I SA/Gd 1090/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Zbigniew Romała (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Irena Wesołowska, Sędzia WSA Ewa Wojtynowska, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Monika Szymańska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 29 lutego 2012 r. sprawy ze skargi B. B. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia 22 sierpnia 2011 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. określa, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana; 3. zasądza od dyrektora Izby Celnej na rzecz strony skarżącej kwotę 100 (sto) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. Zaskarżoną decyzją z dnia 22 sierpnia 2011 r. Dyrektor Izby Celnej, po rozpatrzeniu odwołania B. B., utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia 16 czerwca 2011 r. określającą zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego. Stan faktyczny sprawy przedstawia się następująco: W dniu 3 marca 2011 r. B. B. złożyła w Urzędzie Celnym deklarację uproszczoną nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki NISSAN model X–TRAIL 2.2, rok produkcji 2002, pojemność silnika 2.184 cm3, nr nadwozia [...], deklarując należny podatek akcyzowy w kwocie 444 zł przy zastosowaniu stawki 18,6%. Naczelnik Urzędu Celnego wezwał B. B. do zmiany wysokości podstawy opodatkowania lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie jej wysokości w kwocie znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej. W odpowiedzi na powyższe wezwanie B. B. poinformowała, że cena zadeklarowana jest to cena, za jaką zakupiła pojazd za granicą. Z uwagi na to, że wartość pojazdu na rynku krajowym jest inna, zleciła ustalenie jej przez rzeczoznawcę PZM. Do pisma załączono opinię nr [...] z dnia 1 marca 2011 r., w której rzeczoznawca samochodowy ocenił stan techniczny pojazdu i określił wartość przy zastosowaniu dwóch metod: metody zredukowanego kosztu naprawy i metody stopnia uszkodzenia pojazdu. Wartość bazową brutto pojazdu w stanie jak przed szkodą rzeczoznawca ustalił w wysokości 25.200 zł. Stosując natomiast metodę zredukowanego kosztu naprawy wartość przedmiotowego pojazdu rzeczoznawca określił w wysokości 2.735 zł. Jednocześnie rzeczoznawca dokonał szczegółowej wyceny poszczególnych zespołów pojazdu, zarówno kwotowo jak i procentowo oraz wyliczył wartość pojazdu w stanie uszkodzonym metodą stopnia uszkodzenia pojazdu w wysokości 7.700 zł. Dodatkowo w przedmiotowej opinii rzeczoznawca zastosował następujące korekty: stopień uszkodzenia 0,0825, współczynnik stopnia zniszczenia 0,75, współczynnik uszkodzeń ukrytych 0,96 i współczynnik zbywalności 0,46. Naczelnik Urzędu Celnego wszczął z urzędu postępowanie podatkowe, po którego zakończeniu decyzją z dnia 16 czerwca 2011 r. określił B. B. zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego ww. samochodu osobowego w kwocie 2.307 zł. Na podstawie art. 104 ust. 9 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 108, poz. 626) – dalej jako "ustawa o podatku akcyzowym", organ pierwszej instancji określił wysokość podstawy opodatkowania przedmiotowego samochodu w oparciu o opinię rzeczoznawcy, który oszacował wartość rynkową samochodu na podstawie informacji zawartych w katalogu "INFO–EXPERT". Z uwagi na to, że wycena rzeczoznawcy dotyczyła modelowego samochodu sprzedawanego na rynku krajowym, jego wartość brutto organ pomniejszył o podatek VAT, a także odpowiedni do pojemności silnika podatek akcyzowy, tj. 18,6%. Naczelnik uznał, że takie wskaźniki obniżające wartość pojazdu jak stopień zniszczenia oraz współczynnik stopnia zniszczenia nie budzą zastrzeżeń organów podatkowych, pozostałe natomiast określił jako bezpodstawne i nie wziął ich pod uwagę podczas dokonania wyceny ostatecznej. W związku z tym wartość pojazdu wyliczył następująco: 1. wartość bazowa brutto samochodu określona przez rzeczoznawcę – 25.500 zł, 2. wartość rynkowa brutto z uwzględnieniem korekt uznanych przez organ pierwszej instancji – 18.093 zł, 3. wartość pojazdu po odliczeniu podatku VAT – 18.093zł : 1,23 = 14.710 zł, 4. wartość pojazdu po odliczeniu podatku akcyzowego – 14.710 zł : 1,186 = 12.403 zł. Od tak wyliczonej ceny rynkowej pojazdu naczelnik obliczył podatek akcyzowy należny z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego, obliczany wg stawki procentowej 18,6%, tj. 12.403 zł x 18,6% = 2.307 zł. W złożonym od powyższej decyzji odwołaniu B. B., wnosząc o jej zmianę, zarzuciła zaskarżonemu rozstrzygnięciu wydanie go z naruszeniem wszelkich terminów, które są prawem przewidziane, albowiem decyzja została wydana po upływie 3,5 miesiąca, zamiast w ciągu 14 dni. Zdaniem odwołującej w sprawie zostały złamane wszelkie normy dotyczące interpretacji dowodu w sprawie, jakim jest opinia rzeczoznawcy w sprawie wartości rynkowej spornego pojazdu w stanie uszkodzonym. Zarzucono, że organ wydający decyzję nie ma uprawnień biegłego rzeczoznawcy w dziedzinie techniki motoryzacyjnej i wyceny wartości pojazdów, nie ma odpowiedniej wiedzy w tym zakresie. Do odwołania załączono pisma rzeczoznawcy PZM, w których wyjaśniono sposób wyliczenia wartości pojazdu, jak i wskazanie elementów, które muszą być zachowane, aby opinia była rzetelna i poprawna. Dyrektor Izby Celnej nie podzielił argumentacji odwołującej się uznając za prawidłowe rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu decyzji z dnia 22 sierpnia 2011 r. organ odwoławczy podał, że art. 104 ust. 8 ustawy o podatku akcyzowym daje organom podatkowym kompetencję do weryfikacji wartości pojazdów w sytuacji, gdy wysokość podstawy opodatkowania bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od średniej wartości rynkowej. Następnie podał, że zadeklarowana w umowie sprzedaży kwota 600 EUR (2.386 zł), jest kwotą znacznie odbiegająca od średniej wartości rynkowej samochodu podobnego na rynku krajowym, na co wskazuje również dostarczona przez stronę opinia rzeczoznawcy samochodowego. Organ odwoławczy wskazał, że w celu określenia wartości pojazdu organ pierwszej instancji uwzględnił częściowo dostarczoną przez stronę opinię rzeczoznawcy samochodowego z dnia 1 marca 2011 r., która została stworzona w oparciu o system "INFO–EKSPERT" zgodnie z Instrukcją Określania Wartości Pojazdów nr 1/2005 zatwierdzoną w dniu 9 grudnia 2004 r. uchwałą Prezydium Rady Naczelnej Stowarzyszenia Rzeczoznawców Techniki Samochodowej i Ruchu Drogowego, czyli wiarygodne źródło informacji, służące również organom podatkowym do dokonywania wycen. Dyrektor zwrócił uwagę, że przedmiotowa instrukcja zatwierdzona została 4 lata przed uchwaleniem obecnie obowiązującej ustawy o podatku akcyzowym, która de facto rozszerzyła i doprecyzowała kompetencje organów podatkowych w zakresie weryfikowania wartości rynkowej pojazdów. Organ odwoławczy podniósł, że dokonując oceny dowodu, jakim jest załączona przez stronę opinia rzeczoznawczy, organ pierwszej instancji zasadnie uznał, iż określenie prawidłowej wysokości podstawy opodatkowania uszkodzonego pojazdu może zostać dokonane wyłącznie w oparciu o metodę stopnia uszkodzenia pojazdu, jednakże nie w sposób bezkrytyczny, lecz przy wykluczeniu zasadności uwzględnienia części korekt określonych przez rzeczoznawcę. Zdaniem Dyrektora w przedmiotowym postępowaniu właściwą metoda oszacowania wartości pojazdu uszkodzonego było ustalenie procentowego stopnia uszkodzenia i braków pojazdu, czyli procentowy ubytek wartości, nie zaś koszt odtworzeniowy samochodu osobowego. Organ odwoławczy zwrócił uwagę, że posługując się metodą szczegółowej wyceny poszczególnych zespołów pojazdu rzeczoznawca ustalił przy zastosowaniu szeregu korekt obniżających znacząco pierwotną wartość pojazdu, co również wskazuje na istotną dysproporcję w porównaniu z kwotą wynikającą z przedłożonej przez stronę umowy sprzedaży (2.386 zł). Dyrektor Izby Celnej podniósł, że wymieniony w opinii z dnia 1 marca 2011 r. współczynnik zbywalności został uznany za niezasadny z racji tego, że wartość bazowa modelowego pojazdu zaczerpnięta z programu "INFO–EKSPERT" jest adekwatna do wieku i uwzględnia spadek wartości pojazdu jaki następuje wskutek jego eksploatacji. Badania rynku wtórnego pojazdów dokonywane przez rzeczoznawców samochodowych oraz pracowników "INFO–EKSPERT" nie ograniczają się jedynie do informacji o cenach, ale zawierają również dane o stanie technicznym, przebiegu, okresie i charakterze użytkowania oraz wyposażeniu. Dyrektor zauważył, że analiza powyższych danych pozwala na wyznaczenie wartości bazowych przy uwzględnieniu pełnego spektrum cech wpływających na wartość rynkową pojazdów. Z tego też względu organ odwoławczy uznał za nieuzasadnione uwzględnienie wskazanego przez rzeczoznawcę współczynnika zbywalności. Zdaniem Dyrektora niezrozumiałe i bezpodstawne jest również dokonywanie obniżania wartości pojazdu przez rzeczoznawcę z tytułu współczynnika uszkodzeń ukrytych, gdyż nie można kierować się założeniem, iż takowe występują, ani też stwierdzić, jaki ubytek wartości pojazdu mogą stanowić. Organ odwoławczy zwrócił uwagę, że równie abstrakcyjną korektę obniżającą wartość pojazdu mogłoby stanowić założenie, iż należy perspektywicznie dokonać obniżenia jego wartości z tytułu mogącej się wydarzyć kolizji bądź awarii poszczególnych podzespołów. Tym samym nie można przychylić się do stanowiska rzeczoznawcy, gdyż organ podatkowy działa w oparciu o konkretne dowody, a nie teoretyczne założenia przyszłych zdarzeń. Zdaniem Dyrektora wartość wszystkich elementów pojazdu podlega deprecjacji wraz z wiekiem samochodu i jego zużyciem (przebiegiem), natomiast wycena dokonana przez rzeczoznawcę również została dokonana z uwzględnieniem zużycia na skutek użytkowania pojazdu, dlatego powyższe korekty zostały pominięte przy ogólnej wycenie podobnego pojazdu. Organ odwoławczy stanął na stanowisku, że przedstawione powyżej korekty nie zasługują na uwzględnienie, gdyż zarówno rzeczoznawca jak i organy podatkowe przy dokonywaniu wycen działają w oparciu o profesjonalne oprogramowanie "EUROTAS", "GLASS’S", "INFO–EXPERT" i w kwestii dokonywania korekt winny kierować się ściśle sprecyzowanymi wytycznymi, a nie dowolną interpretacją i mnożeniem abstrakcyjnych i niekonkretnych przyczyn uzasadniających nadmierne korygowanie wartości pojazdów. Zdaniem Dyrektora organ pierwszej instancji, zgodnie z przysługującym mu uprawnieniem swobodnej oceny dowodów, nie miał obowiązku bezkrytycznego przyjęcia przedłożonego mu dokumentu i mógł dokonać oceny treści przedmiotowej wyceny. Organ odwoławczy zaakcentował, że wyceny wartości samochodów dokonywane przez rzeczoznawców są brane pod uwagę przy określaniu ceny rynkowej samochodów na rynku krajowym, nie są jednak wiążące i bezkrytycznie przyjmowane przez organy podatkowe. Dyrektor wskazał, że podstawową regułą, która wytycza przebieg postępowania dowodowego, jest określona w art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) – dalej jako "Ordynacja podatkowa", zasada swobodnej oceny dowodów. Podkreślił, że ocena dowodów jest wyłącznym przywilejem organu podatkowego; nie należy ona ani do biegłych, ani też do strony postępowania. Organ podatkowy prowadzący postępowanie podatkowe, dokonuje oceny wiarygodności zgromadzonych dowodów w sposób swobodny, na podstawie własnego przekonania opartego na zebranym materiale dowodowym. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku B. B. zarzuciła decyzji Dyrektora Izby Celnej: 1. złamanie art. 6 i 8 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. – Kodeks postępowania administracyjnego (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 98, poz. 1071 ze zm.) oraz art. 139 Ordynacji podatkowej; 2. wadliwą ocenę dowodów, bez odpowiednich kwalifikacji rzeczoznawcy motoryzacyjnego urzędnika oceniającego opinię rzeczoznawcy PZM; 3. bezprawne działanie polegające na "swobodnej ocenie dowodów", która nie ma podstawy prawnej w polskim prawie i pogwałcenie art. 32 Konstytucji RP. W uzasadnieniu skargi podtrzymano dotychczasową argumentację zaprezentowaną w odwołaniu od decyzji organu pierwszej instancji. Dodatkowo zarzucono, że przez nieudolność i brak kompetencji pracowników urzędu celnego postępowanie nie zostało zakończone w terminie m.in. poprzez wysyłanie korespondencji na nieprawidłowy adres. Zaakcentowano ponownie brak kwalifikacji pracowników urzędu celnego w zakresie techniki samochodowej. Podniesiono, że tzw. "swobodna ocena dowodów", stosowana szeroko i wszechstronnie przez urząd celny, a pozwalająca na absolutnie wszystko urzędnikom, nie ma żadnej podstawy prawnej. Skarżąca podniosła, że wielokrotnie próbowała dowiedzieć się od urzędników celnych o podstawę prawną takiego działania, ale nie potrafiono jej podać lub zbywano ją. Zdaniem B. B. takie "swobodne ocenianie dowodów" jest korupcjogenne, ponieważ to od kaprysu urzędnika zależy, czy dany towar będzie wart 50.000 czy tylko 5.000 zł. Ponadto jest to sprzeczne z art. 32 Konstytucji RP, który stanowi, że wszyscy są równi wobec prawa i mają prawo do równego traktowania przez władze publiczne. W opinii skarżącej złamanie tej zasady polega na tym, że urzędnik bez kwalifikacji może naliczyć za ten sam towar "swobodnie" dla dwóch równych podatników różne opłaty, bo taki ma kaprys. Mając powyższe na uwadze B. B. wniosła o: - powołanie biegłego sądowego celem oceny, czy opinia techniczna PZM nr [...] prawidłowo wyceniła wartość samochodu w stanie uszkodzonym, a także o ustalenie przez biegłego sądowego, czy osoba nie posiadająca uprawnień rzeczoznawcy motoryzacyjnego może wyceniać samochód w stanie uszkodzonym i podejmować wiążące decyzje w tej dziedzinie, - ustalenie przez Sąd, czy "swobodna ocena dowodów" przez urzędnika celnego bez podstawy prawnej w tym zakresie jest zgodna z art. 32 Konstytucji RP i czy działa w oparciu o jakiekolwiek prawo typu ustawa lub inny akt prawny, w którym jest bezpośrednio mowa o ww. sformułowaniu, - powołanie świadka mgr inż. A. W. celem wyjaśnień na temat sporządzonej przez niego opinii technicznej, - zmianę podstawy opodatkowania zgodnie z przedstawioną opinią PZM. Dyrektor Izby Celnej w odpowiedzi na skargę, wnosząc o jej oddalenie, podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku ustalił i zważył, co następuje: Na wstępie rozważań należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) – dalej jako "P.p.s.a", stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), b) i c) P.p.s.a.). Z przepisu art. 134 § 1 P.p.s.a. wynika z kolei, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Wykładnia powołanego wyżej przepisu wskazuje, że Sąd ma prawo ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony. Oceniając zaskarżoną decyzję organu odwoławczego z punktu widzenia wskazanych powyżej kryteriów stwierdzić należy, że narusza ona prawo w stopniu powodującym konieczność wyeliminowania jej z obrotu prawnego. W pierwszej kolejności, odnosząc się do sformułowanych przez stronę skarżącą w petitum skargi wniosków dowodowych, należy wskazać na regulację zawartą w art. 106 § 3 P.p.s.a., zgodnie z którym sąd może z urzędu lub na wniosek stron przeprowadzić dowody uzupełniające z dokumentów, jeżeli jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania w sprawie. Powyższa regulacja stanowi wyjątek od wynikającej z art. 133 § 1 P.p.s.a. zasady, zgodnie z którą sąd kontrolując legalność zaskarżonego aktu opiera się na materiale dowodowym zgromadzonym w postępowaniu przed organem wydającym zaskarżoną decyzję. To organ administracji przed wydaniem rozstrzygnięcia ma obowiązek tak przeprowadzić postępowanie dowodowe, by zostały wyjaśnione wszystkie okoliczności, które umożliwiają odpowiednie załatwienie sprawy. Zastąpić organu w tym zakresie nie może sąd administracyjny, gdyż naruszałoby to konstytucyjną zasadę dwuinstancyjności postępowania administracyjnego. Celem postępowania dowodowego, o którym mowa w art. 106 § 3 P.p.s.a., nie jest ponowne ustalenie stanu faktycznego w sprawie administracyjnej, lecz wyłącznie ocena, czy organy administracji ustaliły ten stan zgodnie z regułami procedury administracyjnej, a następnie czy dokonały prawidłowej subsumcji ustalonego stanu faktycznego do dyspozycji określonych przepisów prawa materialnego. Sąd administracyjny nie jest zatem uprawniony do dokonywania ustaleń, które miałyby służyć merytorycznemu rozstrzyganiu sprawy załatwionej zaskarżoną decyzją. Może on dokonywać jedynie takich ustaleń, które będą stanowiły podstawę oceny zgodności z prawem tejże decyzji. W związku z powyższym, wnioski skarżącej o powołanie biegłego i przesłuchanie w charakterze świadka rzeczoznawcy samochodowego, nie mogły zostać uwzględnione. Nie ma racji strona skarżąca twierdząc, że stosowana przez organy administracji "swobodna ocena dowodów" nie ma żadnej podstawy prawnej, albowiem zasada ta znajduje swoje uregulowanie normatywne w art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), który stanowi, że organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego utrwalił się pogląd, który skład orzekający w niniejszej sprawie w pełni podziela, że z wyrażonej w art. 191 Ordynacji podatkowej zasady swobodnej oceny dowodów wynika, iż organ podatkowy – przy ocenie stanu faktycznego – nie jest skrępowany żadnymi regułami ustalającymi wartość poszczególnych dowodów. Organ ten, według swej wiedzy, doświadczenia oraz wewnętrznego przekonania, ocenia wartość dowodową poszczególnych środków dowodowych i wpływ udowodnienia jednej okoliczności na inne (por. wyroki NSA: z dnia 20 grudnia 2000 r. sygn. akt III SA 2547/99, Przegląd Podatkowy 2001/5/61; z dnia 10 stycznia 2001 r. sygn. akt III SA 2348/99, LEX nr 53993; i z dnia 29 czerwca 2000 r. sygn. akt I SA/Po 1342/99, LEX nr 43051). Swobodna ocena dowodów nie oznacza jednak samowoli organu administracyjnego. Aby bowiem ocenę dowodów można było uznać za prawidłową, musi być przeprowadzona zgodnie z normami prawa procesowego oraz z zachowaniem określonych reguł tej oceny (por. B. Adamiak, J. Borkowski, Kodeks postępowania administracyjnego. Komentarz, C.H.BECK, Warszawa 1996, str. 377–378). W ocenie tutejszego Sądu organy celne naruszyły przepisy postępowania w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy poprzez uchybienie zasadzie prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych (art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej) i zasadzie prawdy obiektywnej, nakazującej organom podejmowanie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego (art. 122 Ordynacji podatkowej). Uchybienie powyższym zasadom wynikało z dowolnego zakwestionowania wyliczenia wartości przedmiotowego samochodu przez rzeczoznawcę samochodowego powołanego przez skarżącą. Organy podatkowe gołosłownie stwierdziły, że korekty wartości pojazdu nieuszkodzonego z tytułu współczynnika uszkodzeń ukrytych i współczynnika zbywalności nie mogą mieć wpływu na ustalenie wysokości podstawy opodatkowania, którą jest wartość rynkowa samochodu wynikająca ze średniej ceny zarejestrowanego na terytorium kraju samochodu osobowego tej samej marki, modelu, rocznika, z tym samym wyposażeniem i stanem technicznym. Oczywiście organy podatkowe są uprawnione do weryfikacji wycen sporządzanych przez rzeczoznawców, jednak weryfikacja taka nie powinna opierać się jedynie na arbitralnym pominięciu określonych elementów wyceny. W sytuacji, gdy organ kwestionuje wyliczenie uprawnionego rzeczoznawcy samochodowego, powinien zasięgnąć opinii biegłego (do czego uprawnia wprost art. 104 ust. 10 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 108, poz. 626)). Przyjmuje się, że określenie przez organ wysokości podstawy opodatkowania może opierać się na opinii biegłego lub notowaniach na rynku krajowym średnich cen samochodów. O ile w przypadku samochodów nieuszkodzonych korzystanie przez organy z zestawień sporządzanych przez prywatne firmy typu "EUROTAX" nie budzi zastrzeżeń, o tyle w przypadku samochodów powypadkowych niezbędna jest wiedza fachowa. Dlatego uzasadnione wątpliwości podatniczki może budzić sytuacja, w której urzędnik arbitralnie kwestionuje wycenę rzeczoznawcy posiadającego certyfikat z listy Ministra Infrastruktury, nie odnosząc się szczegółowo do znajdujących się w aktach wyjaśnień (k. 42–48 akt administracyjnych). W wyroku z dnia 12 stycznia 2011 r. sygn. akt I GSK 700/09 (niepubl.) NSA stwierdził, że powoływanie się przez organy celne na opinię biegłego, przy jednoczesnym wybiórczym jej potraktowaniu, stanowi przykład jaskrawej nierzetelności. W wyjaśnieniach rzeczoznawcy dość przekonująco brzmią stwierdzenia, że w komputerowym systemie "INFO–EXPERT" określenie wartości pojazdów jest wynikiem wielkości poszczególnych korekt i współczynników ustalonych w taki sposób, że stosowane łącznie przybliżają wartość pojazdu uszkodzonego do wartości, za jaką możliwe jest sprzedanie tego pojazdu na rynku. Pominięcie któregokolwiek z tych elementów oznaczałoby zburzenie całego algorytmu wyliczenia wartości. Nie można zatem wykluczyć sytuacji, że pominięcie współczynnika zbywalności powinno skutkować zwiększeniem wartości wyjściowej (wartości bazowej pojazdu). Z informacji rzeczoznawcy wynika, że współczynnik ten zależy od szeregu czynników. Wprawdzie wiele z nich, takich jak upodobania regionalne, popularność rynkowa, dostępność tanich części zamiennych, oddziaływuje na wartość bazową, jednak nie sposób pominąć powszechnie znanej okoliczności, że zbywalność samochodów powypadkowych jest mniejsza niż samochodów w stanie nieuszkodzonym (wyznaczających wartość bazową). Dlatego analiza tej korekty przez organ powinna być pogłębiona. Podobnie rzecz się ma z korektą wartości bazowej o współczynnik uszkodzeń ukrytych. Współczynnik ten określa udział uszkodzeń ukrytych trudnych do ujawnienia podczas weryfikacji uszkodzeń po kolizji drogowej w wartości tego pojazdu bezpośrednio przed kolizją. Organ odwoławczy w zaskarżonej decyzji uznał, że korekta ta jest równie abstrakcyjna jak hipotetyczne obniżenie wartości pojazdu z tytułu mającej się wydarzyć kolizji bądź awarii. Porównanie takie nie jest uprawnione, bowiem wady ukryte nie mają charakteru zdarzeń przyszłych. Wydaje się racjonalne, że drobne wady mogą nie być wykryte podczas weryfikacji uszkodzeń po kolizji drogowej, a ujawnią się w toku wykonanej naprawy pojazdu. W wyroku z dnia 8 grudnia 2010 r. sygn. akt I SA/Sz 673/10 (LEX nr 750452) Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie zaakceptował wycenę, w której biegły uwzględnił uszkodzenia ukryte. Podobnie Naczelny Sąd Administracyjny w cytowanym już wyroku z dnia 12 stycznia 2011 r. nie zaaprobował stanowiska Sądu pierwszej instancji i organów, które pominęły korektę wartości o współczynnik uszkodzeń ukrytych oraz współczynnik zbywalności. Należy jednak odnotować, że w orzecznictwie często akceptuje się decyzję, w których organ podatkowy nie uwzględnia korekty wartości pojazdu o ww. współczynniki (zob. wyrok WSA w Gdańsku z dnia 15 marca 2011 r. sygn. akt I SA/Gd 1329/10 i wyrok WSA w Rzeszowie z dnia 27 września 2011 r. sygn. akt I SA/Rz 509/11 – niepubl.). Przy ponownym rozpoznaniu sprawy rzeczą organu odwoławczego będzie wyjaśnienie podniesionych w uzasadnieniu wątpliwości co do zasadności pominięcia wszystkich elementów składających się na współczynnik zbywalności i współczynnik uszkodzeń ukrytych w oparciu o fachowe publikacje, wyjaśnienia rzeczoznawców lub opinię biegłego. Mając na względzie wszystkie przedstawione powyżej okoliczności Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a., uchylił zaskarżoną decyzję. Zgodnie z art. 152 P.p.s.a. Sąd orzekł, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana. Ponadto wyrok zawiera rozstrzygnięcie o kosztach postępowania, które Sąd, na podstawie art. 200, art. 205 § 1 i art. 209 P.p.s.a., zasądził na rzecz strony skarżącej od organu administracji.[pic]