I SA/Bd 839/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia WSA Halina Adamczewska – Wasilewicz Sędziowie: sędzia WSA Mirella Łent sędzia WSA Jarosław Szulc (spr.) Protokolant: starszy sekretarz sądowy Małgorzata Antoniuk po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 29 marca 2017r. sprawy ze skargi W. R. i B. R. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] września 2016 r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości w podatku od nieruchomości oddala skargę Wnioskiem z dnia [...] marca 2016 r. Wiesława i B. R. (skarżący) zwrócili się do Burmistrza M. i Gminy G. z wnioskiem o umorzenie podatku od nieruchomości położonej w G. przy ul. [...] za rok 2016 wskazując w jego uzasadnieniu, iż na nieruchomości od dwóch lat nie jest prowadzona działalność gospodarcza, a umorzenie podatku pozwoli na utrzymanie nieruchomości w stanie niepogorszonym. Postanowieniem z dnia [...] kwietnia 2016 r. Burmistrz M. i Gminy G. w oparciu o przepis art. 165a ustawy z dnia [...] sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2015r., poz. 613 ze zm.), dalej O.p., odmówił wszczęcia postępowania w sprawie umorzenia II, III i IV raty zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2016 rok wskazując, iż należności podatkowe z tego tytułu jeszcze nie powstały a zatem brak jest podstaw do umorzenia podatku, który nie jest zaległością podatkową. Natomiast decyzją z dnia [...] maja 2016 r. Burmistrz M. i Gminy G. odmówił umorzenia wnioskodawcom zaległej I raty w podatku od nieruchomości za 2016 r. W uzasadnieniu powołując treść art. 67a i 67b O.p. wyjaśniono rozumienie pojęcia "ważnego interesu podatnika" i wskazano na wyjątkowość udzielania wszelkich ulg podatkowych. Podkreślono, że mimo wezwania strona nie wskazała na żadne nadzwyczajne okoliczności, które przemawiałyby za uznaniem, że wystąpiła jakaś szczególna sytuacja, która wskazywałaby na wystąpienie ważnego interesu podatnika. Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem skarżący wnieśli odwołanie. Wskazali, że od chwili nabycia przedmiotowej nieruchomości nie otrzymali żadnej pomocy. Zwrócili uwagę, że w 2011 r. wszystkie działki znajdujące się przy ulicy [...] (za wyjątkiem jednej - stanowiącej własność stron) zostały podłączone do miejskiej sieci wodno-kanalizacyjnej. Z kolei na działce stanowiącej współwłasność stron oraz Gminy została zlokalizowana przepompownia ścieków, do której został podłączony właściciel innej działki. W ocenie odwołujących się, brak dostępu do wody i kanalizacji uniemożliwia korzystanie z nieruchomości, a to z uwagi na ewidentne zawinienie gminy uzasadnia umorzenie podatku. Decyzją z dnia [...] września 2016r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu, analizując przedmiotową sprawę w kontekście przesłanek zawartych w art. 67a § 1 O.p., organ stwierdził, że odmowa uwzględnienia wniosku o umorzenie zaległości podatkowych jest zgodna z prawem. Kolegium zauważyło, że skarżący uzasadnili swój wniosek nie prowadzeniem działalności gospodarczej na nieruchomości podlegającej opodatkowaniu, która to okoliczność nie była podnoszona ani na etapie postępowania podatkowego zmierzającego do ustalenia zobowiązania podatkowego za 2016 rok, ani nie była ujawniona w złożonej deklaracji czy wreszcie nie została zakwestionowana w odwołaniu od decyzji ustalającej wysokość zobowiązania. W ocenie organu odwoławczego, nie jest to okoliczność wskazująca na wystąpienie przesłanek "ważnego interesu podatnika" lub "interesu publicznego", o których mowa w art. 67a § 1 O.p. Organ pierwszej instancji zwrócił się do wnioskodawców o wykazanie aktywności w postępowaniu, poprzez powołanie szczególnych okoliczności uzasadniających ubieganie się o ulgę, na co strony nie zareagowały. Kolegium zauważyło, że umorzenie zaległości podatkowej jest odstępstwem od zasady ponoszenia ciężarów publicznych, dlatego też, chcąc skorzystać z tej instytucji podatnik winien wykazać przesłanki do skorzystania z ulgi, ponadto je uzasadnić i udokumentować. Strony nie odniosły się do wezwania organu pierwszej instancji, zatem tenże ograniczył się do argumentacji wskazanej we wniosku. Odnosząc się natomiast do podniesionych w odwołaniu kwestii spornych, takich jak m.in. brak podłączenia nieruchomości do miejskiej sieci wodociągowo – kanalizacyjnej, Kolegium wyjaśniło, że okoliczności te i wynikająca z nich ewentualność obniżenia wartości działki czy trudności w korzystaniu z niej, nie mogą być podstawą do żądania obniżenia czy zwolnienia z podatku, a powinny być rozwiązane w inny sposób, jak choćby poprzez ewentualne żądanie odszkodowania z tytułu obniżenia wartości czy też stworzenie możliwości uzbrojenia działki. Organ podkreślił, że podatek od nieruchomości jest podatkiem typu majątkowego, a więc zależnym jest tylko od faktu posiadania nieruchomości, nie zaś od tego czy nieruchomość przynosi dochody czy straty lub czy podatnik dysponuje środkami na zapłatę podatku. Na powyższą decyzję podatnicy złożyli skargę do tut. Sądu, wnosząc o jej uchylenie. Zaskarżonej decyzji zarzucili naruszenie art. 67a § 1 pkt 3 O.p., poprzez nieuwzględnienie ważnego interesu podatnika. Podkreślili, że mają świadomość treści i znaczenia powołanych przez SKO w zaskarżonej decyzji orzeczeń sądów administracyjnych, jednak uważają, że ich sytuacja jest zasadniczo inna, bowiem to z winy wierzyciela zostali pozbawieni możliwości korzystania z nieruchomości zgodnie z jej przeznaczeniem. W ich ocenie, w sprawie zachodzi ważny interes podatnika. Ponownie wskazali, że w 2011 r. wszystkie działki znajdujące się przy ulicy [...] (za wyjątkiem jednej - stanowiącej ich własność) zostały podłączone do miejskiej sieci wodno-kanalizacyjnej, nie mają wiec dostępu do wody i kanalizacji miejskiej. Z kolei na działce stanowiącej współwłasność skarżących oraz Gminy, została bez ich wiedzy i zgody zlokalizowana przepompownia ścieków, z której korzysta właściciel innej działki. W ocenie podatników, z niewiadomych przyczyn są szykanowani przez Burmistrza G.. Zauważyli, że na ich pisma z dnia [...].08.2015r. oraz [...].03.2016r. w przedmiocie podłączenia ich nieruchomości do miejskiej sieci wodnej i kanalizacyjnej, do dnia dzisiejszego nie otrzymali odpowiedzi. Zdaniem skarżących, obciążenie ich podatkiem od nieruchomości jest rażąco niesprawiedliwe, a sytuacja finansowa nie ma żadnego znaczenia w stanie faktycznym sprawy. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, w całości podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy zważył, co następuje: I. Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych ( tj. Dz. U. z 2016 r., poz. 1066 ), sądy administracyjne kontrolują prawidłowość zaskarżonych aktów administracyjnych, między innymi decyzji ostatecznych, przy uwzględnieniu kryterium ich zgodności z prawem. Decyzja podlega uchyleniu, jeśli sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, o czym stanowi art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( tj. Dz. U. z 2016 r. poz. 718 dalej jako "p.p.s.a.") lub też naruszenie prawa będące podstawą stwierdzenia nieważności decyzji (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a ). W myśl natomiast art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Oceniając zaskarżoną decyzję z punktu widzenia jej zgodności z prawem stwierdzić należy, że decyzja ta nie narusza prawa, w stopniu nakazującym wyeliminowanie jej z obrotu prawnego. II. Przedmiotem kontroli Sądu, jest decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego, utrzymująca w mocy decyzję Burmistrza M. i Gminy G. z dnia [...] maja 2016r. o odmowie umorzenia zaległej I raty podatku od nieruchomości za 2016r. W skardze skarżący podnoszą zarzut naruszenia art. 67a § 1 pkt 3 O.p., poprzez nieuwzględnienie ważnego interesu podatnika. Zgodnie z tym przepisem, organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Skład orzekający podziela wyrażany w piśmiennictwie i orzecznictwie pogląd, iż kierunkową dyrektywą interpretacyjną przy stosowaniu powyższego przepisu powinno pozostać uznanie wyjątkowości instytucji przyznawania ulg w spłacie zobowiązań podatkowych. Udzielenie takich ulg powinno być zatem podyktowane wystąpieniem szczególnie ważnych i uzasadnionych, również z punktu widzenia obiektywnych kryteriów, powodów, które w ustawie w sposób ogólny określono jako "ważny interes podatnika" lub "interes publiczny" ( tak np. NSA w wyroku z dnia 18 kwietnia 2012r., II FSK 910/10 oraz z dnia 7 maja 2014 r. II FSK 1158/12 dostępne na stronie http://orzeczenia.nsa.gov.pl/, a także S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka - Medek. Ordynacja podatkowa. Komentarz, LexisNexis, Warszawa 2010r. s. 378 i nast.). Pojęcia "ważny interes podatnika" i "interes społeczny" nie zostały ustawowo zdefiniowane, a ich konkretyzacja jest dokonywana na tle stanu faktycznego indywidualnej sprawy. W piśmiennictwie i orzecznictwie przyjmuje się, że "ważny interes podatnika" wymaga ustalenia jego sytuacji majątkowej, skutków ekonomicznych realizacji ciążących na nim zobowiązań, w tym skutków mających wpływ na utrzymanie rodziny oraz jego możliwości zarobkowych. Natomiast pojęcie "interes publiczny" interpretuje się jako dyrektywę postępowania nakazującą respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy publicznej, sprawność działania aparatu państwowego ( por. Etel L., Komentarz do art. 67 (a) ustawy - Ordynacja podatkowa (w:) Dowgier R., Etel L., Kosikowski C., Pietrasz P., Popławski M., Presnarowicz S. Ordynacja podatkowa. Komentarz. LEX, 2011, wyrok NSA z 17 września 2014 r. II FSK 2264/12, WSA w Bydgoszczy z 6 marca 2012 r. I SA/Bd 852/11, WSA w Kielcach z 13 grudnia 2012 r. I SA/Ke 623/12 – dostępne na stronie http://orzeczenia.nsa.gov.pl/ ). W orzecznictwie przyjmuje się również, że sytuacja, w której zapłata zaległości powoduje konieczność sięgania przez zobowiązanego, pozbawionego możliwości zaspokojenia swoich niezbędnych potrzeb materialnych, do środków pomocy państwa, nie jest zgodna z interesem tego obywatela, jednocześnie nie jest również zgodna z interesem publicznym ( v. wyroki z dnia 20 marca 2007 r. II GSK 345/06, z dnia 21 maja 2009 r. II GSK 1045/08). Trzeba również zwrócić uwagę, że w odniesieniu do decyzji wydawanych na podstawie art. 67a Ordynacji podatkowej sądowej kontroli podlega prawidłowość przeprowadzonego postępowania oraz badanie formalne decyzji, nie zaś zasadność jej wydania. Kontrola ta dotyczy zarówno wykładni prawa materialnego, jak i właściwego przeprowadzenia postępowania dowodowego, uwzględniającego wynikające z przepisów Ordynacji podatkowej reguły dowodzenia, kompletność materiału dowodowego oraz jego ocenę. W przypadku, gdy ustawodawca daje organowi możliwość rozstrzygnięcia sprawy na zasadzie uznania, sądowa kontrola decyzji obejmuje jedynie samo postępowanie poprzedzające jej wydanie, a nie sposób rozstrzygnięcia będący wynikiem dokonania wyboru opierającego się na uznaniu administracyjnym. Obowiązkiem Sądu jest więc dokonanie oceny, czy organ prawidłowo ustalił, że przesłanki umorzenia zostały spełnione, lub że żadna z nich w stanie faktycznym sprawy nie występuje. Natomiast o tym, czy zaległości podatkowe powinny być umorzone, rozstrzyga organ administracji publicznej (v. wyrok NSA z 8 marca 2012 r., sygn.. akt II FSK 1602/10, z 15 lipca 2008 r. sygn. akt II FSK 660/07, z 14 stycznia 2011 r., sygn. akt I OSK 1496/10 – dostępne na stronie http://orzeczenia.nsa.gov.pl/). Także w piśmiennictwie wskazuje się, że ocenie może podlegać legalność działania organu podatkowego, a nie zasadność i celowość odmowy (por. J. Kotecki - Odmowa umorzenia zaległości podatkowej - uznaniowość decyzji organów podatkowych, Doradca podatkowy, t. 2, 2000/3/58). III. Podzielając argumentację prawną i oceny zawarte w przytoczonych orzeczeniach oraz wskazanym piśmiennictwie, Sąd dokonał kontroli wydanych przez organy podatkowe decyzji, z uwzględnieniem wyrażonych w nich poglądów prawnych uznając, że nie naruszają one prawa w stopniu, który uzasadniałby ich uchylenie. Wnioskiem z dnia [...] marca 2016 roku skarżący zwrócili się do Burmistrza M. i Gminy G. o umorzenie podatku od nieruchomości położonej w G. przy ul. [...], za rok 2016. W jego uzasadnieniu wskazali, że na nieruchomości od dwóch lat nie jest prowadzona działalność gospodarcza i ze względu na stan zdrowia córki nie zostanie ona podjęta również w roku 2016. Umorzenie podatku pozwoli na utrzymanie nieruchomości w stanie niepogorszonym, co nie jest bez znaczenia przy ewentualnej sprzedaży nieruchomości. Organ podatkowy, realizując dyspozycję przepisu art. 187 § 1 O.p., zgodnie z którym jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy, pismem z dnia [...] kwietnia 2016r. wezwał wnioskodawców do uzupełnienia złożonego wniosku, w szczególności poprzez złożenie protokołu o stanie majątkowym wg załączonego do pisma druku, dowodów potwierdzających sytuację materialną i majątkową ( np. zaświadczenie o wysokości dochodów, oświadczenie o braku zatrudnienia, wskazanie ponoszonych wydatków, przedstawienie rachunków za ponoszone opłaty, wydatki na leki, spłaty kredytów, dokumenty dotyczące ew. leczenia, wyniki badań lekarskich ), zaświadczeń o udzielonej pomocy de minimis, złożenie formularza informacji przy ubieganiu się o pomoc de minimis. Wezwanie organu pozostało bez odpowiedzi, skarżący nie przesłali żadnych informacji, nie wypełnili przesłanych druków, nie nadesłali również żadnych innych dokumentów. Tymczasem, to w interesie podatnika, inicjującego postępowanie podatkowe w oparciu o art. 67a § 1 O.p., leży wskazanie okoliczności uzasadniających uwzględnienie jego żądania, a zatem wykazanie, że w sprawie zaistniała przesłanka jego ważnego interesu lub interesu publicznego w umorzeniu zaległości podatkowych. Organ dokonując oceny wystąpienia wskazanych przesłanek, a w dalszej kolejności, w przypadku ich wystąpienia, podejmując decyzję w ramach uznania administracyjnego, powinien dysponować wiedzą o aktualnej na dzień złożenia wniosku sytuacji ekonomicznej, majątkowej, rodzinnej i zdrowotnej wnioskodawcy, a źródłem tej wiedzy, powinny być aktualne dane, udostępnione przez zainteresowanych udzieleniem wnioskowanej ulgi podatników. Ciężar dowodu spoczywa generalnie na podmiocie, który wywodzi z tego skutki prawne, a tak jest w szczególności w sytuacji gdy podatnik ubiega się o ulgę podatkową i z jego wniosku zostało wszczęte postępowanie o zastosowanie ulgi określonej w art. 67a § 1 O.p. Rację ma zatem organ podatkowy, że na podstawie złożonego wniosku niemożliwym było ustalenie, czy w sytuacji skarżących wystąpiły przesłanki ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego, uzasadniające umorzenie zaległości podatkowej, co finalnie musiało skutkować odmową ich umorzenia. Natomiast takie okoliczności jak brak podłączenia do miejskiej sieci wodnej i kanalizacyjnej, czy też posadowienie przepompowni ścieków na nieruchomości oraz toczące się postępowanie o ustanowienie służebności przesyłu dotyczą odrębnej materii i nie mogą przesądzić o istnieniu ustawowych przesłanek umorzenia, wynikających z art. 67a § 1 O.p. Należy podzielić również stanowisko organu, że podatek od nieruchomości ma charakter majątkowy, a jego pobór zależny jest od faktu posiadania nieruchomości. Ewentualne niedogodności związane z niemożnością użytkowania działek zgodnie z ich przeznaczeniem lub zaistnienie okoliczności mających wpływ na obniżenie ich wartości, mogą być przedmiotem odrębnych postępowań, o charakterze administracyjnym bądź odszkodowawczym. Wobec powyższego, skoro skarżący nie przedstawili sytuacji majątkowej, finansowej, rodzinnej i zdrowotnej, w jakiej się obecnie znajdują, istotnej z perspektywy przesłanek wskazanych w art. 67a § 1 O.p., brak było podstaw do przyjęcia, że w sprawie zachodzą okoliczności uzasadniające zastosowanie ulgi w tak szerokim zakresie, jak umorzenie zaległości podatkowej. W tej sytuacji, Sąd uznał za prawidłowe, nie naruszające zasady sprawiedliwości społecznej ( na co strona wskazywała podczas rozprawy ) stanowisko orzekających w sprawie organów, o braku podstaw do przyznania wnioskowanej ulgi, z uwagi na niewykazanie przez skarżących wystąpienia przesłanek ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego. Sąd, w oparciu o przedstawione akta sprawy dostrzega, mimo braku adekwatnego zarzutu w skardze, że przed wydaniem decyzji, organ I instancji nie wyznaczył stronie zgodnie z art. 200 § 1 O.p. siedmiodniowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. Należy jednak wskazać, że w uchwale składu 7 sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 25 kwietnia 2005 r. (FPS 6/04, ONSAiWSA 2005/4/66) wskazano, iż warunkiem sine qua non uchylenia decyzji z powodu naruszenia przepisów postępowania jest wykazanie, iż takie naruszenie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Co więcej, jeżeli zarzut naruszenia art. 200 § 1 O.p. podnosi strona, w jej interesie leży wykazanie wpływu tego uchybienia na wynik sprawy. Istotny wpływ na wynik sprawy ma jedynie takie uchybienie, które może doprowadzić do wydania rozstrzygnięcia o innej treści niż wydane z tym uchybieniem. Zdaniem sądu, sam brak możliwości wypowiedzenia się przez stronę w sprawie przed wydaniem decyzji, w okolicznościach niniejszej sprawy takim istotnym uchybieniem nie jest. Inaczej byłoby, gdyby skarżący wykazali, że wypowiadając się co do zebranego materiału, wskazaliby na okoliczności bądź dowody, które mogłyby spowodować zmianę stanowiska organu co do meritum sprawy. Nadto, jak wynika z akt sprawy, zawiadomieniem z dnia [...] sierpnia 2016r., na podstawie art. 200 § 1 O.p. organ odwoławczy poinformował skarżących o możliwości zapoznania się z całością akt sprawy oraz wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. Postanowienie to zostało skutecznie doręczone w dniu [...] sierpnia 2016r. r. Na powyższym wezwaniu znajduje się adnotacja skarżącego B. R., o zapoznaniu się w dniu [...] sierpnia 2016r. z aktami sprawy. Mając powyższe na uwadze, Sąd nie znajdując podstaw do uchylenia zaskarżonej decyzji, na podstawie art. 151 p.p.s.a. skargę oddalił. M. Łent H. Adamczewska-Wasilewicz J. Szulc