I SA/Bd 565/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Leszek Kleczkowski Sędziowie: Sędzia WSA Halina Adamczewska-Wasilewicz (spr.) Sędzia WSA Dariusz Dudra Protokolant Asystent sędziego Joanna Jaworska po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 14 sierpnia 2012 r. sprawy ze skargi M. Ż. i J. Ż. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w T. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2012 r. oddala skargę I SA/Bd 565/12 UZASADNIENIE Decyzją z dnia [...] stycznia 2012 r. Prezydent Miasta T. ustalił J. Ż. i M. Ż. wysokość podatku od nieruchomości na 2012 r., opodatkowując posiadany przez podatników garaż z zastosowaniem stawki podatku właściwej dla pozostałych budynków lub ich części, stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. e ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2010 r. Nr 95, poz. 613 ze zm.), dalej u.p.o.l. W złożonym odwołaniu z dnia [...] lutego 2012 r. skarżący zakwestionowali zastosowaną przez organ podatkowy stawkę podatku od nieruchomości. W ocenie stron, przedmiotowy garaż powinien podlegać opodatkowaniu z zastosowaniem stawki właściwej dla budynków mieszkalnych lub ich części na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. a u.p.o.l. Zaskarżonej decyzji zarzucono: 1) naruszenie art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. e u.p.o.l. poprzez ustalenie, że garaż będący własnością odwołujących powinien być opodatkowany według stawki podatku dla budynków lub ich części pozostałych, podczas gdy właściwą stawką podatku dla garażu jest stawka dla budynków lub ich części mieszkalnych; 2) naruszenie art. 5 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w zw. z art. 21 ust. 1 i art. 20 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. z 2010r. Nr 193, poz. 1287 ze zm.) dalej: u.p.g.k., poprzez ustalenie stawki podatku przewidzianej dla garażu w/g ewidencji gruntów i budynków dotyczących lokali w oparciu o częściowe dane, tj. wyłącznie w oparciu o funkcję użytkową garażu, podczas gdy w ewidencji określone jest również położenie danego lokalu; 3) naruszenie art. 121 w zw. art. 210 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) dalej: O.p., poprzez brak wyjaśnienia, dlaczego garaż został opodatkowany według stawki innej niż dla lokali mieszkalnych. Decyzją z dnia [...] kwietnia 2012 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w T. utrzymało w mocy decyzję organu I instancji. Zdaniem organu odwoławczego, garaż znajdujący się w budynku mieszkalnym wielorodzinnym, nie będący jednak mieszkalną częścią budynku, powinien być opodatkowany podatkiem od nieruchomości przy zastosowaniu stawki podatkowej od budynków lub ich części pozostałych, a nie według stawki od budynków lub ich części mieszkalnych. Uzasadniając swoje stanowisko organ odwołał się do wykładni językowej pojęcia "mieszkalny", z której wynika, że garaż oraz część budynku będąca garażem, nie służy do mieszkania, ani nie nadaje się do mieszkania. Skoro garaż nie jest budynkiem mieszkalnym, ani mieszkalną częścią innego budynku, garaż należy uznać za obiekt objęty dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. e u.p.o.l. Ponadto, zastosowanie przedmiotowego obiektu potwierdza ewidencja gruntów i budynków, z której wynika, że sporny garaż ma charakter inny niż mieszkalny. Żaden element zebranego w sprawie materiału dowodowego nie pozwala na przyjęcie, że zapis ewidencyjny jest błędny. Odpowiada on zarówno przeznaczeniu, jak i rzeczywistemu wykorzystaniu części budynku. Organ podał, że dla garażu założona jest odrębna księga wieczysta. Organ odwołał się również do wykładni systemowej, z której wywiódł, że potwierdza ona jedynie wynik wykładni językowej, w świetle której garaż będący częścią budynku mieszkalnego może zostać opodatkowany stawką podatku od nieruchomości właściwą dla budynków pozostałych lub pozostałych części budynków. W skardze J. i M. Ż. wnieśli o uchylenie zaskarżonej decyzji zarzucając naruszenie art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. a u.p.o.l. poprzez jego niewłaściwą wykładnię polegającą na błędnym przyjęciu, że garaż nie stanowi budynku o charakterze mieszkalnym. Zarzucono także naruszenie art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. e ww. ustawy poprzez jego niewłaściwą wykładnię polegającą na błędnym przyjęciu, że garaż stanowi pozostałe budynki w rozumieniu tego przepisu. Zdaniem skarżących, organy bezpodstawnie zastosowały w spornej decyzji zasady określone w art. 5 ust.1 pkt 2 lit. e, zamiast art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. a powołanej ustawy. Przedmiotowy garaż powinien być opodatkowany zgodnie z zasadami określonymi w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. a u.p.o.l., a zatem według stawki przewidzianej dla obiektu będącego częścią budynku mieszkalnego. Skarżący podnieśli, że cechą charakterystyczną pomieszczeń takich jak pomieszczenia techniczne czy gospodarcze, jest ich ścisły związek z mieszkaniem, pomimo iż mogą one znajdować się poza jego obrębem. Założenie dla garażu księgi wieczystej i uczynienie z niego nieruchomości w rozumieniu prawa rzeczowego, nie czyni tego pomieszczenia odrębnym przedmiotem opodatkowania. Ustawa nie daje podstaw do różnicowania budynków lub ich części wedle kryterium prawnorzeczowego wyodrębnienia nieruchomości. Wykładnia dokonana przez organ prowadzi do wniosku, że założenie księgi wieczystej bez zmiany przeznaczenia pomieszczenia skutkuje zmianą stawki podatkowej. Powyższa interpretacja organu jest sprzeczna z ustawą. Na poparcie swojej argumentacji powołano orzeczenie NSA z 28 listopada 1994 r., sygn. akt III SA 386/94. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w T. wniosło o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy zważył, co następuje: Sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonej decyzji organu odwoławczego z punktu widzenia jej legalności, tj. zgodności tej decyzji z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Z brzmienia art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270) wynika, że zaskarżona decyzja winna ulec uchyleniu wtedy, gdy Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. Oceniając zaskarżoną decyzję z punktu widzenia jej zgodności z prawem stwierdzić należy, że decyzja ta nie narusza prawa. Z niespornych okoliczności faktycznych sprawy wynika, że skarżący są współwłaścicielami garażu o powierzchni [...] m2 położonego w T. przy ul. [...]. Garaż ten znajduje się w budynku mieszkalnym (wielorodzinnym) i jest wyodrębniony pod względem prawnym od pozostałej części budynku, posiada księgę wieczystą - nr KW [...] (dla lokalu mieszkalnego ustanowiona jest odrębna księga wieczysta - nr KW [...]). W wypisie z rejestru lokali określono funkcję garażu jako niemieszkalną. Spór w przedmiotowej sprawie dotyczy zagadnienia, czy do garażu wyodrębnionego pod względem prawnym, znajdującego się w budynku mieszkalnym należy stosować stawkę właściwą dla budynków mieszkalnych lub ich części stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. a u.p.o.l., czy też stawkę właściwą dla pozostałych budynków lub ich części zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. e u.p.o.l. Podnieść należy, że kwestia opodatkowania garażu stanowiącego przedmiot odrębnej własności, usytuowanego w budynku mieszkalnym wielorodzinnym była już wcześniej przedmiotem rozważań sądów administracyjnych. Rozbieżności powstałe na tym tle w orzecznictwie odpowiadają przeciwstawnym stanowiskom stron niniejszej sprawy. W niektórych orzeczeniach sądy administracyjne stanęły na stanowisku, że opodatkowanie garażu, który znajduje się w budynku mieszkalnym i stanowi odrębne prawo własności skarżącego powinno nastąpić według stawki jak dla budynków mieszkalnych, ponieważ ustalanie stawek podatku od nieruchomości dla garażu ze względu na jego funkcję z pominięciem tego w jakim budynku się znajduje, wychodzi poza zapis art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. a oraz lit. e u.p.o.l. Użyte w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit a u.p.o.l. słowo "mieszkalnych" dotyczy rodzaju budynku, co do jego podstawowej funkcji użytkowej, a nie funkcji poszczególnych lokali, ponieważ przedmiotem opodatkowania jest budynek lub jego część. Zgodnie z tym stanowiskiem ustawodawca nie oddzielił przedmiotowo budynku od jego części. Innymi słowy, nie ma dwóch odrębnych przedmiotów opodatkowania: budynku i części budynku. Zatem jednemu przedmiotowi opodatkowania można przypisać jedną cechę: mieszkalny albo niemieszkalny, (np. wyrok NSA z dnia 12 października 2011 r., II FSK 733/10 i II FSK 335/11; wyrok WSA z dnia 28 lipca 2009 r., I SA/Bd 346/09; wyrok WSA z dnia 2 września 2011 r., III SA/Wa 795/11; wyrok WSA z dnia 4 listopada 2011 r., III SA/Wa 509/11. wyrok WSA z dnia 8 września 2010 r., I SA/Bd 578/10). Do drugiej grupy należą orzeczenia, w których przyjęto, że z art. 2 ust. 1 pkt 2 oraz art. 5 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. wynika jednoznacznie, iż przedmiotem opodatkowania może być zarówno sam budynek, jak i część tego budynku. Częścią budynku będzie m.in. stanowiący przedmiot odrębnej własności (stanowiący odrębną nieruchomość lokalową) garaż usytuowany w budynku mieszkalnym, który w związku z tym może być odrębnym od samego budynku, w którym się znajduje, przedmiotem opodatkowania według stawek odnoszących się do funkcji użytkowej (niemieszkalnej), którą spełnia (np. wyrok WSA z dnia 6 października 2010 r., I SA/Sz 508/10; wyrok WSA z dnia 28 kwietnia 2011 r., I SA/Ol 131/11; wyrok WSA z dnia 28 września 2011 r., I SA/Bd 456/11; wyrok WSA z dnia 9 grudnia 2010 r., III SA/Wa 2114/10; wyrok WSA z dnia 16 września 2009 r., I SA/Bk 328/09; wyrok WSA z dnia 9 grudnia 2009 r., III SA/Po 768/09). Powyższe rozbieżności w orzecznictwie sądowym zostały zauważone przez Naczelny Sąd Administracyjny, który uchwałą z dnia 27 lutego 2012 r., sygn. akt II FPS 4/11, przychylając się do drugiego z zaprezentowanych wyżej stanowisk przesądził, że w świetle art. 2 ust. 1 pkt 2 i art. 5 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. garaż stanowiący przedmiot odrębnej własności, usytuowany w budynku mieszkalnym wielorodzinnym, podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości według stawki podatku przewidzianej w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. e tej ustawy. Podzielając wykładnię przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych zaprezentowaną przez Naczelny Sąd Administracyjny wskazać należy, że na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają m.in. budynki lub ich części. Zgodnie natomiast z art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. budynkiem w rozumieniu tej ustawy jest obiekt budowlany według przepisów prawa budowlanego, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach. Ustawa o podatkach i opłatach lokalnych różnicuje stawki podatku od nieruchomości dla budynków oraz ich części. Inne stawki podatkowe obowiązują dla budynków mieszkalnych lub ich części, a inne (wyższe) dla pozostałych budynków lub ich części. Na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. rada gminy, w drodze uchwały, określa wysokość stawek podatku od nieruchomości. Z powyższego wynika, że ustawa o podatkach i opłatach lokalnych posługując się pojęciem "części budynku" dopuszcza opodatkowanie nie tylko całości budynków, ale także ich części, którymi niewątpliwie będą znajdujące się w danym budynku wyodrębnione lokale, stanowiące zgodnie z przepisami ustawy o własności lokali przedmiot odrębnej własności. W tym kontekście przyjęcie stanowiska jakoby o stawce podatkowej decydował jedynie sam fakt w jakiego rodzaju budynku znajduje się dany lokal, jest nieuprawnione i sprzeczne z treścią wymienionej ustawy. Czyniłoby to bowiem zupełnie niepotrzebnym posługiwanie się przez ustawodawcę pojęciem "części budynku". Zdaniem Sądu, część budynku mieszkalnego będącego odrębną nieruchomością, stanowi odrębny przedmiot opodatkowania i może podlegać odmiennemu reżimowi opodatkowania niż budynek mieszkalny. W sytuacji, gdy garaż stanowi odrębny od innych części budynku przedmiot opodatkowania, nie dzieli losu innych części tego budynku (mieszkalnych), nawet jeżeli cały budynek ma charakter mieszkalny. W powyższej uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego zaakcentowano również, że argumentem przemawiającym za przyjęciem, iż część budynku mieszkalnego będąca odrębną nieruchomością może podlegać odmiennemu reżimowi opodatkowania, przemawia treść art. 3 ust. 4 u.p.o.l. Na podstawie tego przepisu w powiązaniu z treścią art. 3 ust. 5 u.p.o.l. nieruchomość lokalowa uznana została bowiem przez ustawodawcę za odrębny przedmiot opodatkowania. Odrębność ta (od innych części budynku) pozwala więc na różne ich opodatkowanie, w zależności od charakteru lokalu, który może być mieszkalny, pozostały lub przeznaczony na działalność gospodarczą w rozumieniu art. 5 ust. 1 u.p.o.l. Wskazać należy, że garaż nie spełnia funkcji mieszkalnych. W rozumieniu potocznym garaż to pomieszczenie przystosowane do przechowywania samochodów (Słownik współczesnego języka polskiego pod. red. B. Dunaja, WILGA, Warszawa 1996, s. 166). Mając na uwadze powyższe - za Naczelnym Sądem Administracyjnym - należy stwierdzić, że garaż stanowiący przedmiot odrębnej własności podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości według stawki z art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. e ustawy nawet w przypadku, gdy usytuowany jest w budynku mieszkalnym. W tym miejscu należy przywołać art. 269 § 1 i 2 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, na podstawie którego jeżeli jakikolwiek skład sądu administracyjnego rozpoznający sprawę nie podziela stanowiska zajętego w uchwale składu siedmiu sędziów, całej Izby albo w uchwale pełnego składu Naczelnego Sądu Administracyjnego, przedstawia powstałe zagadnienie prawne do rozstrzygnięcia odpowiedniemu składowi. W przypadkach, o których mowa w § 1, skład siedmiu sędziów, skład Izby lub pełny skład Naczelnego Sądu Administracyjnego podejmuje ponowną uchwałę. Wobec tego, że tutejszy Sąd podziela stanowisko wyrażone w uchwale z 27 lutego 2012 r. sygn. akt II FPS 4/11, tym samym nie znajduje podstaw do uruchomienia procedury z podanego przepisu prawa. Mając powyższe na uwadze na podstawie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzeczono jak w sentencji. H.Adamczewska-Wasilewicz L. Kleczkowski D.Dudra