I SA/Bd 77/25

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia WSA Mirella Łent Sędziowie: sędzia WSA Urszula Wiśniewska asesor WSA Joanna Ziołek (spr.) Protokolant: starszy sekretarz sądowy Anna Krenz-Winiecka po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 11 marca 2025r. sprawy ze skargi E. T. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 14 listopada 2024 r. nr 0115-KDIT3.4011.743.2024.1.KP w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych 1. uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, 2. zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz E. T. kwotę 697 zł (sześćset dziewięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania. E. T. (dalej także jako: "Skarżący", "Wnioskodawca") złożył wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczący skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości. We wniosku Skarżący podał, że był w związku małżeńskim z [...], w którym panował ustrój wspólności majątkowej małżeńskiej. W dniu [...] listopada 1987 r. małżeństwo otrzymało od H. R. darowiznę w postaci nieruchomości, której Skarżący wraz z żoną stali się współwłaścicielami na zasadzie współwłasności majątkowej małżeńskiej. W dniu [...] grudnia 2007 r. rozwiązano małżeństwo wnioskodawcy z [...]. Następnie [...] wniosła o stwierdzenie nieważności umowy darowizny z [...] listopada 1987 r. w części dotyczącej przeniesienia na rzecz Skarżącego prawa własności nieruchomości. Sprawa zakończona została wydaniem przez Sąd Okręgowy w B. w dniu [...] stycznia 2015 r. wyroku zaocznego, w którym Sąd orzekł zgodnie z żądaniem pozwu, tj. stwierdził, że umowa darowizny z [...] listopada 1987 r. w części dotyczącej przeniesienia na rzecz Skarżącego prawa własności nieruchomości jest nieważna. Konsekwencją tego wyroku było uznanie, że celem przedmiotowej umowy darowizny było przeniesienie własności ww. nieruchomości wyłącznie na [...]. Na podstawie powyższego wyroku [...] dokonała wykreślenia Skarżącego jako właściciela tej nieruchomości, a następnie umową dożywocia przeniosła w dniu [...] lipca 2015 r. własność tej nieruchomości na swojego siostrzeńca – K. S.. Skarżący po uzyskaniu wiedzy o zakończonym postępowaniu względem niego, które odbyło się bez jego udziału, wniósł o przywrócenie terminu do wniesienia sprzeciwu od wyroku zaocznego oraz o uchylenie wydanego w sprawie wyroku zaocznego. Powyższe doprowadziło do wydania przez Sąd Okręgowy w B. wyroku z [...] maja 2016 r., którym uchylony został wyrok zaoczny z [...] stycznia 2015 r. i nastąpiło oddalenie powództwa. Sąd Apelacyjny w G. wyrokiem z [...] kwietnia 2018 r. z przyczyn formalnych, tj. braku udziału w procesie H. R.-Z. (darczyńcy), uchylił wskazany wyrok Sądu Okręgowego w B. i sprawę przekazał do ponownego rozpoznania. W związku z treścią wyroku Sądu Apelacyjnego w G., uznającego za uczestnika postępowania również H. R.-Z., Sąd Okręgowy w B. wezwał [...] do złożenia odpisu pozwu dla H. R.-Z. wraz ze wskazaniem jej aktualnego adresu zamieszkania. Z uwagi na brak wykonania tego zobowiązania, postanowieniem z [...] sierpnia 2019 r. Sąd Okręgowy w B. zawiesił postępowanie. Następnie, postanowieniem z [...] grudnia 2019 r. Sąd Okręgowy w B. umorzył postępowanie w sprawie ze względu na niezłożenie wniosku o jego podjęcie w terminie. Postanowieniem z [...] marca 2020 r. Sąd Okręgowy w B. uchylił wyrok zaoczny z [...] stycznia 2015 r. wydany przez Sąd Okręgowy w B. oraz orzekł o kosztach procesu. Postanowienie to zostało zaskarżone przez [...], jednakże postanowieniem z [...] lipca 2021 r. Sąd Apelacyjny w G. odrzucił zażalenie na punkt 1 zaskarżonego orzeczenia. W efekcie powyższego został wyeliminowany z obrotu prawnego wyrok zaoczny z [...] stycznia 2015 r., na podstawie którego [...] wykreśliła Skarżącego jako właściciela nieruchomości. Pozwem z [...] listopada 2021 r. Skarżący wszczął postępowanie przeciwko [...] oraz K. S., w którym domagał się od nich solidarnie zapłaty kwoty [...]złotych tytułem naprawienia szkody wyrządzonej przez nich w związku z pozbawieniem go prawa współwłasności nieruchomości. Postanowieniem z [...] stycznia 2022 r. Sąd Okręgowy w B. skierował sprawę do mediacji. W toku prowadzonych mediacji strony zawarły ugodę, zgodnie z postanowieniami której K. S. zobowiązał się przenieść powrotnie na Skarżącego udział w wysokości 1/2 części w prawie własności przedmiotowej nieruchomości, a Skarżący zobowiązał się cofnąć pozew w sprawie o zapłatę odszkodowania. Zgodnie z treścią ugody przeniesienie na Skarżącego własności udziału w przedmiotowej nieruchomości wyczerpało całość jego roszczeń względem K. S. i [...] wynikających ze sprawy oraz wszelkie wzajemne roszczenia ww. związane z sytuacją powstałą na skutek wyroku wydanego przez Sąd Okręgowy w B., w tym związane z czasowym pozbawieniem Skarżącego prawa własności udziału w tej nieruchomości, jak również związanych z posiadaniem tej nieruchomości po wyroku Sądu Okręgowego w B.. W dniu [...] grudnia 2022 r. w Kancelarii Notarialnej w T. przed notariuszem doszło do zawarcia w formie aktu notarialnego umowy powrotnego przeniesienia udziału wynoszącego 1/2 części w prawie własności nieruchomości. Wobec powyższego Skarżący w dniu [...] grudnia 2022 r. ponownie został wpisany do działu II jako właściciel tej nieruchomości w udziale wynoszącym 1/2 prawa własności. Skarżący planuje zbyć przysługujący mu udział w prawie własności ww. nieruchomości. W związku z powyższym zadano pytania: 1. Czy w zaistniałym stanie faktycznym czasowe wykreślenie Skarżącego jako współwłaściciela nieruchomości z działu II księgi wieczystej, na podstawie wyroku zaocznego, następnie uchylonego, połączone z przeniesieniem przez osobę powoda, na rzecz którego wyrok zaoczny został wydany, własności udziału w tej nieruchomości przysługującego Skarżącemu na podmiot trzeci, który to podmiot trzeci po uchyleniu wyroku zaocznego przeniósł powrotnie na Skarżącego udział w tej nieruchomości skutkuje tym, że od ponownego przeniesienia na Skarżącego przez osobę trzecią należy liczyć 5-letni okres posiadania udziału w prawie własności tej nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2024 r. poz. 226; dalej także jako: "u.p.d.o.f."), a w konsekwencji jej zbycie, przed upływem 5-letniego terminu, o którym mowa powyżej, podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w wysokości 19%, wynikającym z treści art. 30e ust. 1 u.p.d.o.f.? 2. Czy w zaistniałym stanie faktycznym, przyjmując, że na Skarżącym spoczywać będzie obowiązek uiszczenia podatku dochodowego od osób fizycznych w związku ze sprzedażą przedmiotowej nieruchomości, która nie będzie podlegać zwolnieniu od zapłaty tego podatku, kwota podatku należna będzie od dochodu, który będzie stanowić kwotę przychodu (cena za jaką sprzeda % udziału w prawie własności nieruchomości) pomniejszoną o kwotę, jakiej Skarżący dochodził w toku postępowania sądowego i uznał w ramach zawartej ugody za zaspokojoną na skutek przeniesienia na niego udziału w nieruchomości? Zdaniem Skarżącego w zakresie pytania nr 1 – zbycie udziału nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w wysokości 19%, wynikającym z art. 30e ust. 1 u.p.d.o.f., ponieważ status Skarżącego, jako współwłaściciela nieruchomości od 1987 r. nie został ostatecznie w toku postępowania sądowego zanegowany, a zatem nigdy nie przestał być współwłaścicielem tej nieruchomości. Natomiast w zakresie pytania nr 2 - Skarżący uważa, że kwota podatku jaką uiści w związku z przedmiotową umową sprzedaży obliczona zostanie w następujący sposób: przychód (cena za jaką sprzeda 1/2 udziału w prawie własności nieruchomości) pomniejszony o kwotę, jakiej zapłaty domagał się w postępowaniu cywilnym (tj. [...] zł), a którą uznał w związku z zawartą ugodą za zaspokojoną. W interpretacji indywidualnej z dnia [...] listopada 2024 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej także jako: "DKIS", "organ interpretacyjny") uznał stanowisko Skarżącego za nieprawidłowe. W uzasadnieniu organ podał, że aby ustalić, czy w przedmiotowej sprawie planowana sprzedaż 1/2 udziału w nieruchomości podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, należy ustalić, od jakiego momentu liczy się bieg pięcioletniego terminu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f. Przy rozstrzygnięciu tego problemu należy mieć na uwadze nie tylko przepisy prawa podatkowego, ale przede wszystkim przepisy prawa cywilnego. Organ wyjaśnił, że pojęcia "nabycie" należy rozumieć szeroko, co oznacza, że z nabyciem nieruchomości lub praw majątkowych wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f. mamy do czynienia z chwilą uzyskania prawa własności do nieruchomości lub tych praw, bez względu na charakter czynności prawnej, na podstawie której doszło do przysporzenia majątkowego w postaci własności rzeczy lub praw. Zatem, poprzez "nabycie", należy rozumieć każde zwiększenie aktywów podatnika. Moment przeniesienia prawa własności w prawie podatkowym określany jest zgodnie z normami prawa cywilnego. Z treści przepisów wynika jednoznacznie, że umowa sprzedaży rzeczy oznaczonej co do tożsamości jest więc umową zobowiązującą do przeniesienia własności, która co do zasady przenosi własność – przeniesienie własności następuje z chwilą zawarcia umowy. Na rzecz Skarżącego doszło do powrotnego przeniesienia udziału w prawie własności nieruchomości przy udziale notariusza w wyniku prowadzonych mediacji, na którą skierował Sąd Okręgowy w B.. Na tę okoliczność zawarto umowę w formie aktu notarialnego. Tym samym należy przyjąć, że w przedstawionych okolicznościach doszło do ponownego przeniesienia własności udziału w nieruchomości na jego rzecz, które będzie wyznaczać nowy termin nabycia. Zatem pięcioletni termin, o którym mowa w ww. art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a - c u.p.d.o.f. należy liczyć od końca 2022 r., w którym doszło do zawarcia w formie aktu notarialnego umowy powrotnego przeniesienia 1/2 udziału w prawie własności nieruchomości. Dalej organ podał, że pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe (potoczne) rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Można do takich kosztów zaliczyć: koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości, wydatki związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej, koszty i opłaty sądowe. Kosztów odpłatnego zbycia nie należy utożsamiać z kosztami uzyskania przychodu. Ustalenie kosztów uzyskania przychodu odbywa się zgodnie z art. 22 ust. 6c lub 6d u.p.d.o.f., w zależności od tego, czy zbywaną nieruchomość lub prawo nabyto odpłatnie czy nieodpłatnie. Zatem podstawą obliczenia podatku jest dochód, stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości oraz praw określonym zgodnie z art. 19 u.p.d.o.f. (tj. wartością wyrażoną w cenie określonej w umowie sprzedaży pomniejszoną o koszty odpłatnego zbycia) a kosztami uzyskania przychodu ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c lub – w przedmiotowej sprawie – art. 22 ust. 6d u.p.d.o.f. Tak obliczony dochód podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Organ wskazał, że art. 22 ust. 6d u.p.d.o.f. jest regulacją szczególną i powinien być wykładany ściśle, z uwzględnieniem jego celu oraz związku z innymi uregulowaniami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wobec tego, zdaniem DKIS, kwota jakiej Skarżący dochodził w toku postępowania sądowego i uznał w ramach zawartej ugody za zaspokojoną na skutek przeniesienia na niego udziału w nieruchomości nie może stanowić kosztu uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego jego zbycia, gdyż nie jest nakładem zwiększającym wartość nieruchomości, o którym mowa w art. 22 ust. 6d u.p.d.o.f. W skardze do tut. Sądu Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej interpretacji zarzucając naruszenie: 1) art. 155 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2024 r. poz. 1061; dalej także jako: "k.c.") przez nieprawidłowe przyjęcie, że okres posiadania udziału 1/2 w prawie własności nieruchomości Skarżący liczyć winien od końca 2022 r., w którym doszło do zawarcia w formie aktu notarialnego umowy powrotnego przeniesienia 1/2 udziału w prawie własności nieruchomości, podczas gdy okres ten liczyć należy od dnia nabycia przez niego udziału 1/2 w prawie własności nieruchomości na mocy umowy darowizny, tj. od dnia [...] listopada 1987 r.; 2) art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f. w zw. z art. 2a ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r. poz. 2383; dalej także jako: "O.p.", "Ordynacja podatkowa") przez nieprawidłowe przyjęcie, że pojęcie "nabycia" wskazane w ww. artykule rozumieć należy bardzo szeroko jako każdą czynność, na mocy której na osobę fizyczną przechodzi własność nieruchomości, podczas gdy brak definicji legalnej użytego pojęcia powoduje, że wyprowadzenie zamkniętego katalogu jego desygnatów możliwe jest jedynie przy uwzględnieniu wszystkich instytucji składających się na system prawny, co w konsekwencji powinno prowadzić do tego, że wątpliwości, które powstały na gruncie sprawy powinny zostać rozstrzygnięte na korzyść Skarżącego jako podatnika; 3) art. 22 ust. 6c-d w zw. z art. 19 u.p.d.o.f. przez ich błędną wykładnię, przejawiającą się w odmowie uznania w przedmiotowej sprawie za koszty uzyskania przychodu kwoty jakiej dochodzenia Skarżący zrzekł się w postępowaniu sądowym prowadzonym przez Sąd Okręgowy w B. Wydział I Cywilny pod sygn. akt [...], tj. [...] zł, która to stanowiła wartość przedmiotu sporu w zamian za przeniesienie na niego 1/2 części w prawie własności tej nieruchomości przez K. S.; 4) art. 14h w zw. z art. 121 § 1 O.p. przez prowadzenie postępowania w sposób niebudzący zaufania do organów podatkowych. W odpowiedzi na skargę organ podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie i wniósł o oddalenie skargi. Podczas rozprawy w dniu [...] marca 2025 r. strony podtrzymały dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy zważył, co następuje. Rozpoznając skargę na interpretację prawa podatkowego, sąd administracyjny kontroluje poprawność merytoryczną dokonanej interpretacji oraz prawidłowość prowadzonego w tej sprawie postępowania interpretacyjnego, a więc zgodność z prawem samej czynności według stanu prawnego z daty jej dokonania oraz legalność postępowania poprzedzającego jej wydanie. Zgodnie z art. 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2024 r. poz. 935; dalej także jako: "p.p.s.a.") przy odpowiednim zastosowaniu art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a., sąd uchyla zaskarżoną interpretację w razie stwierdzenia, że narusza ona przepisy prawa materialnego lub procesowego w sposób - odpowiednio - mający lub mogący mieć istotny wpływ na wynik sprawy, lub w przypadku stwierdzenia naruszenia prawa w sposób dający podstawę do wznowienia postępowania. Z mocy art. 57a p.p.s.a. w sprawach skarg na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną w jej treści podstawą prawną. Dokonując kontroli zaskarżonej interpretacji indywidualnej Sąd stwierdził, że narusza ona prawo w stopniu powodującym konieczność wyeliminowania jej z obrotu prawnego, a zatem skarga zasługiwała na uwzględnienie. W kontrolowanej sprawie organ interpretacyjny uznał, że powrotne przeniesienie udziału wynoszącego 1/2 części w prawie własności nieruchomości na Skarżącego w dniu [...] grudnia 2022 r. stanowi dla niego nabycie w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a u.p.d.o.f. Dokonanie odpłatnego zbycia przedmiotowego udziału w nieruchomości do dnia [...] grudnia 2027 r. będzie zatem stanowiło dla Skarżącego źródło przychodu podlegające opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym według zasad określonych w art. 30e u.p.d.o.f. Równocześnie kwota [...]zł jakiej Skarżący dochodził w toku postępowania sądowego i uznał w ramach zawartej ugody za zaspokojoną na skutek przeniesienia na niego przedmiotowego udziału w nieruchomości nie może stanowić kosztu uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia udziału. Ze stanowiskiem tym nie zgodził się Skarżący. Zagadnienie opodatkowania dochodu ze sprzedaży nieruchomości regulują przepisy art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a oraz art. 30e ust. 1 i ust. 2 u.p.d.o.f. W pierwszym z nich przyjęto, że źródłem przychodu jest odpłatne zbycie nieruchomości, jeżeli nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie. W takiej sytuacji, zgodnie z art. 30e ust. 1 i ust. 2 u.p.d.o.f., od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku, zaś podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości a kosztami. Istotne dla rozstrzygnięcia sporu między Skarżącym a organem interpretacyjnym jest prawidłowe ustalenie czasu nabycia nieruchomości przez Skarżącego, tj. wyjaśnienie, czy nastąpiło to w 1987 r. jak twierdzi Skarżący (na podstawie darowizny), czy w 2022 r. w wyniku zawarcia w formie aktu notarialnego umowy powrotnego przeniesienia udziału wynoszącego 1/2 części w prawie własności nieruchomości. Od wyjaśnienia tej kwestii zależy czy planowana przez Skarżącego transakcja sprzedaży udziału w nieruchomości będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Konieczność dokonania oceny w zakresie kosztów uzyskania przychodu (oceny stanowiska wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 wniosku o interpretację) będzie uzależniona od rozstrzygnięcia powyższego zagadnienia. Przepisy u.p.d.o.f. nie definiują pojęcia "nabycie" użytego w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a u.p.d.o.f. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku w sprawie o sygn. akt II FSK 1903/16 z 29 czerwca 2018 r., orzekł, że "przez nabycie przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym następuje odpłatne zbycie, w tym m. in. prawa majątkowego w postaci udziału w nieruchomości, o którym stanowi ten przepis, przyjmować należy potoczne i dość szerokie rozumienie tego pojęcia. Oznacza ono każde przeniesienie na nabywcę własności rzeczy lub określonego prawa majątkowego w ramach spadku, innej jednostronnej czynności, na podstawie aktu prawnego, umowy sprzedaży, zamiany, darowizny lub innej umowy zobowiązującej do przeniesienia własności rzeczy oznaczonej co do tożsamości (por. np. wyrok NSA z 7 kwietnia 2016 r., sygn. akt II FSK 313/14 - dostępny na www. orzeczenia.nsa.gov.pl; także T. Marciniuk, Podatek dochodowy od osób fizycznych. Komentarz, C.H. Beck, 2008, str. 165-166). Akcentuje się jednocześnie, że nie wszystkie temu podobne czynności prawne stanowią przedmiot nabycia w rozumieniu analizowanego przepisu." Zdaniem Sądu ustalając moment nabycia przez Skarżącego nieruchomości nie sposób pominąć przyczyny, dla której Skarżący "ponownie nabył" w 2022 r. tę samą nieruchomość. Wynikało to z: wydania przez Sąd Okręgowy w B. wyroku zaocznego z [...] stycznia 2015 r. o unieważnieniu umowy darowizny, której przedmiotem była nieruchomość, wykreślenia Skarżącego z księgi wieczystej prowadzonej dla tej nieruchomości na podstawie ww. wyroku zaocznego, zbycia części nieruchomości przez właściciela ujawnionego ówcześnie w księdze wieczystej na rzecz osoby trzeciej ([...]) a następnie uchylenia wyroku zaocznego z [...] stycznia 2015 r. przez Sąd Okręgowy w B.. Podkreślić należy, że po uchyleniu wyroku zaocznego z [...] stycznia 2015 r. przez Sąd Okręgowy w B. została wyeliminowana z obrotu prawnego przyczyna wykreślenia Skarżącego z księgi wieczystej i poczynienia dalszego rozporządzenia nieruchomością przez [...]. Zawarcie w formie aktu notarialnego umowy powrotnego przeniesienia udziału wynoszącego 1/2 części w prawie własności nieruchomości w przedstawionym przez Skarżącego we wniosku stanie faktycznym stanowiło jedynie czynność mającą na celu doprowadzenie zapisów w księdze wieczystej prowadzonej dla nieruchomości do stanu prawnego nieruchomości po uchyleniu wyroku zaocznego z [...] stycznia 2015 r. Konieczność zawarcia w formie aktu notarialnego umowy powrotnego przeniesienia udziału wynoszącego 1/2 części w prawie własności nieruchomości wynikała z art. 31 ustawy z dnia 6 lipca 1982 r. o księgach wieczystych i hipotece (Dz.U. z 2022 r. poz. 1728; dalej także jako: "u.k.w.h"). Przepis ten stanowi, że wpis może być dokonany na podstawie dokumentu z podpisem notarialnie poświadczonym, jeżeli przepisy szczególne nie przewidują innej formy dokumentu (ust.1); wpis potrzebny do usunięcia niezgodności między treścią księgi wieczystej a rzeczywistym stanem prawnym może nastąpić, gdy niezgodność będzie wykazana orzeczeniem sądu lub innymi odpowiednimi dokumentami (ust. 2). Zgodnie z art. 158 k.c. umowa zobowiązująca do przeniesienia własności nieruchomości powinna być zawarta w formie aktu notarialnego. To samo dotyczy umowy przenoszącej własność, która zostaje zawarta w celu wykonania istniejącego uprzednio zobowiązania do przeniesienia własności nieruchomości; zobowiązanie powinno być w akcie wymienione. Przenosząc powyższe na grunt kontrolowanej sprawy wskazać należy, że z opisu stanu faktycznego wynika, że do zawarcia pomiędzy K. S. a Skarżącym umowy powrotnego przeniesienia udziału wynoszącego 1/2 części w prawie własności nieruchomości doszło wskutek wykonania zawartej ugody wypracowanej w ramach mediacji, do której Skarżący został skierowany wraz z pozwanymi w sprawie zawisłej przed Sądem Okręgowym w B.. Zawarcie tej ugody nie nastąpiło z chęci nabycia prawa własności nieruchomości przez Skarżącego. W majątku Skarżącego nie doszło do zmian a jedynie do przywrócenia równowagi w związku z uchyleniem wyroku zaocznego z [...] stycznia 2015 r. Skoro ww. wyrok zaoczny został wyeliminowany z obrotu prawnego a pomiędzy jego wydaniem a uchyleniem [...] zawarła dalszą umowę dotyczącą nieruchomości to wykonanie ugody wypracowanej podczas mediacji i przywrócenie zapisów w księdze wieczystej do stanu zgodnego z prawem wymagało podjęcia czynności przy udziale notariusza i zawarcia umowy powrotnego przeniesienia udziału w prawie własności. W zaskarżonej interpretacji DKIS odwołał się do art. 535 k.c. wskazując, że przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę. Następnie organ interpretacyjny stwierdził, że w przedstawionych we wniosku okolicznościach doszło do ponownego przeniesienia własności udziału w nieruchomości na rzecz Skarżącego (przy udziale notariusza, w wyniku prowadzonych mediacji). Wskazać jednak należy, że w prawie cywilnym przyjmuje się, że sprzedaż jest umową kauzalną. Kauzalność umowy oznacza, że w umowie podana powinna zostać przyczyna jej zawarcia (kauzalność formalna) lub przyczyna ta powinna istnieć, choć nie musi zostać uwidoczniona w umowie (kauzalność materialna). W przypadku umowy sprzedaży - jej celem jest nabycie prawa lub innej korzyści majątkowej przez dokonującego przysporzenia, czyli zwiększenie jego aktywów. W przypadku darowizny kauzą jest przysporzenie na rzecz innej osoby, bez ekwiwalentu. Zawarcie przez Skarżącego w 2022 r. umowy powrotnego przeniesienia udziału wynoszącego 1/2 części w prawie własności nieruchomości miało na celu jedynie restytucję (przywrócenie stanu sprzed dokonania względem nieruchomości czynności prawnych na podstawie wyeliminowanego z obrotu prawnego wyroku zaocznego z [...] stycznia 2015 r.) Celem przeniesienia własności z powrotem na Skarżącego nie było uzyskanie przysporzenia po jego stronie. Zgodnie z art. 155 § 1 k.c. umowa sprzedaży, zamiany, darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły. W ocenie Sądu okoliczności sprawy wskazują na to, że zawarta pomiędzy Skarżącym a K. S. umowa powrotnego przeniesienia udziału w prawie własności nie realizowała zamiaru stron co do sprzedaży udziału w nieruchomości a jedynie zmierzała do wykonania zawartej ugody (wypracowanej w toku postępowania przed Sądem Okręgowym w B.) i przywrócenia stanu prawnego nieruchomości sprzed wydania wyroku zaocznego z [...] stycznia 2015 r. Na gruncie przepisów podatkowych (art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a u.p.d.o.f.) omawiane (zwrotne) nabycie przez Skarżącego nieruchomości nie stanowiło nabycia, o którym mowa w powołanym przepisie. Użyte w nim określenie "przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie", zdaniem Sądu, nie mieści w sobie nabycia własności nieruchomości wskutek czynności opisanych we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, tj. czynności zmierzających do wyeliminowania z obrotu prawnego skutków uchylonego wyroku zaocznego z [...] stycznia 2015 r. pozbawiającego Skarżącego prawa własności. Wprawdzie w sytuacji opisanej we wniosku konieczne było zawarcie przez Skarżącego umowy powrotnego przeniesienia udziału w prawie własności nieruchomości, lecz jego przyczyną nie był zamiar dokonania kolejnej transakcji i osiągnięcia przysporzenia przez Skarżącego. Dlatego działania te nie stanowią nabycia w rozumieniu powołanego przepisu u.p.d.o.f. W zaskarżonej interpretacji organ pominął fakt nabycia nieruchomości przez Skarżącego już w 1987 r. i przyjął, że nastąpiło to dopiero po zawarciu umowy powrotnego przeniesienia udziału w prawie własności, tj. w 2022 r. Powołując się na przepisy k.c. organ uznał błędnie, że podjęta przy udziale notariusza w 2022 r. czynność prawna pomiędzy Skarżącym a K. S. oznacza, że dopiero w 2022 r. doszło do nabycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a u.p.d.o.f. Z wyżej podanych przyczyn Sąd nie podziela tego stanowiska. Mając powyższe na uwadze Sąd za zasadny uznał zarzut skargi dotyczący naruszenia art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a u.p.d.o.f. W ocenie Sądu w kontrolowanej sprawie doszło do niewłaściwego zastosowania art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a u.p.d.o.f., czyli wadliwego uznania, że opisany we wniosku stan faktyczny i zdarzenie przyszłe odpowiadają hipotezie ww. normy prawa materialnego. Rozpoznając sprawę ponownie organ oceni stanowisko Skarżącego zawarte we wniosku o interpretację w odniesieniu do przedstawionego przez Wnioskodawcę opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, przy czym zastosuje przepisy prawa materialnego uwzględniając rozważania Sądu zawarte w niniejszym uzasadnieniu. Mając na uwadze stwierdzone naruszenie art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a u.p.d.o.f. zbędne było dokonywanie przez Sąd w kontrolowanej sprawie oceny zarzutu skargi odnoszącego się do art. 22 ust. 6c-d w zw. z art. 19 u.p.d.o.f. Skoro bowiem zdaniem Sądu planowane przez Skarżącego zbycie udziału w nieruchomości nie będzie stanowić źródła przychodu to tym samym zbędne jest czynienie rozważań na temat kwalifikowania określonych kwot jako kosztów uzyskania przychodu z tytułu zbycia tego udziału. W kontrolowanej sprawie Sąd nie stwierdził naruszenia art. 2a O.p., który stanowi, że niedające się usunąć wątpliwości co do treści przepisów prawa podatkowego rozstrzyga się na korzyść podatnika. W rozpoznawanej sprawie nie wystąpiły wątpliwości co do treści art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a u.p.d.o.f. a jedynie co do kwalifikacji czynności prawnej podjętej pomiędzy Skarżącym a K. S.. Sąd nie stwierdził także w sprawie naruszenia art. 14h w zw. z art. 121 § 1 O.p. W orzecznictwie przyjmuje się, że w przypadku, gdy organ uznaje stanowisko podatnika (wnioskodawcy) za nieprawidłowe, powinien umotywować kierunek rozstrzygnięcia w sposób spójny, wyczerpujący i jednoznaczny, tak by możliwe było nie tylko odtworzenie przesłanek negatywnej oceny organu, ale by możliwe było również ustalenie prawidłowej odpowiedzi na pytanie interpretacyjne. Innymi słowy, treść interpretacji indywidualnej powinna być na tyle klarowna, żeby wnioskodawca mógł się do niej dostosować w zaufaniu, iż działa prawidłowo, zgodnie z wytycznymi organu podatkowego. Tylko takie uzasadnienie przyczynia się do realizacji zasady zaufania do organów podatkowych a instytucja interpretacji indywidualnej może spełniać swoją funkcję ochronną (tak: wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 września 2023 r., sygn. akt I FSK 1512/20). W ocenie tut. Sądu w kontrolowanej sprawie treść zaskarżonej interpretacji indywidualnej nie wskazuje na naruszenie przez organ art. 14h w zw. z art. 121 § 1 O.p. bowiem zostały zachowane opisane powyżej warunki realizowania przez organ zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie. Mając powyższe na uwadze Sąd na podstawie art. 146 § 1 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a. uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną. O kosztach postępowania sądowego Sąd orzekł na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a. zasądzając na rzecz Skarżącego wpis od skargi w kwocie 200 zł, opłatę od pełnomocnictwa w kwocie 17 zł oraz wynagrodzenie pełnomocnika ustalone na podstawie § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz.U. z 2023 r. poz. 1935) w kwocie 480 zł. Orzeczenia, których sygnatury przywołano w uzasadnieniu dostępne są na stronie internetowej orzeczeń sądów administracyjnych: http://orzeczenia.nsa.gov.pl