrzymało w mocy postanowienie organu I instancji. Kolegium wskazało, że dla spełnienia warunków wynikających z przepisów krajowych wymagane jest, aby wydatek był dokonany ze środków ZFRON na cel określony w art. 33 ust. 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych (Dz. U. z 2011r. Nr 127, poz. 721zezm.), w zakresie określonym w katalogu zawartym w § 2 ust. 1 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z 19 grudnia 2007 r. w sprawie zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych (Dz. U. Nr 245, poz. 1810). Organ odwoławczy zauważył, że w stanie faktycznym niniejszej sprawy wymienione wyżej środki trwałe zostały zakupione "prywatnie" przez pracodawcę ZPCH a następnie "sprzedane" zakładowi - na wyposażenie nowych stanowisk pracy dla osób niepełnosprawnych. Sporną kwestią jest to, czy wydatek poniesiony w dniu [...]r. ze środków ZFRON jest sfinansowaniem zakupu tych środków czy ich zrefundowaniem. "Refundacja", w ocenie organu, polega na "przekwalifikowaniu" środków ZFRON na środki własne, a to nie jest przewidziane w katalogu sposobów wydatkowania tych środków. Pomoc de minimis może być udzielona wyłącznie w przypadku ponoszenia wydatków z ZFRON. W sytuacji, gdy pracodawca płaci za wydatek środkami z rachunku bieżącego lub innych źródeł, a następnie refunduje tę kwotę z rachunku ZFRON, to w ocenie organu należy uznać, że wydatek ten nie został poniesiony ze środków ZFRON. Zdaniem Kolegium, przy przekazaniu majątku prywatnego na majątek firmowy nie ma podstaw prawnych refundacji poniesionych wydatków z konta firmowego na konto osobiste. W przypadku przekazania majątku prywatnego na majątek firmowy nie powstaje bowiem zobowiązanie przedsiębiorstwa osoby fizycznej wobec niego samego jako osoby prywatnej, co uzasadniałoby przekazanie na jego rzecz środków finansowych. Przekazanie majątku na rzecz prowadzonej działalności w przypadku przedsiębiorcy, jako osoby fizycznej ze swojej istoty jest nieodpłatne. Tym samym w niniejszym przypadku brak było podstaw do powtórnego zakupu środków trwałych z rachunku ZFRON. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego strona wniosła o uchylenie postanowienia Samorządowego Kolegium Odwoławczego w T., zarzucając mu błędne ustalenie stanu faktycznego i uznanie, że kwota wydatkowana z konta ZFRON PPUH "P." J. P. była refundacją wcześniej poniesionych przez przedsiębiorcę wydatków. W uzasadnieniu strona podniosła, że organ nie zrozumiał zaistniałego stanu faktycznego, że wydatek na zakup maszyny przez PPUH "P." na wyposażenie nowych stanowisk pracy dla osób niepełnosprawnych nie był refundacją, a faktycznie poniesionym kosztem wydatkowanym z konta ZFRON. Skarżący wskazał, że w momencie dokonywania, jako osoba fizyczna, zakupu tych maszyn, nie były one przydatne w firmie PPUH "P." i nie planował ich wykorzystania w tej firmie. Mając jednak na uwadze dobro osób niepełnosprawnych, które utraciły zdolność do wykonywania zatrudnienia na dotychczasowych stanowiskach pracy i chcąc uniknąć ich ewentualnego zwolnienia z pracy, podjął decyzję, że maszyny wykorzystane zostaną na polepszenie warunków pracy osób niepełnosprawnych i utrzymanie ich zatrudnienia. Strona podała, że w dniu [...]. wydatkowała środki na cel zawarty w katalogu wydatków uprawniających do objęcia pomocą de minimis. Środki te pochodziły z funduszu ZFRON, a właśnie taki i tylko taki warunek określony jest w § 9 rozporządzenia w sprawie ZFRON. Jednocześnie zwróciła uwagę, że odmowa zaliczenia przekazania takiego środka na rzecz zakładu pracy chronionej powoduje jawną nierówność podmiotów w zakresie możliwości finansowania tego typu zakupów w ramach środków zgromadzonych na rachunku ZFRON. W ocenie skarżącego organ dokonuje interpretacji rozszerzającej, która jest niedopuszczalna. Fakt, że środki na pierwotny zakup maszyn przez osobę fizyczną zostały rozdysponowane z prywatnego konta, a później po sprzedaży tych maszyn na rzecz firmy ".P" przekazano odpowiednią kwotę z funduszu ZFRON na rachunek prywatny, zdaniem skarżącego, nie ma wpływu na zakwalifikowanie czynności jako pomocy de minimis. Skarżący podkreślił, że nie ma żadnej podstawy do twierdzenia, że PPUH "P." dokonała refundacji zakupu maszyny. Firma ta bowiem w sposób pierwotny wprowadziła maszynę jako środek trwały i czynność tę sfinansowała w sposób prawidłowy i zgodny z prawem ze środków zgromadzonych na koncie ZFRON, na co przedłożyła stosowne dokumenty – kopie przelewów – które nie zostały podważone. Jednocześnie strona zaznaczyła, że w żadnym akcie prawnym nie ma przedmiotowego wyłączenia możliwości zastosowania § 9 rozporządzenia w stosunku do transakcji dokonanych w ramach tożsamości podmiotowej stron tej transakcji. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, w całości podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonego postanowienia organu odwoławczego z punktu widzenia jego legalności, tj. zgodności z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Z brzmienia art. 145 §1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz.1270) wynika, że zaskarżone postanowienie winno ulec uchyleniu wtedy, gdy Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. Oceniając zaskarżone postanowienie z punktu widzenia jego zgodności z prawem stwierdzić należy, że postanowienie to nie narusza prawa. Tytułem zwięzłego przedstawienia stanu faktycznego sprawy należy wskazać, że skarżący jako osoba fizyczna, z prywatnego konta, dokonał zakupu maszyny kaszerującej "T.". Maszyna ta została sprzedana na podstawie umowy z dnia [...] r. przez J. P. firmie PPHU "P.", będącej własnością skarżącego, za kwotę [...] zł na potrzeby prowadzonej przez stronę działalności gospodarczej, tj. na polepszenie warunków pracy dwóch zatrudnionych osób niepełnosprawnych. W dniu [...] r. zostały przekazane za zakup powyższej maszyny środki finansowe w łącznej kwocie 300.000 zł z wyodrębnionego rachunku bankowego zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych (dalej zfron) firmy PPHU "P.", na konto osobiste (prywatne) J.P.. Według skarżącego stanowi to realizację postanowień zawartych w § 2 pkt 12 lit. f) rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2007 r. w sprawie zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych (Dz. U. Nr 245, poz. 1810). Wnioskiem z dnia [...] r. skarżący zwrócił się do organu podatkowego o wydanie zaświadczenia o pomocy de minimis, twierdząc, że zakład otrzymał tę pomoc w dniu [...] r. Dla potrzeb rozpoznawanej sprawy istotne znaczenie mają przepisy ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnieniu osób niepełnosprawnych (Dz. U. Nr 123, poz. 776 ze zm.), powoływanej dalej jako "ustawa o rehabilitacji", a także przepisy rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2007 r. w sprawie zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych (powoływanego dalej jako "rozporządzenie MPiPS"). Stosownie do art. 33 ust. 1 i 2 ustawy o rehabilitacji prowadzący zakład pracy chronionej tworzy zakładowy fundusz rehabilitacji osób niepełnosprawnych. Fundusz ten tworzony jest ze środków pochodzących z różnych źródeł, w szczególności ze środków, o których mowa w art. 31 ust. 3 pkt 1 lit. b ustawy o rehabilitacji, oraz z części zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych, zgodnie z odrębnymi przepisami. Nadto z przepisów wynika, że pracodawca prowadzący zakład pracy chronionej jest obowiązany do prowadzenia ewidencji środków funduszu, prowadzenia rachunku bankowego środków tego funduszu oraz wydatkowania środków tego funduszu wyłącznie z rachunku bankowego środków tego funduszu (art. 31 ust. 3 pkt 1, 2, i 2a wskazanej ustawy). Rodzaje wydatków, na jakie mogą być przeznaczane środki zfron zostały wyszczególnione w § 2 ust. 1 rozporządzenia MPiPS. W myśl § 2 pkt 12 lit. f) tego rozporządzenia środki funduszu rehabilitacji przeznacza się na indywidualne programy rehabilitacji, mające na celu zmniejszenie ograniczeń zawodowych, w ramach których są finansowane inne koszty ponoszone w ramach realizacji tych programów. Zgodnie z § 2 ust. 2 rozporządzenia MPiPS, określone rodzaje wydatków - w tym m.in. te, o których mowa w § 2 ust. 1 pkt 12 lit. f), o ile stanowią przysporzenie korzyści dla pracodawcy, uznaje się za pomoc de minimis w rozumieniu rozporządzenia Komisji (WE) nr 1998/2006 z dnia 15 grudnia 2006 r. w sprawie stosowania art. 87 i 88 Traktatu do pomocy de minimis. Z kolei w myśl § 4a wskazanego rozporządzenia warunkiem wykorzystania funduszu rehabilitacji jest dokonywanie wydatków z tego funduszu w sposób celowy i oszczędny z uwzględnieniem optymalnego doboru metod i środków realizacji w stosunku do zakładanych efektów. Należy zaznaczyć, że zgodnie z § 9 ust. 1 rozporządzenia MPiPS warunkiem uznania pomocy jako pomocy de minimis jest uzyskanie zaświadczenia wydanego przedsiębiorcy przez organ podatkowy, podmiot uprawniony do pobierania opłat na podstawie odrębnych przepisów lub inny podmiot udzielający pomocy. W myśl natomiast § 9 ust. 2 rozporządzenia MPiPS w celu uzyskania zaświadczenia przedsiębiorca przedstawia informację o dokonaniu wydatku ze środków funduszu rehabilitacji w ciągu 30 dni od dnia jego dokonania. Podkreślenia wymaga, że do dnia 22 lipca 2009 r. nie istniała regulacja zakazująca wprost pokrywania wydatków poczynionych na wskazany w przepisach cel z innych rachunków bankowych niż rachunek zfron. Przepisy prawa nie wskazywały sposobu przekazania środków pieniężnych, a jedynie rodzaj wydatków, na jakie środki funduszu mogły (i powinny) być przeznaczone. Tym samym przyjmowano, że czasowe pokrycie wydatku z bieżącego rachunku firmy, a następnie jego zwrócenie (zrefundowanie) z rachunku rehabilitacyjnego nie skutkowało odmową uznania pomocy, jako pomocy de minimis (np. wyrok NSA z dnia 27 listopada 2009 r., II FSK 1072/08, wyrok NSA z dnia 9 kwietnia 2010 r., II FSK 2098/08, wyrok NSA z dnia 8 marca 2012 r., II GSK 109/11). Dopiero przepisem § 1 pkt 3 lit. a) rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 17 czerwca 2009 r. zmieniającego rozporządzenie w sprawie zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych (Dz. U. Nr 107, poz. 891) do § 9 dodano ust. 2a obowiązujący od dnia 22 lipca 2009 r. w następującym brzmieniu: "Nie uznaje się za dokonanie wydatku ze środków funduszu rehabilitacji wydatku, który został sfinansowany ze środków innych niż zgromadzone na rachunku, o którym mowa w art. 33 ust. 3 pkt 2 ustawy o rehabilitacji, a następnie zrefundowany ze środków tego funduszu". Ustawodawca nie wyjaśnił, co należy rozumieć pod pojęciem użytego w powyższym przepisie słowa "refundacja". W języku potocznym "refundować" oznacza zwrócić (pieniądze, środki obrotowe) jako zwrot wydatków, odszkodowanie, restytucję, spłatę, wyrównanie rachunków itp. (por. W. Kopaliński, Słownik wyrazów obcych i zwrotów obcojęzycznych, Warszawa 1978, s. 825). Zakazane jest zatem wydatkowanie środków na cele wskazane w rozporządzeniu MPiPS z innego rachunku niż zfron, a następnie dokonywanie zwrotu poniesionych wydatków ze środków tego funduszu. Innymi słowy, z pomocą publiczną mamy do czynienia wyłącznie w razie wydatkowania środków publicznych zgromadzonych na rachunku zfron. Istotne jest więc źródło finansowania wydatków. Począwszy od wskazanej nowelizacji rozporządzenia MPiPS konieczne jest sfinansowanie wydatków bezpośrednio z rachunku zfron. Wynika to także z przytoczonego wcześniej art. 33 ust. 3 pkt 2a ustawy o rehabilitacji, obowiązującego od dnia 1 stycznia 2011 r., w myśl którego pracodawca prowadzący zakład pracy chronionej jest obowiązany do wydatkowania środków tego funduszu wyłącznie z rachunku bankowego środków tego funduszu. W rozpatrywanej sprawie skarżący wydatkował na zakup maszyny środki własne (tj. znajdujące się na jego koncie osobistym), a nie środki publiczne zgromadzone na rachunku zfron. Wydatek został zatem sfinansowany ze środków innych niż zgromadzone na rachunku funduszu. Następnie na podstawie umowy sprzedaży zawartej samym ze sobą (stronami byli: J. P. oraz PPHU "P."), przekazał on nabytą maszynę z majątku prywatnego do majątku swojej firmy. W istocie zatem skarżący zwrócił sobie (zrefundował) z rachunku zfron firmy PPHU "P." wydatek poniesiony na zakup maszyny, sfinansowany ze środków zgromadzonych na koncie osobistym. W takiej sytuacji warunek dokonania wydatków ze środków zfron nie został spełniony, bowiem zgodnie z przytoczonym § 9 ust. 2a rozporządzenia MPiPS nie uznaje się za dokonanie wydatku ze środków funduszu rehabilitacji wydatku, który został sfinansowany ze środków innych niż zgromadzone na rachunku zfron, a następnie zrefundowany ze środków tego funduszu. Zasadnie zatem organy podatkowe odmówiły skarżącemu wydania zaświadczenia o udzielonej pomocy de minimis. Przeciwny pogląd skarżącego nie znajduje oparcia w obowiązujących przepisach prawnych. Nie ma racji skarżący, że organ nie zrozumiał zaistniałego w sprawie stanu faktycznego. Stanowisko strony, że wydatek na zakup maszyny przez PPHU "P." nie był refundacją, a faktycznie poniesionym kosztem sfinansowanym z konta zfron, wskazuje, że skarżącemu chodziło nie o zrozumienie stanu faktycznego, lecz o ocenę prawną dokonanej przez niego operacji gospodarczej. Trudno jest również zgodzić się ze skarżącym, że zakupionej przez siebie maszyny kaszerującej "T." nie planował wykorzystać w swojej firmie. Podkreślenia wymaga, że analizowana sprawa jest już trzecią sprawą rozpatrywaną przez tut. Sąd w której mechanizm działania skarżącego jest taki sam, jak w dwóch poprzednich (I SA/Bd 814/11, I SA/Bd 730/12). Najpierw skarżący jako osoba fizyczna zakupuje jakąś maszynę, przekazuje ją potem swojej firmie, a następnie występuje o wydanie zaświadczenia o pomocy de minimis. Działanie skarżącego ma zatem charakter planowy. Mając powyższe na uwadze na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz.1270) orzeczono jak w sentencji. I. Najda-Ossowska L. Kleczkowski U. Wiśniewska