I SA/Bd 691/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Izabela Najda-Ossowska Sędziowie Sędzia WSA Ewa Kruppik-Świetlicka Sędzia WSA Jarosław Szulc (spr.) Protokolant Referent- stażysta Agata Soszyńska po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 17 lutego 2015 r. sprawy ze skargi I. R. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w T. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego. 1. oddala skargę, 2. umarza postępowanie z wniosku o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji. Decyzją z dnia [...] r. Naczelnik Urzędu Celnego w B. określił stronie zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki NISSAN NAVARA, poj. 2.488 cm3, rok prod. 2009, w wysokości [...] zł. W odwołaniu skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i umorzenie postępowania, zarzucając naruszenie art. 2 pkt 1, art. 3 ust. 2 i art. 80 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257 ze zm.), poz. 59 załącznika nr 1 do wskazanej ustawy oraz reguły 1 i 6 Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej (ORINS) zawartych w załączniku nr 1 do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej oraz Not Wyjaśniających do tej nomenklatury z 30 maja 2008r. (Dz. U. UE 2008/C 133/01) przez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie skutkujące przyjęciem, że przedmiotowy pojazd jest zasadniczo przeznaczony do przewozu osób i nieuwzględnienie dowodów świadczących o zasadniczym przeznaczeniu samochodu do przewozu towarów, co doprowadziło do uznania pojazdu za wyrób podlegający opodatkowaniu akcyzą. Ponadto skarżąca zarzuciła naruszenie art. 122, art. 180 i art. 187 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm., dalej O.p.) w świetle art. 2 pkt 1 w zw. z poz. 59 załącznika nr 1 w zw. z art. 80 ust. 3 pkt 3 u.p.a. przez błędne ustalenie stanu faktycznego oraz fragmentaryczną błędną i nielogiczną, ocenę zgromadzonych dowodów, przez co doszło do niepełnego ustalenia stanu faktycznego i nieprawidłowego uznania przedmiotowego pojazdu za samochód osobowy. Decyzją z [...] r. Dyrektor Izby Celnej w T. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu organ szeroko omówił przebieg postępowania oraz zebrane przez organ I instancji dowody. Stwierdził, że nabyty przez skarżącą samochód marki NISSAN NAVARA mieści się w kategorii pojazdów należących do pozycji 8703 Nomenklatury Scalonej (CN), a zatem, jako zasadniczo przeznaczony do przewozu osób, podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowym. Organ powołał się przy tym na oględziny pojazdu, które wskazują, iż pojazd wyposażony jest w: 5 miejsc siedzących (umieszczonych w dwóch rzędach siedzeń) i oddzielną skrzynią ładunkową; przeszklone nadwozie (tylne okna wzdłuż paneli dwubocznych); 4 szt. uchylnych drzwi w przestrzeni do przewozu osób; 2 poduszki powietrzne (dla kierowcy i pasażera); 4 zagłówki; napęd na 4 koła; gumowe dywaniki; podłokietnik w I rzędzie siedzeń; klimatyzację manualną; nawiewy umieszczone w przedniej części pojazdu; skórzaną tapicerkę siedzeń; głośniki w drzwiach; fabryczny system AUDIO; system ABS; podgrzewaną tylną szybę; tapicerkę drzwi z tworzywa sztucznego z elementami materiału; manualną skrzynię biegów; popielniczki (w drzwiach tylnych i pomiędzy przednimi fotelami); klamki, podłokietniki i schowki na napoje w drzwiach tylnych; górne i boczne uchwyty dla pasażerów w I i II rzędzie siedzeń; uchwyt na napoje wyciągany z tylnej części podłokietnika; elektryczną regulację szyb we wszystkich drzwiach; centralny zamek z pilotem; aluminiowe felgi; progi zewnętrzne; jasną wykładzinę sufitowa i podłogową; 2 punkty oświetleniowe w części pasażerskiej; część ładunkową wyłożoną tworzywem sztucznym; 4 uchwyty do mocowania ładunku na bocznych ścianach części towarowej. Zgodnie z protokołem oględzin długość rozstawu osi pojazdu wynosi 3.200 mm, wewnętrzna długość podłogi przestrzeni bagażowej wynosi 1.400 mm. W protokole wskazano również, że długość części ładunkowej z otwartą tylną burtą wynosi 2.000 mm. Drogomierz w dniu oględzin wskazywał przebieg wielkości 38.636 km. Z protokołu przesłuchania A. M. (obecnego właściciela pojazdu) wynika, że w przedmiotowym pojeździe nie dokonywano zmian konstrukcyjnych. Świadek podkreślił, że w chwili zakupu samochód był nowy, bez uszkodzeń, a stan jego licznika wynosił 50 km. Zdaniem Dyrektora Izby Celnej w T. przedmiotowy samochód w ciągu całego okresu eksploatacji (w tym w dniu nabycia wewnątrzwspólnotowego) był pojazdem zasadniczo przeznaczonym do przewozu osób. Świadczą o tym cechy identyfikacyjne tego pojazdu stwierdzone w czasie oględzin, które są tożsame z cechami wymienionymi w wyjaśnieniach do Taryfy celnej i notami wyjaśniającymi do HS, odnoszącymi się do pojazdów klasyfikowanych do pozycji CN 8703. Do tych cech organ w szczególności zaliczył: stałe siedzenia z punktami ich mocowania oraz pasy bezpieczeństwa i ich punkty mocowania osobne dla każdego z 5-ciu miejsc siedzących; obecność uchylnych drzwi z oknami na bocznych panelach; a ponadto wyposażenie całego wnętrza pojazdu w sposób kojarzony z częścią pojazdu przeznaczonądo przewozu osób, tj.: przeszklone nadwozie (tylne okna wzdłuż paneli dwubocznych); 4 szt. uchylnych drzwi w przestrzeni do przewozu osób; 2 poduszki powietrzne (dla kierowcy i pasażera); 4 zagłówki; gumowe dywaniki; podłokietnik w I rzędzie siedzeń; klimatyzację manualną; nawiewy umieszczone w przedniej części pojazdu; skórzaną tapicerkę siedzeń; głośniki w drzwiach; fabryczny system AUDIO; podgrzewaną tylną szybę; tapicerkę drzwi z tworzywa sztucznego z elementami materiału; 3 popielniczki (w drzwiach tylnych i pomiędzy przednimi fotelami); klamki, podłokietniki i schowki na napoje w drzwiach tylnych; górne i boczne uchwyty dla pasażerów w I i II rzędzie siedzeń; uchwyt na napoje wyciągany z tylnej części podłokietnika; elektryczną regulację szyb we wszystkich drzwiach; jasną wykładzinę sufitowa i podłogową; 2 punkty oświetleniowe w części pasażerskiej; oraz wyposażenie pojazdu w progi zewnętrzne i aluminiowe felgi. Organ poddał również analizie wyjaśnienia przedstawiciela producenta pojazdów marki Nissan Navara, który zeznał, że samochody NISSAN NAVARA są produkowane jako samochody typu pickup, ich konstrukcja nadwozia jest klasyfikowana do rodzaju 4DR-"skrzyniowe". Świadek podkreślił, że jest to konstrukcja oparta na ramie, co charakteryzuje samochody ciężarowe i dostawcze. Zdaniem świadka praktycznie nie spotyka się samochodów osobowych o takiej konstrukcji. Podkreślił również, że samochody NISSAN NAVARA mają w Polsce homologację ciężarową (są klasyfikowane do kategorii N1). Zaznaczył, że głównym zadaniem samochodów NISSAN NAVARA nie jest przewóz osób. Samochody te składają się z części pasażerskiej oraz całkowicie wydzielonej części ładunkowej o charakterze skrzyni, która jest całkowicie odseparowana od części pasażerskiej i zamontowana niezależnie od części pasażerskiej na ramie. Wydzielenie przestrzeni ładunkowej zapewnia możliwość transportu ładunków o dużej masie i gabarytach. Wedle przepisów prawa ruchu drogowego samochody te traktowane są jako samochody do przewozu towarów. Wskazał również, że zaklasyfikowanie danego pojazdu przez producenta do kategorii samochodów ciężarowych lub osobowych zależy od wyposażenia pojazdu w przypadku innych pojazdów niż pickupy np. w przypadku samochodów typy VAN, gdyż w przypadku samochodów typu pickup nie ma możliwości wyposażenia skrzyni ładunkowej w elementy służące do przewozu osób. Świadek zaznaczył, że samochody typu pickup są sprowadzane do Polski w stanie kompletnym i rejestrowane jako samochody ciężarowe. Odnosząc się do powyższych zeznań Dyrektor Izby Celnej stwierdził, że zakwalifikowanie danego pojazdu do kategorii samochodów ciężarowych na podstawie przepisów homologacyjnych związanych z prawem ruchu drogowego nie może przesądzać o klasyfikacji pojazdu do odpowiedniego kodu CN. Organ zgodził się ze świadkiem, że samochody typu pickup są zgodnie z przepisami ruchu drogowego uznawane za pojazdy ciężarowe. Jednak zgodnie z przepisami ustawy o podatku akcyzowym przy uwzględnieniu cech charakteryzujących samochód osobowy, wskazanymi w obwieszczeniu Ministra Finansów oraz w Notach wyjaśniających do nomenklatury CN i HS, na gruncie ustawy o podatku akcyzowym nie można dokonać takiej samej klasyfikacji tych pojazdów. Organ wskazał, że do kategorii samochodów osobowych w świetle ww. przepisów podatkowych klasyfikowane są nie tylko pojazdy posiadające jedną przestrzeń służącą do przewozu osób i towarów, ale również samochody osobowo-towarowe i (co wynika z not wyjaśniających) pojazdy typu pickup (chyba, że wewnętrzna długość podłogi do transportu towarów jest większa niż 50% rozstawu osi pojazdu). Klasyfikacja pojazdu przez producenta, podobnie jak dowód rejestracyjny pojazdu i zaświadczenie o przeprowadzonym badaniu technicznym, stanowi jedynie potwierdzenie spełniania przez pojazd warunków bezpieczeństwa wymaganych do jego rejestracji przez prawo ruchu drogowego i potwierdzenie dopuszczenia samochodu do ruchu na terenie UE. Zdaniem organu odwoławczego, konfrontując okoliczności stanu faktycznego oraz dowody zgromadzone w aktach sprawy, na podstawie których zostały one ustalone (zwłaszcza protokół oględzin, dokumentacja fotograficzna) z treścią opisu pozycji 8703 i poz. 8704 stwierdzić należy, że wbrew zarzutom i argumentacji skarżącej, brak jest podstaw, aby nabyty samochód uznać można było za samochód ciężarowy i zaklasyfikować go do pozycji 8704, jako pojazd do transportu towarowego. Organ w tym zakresie wskazał, że porównanie cech pojazdu wg kodu 8703 z cechami pojazdu według pozycji 8704 i odniesienie tego na grunt przedmiotowej sprawy pozwala na stwierdzenie, że sporny pojazd spełnia więcej cech pojazdu osobowego aniżeli ciężarowego. Może on wprawdzie służyć do przewozu towarów, jednak zasadniczą jego funkcją jest przewóz osób i jest tak przystosowany, posiada cechy charakterystyczne dla takiego pojazdu. Fakt, iż przedmiotowy samochód posiada przestrzeń ładunkową zwiększa jego zastosowanie także do przewozu towarów (jest to funkcja dodatkowa, uzupełniająca, ale nie dominująca). Dokonując klasyfikacji przedmiotowego pojazdu dokonano oceny pojazdu z punktu widzenia cech głównych, przeważających, a nie uzupełniających. Dodatkowo organ wskazał, że w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej C74/1 z dnia 13 marca 2007 r. wprowadzono zmiany w notach wyjaśniających do Nomenklatury Scalonej. Zgodnie z powyższym pozycja CN 8703 obejmuje pojazdy wielofunkcyjne, takie jak pojazdy mechaniczne, które mogą przewozić zarówno osoby, jak i towary. Wskazano również, że pojazdy typu pick-up mają być klasyfikowane do pozycji 8704, jeżeli maksymalna wewnętrzna długość podłogi powierzchni do transportu towarów jest większa niż 50% długości rozstawu osi pojazdu lub, jeżeli posiadają one więcej niż dwie osie. W przedmiotowej sprawie ustalono, że proporcja długości przestrzeni ładunkowej do rozstawu osi wynosi poniżej 50%. Mając powyższe na uwadze organ stwierdził, że Naczelnik Urzędu Celnego trafnie zakwalifikował przedmiotowy samochód do kodu CN 8703, gdyż z całokształtu zebranego materiału dowodowego wynika bezspornie, iż ww. pojazd samochodowy głównie przeznaczony jest do przewozu osób. W konsekwencji, zdaniem Dyrektora Izby Celnej, organ pierwszej instancji zasadnie stwierdził, że wewnątrzwspólnotowe nabycie tego pojazdu osobowego podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowym. W skardze strona wniosła o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji zarzucając naruszenie art. 2 pkt 1, art. 3 ust. 2, art. 80, poz. 59 załącznika nr 1 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym oraz reguł 1 i 6 Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej zawartych w załączniku nr 1 do Rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej oraz not wyjaśniających do tej nomenklatury z dnia 30 maja 2008 r. poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie skutkujące przyjęciem, że przedmiotowy pojazd jest zasadniczo przeznaczony do przewozu osób (kod CN 8703), przy jednoczesnym nieuwzględnieniu dowodów świadczących o zasadniczym przeznaczeniu samochodu do przewozu towarów przemawiającego za klasyfikacją do CN 8704, co w konsekwencji doprowadziło do niewłaściwego uznania go za wyrób podlegający akcyzie oraz wydania decyzji o określeniu podstawy opodatkowania oraz zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym. Ponadto strona zarzuciła naruszenie art. 122, art. 180, art. 187 § 1 O.p. w świetle powyżej wymienionych przepisów ustawy o podatku akcyzowym poprzez błędne ustalenie stanu faktycznego w zakresie koniecznym do zastosowania przepisów prawa materialnego, w związku z fragmentaryczną błędną i nielogiczną, sprzeczną z zasadami doświadczenia życiowego i wskazaniami wiedzy fachowej, daleką od obiektywizmu, niespójną i daleką od konsekwentności oceną dowodów zgromadzonych na okoliczność stanu pojazdu w chwili powstania ewentualnego obowiązku podatkowego, w związku z czym, zdaniem strony, należy uznać, że nie doszło do pełnego zebrania i rozpoznania materiału dowodowego, ustalenia faktycznego stanu i właściwości pojazdu oraz udowodnienia istnienia cech pojazdu, co skutkowało nieprawidłowym uznaniem, że strona nabyła wewnątrzwspólnotowo samochód osobowy, a tym samym wkroczyła w obszar podlegający opodatkowaniu akcyzą. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Do pisma procesowego z dnia 26 stycznia 2015 r. strona załączyła "Ekspertyzę prawną" sporządzoną przez prof. dr hab. [...], dr [...] i dr hab. [...] dotyczącą rozumienia terminu "samochód osobowy" użytego w ustawach o podatku akcyzowym z dnia 23 stycznia 2004 r. oraz z dnia 06 grudnia 2008 r. Załączyła też opracowanie zatytułowane "Nakaz rozstrzygania na korzyść podatnika - wykładnia prawa" podnosząc, że organ interpretuje wszystkie fakty na niekorzyść podatnika. Wojewódzki Sad Administracyjny zważył, co następuje: Sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonej decyzji organu odwoławczego z punktu widzenia jej legalności, tj. zgodności tej decyzji z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Z brzmienia art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tj. Dz. U. z 2012r. poz. 270 ze zm.), dalej zwana p.p.s.a., wynika, że zaskarżona decyzja powinna ulec uchyleniu wtedy, gdy Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. Oceniając zaskarżoną decyzję z punktu widzenia jej zgodności z prawem stwierdzić należy, że decyzja nie narusza prawa. Istota sporu w sprawie dotyczy tego, czy przedmiotowy samochód marki NISSAN NAVARA, którego wewnątrzwspólnotowego nabycia skarżąca dokonała na terytorium N. w dniu 15 marca 2009 r., jest samochodem przeznaczonym zasadniczo do przewozu osób (klasyfikowanym do kodu CN 8703), czy też samochodem przeznaczonym do przewozu towarów (klasyfikowanym do kodu CN 8704), a więc czy stanowi wyrób akcyzowy opodatkowany podatkiem akcyzowym, czy też nie. W myśl art. 100 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 06 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2011 r. nr 108, poz. 626 ze zm., dalej: "u.p.a.") opodatkowaniu akcyzą podlega wewnątrzwspólnotwe nabycie i samochodu osobowego niezarejestrowanego na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. W myśl art. 100 ust. 4 u.p.a., samochody osobowe są to pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne objęte pozycją CN 8703 przeznaczone zasadniczo do przewozu osób, inne niż objęte pozycją 8702, włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi, z wyłączeniem pojazdów samochodowych i pozostałych pojazdów, które nie wymagają rejestracji zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Z kolei stosownie do art. 3 ust. 1 u.p.a., do celów poboru akcyzy i oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy stosuje się klasyfikację w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN) zgodną z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, ze zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, ze zm.). Zmiany w Nomenklaturze Scalonej (CN) nie powodują zmian w opodatkowaniu akcyzą wyrobów akcyzowych i samochodów osobowych, jeżeli nie zostały określone w niniejszej ustawie (art. 3 ust. 2). Klasyfikacja towarowa przeprowadzana w oparciu o Scaloną Nomenklaturę taryfową zawartą w Taryfie Celnej Wspólnot Europejskich, stanowi załącznik 1 do ww. rozporządzenia, wydawanego na każdy rok kalendarzowy. Z treści definicji zawartej w przytoczonym wyżej art. 100 ust. 4 u.p.a. wynika, że zasadniczym kryterium wyróżniającym klasyfikowanych tam pojazdów jest przeznaczenie - zasadniczo do przewozu osób. W załączonej do pisma procesowego z dnia 11 grudnia 2014 r. Ekspertyzie prawnej wskazuje się, że w innych wersach językowych zamiast zwrotu "zasadniczo przeznaczone" używa się słowa "zaprojektowane", jednakże w istocie terminy te znaczą to samo i w samej Ekspertyzie terminy te traktuje się jako równoznaczne (np. s. 5 ). W tym miejscu należy podkreślić, że klasyfikacja towarów podlega warunkom określonym w Ogólnych Regułach Interpretacji Nomenklatury Scalonej zawartej w Taryfie celnej, z tym zastrzeżeniem, że reguły tam określone stosuje się w kolejności ich występowania. Przystępując do klasyfikacji organy podatkowe powinny więc stosować się do reguły 1 Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej (ORINS). Wskazuje ona, że dla celów prawnych klasyfikacje towarów należy ustalać zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag - zgodnie z dalszymi regułami. Oznacza to, że kolejne reguły mogą być stosowane tylko wtedy, gdy taryfikacja nie jest możliwa w oparciu o brzmienie pozycji i uwag do sekcji lub działów. Klasyfikacja pojazdu samochodowego do poszczególnego kodu CN wymaga ustalenia przeznaczenia danego pojazdu. Do kodu CN 8703 można zakwalifikować jedynie pojazd, który jest przeznaczony zasadniczo do przewozu osób. Natomiast pojazd nieprzeznaczony zasadniczo do przewozu osób powinien być zaklasyfikowany do kodu 8704, obejmującego pojazdy samochodowe do transportu towarowego. Zasadnicze przeznaczenie do przewozu osób stanowi najistotniejsze kryterium klasyfikacji pojazdów, które powinno być w pierwszej kolejności brane pod uwagę w momencie przyporządkowania określonego pojazdu do pozycji CN 8703. Zatem klasyfikacja pojazdu samochodowego do kategorii samochodów osobowych z pozycji CN 8703 musi być poprzedzona ustaleniami świadczącymi o tym, że główną funkcją użytkową samochodu jest przewóz osób. Zakres prowadzenia postępowania dowodowego w celu dokonania prawidłowej klasyfikacji taryfowej pojazdu samochodowego w oparciu o Scaloną Nomenklaturę wyznacza również wyrok Trybunału Sprawiedliwości z dnia 06 grudnia 2007 r. w sprawie C-486/06. W wyroku tym Trybunał Sprawiedliwości stwierdził, że "decydującego kryterium dla klasyfikacji taryfowej towarów należy poszukiwać zasadniczo w ich obiektywnych cechach i właściwościach, takich jak określone w pozycjach CN oraz uwagach do sekcji lub działów" (pkt 23 wyroku), "przeznaczenie towaru może stanowić obiektywne kryterium klasyfikacji, jeżeli jest ono właściwe temu towarowi, co należy ocenić według obiektywnych cech i właściwości tego towaru" (pkt 24 wyroku). Trybunał stwierdził ponadto, że z użytego wyrazu "przeznaczony wynika - a znajduje to poparcie w orzecznictwie - że główne przeznaczenie pojazdu jest decydujące, jeżeli jest ono jemu właściwe. Przeznaczenie to określa ogólny wygląd i ogół cech tych pojazdów nadający im ich zasadnicze przeznaczenie (...)". Pomocnicze znaczenie dla dokonania klasyfikacji towaru w oparciu o klasyfikację wyrobów akcyzowych w układzie odpowiadającym Scalonej Nomenklaturze mają też wyjaśnienia do Taryfy Celnej - Noty wyjaśniające do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów, wydane i uaktualniane przez Światową Organizację Celną w Brukseli, które posługują się oznaczeniem kodu CN i w sposób opisowy wskazują kryteria i cechy pozwalające dokonać rozróżnienia towarów, celem ich prawidłowego zakwalifikowania do kodu CN. Noty wyjaśniające do Nomenklatury Scalonej uważane są za dopełnienie Not wyjaśniających do Systemu Zharmonizowanego oraz są stosowane w połączeniu z nimi. Trybunał Sprawiedliwości w przywołanym wyroku z dnia 06 grudnia 2007 r. w sprawie C-486/06 podkreślił, że Noty wyjaśniające wprawdzie nie są prawnie wiążące, ale w znaczący sposób przyczyniają się do interpretacji poszczególnych pozycji. W Notach wyjaśniających do HS wskazuje się, że w pozycji 8703 określenie samochody osobowo-towarowe oznacza pojazdy przeznaczone do przewozu najwyżej 9 osób (wraz z kierowcą), których wnętrze może być używane bez zmiany konstrukcji do przewozu zarówno osób, jak i towarów. Ponadto według tych wyjaśnień, istotne znaczenie dla zakwalifikowania pojazdów wielozadaniowych do tej pozycji mają dominujące cechy pojazdu, na podstawie których należy rozstrzygnąć, czy są to pojazdy przeznaczone raczej do przewozu osób, a nie do transportu towarów. Wyjaśnienia określają też szereg cech projektowych świadczących o charakterze pojazdu. Z kolei pozycja CN 8704 obejmuje pojazdy samochodowe do transportu towarowego. Klasyfikacja do tej pozycji CN wymaga uwzględnienia pewnych cech fizycznych, które wskazują na takie przeznaczenie pojazdu, określonych w Nocie. Podkreślenia wymaga, że obowiązująca w dniu nabycia pojazdu samochodowego treść Not wyjaśniających do Systemu Zharmonizowanego nie odwołuje się do ładowności pojazdów, a jedynie do cech projektowych. Wprowadzone do Not wyjaśniających do Systemu Zharmonizowanego na 22 Sesji Komitetu Systemu Zharmonizowanego w listopadzie 1998 r. kryterium stosunku ładowności zostało usunięte w wyniku zmian do Not wyjaśniających, przyjętych na 28 Sesji Komitetu Systemu Zharmonizowanego w listopadzie 2001 r. i zastąpione kryterium cech projektowych pojazdu (Noty wyjaśniające do HS w polskiej wersji językowej opublikowane w Załączniku do Obwieszczenia Ministra Finansów z dnia 1 czerwca 2006 r. w sprawie wyjaśnień do Taryfy Celnej). Wprawdzie w opiniach klasyfikacyjnych zatwierdzonych przez Komitet Systemu Zharmonizowanego na Sesji Komitetu w 1999 r. klasyfikując pojazdy samochodowe posługiwano się kryterium ładowności, jednakże opinie te dotyczyły okresu, kiedy Noty wyjaśniające takim kryterium się posługiwały, a zatem przed zmianą Not wyjaśniających przyjętą na 28 Sesji Komitetu Systemu Zharmonizowanego w 2001 r. ( por. wyrok NSA z dnia 29 kwietnia 2014 r., I GSK 1505/12). W dniu 31 marca 2007 r. ogłoszone zostały w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej (Dz.U.UE.C.2007.74.1) zmiany w Notach wyjaśniających do Nomenklatury Scalonej Wspólnot Europejskich do pozycji kodu CN 8703 i 8704. Na mocy tej zmiany pozycja 8703 obejmuje pojazdy wielofunkcyjne, czyli pojazdy mechaniczne, które mogą przewozić zarówno osoby i towary, do nich zalicza się m.in. pickup. Ten typ pojazdu posiada zazwyczaj więcej niż jeden rząd siedzeń i tworzą go dwie oddzielne przestrzenie, zamknięta kabina dla przewozu osób i otwarta lub zakryta powierzchnia do transportu towarów. Pojazdy takie mogą być klasyfikowane do pozycji 8704, jeżeli maksymalna wewnętrzna długość podłogi do transportu towarów jest większa niż 50 % długości rozstawu osi pojazdu lub jeżeli posiadają one więcej niż dwie osie. Ponadto dokonano zmiany w pozycji 8704 wprowadzając zapis przed istniejącym tekstem "mają zastosowanie Noty wyjaśniające pozycji 8703 uwzględniając istniejące różnice". Skoro Noty wyjaśniające do pozycji CN 8703 opisują pojazdy typu pick-up, to okoliczność ta pozwala przyjąć, iż co do zasady tego typu pojazdy są klasyfikowane nie tylko do pozycji CN 8704, ale i do pozycji CN 8703. Jak wynika z ustaleń organu, które nie budzą zastrzeżeń Sądu, sporny pojazd samochodowy w dacie nabycia wewnątrzwspólnotowego był zasadniczo przeznaczony do przewozu osób i tym samym winien być zakwalifikowany do kodu 8703. Jest pojazdem typu "pick-up" posiadającym dwie oddzielne przestrzenie, tj. zamkniętą kabinę przeznaczoną na przestrzeń pasażerską i otwartą przestrzeń towarową. Wyposażony jest w: 5 miejsc siedzących (umieszczonych w dwóch rzędach siedzeń) i oddzielną skrzynią ładunkową; przeszklone nadwozie (tylne okna wzdłuż paneli dwubocznych); 4 szt. uchylnych drzwi w przestrzeni do przewozu osób; 2 poduszki powietrzne (dla kierowcy i pasażera); 4 zagłówki; napęd na 4 koła; gumowe dywaniki; podłokietnik w I rzędzie siedzeń; klimatyzację manualną; nawiewy umieszczone w przedniej części pojazdu; skórzaną tapicerkę siedzeń; głośniki w drzwiach; fabryczny system AUDIO; system ABS; podgrzewaną tylną szybę; tapicerkę drzwi z tworzywa sztucznego z elementami materiału; manualną skrzynię biegów; popielniczki (w drzwiach tylnych i pomiędzy przednimi fotelami); klamki, podłokietniki i schowki na napoje w drzwiach tylnych; górne i boczne uchwyty dla pasażerów w I i II rzędzie siedzeń; uchwyt na napoje wyciągany z tylnej części podłokietnika; elektryczną regulację szyb we wszystkich drzwiach; centralny zamek z pilotem; aluminiowe felgi; progi zewnętrzne; jasną wykładzinę sufitowa i podłogową; 2 punkty oświetleniowe w części pasażerskiej; część ładunkową wyłożoną tworzywem sztucznym; 4 uchwyty do mocowania ładunku na bocznych ścianach części towarowej. Zgodnie z protokołem oględzin długość rozstawu osi pojazdu wynosi 3.200 mm, wewnętrzna długość podłogi przestrzeni bagażowej wynosi 1.400 mm. W protokole wskazano również, że długość części ładunkowej z otwartą tylną burtą wynosi 2.000 mm. Drogomierz w dniu oględzin wskazywał przebieg wielkości 38.636 km. Ustalono także, że pojazd posiada nadwozie typu "Double Cab". Przesłuchany obecny właściciel pojazdu, A. M., zeznał że w przedmiotowym pojeździe nie dokonywano zmian konstrukcyjnych. Świadek podkreślił, że w chwili zakupu samochód był nowy, bez uszkodzeń, a stan jego licznika wynosił 50 km. Z kolei z zeznań złożonych przez męża strony, R. R., który dokonywał w jej imieniu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodów wynika, że w nabytych samochodach nie dokonywał żadnych zmian konstrukcyjnych ani na terytorium państwa nabycia ani po sprowadzeniu do kraju (poza Mercedesem ML). Podał, że samochody były sprawne techniczne, posiadały drobne uszkodzenia i wymagały niekiedy drobnych napraw, jednak nigdy nie wymieniono żadnych części ani nie montowano elementów wyposażenia wnętrza. Świadek zeznał również, że nie pamięta, aby jakiekolwiek samochody były przystosowywane przez jego małżonkę na zlecenie klientów do przewozu towarów lub osób. Również kolejny świadek – S. D., który także sprowadzał samochody w imieniu skarżącej na terytorium kraju zeznał, że nic mu niewiadomo na temat dokonywania w nich zmian. W świetle zgromadzonego materiału dowodowego zasadne jest twierdzenie, że w żadnym momencie eksploatacji spornego pojazdu, nie dokonywano w nim zmian konstrukcyjnych. Zatem organy prawidłowo przyjęły, że stwierdzone w wyniku oględzin pojazdu elementy wyposażenia odzwierciedlają stan pojazdu w dniu jego nabycia wewnątrzwspólnotowego. Z zeznań przedstawiciela firmy NISSAN SC&EE Kft. Sp. z o.o., Z. S., wynika samochody NISSAN NAVARA produkowane są jako samochody typu pick-up, a konstrukcja nadwozia jest klasyfikowana do rodzaju 4 DR – Skrzyniowe, co charakteryzuje samochody ciężarowe i dostawcze. Dodał, że praktycznie nie spotyka się samochodów osobowych o tej konstrukcji. Świadek zeznał, że samochody te produkowane są jako pick-up i zadaniem żadnego z nich nie jest przewóz osób. Składają się one z całkowicie oddzielonej części pasażerskiej i ładunkowej, która pozwala na transport ładunków o dużej masie i gabarytów (k. 319-322 akt administracyjnych). W świetle powyższego ocena zasadniczego przeznaczenia pojazdu jest dokonywana przez producenta przede wszystkim na podstawie przepisów homologacyjnych i przepisów o ruchu drogowym. Tymczasem kwalifikacja pojazdu dla celów podatku akcyzowego powinna być dokonywana na podstawie Nomenklatury Scalone (CN). Z punktu widzenia tej Nomenklatury należy zgodzić się z organem, że zasadniczą funkcją spornego pojazdu jest, przewóz osób. Pojazd ten posiada: stałe siedzenia z punktami ich mocowania oraz pasy bezpieczeństwa i ich punkty mocowania osobne dla każdego z pięciu miejsc siedzących, a ponadto wyposażony jest w sposób kojarzony z samochodem przeznaczonym do przewozu osób, np. oświetlenie górne zarówno nad I jak i nad II rzędem siedzeń, klamki i popielniczki w drzwiach tylnych, dywaniki, górne uchwyty dla pasażerów. Za taką kwalifikacją przemawia także typ nadwozia – "Double Cab" (podwójna kabina), w które wyposażony jest przedmiotowy samochód. Przy tego typu nadwoziu następuje, zwiększenie przestrzeni pasażerskiej (w celu umożliwienia przewozu 5 osób), kosztem zmniejszenia przestrzeni ładunkowej. Wskazać należy, na co także zwróciła uwagę skarżąca, że w orzecznictwie sądów administracyjnych prezentowany jest pogląd, zgodnie z którym, o zasadniczym przeznaczeniu pojazdu decyduje m.in. jego producent, ponieważ to właśnie on tworzy konstrukcję pojazdu zgodną z normami bezpieczeństwa i przepisami o ruchu drogowym, która ma odpowiadać określonemu przeznaczeniu pojazdu. Jednakże, o czym była mowa wyżej, klasyfikacja samochodów typu "pick-up" zależy od stosunku długości podłogi powierzchni do transportu do długości rozstawu osi pojazdu. W przedmiotowym pojeździe proporcja powierzchni przestrzeni ładunkowej do rozstawu osi jest mniejsza niż 50 % długości rozstawu osi, ponieważ z dokonanych podczas oględzin pojazdu pomiarów wynika, że długość podłogi do transportu towarów wynosi 1.400 mm, natomiast długość rozstawu osi 3.200 mm. Przy tym zgodzić się należy z organem, że w zakres pojęcia "wewnętrzna długość podłogi powierzchni do transportu towarów" nie sposób zaliczyć powierzchni burty (ściany bocznej przestrzeni ładunkowej), nawet jeżeli może ona służyć do przewozu towarów i spełnienie takiej funkcji dopuścił producent. Maksymalną wewnętrzną długość podłogi powierzchni do transportu odnosić należy zawsze do wewnętrznej przestrzeni powierzchni do transportu. Opuszczenie i wykorzystanie tylnej burty, jak słusznie zauważył organ, oznacza bowiem wyjście poza wewnętrzną długość powierzchni przeznaczonej do transportu. Takie stanowisko jest prezentowane w orzecznictwie sądów administracyjnych, np. wyroku WSA w Krakowie z dnia 28 stycznia 2009r. w sprawie o sygn. akt III SA/Kr 900/08, WSA w Gdańsku z dnia 18 lipca 2012r. Sygn. akt I SA/Gd 537/12 utrzymanym w mocy wyrokiem NSA z dnia 25 marca 2014r. sygn. akt I GSK 1453/12 (dostępne na www.orzeczenia.gov.pl). Zatem, choć reprezentant producenta podał, że samochody NISSAN NAVARA klasyfikuje jako przeznaczone zasadniczo do przewozu towarów, niemniej jednak stanowi to jeden z dowodów w sprawie, który został poddany ocenie przez organ podatkowy. Natomiast z innych dowodów zebranych w sprawie, w tym pomiarów długości podłogi powierzchni do transportu oraz długości rozstawu osi pojazdu niezbicie wynika, że przedmiotowy pojazd należy zaklasyfikować do pozycji 8703. Porównanie cech pojazdu wg kodu 8703 z cechami pojazdu wg pozycji 8704 i odniesienie tego na grunt przedmiotowej sprawy pozwala na stwierdzenie, że sporny pojazd spełnia więcej cech pojazdu osobowego aniżeli ciężarowego. Może on wprawdzie służyć do przewozu towarów, jednak zasadniczą jego funkcją jest przewóz osób i jest tak przystosowany, posiada cechy charakterystyczne dla takiego pojazdu. Wobec zebranych dowodów i faktycznych cech pojazdu, nie może mieć przesądzającego znaczenia okoliczność, że pojazd został przez producenta zakwalifikowany jako ciężarowy. W ocenie Sądu, klasyfikacji pojazdu nie mogą także zmienić ani zaświadczenie o przeprowadzonym badaniu technicznym samochodu ani nawet dane zawarte w dowodzie rejestracyjnym, w których określono rodzaj pojazdu jako samochód ciężarowy. Badanie techniczne samochodu ma na celu jedynie stwierdzenie, czy pojazd spełnia warunki techniczne przewidziane w przepisach ustawy z dnia 20 czerwca 1997r. Prawo o ruchu drogowym (Dz. U. z 2005r. nr 108, poz. 908 ze zm.). Dowód rejestracyjny samochodu jest natomiast dokumentem stwierdzającym dopuszczenie do ruchu pojazdu samochodowego. Klasyfikacja typu pojazdu wynikająca z powyższych dokumentów uwzględnia definicje samochodu osobowego zamieszczone w przepisach Prawa o ruchu drogowym. Dowód rejestracyjny i zaświadczenie o badaniu technicznym nie są wiążące dla organów podatkowych w zakresie klasyfikacji pojazdów celem stwierdzenia czy pojazd jest wyrobem akcyzowym, bowiem dla potrzeb podatku akcyzowego, podstawę prawną rozstrzygnięcia stanowią wyłącznie przepisy podatkowe, tj. przepisy ustawy o podatku akcyzowym, które odrębnie decydują o klasyfikacji pojazdów samochodowych jako wyrobów akcyzowych. Zatem organ podatkowy nie jest związany zawartym w tych dokumentach ustaleniem typu pojazdu jako samochodu osobowego czy ciężarowego, bowiem z punktu widzenia przepisów ustawy o podatku akcyzowym istotne jest dokonanie jego prawidłowej klasyfikacji do odpowiedniego kodu CN. Podkreślić trzeba, że również homologacja nie jest dowodem świadczącym o klasyfikacji pojazdu dla celów podatku akcyzowego. Świadectwo homologacji jest urzędowym potwierdzeniem, iż dany typ pojazdu z punktu widzenia bezpieczeństwa może uczestniczyć w ruchu drogowym (por. wyrok WSA z dnia 10 kwietnia 2013 r., I SA/Wr 243/13; wyrok WSA z dnia 19 sierpnia 2014 r., III SA/Gl 326/14; wyrok NSA z 26 października 2011r., I GSK 25/11; wyrok NSA z dnia 27 sierpnia 2014 r., I GSK 1540/13). Odnosząc się do zarzutów o bezpodstawnym stosowaniu w niniejszej sprawie błędnej treści polskiej wersji językowej pozycji CN 8703 z uwagi na nieuprawnione zamieszczenie w brzmieniu tej pozycji sformułowania "samochody osobowo-towarowe" niewystępującego w innych wersjach językowych tej pozycji, stwierdzić należy, iż kwestia ta pozostaje bez wpływu na prawidłowość rozstrzygnięcia, choć co do zasady słuszne jest stanowisko o potrzebie posługiwania się wieloma wersjami językowymi dla prawidłowego odczytania treści danej normy prawnej. Żadna z wersji nie może być jednak uznana za dominującą. Innymi słowy, wszystkie wersje językowe mają takie samo znaczenie i żadna z nich nie może przeważać w procesie wykładni (por. A. Doczekalska, J. Jaśkiewicz, Wykładnia aktów wielojęzycznego prawa pochodnego Unii Europejskiej przez polskie sądy administracyjne, Zeszyty Naukowe Sądownictwa Administracyjnego 2014, nr 5, s. 70). Niemniej jednak, występujące prima facie różnice w fragmencie tekstu prawnego (wskazywane w załączonej Ekspertyzie prawnej i wynikające z tłumaczeń powyższej pozycji w wersji francuskiej i angielskiej), nie miały istotnego wpływu na prawidłowość rozstrzygnięcia sprawy. Trzeba bowiem zwrócić uwagę, że przesądzającym kryterium było występujące we wszystkich wersjach językowych sformułowanie o zaklasyfikowaniu do tej pozycji pojazdów "zasadniczo przeznaczonych do przewozu osób". Co najistotniejsze, samo sformułowanie "zasadniczo przeznaczone" dawało podstawę do wysnucia wniosku o dopuszczalnym mieszanym (a więc osobowo-towarowym) przeznaczeniu pojazdów klasyfikowanych do tej pozycji. Niezależnie od powyższego takim sformułowaniem posłużył się polski ustawodawca w treści art. 100 ust. 4 u.p.a., opisującego samochód osobowy jako wyrób akcyzowy. Decydującym i pierwszoplanowym kryterium rozstrzygającym o klasyfikacji towaru było zatem ustalenie zasadniczego przeznaczenia spornego pojazdu. Podkreślenia wymaga, że również prawodawca unijny definiując wyroby akcyzowe posługuje się kodami CN, np. w dyrektywie Rady 2003/96/WE z dnia 27 października 2003 r. w sprawie restrukturyzacji wspólnotowych przepisów ramowych dotyczących opodatkowania produktów energetycznych i energii elektrycznej. W ten sposób klasyfikacja taryfowa danego towaru przesądza o jego traktowaniu na potrzeby przepisów akcyzowych. W literaturze przedmiotu poza opisem towarów podlegających kodom CN, znaczenie dla klasyfikacji towarów przypisuje się również uwagom do działów nomenklatury scalonej, ogólnym regułom interpretacji nomenklatury scalonej, notom wyjaśniającym i opiniom wydawanym przez WCO, aktom wydawanym przez Komisję Europejską oraz orzecznictwu TSUE (por. K. Lasiński-Sulecki, Prawna regulacja akcyzy w europejskim prawie wspólnotowym na tle teorii opodatkowania konsumpcji, Toruń 2007, s. 144). Tym samym odwoływanie się do CN i not wyjaśniających dla zdefiniowania wyrobu akcyzowego nie jest tylko specyfiką polskich regulacji podatkowych. Wskazać należy, że także ustawodawstwa innych państw członkowskich (np. Belgii, Włoch, Finlandii) w definicjach stosowanych na potrzeby prawa krajowego również używają kodów CN (por. K. Lasiński-Sulecki, ibidem, s. 143). W świetle powyższych rozważań, Sąd nie podziela poglądów zaprezentowanych w Ekspertyzie prawnej, mającej wspierać argumentację strony. Organ nie naruszył także zasady rozstrzygania wątpliwości na korzyść podatnika, bowiem w rozpatrywanej sprawie nie budzi wątpliwości, że sporny pojazd powinien być zakwalifikowany do kodu 8703. Reasumując należy podkreślić, że wbrew zarzutom i argumentacji skargi, brak jest podstaw, aby nabyty samochód uznać można było za samochód ciężarowy i zaklasyfikować go do pozycji 8704, jako pojazd do transportu towarowego. Wynika to z okoliczności stanu faktycznego oraz dowodów zgromadzonych w aktach sprawy (zwłaszcza protokół oględzin, dokumentacja fotograficzna) w konfrontacji z treścią opisu pozycji 8703 i pozycji 8704. W ocenie Sądu, wyposażenie przedmiotowego samochodu mające zapewnić wysoki komfort jazdy również pasażerom w tylnej części pojazdu oraz fakt, że maksymalna długość podłogi powierzchni do transportu towarów jest mniejsza niż połowa rozstawu osi tego pojazdu dowodzą niezbicie, że nabyty przez skarżącą samochód w momencie wewnątrzwspólnotowego nabycia spełniał warunek zasadniczego przeznaczenia do przewozu osób i winien zostać zaklasyfikowany do kodu CN 8703. Skoro zatem prawidłowo sporny pojazd zaklasyfikowano do pozycji CN 8703, jako pojazd osobowy, to stosownie do ustawy o podatku akcyzowym podlegał on akcyzie. W świetle przedstawionej analizy faktycznej i prawnej, za niezasadny Sąd uznał także zarzut naruszenia art. 122, art. 180 i art. 187 § 1 O.p. W ocenie Sądu, organy podatkowe podjęły wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy (art. 122 O.p.), zebrały i w sposób wyczerpujący rozpatrzyły cały materiał dowodowy (art. 187 § 1 O.p.), a w uzasadnieniu decyzji szczegółowo oceniły wiarygodność poszczególnych dowodów i przyczyny podjętego rozstrzygnięcia (art. 210 § 4 O.p.). Oceny tej nie można uznać za dowolną. Podkreślenia przy tym wymaga, iż wyrażony w przepisie art. 122 O.p. obowiązek podejmowania przez organy podatkowe wszelkich niezbędnych działań mających na celu dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego oraz załatwienie sprawy w postępowaniu podatkowym nie ma charakteru bezwzględnego. W orzecznictwie sądowoadministracyjnym podkreśla się, że powołany przepis nie oznacza obciążenia organów podatkowych nieograniczonym obowiązkiem poszukiwania faktów mających znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy oraz, że na gruncie prawa podatkowego także ma zastosowanie zasada, iż ciężar udowodnienia faktu spoczywa na osobie, która z faktu tego wywodzi skutki prawne, co wynika z wykładni celowościowej art. 122 O.p. Niezależnie od powyższego Sąd podkreśla, że niniejsze orzeczenie wpisuje się w jednolitą linię orzeczniczą tut. Sądu zaprezentowaną np. w wyrokach: z 3 października 2012r., sygn. akt I SA/Bd 722/12; z 4 września 2011r., sygn. akt I SA/Bd 386/11, w stosunku do którego NSA oddalił skargę kasacyjną orzeczeniem z dnia 21 września 2012r., sygn. akt I GSK 16/12; z 17 stycznia 2012r., sygn. akt I SA/Bd 867/11; z dnia 13 marca 2012r., sygn. akt I SA/Bd 84/12, I SA/Bd 85/12 i I SA/Bd 86/12; z 3 kwietnia 2013r., sygn. akt I SA/Bd 112/13, z 17 czerwca 2013r. sygn. akt I SA/Bd 163 i 164/13, z 18 czerwca 2013r. sygn. akt I SA/Bd 227/13 i I SA/Bd 165/13, z 19 czerwca 2013r. sygn. akt I SA/Bd 225/13 I SA/Bd 166/13, z dnia 26 czerwca 2013r. sygn. akt I SA/Bd 226/13, z 3 września 2013r. sygn. akt I SA/Bd 447 i 448/13, z 19 września 2013r. sygn. akt I SA/Bd 146/13 – wszystkie dostępne w internetowej bazie orzeczeń pod adresem: www.orzeczenia.nsa.gov.pl. Ponadto warto zwrócić uwagę na wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego, w których Sąd kasacyjny zaprezentował w analogicznych stanach faktycznych tożsamy z niniejszym kierunek orzekania, podzielając tym samym stanowisko organów podatkowych w wyrokach: z 13 stycznia 2012r., sygn. akt I GSK 803/10; z 20 maja 2010r., sygn. akt I GSK 770/09; z 10 maja 2012r., sygn. akt I GSK 370/12; z dnia 27 kwietnia 2012r., sygn. akt I GSK 294/11, oraz najnowszych z 17 czerwca 2014r. sygn. akt I GSK 165/13, I GSK 168/13, z 28 maja 2014r. sygn. akt I GSK 839/13, z 15 maja 2014r. sygn. akt I GSK 111/13, I GSK 106/13, I GSK 109/13 (dostępne j.w.) Mając powyższe na uwadze, Sąd nie znajdując podstaw do uchylenia zaskarżonej decyzji, na podstawie art. 151 p.p.s.a. skargę oddalił. W zakresie umorzenia postępowania z wniosku o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji, Sąd orzekł na podstawie art. 61 § 6 p.p.s.a. E. Kruppik-Świetlicka I. Najda-Ossowska J. Szulc