I SA/Gd 251/25

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marek Kraus (spr.), Sędziowie Sędzia NSA Sławomir Kozik, Sędzia NSA Alicja Stępień, Protokolant Specjalista Agnieszka Rupińska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 19 sierpnia 2025 r. sprawy ze skargi D.J. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Gdańsku z dnia 5 marca 2025 r., sygn. akt SKO Gd/1887/24 w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2024 r. oddala skargę. 1. Zaskarżoną decyzją z 5 marca 2025 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Gdańsku (dalej jako "Dyrektor IAS" lub "organ drugiej instancji"), działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.) dalej jako "O.p.", po rozpatrzeniu odwołania D.J. (dalej jako "Skarżący") od decyzji Wójt Gminy [...] z 22 stycznia 2024 r. w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2024 r., utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji. 2. Rozstrzygnięcie zapadło na tle następującego stanu faktycznego i prawnego sprawy: 2.1. Decyzją z 22 stycznia 2024 r. nr RF.3120.146.2024, Wójt Gminy [...] ustalił M. i D. J. wysokość podatku od nieruchomości za 2024 r. 2.2. Pismem z 26 lutego 2024 r. D.J., wniósł odwołanie od decyzji organu pierwszej instancji, zarzucając naruszenie przepisów prawa podatkowego poprzez opodatkowanie budynków mieszkalnych stawką odpowiednią dla budynków pozostałych, co doprowadziło do ustalenia podatku od nieruchomości w nieprawidłowej wysokości, oraz poprzez pominięcie okoliczności, że opodatkowane budynki w części przeznaczone są na cele mieszkalne, co wprost wynika z dokumentacji technicznej budynków. Strona wskazała, że zgodnie z projektem budynku położonego przy ul. [...] powierzchnia hotelowa wynosi 132,20 m2, zaś przeważającą część - o powierzchni 270,20 m2, stanowi część mieszkalną. Wedle oświadczenia Strony w budynku przy ul. [...] w [...] zamieszkuje Podatnik – D.J., wnuk D.J., jego małżonka – M.J. oraz pracownik – D.A. Podatnicy, pomimo zameldowania przy ul. [...], zamieszkują w budynku przy ul. [...], by doglądać działalności gospodarczej prowadzonej w tym budynku. Dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków są sprzeczne z faktycznym wykorzystaniem budynku. Podatnik wszczął procedurę zmiany tych danych, lecz ostateczna decyzja jeszcze nie została wydana. Strona wniosła o przeprowadzenie dowodu z dokumentu - fotokopii projektu technicznego budynku. 2.3. Zaskarżoną decyzją z 5 marca 2025 r. Kolegium utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Organ odwoławczy podał, że Wójt Gminy [...] ustalił, że M i D. J są współwłaścicielami, na zasadach wspólności małżeńskiej, gruntu położonego w [...], stanowiącego działkę nr [...], o powierzchni 1300 m2, a także działki nr [...] o powierzchni 500 m2. Działki te są zabudowane. Z ewidencji gruntów i budynków według stanu na dzień 4 marca 2022 r. wynika, że na działce nr [...] znajduje się budynek sklasyfikowany jako "pozostały budynek niemieszkalny". Z kolei na działce nr [...] znajduje się budynek sklasyfikowany jako "budynek transportu i łączności". W dniu 31 lipca 2019 r. M i D. J podali, że grunt o powierzchni 500 m2 jest związany z prowadzeniem działalności gospodarczej, zaś grunt o powierzchni 1300 m2 to grunt pozostały. Co do budynków, to zadeklarowali, że budynki o wysokości kondygnacji od 1,40 do 2,20 m i powierzchni 17,55 m2 są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Budynki o wysokości kondygnacji powyżej 2,20 m i powierzchni 741,36 m2 są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Budynki o wysokości kondygnacji od 1,40 do 2,20 m i powierzchni 3,17 m2 są związane z udzielaniem świadczeń zdrowotnych. Budynki o wysokości kondygnacji powyżej 2,20 m i powierzchni 74,48 m2 są związane z udzielaniem świadczeń zdrowotnych. Budynki o wysokości kondygnacji od 1,40 do 2,20 m i powierzchni 90,59 m2 są budynkami mieszkalnymi. Budynki o wysokości kondygnacji powyżej 2,20 m i powierzchni 550,20 są budynkami mieszkalnymi. W dniu 6 grudnia 2021 r. Podatnicy złożyli w organie podatkowym informację, zgodnie z którą powierzchnię budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej należy pomniejszyć o 390 m2 jak również zaprzestano udzielania świadczeń zdrowotnych. W dniu 4 stycznia 2022 r. Podatnicy poinformowali organ podatkowy, że powierzchnia budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej wynosi 245 m2. W dniu 10 stycznia 2023 r. Podatnicy poinformowali organ podatkowy, że powierzchnia budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej została zmniejszona do 120 m2. Część mieszkalna ma powierzchnię 77 m2. Powierzchnia gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej została zmniejszona do 120 m2. Organ odwoławczy podkreślił, że w dniu 22 stycznia 2024 r. organ pierwszej instancji wydał zaskarżoną decyzję, w której ustalił Podatnikom wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2024 r. W decyzji tej organ pierwszej instancji przyjął, że: - budynki związane z działalnością gospodarczą mają powierzchnię 120 m2, - budynki pozostałe o wysokości kondygnacji powyżej 2,20 m mają powierzchnię 1246,04 m2, - budynki pozostałe o wysokości kondygnacji od 1,40 do 2,20 m mają powierzchnię 111,31 m2, - grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej mają powierzchnię 120 m2, - grunty pozostałe mają powierzchnię 1560 m2. Kolegium uznało, że wydana w sprawie decyzja organu pierwszej instancji jest zgodna z prawem, ponieważ organ podatkowy przyjął prawidłową podstawę opodatkowania, tzn. zgodną z deklaracją Podatników złożoną w dniu 31 lipca 2019 r., a także z informacjami złożonymi w grudniu 2021 r., styczniu 2022 r. i styczniu 2023 r. Ponadto organ podatkowy zastosował do przyjętej podstawy opodatkowania właściwe stawki, wynikające z uchwały Rady Gminy [...] z dnia 26 października 2023 r., nr LXIII/324/23 w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości (Dz. Urz. Woj. Pomorskiego z [...] r. poz. [...]) Kolegium uznało też, że organ podatkowy prawidłowo zastosował stawkę w wysokości 7,58 zł w stosunku do budynków "pozostałych", bowiem z ewidencji gruntów i budynków wynika, że budynki będące własnością Podatników to "pozostałe budynki niemieszkalne" oraz "budynki transportu i łączności". W rezultacie organ podatkowy nie mógł uznać, że budynki te albo ich części są budynkami mieszkalnymi. W przypadku ustalania wysokości zobowiązania podatkowego w zakresie podatku od nieruchomości ewidencja gruntów i budynków jest podstawą do wymiaru tych podatków, a na konieczność ustalania charakteru gruntu i budynku na potrzeby opodatkowania w oparciu o dane z ewidencji gruntów wskazują bezpośrednio przepisy ustaw podatkowych: art. 1a ust. 3 i art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2023 r. poz. 70 ze zm.) dalej jako "u.p.o.l.", art. 1 ust. 2 ustawy z dnia 30 października 2002 o podatku leśnym (Dz. U. z 2019 r. poz. 888 ze zm.). Ponadto, art. 21 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. - Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. z 2021 poz. 1990 ze zm.) dalej jako "u.p.g.k." przewiduje, iż podstawę wymiaru podatków stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Podatek rolny, leśny oraz podatek od nieruchomości ustalany jest zatem w oparciu o dane wynikające z ewidencji gruntów i budynków, które to dane są wiążące dla organu podatkowego. Zdaniem Kolegium w każdym przypadku, gdy dane zawarte w deklaracji, czy informacji złożonej przez Podatnika są niezgodne z danymi wynikającymi z ewidencji, rozstrzygające znaczenie dla opodatkowania gruntów mają zapisy wynikające z ewidencji. Organy podatkowe nie mogą dokonywać samodzielnych ustaleń, co do przeznaczenia gruntu i klasyfikacji budynku. Nie jest istotne jego rzeczywiste lub planowane przeznaczenie, lecz sklasyfikowanie i stosowne oznaczenie danego gruntu i budynku w ewidencji gruntów i budynków. Dane zawarte w ewidencji mają walor dokumentu urzędowego, o którym mowa w art. 194 O.p. i stanowią dowód tego, co zostało w nich stwierdzone. Zatem nawet jeśli Podatnicy wykorzystują budynki lub ich części w celach mieszkaniowych, to dopóki budynki te będą sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako niemieszkalne, organ podatkowy nie będzie mógł ich opodatkować według stawki przewidzianej dla budynków mieszkalnych. Z powyższych względów Kolegium postanowiło odmówić uwzględnienia wniosku o przeprowadzenie dowodu z przesłuchania świadków i z dokumentu w postaci kopii projektu budynku, bowiem zarówno ewentualne zeznania świadków na temat zamieszkiwania w budynku, jak i zapisy projektu o wydzielonych częściach mieszkalnych nie mają żadnego znaczenia wobec zapisów zawartych w ewidencji gruntów. Skoro w ewidencji budynek lub jego część jest sklasyfikowana jako niemieszkalna, organ podatkowy nie może opodatkować budynku lub jego części jako mieszkalnej. Dopiero zmiana zapisów w ewidencji gruntów może skutkować zmianą sposobu opodatkowania. W konsekwencji podniesione w odwołaniu argumenty nie mogły zostać uwzględnione i nie mogły w jakikolwiek sposób wpłynąć na rozstrzygnięcie sprawy. 3. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku Skarżący, reprezentowany przez pełnomocnika – adwokata, zaskarżył decyzję Kolegium w całości, zarzucając jej: 1) rażące naruszenie przepisów prawa, w tym w szczególności art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. a i e u.p.o.l., poprzez zignorowanie przez organ drugiej instancji ich niewłaściwego zastosowania i nieprawidłowego zakwalifikowania budynków mieszkalnych jako "pozostałych", w związku z czym podatek od nieruchomości został obliczony przy użyciu niewłaściwej stawki, a jego wysokość ustalona na nieprawidłowym poziomie, które to naruszenie stanowi przyczynę nieważności, o której mowa w art. 247 § 1 pkt 3 O.p., 2) naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy w postaci art. 194 § 3 O.p. poprzez brak podjęcia przez organ drugiej instancji wszelkich czynności zmierzających do ustalenia stanu faktycznego, tj. nieprzeprowadzenie wnioskowanego przez Skarżącego dowodu w postaci dokumentu przedstawiającego zestawienie powierzchni budynku położonego przy ul. [...] w [...], skutkujące błędem w ustaleniach faktycznych polegającym na przyjęciu, że na nieruchomości Skarżącego i jego żony, nie znajdują się pomieszczenia mieszkalne, podczas gdy część powierzchni użytkowej przeznaczona jest na cele mieszkalne, w związku z czym ustalony przez organ podatkowy wymiar podatku od nieruchomości jest nieprawidłowy, 3) naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy w postaci art. 123 § 1 O.p. w zw. z art. 192 O.p., poprzez uznanie przez organ drugiej instancji okoliczności rodzajów nieruchomości i budynków położonych na nieruchomości przy ul. [...] w [...] za udowodnione, podczas gdy Skarżący nie miał możności wypowiedzenia się co do tych kwestii, w szczególności rzeczywistego przeznaczenia poszczególnych części należącego do niego budynku. Mając powyższe zarzuty na uwadze, wniesiono: 1) na podstawie art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a., o stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji oraz na mocy art. 155 § 1-3 p.p.s.a., stwierdzenie nieważności decyzji ją poprzedzającej, tj. decyzji Wójta Gminy [...] z 22 stycznia 2024 r., nr RF.3120.146.2024, ewentualnie na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a., uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz na mocy art. 135 p.p.s.a., rozważenie przez Sąd uchylenia decyzji jej poprzedzającej, tj. decyzji Wójta Gminy [...] z 22 stycznia 2024 r., nr RF.3120.146.2024; 2) o zwrot na rzecz Skarżącego od organu drugiej instancji kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych, wraz z ustawowymi odsetkami za opóźnienie liczonymi od dnia uprawomocnienia się orzeczenia do dnia zapłaty. Na podstawie art. 106 § 3 p.p.s.a. w zw. z art. 106 § 5 p.p.s.a. w zw. z art. 2351 k.p.c., Strona wniosła o dopuszczenie i przeprowadzenie dowodu z dokumentów w postaci: a) fotokopii projektu technicznego budynku położonego przy ul. [...] w [...], celem wykazania faktów: proporcji, jaką stanowią pomieszczenia mieszkalne i hotelowe w porównaniu do całkowitej powierzchni użytkowej budynku, zignorowania błędnego ustalenia stanu faktycznego na potrzeby wydania decyzji wymiarowej podatku od nieruchomości przez organ drugiej instancji, błędnego obliczenia należnego podatku od nieruchomości, b) decyzji nr [...] o zmianie sposobu użytkowania z 19 kwietnia 2001 r., celem wykazania faktów: użytkowania części budynku położonego przy ul. [...] w [...] dla celów mieszkalnych. 3.1. W uzasadnieniu skargi Skarżący podał, że część powierzchni użytkowej o przeznaczeniu mieszkalnym została bezpodstawnie przyłączona do innych kategorii nieruchomości. Skarżący stanowczo wskazał, że zgodnie z projektem technicznym budynku zlokalizowanego przy ul. [...], łączna powierzchnia hotelowa stanowi 132,20 m2, z kolei przeważającą część stanowi część mieszkalna - 270,20 m2. Stan ten nie uległ zmianie od momentu oddania budynku do użytku. Zdaniem Strony organ drugiej instancji nie jest w stanie jednoznacznie określić, jakie źródło danych stanowi podstawę ustalania należnego podatku od nieruchomości. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji wskazuje bowiem, że podatek został obliczony na podstawie deklaracji przedstawionych przez Skarżących, jednak rozstrzygające znaczenie mają informacje zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Prowadzi to do sytuacji, w której część podatku wyliczona jest na podstawie deklaracji Podatników, a część - danych wynikających z ewidencji gruntów i budynków. Takie podejście rodzi poważne wątpliwości w zakresie rzetelności i prawidłowości działania organu podatkowego. Ponadto, Ordynacja podatkowa nie wiąże z danymi ewidencyjnymi jakichkolwiek elementów konstrukcyjnych podatku od nieruchomości w zakresie budynków i ich części (lokali) w przeciwieństwie do opodatkowania gruntów. Sam art. 21 ust. 1 u.p.g.k. nie stanowi zaś wystarczającej podstawy do podatkowego definiowania tych obiektów za pomocą klasyfikacji w ewidencji. Klasyfikacja budynku (lokalu) jako mieszkalnego w ewidencji gruntów i budynków nie jest więc warunkiem koniecznym, a tym bardziej wystarczającym, do objęcia go określoną stawką podatku na podstawie art. 5 u.p.o.l. W braku materialnoprawnego związania ewidencją przedmiotem opodatkowania jest budynek (lokal) o określonych przez ustawę podatkową cechach rzeczywistych, natomiast ewidencja staje się środkiem dowodowym służącym ustaleniu tych cech (nie zaś ustaleniu jedynie dokonania i obowiązywania konkretnego wpisu). W związku z powyższym Skarżący wniósł o przeprowadzenie wskazanych w skardze dowodów, ponieważ organ odwoławczy zaniechał podjęcia jakichkolwiek czynności dowodowych. W związku z tym, jak wynika z całego przeprowadzonego powyżej wywodu, Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Gdańsku zignorowało znaczną część przedstawionych przez Skarżącego faktów, co doprowadziło do wydania błędnego rozstrzygnięcia o utrzymaniu zaskarżonej decyzji w mocy. 4. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: 5.1. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. 5.2. Na wstępie rozważań należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2024 r. poz. 1267) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.) dalej jako "p.p.s.a." stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. W wyniku takiej kontroli decyzja podlega uchyleniu w razie stwierdzenia przez Sąd: naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę wznowienia postępowania administracyjnego, lub innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a, b i c p.p.s.a.). Z przepisu art. 134 § 1 p.p.s.a. wynika z kolei, że sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Tym samym, sąd ma prawo i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony. Badając rozpoznawaną sprawę w tak zakreślonej kognicji, Sąd nie stwierdził naruszenia przepisów, które skutkowałyby koniecznością wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonej decyzji. 5.3. Na wstępie należy wskazać, że na tle analogicznego stanu faktycznego Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku wyrokiem z dnia 6 sierpnia 2024 r., sygn. akt I SA/Gd 343/24 oddalił skargę Skarżącego w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2022 r., w której Strona podniosła tożsame zarzuty naruszenia przepisów prawa materialnego i procesowego. Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 15 kwietnia 2025 r., sygn. akt III FSK 1378/24 oddalił skargę kasacyjną Skarżącego. Sąd orzekający w niniejszej sprawie podziela stanowisko prezentowane w powołanych wyrokach uwzględniając argumentację w nich zawartą w uzasadnieniu niniejszego wyroku. Materialnoprawną podstawą rozstrzygnięcia organu drugiej instancji stanowił art. 2 ust. 1 pkt 1 i 2 u.p.o.l., zgodnie z którym opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają grunty oraz budynki lub ich części. Stosownie do art. 3 ust. 1 pkt 1 i 3 u.p.o.l., podatnikami podatku od nieruchomości są m.in. osoby fizyczne będące właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych oraz użytkownikami wieczystymi gruntów. Według natomiast art. 4 ust. 1 u.p.o.l., podstawę opodatkowania stanowi dla gruntów - powierzchnia, a dla budynków lub ich części - powierzchnia użytkowa. Z kolei przepisy art. 6 ust. 1 i 4 u.p.o.l., stanowią, że obowiązek podatkowy powstaje od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstały okoliczności uzasadniające powstanie tego obowiązku, zaś wygasa z upływem miesiąca, w którym ustały okoliczności uzasadniające ten obowiązek. Ponadto w myśl art. 21 ust. 1 u.p.g.k., podstawę planowania gospodarczego, planowania przestrzennego, wymiaru podatków i świadczeń, oznaczenia nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki publicznej, gospodarki nieruchomościami oraz ewidencji gospodarstw rolnych stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Odnośnie wskazywanej regulacji w orzecznictwie sądów administracyjnych dominuje pogląd, który Sąd w składzie orzekającym w sprawie w pełni podziela, że dane wynikające z ewidencji mają dla organu podatkowego charakter wiążący i nie mogą być przezeń samodzielnie korygowane w ramach postępowania podatkowego, bez zmiany tych wpisów w ewidencji gruntów (por. uchwała 7 sędziów NSA z 27 kwietnia 2009 r., sygn. akt II FPS 1/09, wyroki NSA z 1 marca 2018 r., sygn. akt II FSK 458/16, z 16 lutego 2018 r., sygn. akt II FSK 1711/17, z 4 czerwca 2020 r., sygn. akt II FSK 2706/19, z 29 maja 2020 r., sygn. akt II FSK 2876/19, wszystkie powoływane orzeczenia dostępne są w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, http://orzeczenia.nsa.gov.pl dalej jako ,,CBOSA"). Dopiero zmiana w ewidencji gruntów i budynków dokonana przez powołany do tego inny organ, skutkować może odmienną kwalifikacją gruntu lub budynku. Przyjęcie odmiennego stanowiska prowadziłoby nie tylko do podważenia szczególnej mocy dowodowej zapisów w ewidencji gruntów i budynków, co wyraźnie wynika z art. 21 ust. 1 u.p.g.k., lecz również do sytuacji, w której podatnik dowolnie mógłby zmienić charakter przedmiotu opodatkowania (poprzez zmianę przeznaczenia budynku czy gruntu). Konsekwencją takiego stanu rzeczy jest to, że w zakresie ustalenia okoliczności niezbędnych do dokonania wymiaru podatku od nieruchomości, podatku rolnego, organy zobligowane były oprzeć się na informacjach i danych wynikających z ewidencji gruntów i budynków. 5.4. Wbrew oczekiwaniom Strony Skarżącej, organy nie były przy tym uprawnione do tego, aby dokonać odmiennej klasyfikacji wbrew zapisom ewidencji, przyjmując, że budynki posadowione na przedmiotowej nieruchomości mają inne przeznaczenie. Danymi bezwzględnie wiążącymi organ podatkowy (dopóki ewidencja w tym zakresie nie zostanie zmieniona w przewidzianym prawem trybie administracyjnym) są: położenie, granice i powierzchnia gruntów oraz rodzaj użytków gruntowych i klasy gleboznawcze, a w odniesieniu do budynków i lokali stanowiących odrębny przedmiot własności - także informacje dotyczące ich położenia, przeznaczenia, funkcji użytkowych i powierzchni użytkowej lokali (por. wyrok WSA w Łodzi z 26 lipca 2023 r., sygn. akt I SA/Łd 390/23, CBOSA). Powyższe oznacza, że informacje ujęte w operacie ewidencyjnym nieruchomości, dotyczące, np. powierzchni, czy też przeznaczenia gruntu i budynku, wprowadzone do tego rejestru przez właściwego starostę w ramach postępowania prowadzonego na podstawie przepisów u.p.g.k., wywierają skutki materialnoprawne. Stąd, dopiero zmiana zapisów w ewidencji gruntów i budynków (dokonana przez uprawnione do tego organy geodezyjne) będzie mogła stanowić inną podstawę wymiaru podatku. Podobny pogląd wyrażono w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 7 lutego 2012 r., sygn. akt II FSK 1471/10, w którym Sąd stwierdził, że jakkolwiek w myśl art. 194 § 3 O.p., można przeprowadzić przeciwdowód przeciwko dokumentom wymienionym art. 194 § 1 i 2, to jednak "skorzystanie z tej możliwości wymagałoby (...) zaktualizowania albo sprostowania odpowiedniego wpisu, tak aby zachować niezbędne dla celów operatywnego stosowania prawa minimum ładu w dokumentacji urzędowej". Należy w tym miejscu też wskazać, że podstawową zasadą dotyczącą prowadzenia ewidencji jest utrzymywanie operatu ewidencyjnego w stanie aktualności, tj. zgodności z dostępnymi dla organu dokumentami i materiałami. Jak stanowi art. 24 ust. 2a u.p.g.k., informacje zawarte w ewidencji gruntów i budynków podlegają aktualizacji z urzędu lub na wniosek, w drodze czynności materialno-technicznej lub w drodze decyzji administracyjnej. Wszelkie zmiany danych objętych ewidencją gruntów i budynków, właściciele i osoby władające obowiązane są zgłaszać właściwemu staroście, w terminie 30 dni licząc od dnia powstania tych zmian (art. 22 ust. 2 u.p.g.k.). Zgodnie natomiast z § 35 ust. 1 pkt 1 Rozporządzenia Ministra Rozwoju, Pracy i Technologii z dnia 27 lipca 2021 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. z 2024 r. poz. 219 ze zm.)o dokonanych zmianach w danych ewidencyjnych starosta, w terminie 14 dni od dokonania zmiany w ewidencji, zawiadamia organy podatkowe - w przypadku zmian danych mających znaczenie dla wymiaru podatków: od nieruchomości, rolnego i leśnego. Zawiadomienie to zawiera w szczególności oznaczenie dokumentu, który stanowił podstawę do zmiany, oraz datę jej wprowadzenia (§ 35 ust. 2 pkt 1 wskazanego rozporządzenia). Tożsame uregulowanie znajdowało się w § 49 ust. 1 pkt 1 oraz ust. 2 pkt 1 uprzednio obowiązującego Rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz.U. z 2019 r. poz. 393), z tą różnicą, że w regulacji - § 49 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia z 2001 r. brak terminu, w którym starosta ma obowiązek powiadomić organy podatkowe o dokonanych zmianach. Podkreślić również należy prezentowany w orzecznictwie pogląd, że z regulacji art. 21 ust. 1 u.p.g.k. oraz przepisów wymienionego rozporządzenia wynika, że datą zmiany treści ewidencji jest, co do zasady, data określona w skierowanym do organu podatkowego zawiadomieniu starosty (por.: wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z 28 marca 2014 r., sygn. akt II FSK 950/12; z 16 czerwca 2020 r., sygn. akt. II FSK 645/20; z 21 grudnia 2012 r., sygn. akt II FSK 986/11). Z przepisu § 35 ust. 2 pkt 1 rozporządzenia z 2021 r. wynika wprost, że zawiadomienie starosty zawiera w szczególności datę wprowadzenia zmiany do ewidencji. Dopiero z tą datą - dokonania zmiany w ewidencji – określone grunty zmieniają swój charakter dla celów podatkowych. Na tle trybów dokonywania zmian w ewidencji zauważyć trzeba, że czym innym są dokumenty stanowiące podstawę do zmian ewidencyjnych, a czym innym sama zmiana. To właśnie zawiadomienie jest podstawowym dokumentem, na podstawie którego organ podatkowy powinien ustalać moment, z którym łączyć należy zaistnienie skutków prawnopodatkowych. Wyłącznie starostowie upoważnieni są zatem do dokonywania zmian w ewidencji gruntów i budynków. Akceptacja przeciwnego poglądu oznaczałaby w praktyce rozszerzenie tego uprawnienia na organ podatkowy (por.: S. Bogucki, K. Winiarski, - "Zakres związania danymi z ewidencji gruntów i budynków w sprawach wymiaru podatków lokalnych", [w:] "Przegląd Podatków Lokalnych i Finansów Samorządowych" 2015 r., nr 2, s.11-19). Do czasu zmiany ewidencji gruntów i budynków obowiązujące w niej zapisy wiążą w tym przedmiocie wszystkie organy i sądy. Innymi słowy, jak długo zawarte w ewidencji zapisy nie ulegną zmianie, organ podatkowy nie jest władny do przyjęcia innego przeznaczenia nieruchomości na potrzeby wymiaru podatku od nieruchomości (por. wyrok NSA z 4 czerwca 2019 r., sygn. akt II FSK 2018/17; wyrok WSA we Wrocławiu z 27 sierpnia 2020 r., sygn. akt I SA/Wr 1023/19, CBOSA). 5.5. Z akt niniejszej sprawy wynika, że na podstawie danych zawartych w ewidencji gruntów i budynków ustalono jakie jest przeznaczenie spornych budynków, a zakres ich wykorzystania do działalności gospodarczej czy powierzchnia wynika z informacji podanej przez Stronę. Oznacza to że zaskarżona decyzja nie narusza przepisów prawa. Odnosząc się do zarzutów skargi należy w pierwszej kolejności wskazać, że w przepisach u.p.o.l. nie ma legalnej definicji pojęcia "budynek mieszkalny". Wykładnia językowa tego pojęcia może prowadzić do wniosku, że chodzi o budynek służący, przeznaczony, nadający się do mieszkania, zamieszkiwania. W piśmiennictwie wskazuje się jednak, że kwalifikacja obiektu budowlanego jako budynku mieszkalnego nie może opierać się wyłącznie na kryterium funkcjonalnym (zob. np. G. Dudar, Glosa do wyroku WSA w Warszawie z 16 stycznia 2004 r., III SA 1117/03, Finanse Komunalne 2006, nr 7-8, s. 114; A. Gorgol, Glosa do wyroku NSA w Poznaniu z 20 stycznia 1998 r. [I SA/Po 1064/97]. Areszt jako budynek mieszkalny - w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, Glosa 2000, nr 3, s. 21 i n.; P. Borszowski, K. Stelmaszczyk, Komentarz do ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, [w:] Podatki i opłaty lokalne. Podatek rolny. Podatek leśny. Komentarz WK 2016). Przykładowo budynku socjalno-biurowego nie można uznać za budynek mieszkalny z uwagi na zajęcie tego budynku przez jego właściciela na cele mieszkalne (R. Dowgier, Glosa do wyroku NSA Ośrodek Zamiejscowy w Łodzi z 13 czerwca 2002 r., sygn. akt I SA/Łd 2272/00, Finanse Komunalne 2003, nr 6, s. 76). W poszukiwaniu odpowiedzi na pytanie, czy określony budynek może być uznany za mieszkalny, doktryna wskazuje na art. 21 ust. 1 u.p.g.k., który stanowi, że podstawą wymiaru podatków powinny być dane wynikające z ewidencji gruntów i budynków. W związku z tym, jeżeli dany budynek figuruje w ewidencji budynków, to ona powinna wskazywać na jego rodzaj. Organ podatkowy nie może w takim przypadku klasyfikować samodzielnie budynku. Tylko w sytuacji, gdy w ewidencji gruntów i budynków nie ma informacji dotyczących danego budynku, organ podatkowy powinien ustalić charakter tego budynku na podstawie innych dowodów (np. dokumentacji budowlanej danego budynku, decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, projektu budowlanego, pozwolenia na budowę, decyzji o dopuszczeniu budynku do użytkowania itp.). Jeżeli w trakcie wszczętego postępowania podatkowego okaże się, że takiej dokumentacji budowlanej nie ma, organ podatkowy powinien wystąpić do rzeczoznawcy budowlanego o opinię, czy dany obiekt budowlany jest budynkiem mieszkalnym (zob. szerzej: R. Dowgier, L. Etel, G. Liszewski, B. Phal, Podatki i opłaty lokalne. Komentarz, LEX/el. 2021). Oznacza to, że co do zasady o sposobie kwalifikacji gruntu lub budynku dla celów podatkowych w podatku od nieruchomości nie tyle decyduje sposób rzeczywistego wykorzystania nieruchomości, ile jej funkcje (przeznaczenie) wskazane w ewidencji gruntów i budynków. Wskazana reguła związania danymi ewidencyjnymi w pewnych przypadkach może zostać w ramach postępowania podatkowego podważona, nawet bez potrzeby uprzedniej zmiany samej ewidencji. Może to mieć miejsce, w sytuacji gdy oparcie się na danych ewidencyjnych pozostawałoby w sprzeczności z innymi bezwzględnie obowiązującymi regulacjami prawnymi lub też musiałoby się wiązać z pominięciem przepisów zawartych w ustawie podatkowej, mających wpływ na wymiar podatku. Uwzględniając kryterium mocy wiążącej ewidencji gruntów i budynków dla wymiaru podatku od nieruchomości, tj. ustalenia elementów przedmiotowych i podmiotowych zobowiązania podatkowego, zawarte w niej informacje można podzielić na dwie kategorie. Pierwszą z nich tworzą dane bezwzględnie wiążące organ podatkowy (dopóki ewidencja nie zostanie zmieniona w przewidzianym prawem trybie administracyjnym, dane te nie mogą być przez organ w toku postępowania podatkowego samodzielnie korygowane). Drugą kategorię stanowią natomiast informacje o względnej mocy wiążącej, tj. takie, których zgodność z rzeczywistym stanem prawnym lub faktycznym może być przy wymiarze podatku weryfikowana przy zastosowaniu dopuszczalnych instrumentów procesowych (art. 180 § 1 w zw. z art. 194 § 3 O.p.). Do pierwszej grupy zaliczyć można dane ewidencyjne wskazujące położenie, granice i powierzchnię gruntów oraz rodzaj użytków gruntowych i klasy gleboznawcze, a w odniesieniu do budynków i lokali stanowiących odrębny przedmiot własności – także informacje dotyczące ich położenia, przeznaczenia oraz funkcji użytkowych. W drugiej grupie znajdą się z kolei: po pierwsze, dane dotyczące tych elementów przedmiotowych, które zostały wskazane w ustawie podatkowej (jako podlegające opodatkowaniu bądź nie), a jednocześnie w odniesieniu do których przepisy dotyczące prowadzenia ewidencji gruntów i budynków nie przewidują oznaczenia stosownym, skonkretyzowanym symbolem, po drugie zaś - dane dotyczące zlokalizowanych na działce gruntu budynków, które w rzeczywistości nie istnieją lub których faktyczna powierzchnia podlegająca opodatkowaniu różni się od wskazanej w ewidencji. Ewidencja gruntów nie może również przesądzać o własności nieruchomości (prawie użytkowania wieczystego), co przekłada się na ustalenie podmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości (zob. np. wyroki NSA: z 18 stycznia 2023 r., sygn. akt III FSK 2008/21; z 6 listopada 2024 r., sygn. akt III FSK 1079/24, CBOSA).Przywołane poglądy podziela również skład orzekający w niniejszej sprawie. 5.6. Odnosząc je do realiów tej sprawy należy wskazać, że nie budzą wątpliwości ustalenia organów podatkowych, że zgodnie z zapisami ewidencji gruntów i budynków, budynek znajdujący się na działce nr [...] sklasyfikowany jest jako "pozostały budynek niemieszkalny", natomiast budynek znajdujący się na działce nr [...] sklasyfikowany jest jako "budynek transportu i łączności". Organ podatkowy nie mógł pominąć tych danych i przyjąć – jak chce tego Skarżący - że część tych budynków ma charakter mieszkalny. Kwalifikacji podatkowo-prawnej tych budynków nie zmienia bowiem fakt, że w jednym z nich zamieszkują osoby fizyczne "by doglądać działalności gospodarczej prowadzonej w tym budynku". Za odmiennym traktowaniem tych budynków nie przemawia również fakt, że Skarżący zapoczątkował już proces zmian danych ujawnionych w ewidencji gruntów i budynków i aktualnie oczekuje na wydanie decyzji o warunkach zabudowy, która jest niezbędna do złożenia wniosku o zmianę sposobu użytkowania budynku. Dopiero zakończenie tego procesu w zależności od rezultatu może mieć wpływ na zmianę podatkowej kwalifikacji spornego budynku. W związku z powyższym bezzasadny jest zarzut naruszenia art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. a) i e) u.p.o.l. poprzez niewłaściwe zastosowanie i nieprawidłowe zakwalifikowanie budynków oraz zastosowanie niewłaściwej stawki podatkowej. 5.7. W nawiązaniu do zarzutów naruszenia przepisów postepowania wskazać należy, że stosownie do art. 192 O.p. okoliczność faktyczna może być uznana za udowodnioną, jeżeli strona miała możliwość wypowiedzenia się co do przeprowadzonych dowodów. Przepis ten określa skutki wynikające z faktu, że strona nie miała możliwości wypowiedzenia się co do określonego dowodu. Nie normuje natomiast samych zasad zapoznawania strony z materiałem dowodowym. Zarzut naruszenia art. 192 O.p. będzie więc zasadny, jeżeli strona wykaże, że nie zapewniono jej możliwości wypowiedzenia się co do danego dowodu, wynikającej z innych przepisów. W rozpoznawanej sprawie powyższe nie miało miejsca, o czym świadczy zawartość akt sprawy, wskazująca, że organy podatkowe umożliwiły Skarżącemu zapoznanie się z dowodami i wypowiedzenie się co do nich. Trudno też znaleźć podstawę do uwzględnienia zarzutu odnoszącego się do art. 123 § 1 O.p. czy art. 194 § 3 O.p., jako że wobec niewątpliwego ustalenia faktów niezbędnych do podjęcia rozstrzygnięcia - na podstawie ewidencji gruntów i budynków oraz deklaracji złożonej przez Podatników- prowadzenie dalszego postępowania dowodowego (w tym m. in. przesłuchanie świadków) w kierunku żądanym przez Skarżącego byłoby wątpliwe ze względu na wyrażoną w art. 188 O.p. regułę przeprowadzania dowodów tylko na okoliczności mające znaczenie dla sprawy. 5.8. Kwalifikacji prawnej spornych budynków nie mogły również zmienić załączone do skargi dokumenty w postaci fotokopii projektu technicznego oraz decyzji Wójta Gminy [...] z dnia 19 kwietnia 2001 r. o zmianie sposobu użytkowania, z których Sąd na wniosek strony przeprowadził dowód uzupełniający z dokumentów, zgodnie z art. 106 § 3 p.p.s.a. Jak wskazano już powyżej w zakresie klasyfikacji przedmiotowych budynków wiążące są zapisy zawarte w ewidencji. 5.9. Rozpoznając niniejszą sprawę nie dopatrzono się również innych naruszeń prawa, które mogłyby uzasadnić uchylenie zaskarżonej decyzji (art. 134 p.p.s.a.). 5.10. Mając powyższe na uwadze Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku na podstawie art.151 p.p.s.a. oddalił skargę.