I SA/Bd 862/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Leszek Kleczkowski (spr.) Sędziowie: Sędzia WSA Ewa Kruppik- Świetlicka Sędzia WSA Teresa Liwacz Protokolant: Referent- stażysta Katarzyna Gołda po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 14 lutego 2017 r. sprawy ze skargi B., W. N. Sp.j. w T. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej. oddala skargę Postanowieniem z dnia [...] r. Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w T. nadał rygor natychmiastowej wykonalności decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. z dnia [...] r. określającej spółce wysokość zobowiązania w podatku od towarów i usług za miesiące: styczeń 2011 r. w wysokości [...] zł, luty 2011 r. w wysokości [...] zł i marzec 2011 r. w wysokości [...] zł, łącznie w wysokości [...] zł. W złożonym zażaleniu skarżąca zarzuciła naruszenie art. 239b § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.), dalej: "O.p.", poprzez nadanie nieostatecznej decyzji organu podatkowego rygoru natychmiastowej wykonalności pomimo braku zaistnienia przesłanki uprawniającej do tego organ podatkowy, tj. pomimo braku uprawdopodobnienia, że zobowiązanie będące przedmiotem decyzji nie zostanie wykonane. Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości oraz umorzenie postępowania w sprawie. Postanowieniem z dnia [...] r. Dyrektor Izby Skarbowej w B. utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie. W uzasadnieniu organ, wskazując na przesłanki nadania rygoru natychmiastowej wykonalności wymienione enumeratywnie w art. 239b § 1 i 2 O.p., podał, że na dzień [...] r. wobec spółki toczy się postępowanie egzekucyjne na podstawie tytułów trzech wykonawczych wystawionych przez Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w T., obejmujących zobowiązania w podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do kwietnia 2010 r. w łącznej kwocie [...]zł, od maja do sierpnia 2010 r. w łącznej kwocie [...]zł i od września do grudnia 2010 r. w łącznej kwocie [...]zł wynikające z decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. z dnia [...] r. Ponadto organ ustalił również, że spółka posiada zaległość objętą tytułem wykonawczym z dnia [...] r. wobec Urzędu Gminy w D. z tytułu nieuregulowanego w terminie płatności podatku od nieruchomości w wysokości [...] zł wraz z odsetkami w kwocie [...]zł. Powyższe okoliczności, zdaniem organu wskazują, że w sprawie zaszła przesłanka określona w art. 239b § 1 pkt 1 O.p., tj. wobec spółki toczą się postępowania egzekucyjne w zakresie innych należności pieniężnych. W zakresie przesłanki z art. 239 b § 2 O.p. stanowiącej o uprawdopodobnieniu przez organ, że zobowiązanie podatkowe wynikające z decyzji nie zostanie wykonane Dyrektor Izby Skarbowej dokonał analizy sytuacji finansowej spółki i stwierdził, że uległa ona znacznemu pogorszeniu. Spółka zakończyła rok podatkowy 2015 stratą w kwocie [...]zł, przychody spółki diametralnie spadły w 2015 r., a w 2016 r. osiągnęły wartość zerową. Spółka praktycznie zaprzestała prowadzenia działalności gospodarczej (w 2015 r. obrót tylko w kwietniu, w 2016 r. brak obrotów). Wobec przedstawionych okoliczności, organ odwoławczy stwierdził, że zarzut spółki jakoby nadanie rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji i podjęcie na tej podstawie egzekucji może mieć dla spółki poważne konsekwencje ekonomiczne oraz może doprowadzić do utraty płynności finansowej i spowodować konieczność zakończenia przez spółkę prowadzonej działalności, nie znajduje uzasadnienia w stanie faktycznym sprawy. Odnosząc się do stanowiska spółki, że okoliczność posiadania nieruchomości o łącznej wartości [...] zł wskazuje, iż jej zaległości podatkowe są zabezpieczone, w tym zabezpieczone jest wykonanie decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B., organ zauważył, że pomimo powyższych zapewnień spółka nie podjęła dobrowolnych kroków w celu spieniężenia nieruchomości i uregulowania należności podatkowej wobec budżetu Państwa. Uwzględniające powyższe oraz fakt, że spółka posiada zaległości w podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do grudnia 2010 r. w łącznej kwocie [...]zł wynikające z decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. z dnia [...] r., gdzie na poczet zaległości za styczeń 2010r. dokonała wpłat w łącznej wysokości [...] zł, a na koszty egzekucyjne naliczone od tytułów wykonawczych obejmujących zaległości w podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do grudnia 2010 r. wpłat w łącznej wysokości [...] zł, jak również fakt, że spółka ma do uregulowania zobowiązanie w podatku do towarów i usług za miesiące od stycznia do marca 2011 r. w łącznej wysokości [...] zł, organ stwierdził, że spełniona jest przesłanka, o której mowa w art. 239b § 2 O.p. - wymienione okoliczności uprawdopodobniają, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. W skardze spółka wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości, zarzucając naruszenie art. 239b § 2 w zw. z art. 239b § 1 pkt 1 O.p. poprzez uznanie, że w omawianej sprawie zachodziły przesłanki do zastosowania rygoru natychmiastowej wykonalności w stosunku do nieostatecznej decyzji, chociaż w sprawie brak było przesłanek, które uprawdopodobniłyby, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane oraz naruszenie art. 120 i 121 § 1 w zw. z art. 239b § 2 O.p., poprzez nadanie decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności z naruszeniem zasady legalizmu i zasady zaufania do organów podatkowych polegającym na braku wykazania przez organ uprawdopodobnienia niewykonania zobowiązania przez skarżącą. Zdaniem skarżącej okoliczność, że wobec niej toczą się postępowania egzekucyjne w zakresie innych należności pieniężnych, nie przesądza jeszcze o możliwości nadania nieostatecznej decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności, bowiem organ jest zobowiązany uprawdopodobnić, że strona nie wykona zobowiązania wynikającego z decyzji, co w niniejszej sprawie nie nastąpiło. Skarżąca nie zgodziła się z twierdzeniem, że w niniejszej sprawie istnieje duże prawdopodobieństwo niewykonania zobowiązań w podatku od towarów i usług, z uwagi na brak środków. Podkreśliła, że jest w posiadaniu nieruchomości o łącznej wartości szacowanej na kwotę [...]zł, która pozwala na zabezpieczenie zaległości podatkowych i zabezpieczenie wykonania decyzji. W tym zakresie stwierdziła, że obciążenie hipoteką przymusową nieruchomości na łączną kwotę [...]zł pozostaje bez znaczenia dla sprawy, bowiem pozostała wartość nieruchomości stanowi kwotę ok. [...] zł, która to kwota w całości pokrywa kwotę zobowiązań wynikającą z nieostatecznej decyzji. W opinii spółki, organy podatkowe nie uprawdopodobniły, że skarżąca nie ureguluje zobowiązania podatkowego wynikającego z decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B., w związku czym naruszyły art. 239b § 2 O.p., poprzez bezpodstawne nadanie decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonego postanowienia organu odwoławczego z punktu widzenia jego legalności, tj. zgodności tej decyzji z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Z brzmienia art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.), dalej: "p.p.s.a.", wynika, że zaskarżone postanowienie winno ulec uchyleniu wtedy, gdy Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. Oceniając zaskarżone postanowienie z punktu widzenia jego zgodności z prawem stwierdzić należy, że nie narusza ono prawa. Spór w przedmiotowej sprowadza się do rozstrzygnięcia, czy Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w T. zasadnie postanowieniem z dnia 8 lipca 2016 r. nadał rygor natychmiastowej wykonalności decyzji wydanej przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...] r. określającej skarżącej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za okres od stycznia do marca 2011 r. w łącznej kwocie [...]zł. Zdaniem organów podatkowych rygor natychmiastowej wykonalności mógł być nadany, ponieważ została spełniona przesłanka określona w art. 239b § 1 pkt 1 i § 2 O.p. Wskazać należy, że zgodnie z treścią art. 239b § 1 O.p. decyzji nieostatecznej może być nadany rygor natychmiastowej wykonalności, gdy: 1) organ podatkowy posiada informacje, z których wynika, że wobec strony toczy się postępowanie egzekucyjne w zakresie innych należności pieniężnych lub 2) strona nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia, lub 3) strona dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku znacznej wartości, lub 4) okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest krótszy niż 3 miesiące. Zgodnie natomiast z § 2 tego artykułu, przepis § 1 stosuje się, jeżeli organ podatkowy uprawdopodobni, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. Analiza powyższych regulacji wskazuje, że nadanie decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności jest uzależnione od spełnienia łącznie dwóch przesłanek, po pierwsze musi zaistnieć jedna z sytuacji określonych w art. 239b § 1 O.p. oraz po drugie, organ podatkowy musi uprawdopodobnić, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. Uprawdopodobnienie wiąże się z ustaleniem jakiegoś faktu w oparciu o wiarygodne środki dowodowe, pozwalające na przekonanie się przez organ podatkowy o zgodności danych faktów z rzeczywistością. Uprawdopodobnienie umożliwia podjęcie rozstrzygnięcia na podstawie ustaleń reprezentujących niższy niż udowodnienie stopień poznania (por. Prawo dowodowe. Zarys wykładu, pod redakcją R. Kmiecika, Zakamycze 2005, str. 266). W rezultacie, przesłanka uprawdopodobnienia niewykonania zobowiązania nie może być utożsamiana z udowodnieniem tej okoliczności, a jedynie ze wskazaniem określonych faktów pozwalających na przyjęcie, iż zachodzi uzasadniona obawa (przypuszczenie), że zobowiązanie takie nie zostanie wykonane. Treść art. 239b § 1 pkt 1 O.p. jasno wskazuje, że decyzji nieostatecznej może być nadany rygor natychmiastowej wykonalności, gdy organ podatkowy posiada informacje, z których wynika, że wobec strony toczy się postępowanie egzekucyjne w zakresie innych należności pieniężnych. W posiadaniu organu podatkowego pierwszej instancji powinny więc znaleźć się pisemnie potwierdzone informacje, iż wobec strony danego postępowania podatkowego prowadzone jest aktualnie (jest w toku) postępowanie egzekucyjne w zakresie innych należności pieniężnych. Ustawodawca nie zawęża tu rodzaju prowadzonego postępowania egzekucyjnego. Oznacza to, że chodzi o jakiekolwiek formalnie wszczęte i prowadzone (formalnie niezakończone) postępowanie egzekucyjne (por. wyroki NSA: z dnia 2 lipca 2011 r., I FSK 1044/10; z dnia 8 marca 2012 r., II FSK 1705/10). W rozpatrywanej sprawie ustalono, że wobec strony prowadzone jest postępowanie egzekucyjne na podstawie tytułów wykonawczych z dnia [...]. o numerach: [...] z powodu nieuregulowanych przez spółkę w terminie płatności zobowiązań z tytułu VAT za miesiące od stycznia do kwietnia 2010r., [...] z powodu nieuregulowanych przez spółkę w terminie płatności zobowiązań z tytułu VAT za miesiące od maja do sierpnia 2010r., [...] z powodu nieuregulowanych przez spółkę w terminie płatności zobowiązań z tytułu VAT za miesiące od września do grudnia 2010r. - w łącznej wysokości należności głównych [...] zł. Powyższe zaległości w podatku od towarów i usług za 2010 rok wynikają z decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. z dnia [...]. określającej skarżącej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od stycznia do grudnia 2010 r. Decyzja ta została utrzymana w mocy decyzją Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...]. Wyrokiem z dnia 01 sierpnia 2013r., I SA/Bd 308/13 WSA w Bydgoszczy oddalił skargę spółki na w/w decyzję organu drugiej instancji. Orzeczenie powyższe zostało zaskarżone przez spółkę do NSA w Warszawie, i wyrokiem z dnia 06 maja 2015r., I FSK 2202/13 sąd ten oddalił skargę kasacyjną. Wobec skarżącej toczy się również postępowanie egzekucyjne na podstawie tytułu wykonawczego wystawionego przez Urząd Gminy w D. z tytułu nieuregulowanego w terminie płatności podatku od nieruchomości w wysokości [...] zł (dodać w tym miejscu należy, iż od wszystkich powyższych zaległości należne są także odsetki za zwłokę, które na dzień wydania postanowienia organu pierwszej instancji wynosiły [...] zł). W konsekwencji należy uznać, że spełniona została przesłanka nadania decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności wymieniona w art. 239b § 1 pkt 1 O.p. Zdaniem Sądu organ uprawdopodobnił także, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. Skoro bowiem w zakresie innych wierzytelności publicznoprawnych zostały wyczerpane wszelkie możliwości doprowadzenia do wykonania tych wierzytelności w sposób dobrowolny, to należy przypuszczać, że strona konsekwentnie i w tym przypadku nie będzie wyrażać woli wykonania zobowiązania wynikającego z decyzji albo nie będzie w stanie tego zobowiązania wykonać z uwagi na zastosowane środki egzekucyjne w zakresie innych egzekwowanych wierzytelności (por. wyrok WSA w Poznaniu z dnia 12 listopada 2015 r., I SA/Po 789/15; wyrok WSA w Szczecinie z dnia 23 czerwca 2016 r., I SA/Sz 527/16; wyrok WSA w Gdańsku z dnia 4 lutego 2015 r., I SA/Gd 1496/14). W rozpatrywanej sprawie bez wątpienia toczą się wobec skarżącej postępowanie egzekucyjne w zakresie innych należności pieniężnych na kwotę [...]zł i [...] zł (bez odsetek). W tej sytuacji należy zgodzić się z organem, że zachodzi prawdopodobieństwo, iż zobowiązanie podatkowe wynikające z decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...] r. określającej skarżącej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za okres od stycznia do marca 2011 r. w łącznej kwocie [...]zł również nie zostanie wykonane. W sytuacji bowiem gdy skarżąca nie reguluje innych należności, to istnieje prawdopodobieństwo, iż nie uiści także dobrowolnie należności wynikających ze wskazanej decyzji podatkowej. Ponadto organ podatkowy dokonał też analizy sytuacji ekonomicznej skarżącej. W tym względzie organ ustalił, że spółka nie jest właścicielem pojazdów. Jest użytkownikiem wieczystym nieruchomości położonych w T. obciążonych hipotekami przymusowymi z tytułu zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do grudnia 2010 r. na łączną kwotę [...]zł. W bilansie sporządzonym na dzień [...] r. spółka wykazała kapitał podstawowy w kwocie [...]zł. Spółka podała jako środki trwałe: grunty (w tym prawo wieczystego użytkowania) o wartości [...] zł oraz urządzenia techniczne i maszyny o wartości [...] zł, a także środki trwałe w budowie o wartości [...] zł. W zeznaniu rocznym o wysokości osiągniętego dochodu/poniesionej straty (PIT-36L), skarżąca wykazała dochód z pozarolniczej działalności gospodarczej w wysokości [...] zł za 2014 r. (przychód [...] zł), natomiast w 2015 r. wykazała stratę w wysokości [...] zł (przychód [...] zł). Z kolei w deklaracji dla podatku od towarów i usług (VAT-7) za okres od stycznia do grudnia 2014 r. spółka wykazała obroty w wysokości [...] zł. W 2015 r. skarżąca wykazała obroty jedynie w kwietniu w wysokości [...] zł. Za miesiące od stycznia do maja 2016 r. spółka nie dokonała żadnej sprzedaży. Jak ustalił organ odwoławczy również za kolejne miesiące od czerwca do sierpnia 2016 r. spółka nie dokonała sprzedaży (szczegółową analizę sytuacji ekonomicznej spółki przedstawił w swojej decyzji organ pierwszej instancji, str. 4 – 7). W świetle powyższego należy zgodzić się z organem odwoławczym, że sytuacja finansowa spółki uległa pogorszeniu. Przychody w 2015 r. diametralnie spadły i spółka zakończyła ten rok stratą w kwocie [...]zł. W 2016 r. skarżąca nie osiągnęła żadnych przychodów. Spółka praktycznie w 2016 r. zaprzestała prowadzenia działalności gospodarczej. Sytuacja finansowa spółki wskazuje, że nie dysponuje ona środkami pieniężnymi pozwalającymi uregulować zaległości podatkowe, co dodatkowo uzasadniało nadanie decyzji wydanej przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...] r. rygoru natychmiastowej wykonalności. W skardze strona zarzuciła, że organ nie uprawdopodobnił, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. W tym względzie podnosi, że jest w posiadaniu nieruchomości o łącznej wartości [...] zł, co jej zdaniem wskazuje, że wykonanie zaległości podatkowych wynikających z decyzji z dnia [...] r. jest zabezpieczone. Należy jednak zauważyć, że mimo posiadania majątku o wyżej wymienionej wartości szacunkowej, spółka nie reguluje w sposób dobrowolny swoich zaległości podatkowych. W odniesieniu do zaległości za okres od stycznia do grudnia 2010 r. wynikających z decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. z dnia [...]., konieczne było wszczęcie egzekucji administracyjnej. Kwota należności głównej za ten okres wynosi [...] zł i nie została zapłacona (w 2016 r. spółka na poczet zaległości za styczeń 2010 r. dokonała wpłat w łącznej wysokości [...] zł). Strona nie jest także w stanie uregulować znacznie niższej zaległości ([...] zł) w podatku od nieruchomości na rzecz Gminy D.. Tym samym rację ma organ podatkowy, że istnieje duże prawdopodobieństwo, iż spółka nie uiści dobrowolnie - mimo posiadania nieruchomości o wskazanej wartości - także należności wynikających z decyzji z dnia [...] r. Nie zasługuje także na uwzględnienie zarzut naruszenia art. 120 i art. 121 § 1 w zw. z art. 239b § 1 pkt 1 O.p. Organ podatkowy działał na podstawie przepisów prawa, a okoliczność, że zaskarżone postanowienie nie spełnia oczekiwań strony nie oznacza, że została naruszona zasada prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 151 p.p.s.a., Sąd oddalił skargę w całości. E. Kruppik – Świetlicka L. Kleczkowski T. Liwacz