I SA/Gd 41/26

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Elżbieta Rischka, Sędziowie Sędzia NSA Małgorzata Gorzeń, Sędzia NSA Zbigniew Romała (spr.), Protokolant Starszy sekretarz sądowy Monika Fabińska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 18 marca 2026 r. sprawy ze skargi H. B. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku z dnia 5 listopada 2025 r., nr 2201-IOD-1.4102.2.2025 w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2020 rok oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z 5 listopada 2025r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku (dalej: "Dyrektor IAS", lub "organ odwoławczy"), działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 2 lit a) w zw. z art. 220 § 3 i art. 234 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2025r., poz. 111) - dalej: "O.p." oraz art. 1, art. 3 ust. 1, art. 5b ust. 2, art. 8 ust. 1, ust. 1a, ust. 2, art. 9 ust. 1 i 2, art. 9a ust. 1 i 2, ust. 5, art. 10 ust. 1 pkt 3, art. 14 ust. 1, art. 22 ust. 1, art. 23 ust. 1 pkt 23, art. 24 ust. 1, art. 24a ust. 1, art. 27b ust. 1 pkt 1 lit a), ust. 2, art. 30c ust. 1, ust. 2, ust. 6, art. 45 ust. 1a pkt 2, ust. 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2019r., poz. 1387 ze zm.) - dalej: u.p.d.o.f., po rozpatrzeniu odwołania H.B. (dalej: "Skarżący" lub "Strona") od decyzji Naczelnika Pomorskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Gdyni (dalej: "Naczelnik UCS", "organ pierwszej instancji") z dnia 22 listopada 2024r. określającej zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2020r. na zasadach określonych w art. 30c ustawy o PIT od dochodów z prowadzonej działalności gospodarczej, uchylił w całości decyzję organu pierwszej instancji i określił Stronie zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2020r., na zasadach określonych w art. 30c ustawy o PIT (podatek liniowy) od dochodów z prowadzonej działalności gospodarczej. Rozstrzygnięcie zapadło na tle następującego stanu faktycznego i prawnego sprawy: H.B. w 2020 r. prowadził pozarolniczą działalność gospodarczą: a) H. H.B. w zakresie inżynierii i związane z nią doradztwo techniczne (PKD 71.12.Z), b) w formie spółki (w której posiadał 90% udziałów) - H.1 H.B. Sp.j., która następnie została przekształcona w H. Sp. z o.o. Sp.k. w zakresie wykonywania instalacji wodno-kanalizacyjnych, cieplnych, gazowych i klimatyzacyjnych (PKD 43.22.Z). Dla rozliczeń podatkowych z tytułu podatku dochodowego Podatnik jak i Spółka prowadzili księgi rachunkowe. Na podstawie upoważnienia z dnia 29.03.2023r. Naczelnik UCS przeprowadził w stosunku do H.B. kontrolę celno-skarbową w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku dochodowego od osób fizycznych - PPL za 2020r., której wynik z dnia 27.11. 2023 r. doręczono pełnomocnikowi 2.12.2023 r. Z uwagi na stwierdzone w toku kontroli nieprawidłowości organ postanowieniem z dnia 27.02.2024r. przekształcił kontrolę celno-skarbową w postępowanie podatkowe. Postanowienie doręczono pełnomocnikowi 6.03.2024r. Następnie, Naczelnik UCS dokonał badania ksiąg podatkowych. W sporządzonym protokole z dnia 14.08.2024r. organ stwierdził nierzetelność prowadzonych przez H. H.B. ksiąg podatkowych za 2020r. w zakresie zaewidencjonowania kosztów zakupu materiałów od H.J. oraz P. Sp. z o.o. Stwierdził, że nie dokumentowały one rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Protokół doręczono pełnomocnikowi dnia 28.08.2024r. Pismem z dnia 11.09.2024r. H.B., reprezentowany przez pełnomocnika złożył zastrzeżenia do ustaleń zawartych w protokole kontroli. Następnie, w piśmie z 31.10.2024r. stanowiącym wypowiedzenie się w zakresie materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie, pełnomocnik wniósł o: przesłuchanie H.J. i o ustalenie, czy od decyzji Naczelnika USC z 6.12.2023r. wydanych w stosunku do H.J. w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług za okres: od lutego do czerwca 2019r. oraz od września 2019r. do kwietnia 2020r. wniesiono odwołania, ewentualnie skargi do WSA i włączenie ich do akt sprawy. Postanowieniem z dnia 22.11.2024r. organ odmówił przesłuchania H.J. na okoliczności wskazane w ww. wniosku. Decyzją z dnia 22.11.2024r. Naczelnik UCS określił H.B. zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2020r., na zasadach określonych w art. 30c ustawy o PIT (podatek liniowy) od dochodów z prowadzonej działalności gospodarczej w wysokości 1.015.541,00 zł. Organ wskazał, iż wysokość należnego zobowiązania podatkowego była następstwem ustalenia dochodu z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej w kwocie 9.150.025,70 zł, na którą to kwotę złożył się: I. dochód z działalności gospodarczej prowadzonej przez H. H.B. ustalony w kwocie 9.568.714,97 zł. Powyższe było skutkiem skorygowania kosztów uzyskania przychodów - do kwoty 18.410.069,60 zł poprzez wyłączenie: a) wydatków w łącznej wysokości 2.379.329,30 zł, dotyczących zakupu towarów zaewidencjonowanych na podstawie faktur VAT, dokumentujących zdarzenia, które w istocie nie miały miejsca, tj.: nierzetelnych dowodów, na których jako wystawcy widnieją: - H.J. NIP [...], Z., ul. [...] - tj. faktury VAT w łącznej kwocie 2.255.269,30 zł, - P. Sp. z o.o. NIP: [...], W., [...], tj. faktury VAT w kwocie 124.060 zł, b) wydatku poniesionego na organizację wyjazdu szkoleniowego w wysokości 24.900 zł na podstawie faktury VAT wystawionej przez S. A.L. NIP: [...], J., ul. [...]. Księgi rachunkowe prowadzone przez Stronę w zakresie ewidencjonowania kosztów zakupu towarów od H.J. i P. Sp. z o.o., które nie dokumentowały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, organ uznał za nierzetelne, nie przyjmując za dowód tego, co wynika z zawartych w nich zapisów w tej części. II. straty z działalności gospodarczej prowadzonej w ramach Spółki komandytowej, w której Podatnik posiadał 90% udziałów w kwocie 465.210,30 zł. Powyższe było skutkiem skorygowania kosztów uzyskania przychodów Spółki - do kwoty 1.072.132,51 zł poprzez obniżenie ich: - o kwotę 2.319,42 zł stanowiącą różnicę pomiędzy kosztami wykazanymi w złożonym zeznaniu podatkowym PIT-36L za 2020r. (w kwocie 1.094.451,93 zł) a kosztami wynikającymi ze sprawozdania finansowego (w kwocie 1.092.135,51 zł), - o kwotę 20.000,00 zł, tj. wydatek poniesiony na organizację wyjazdu szkoleniowego na podstawie faktury VAT wystawionej przez S. A.L. Księgi rachunkowe spółki nie zostały przez Podatnika przedłożone ani w toku kontroli, ani na etapie prowadzonego postępowania podatkowego. W ramach przysługujących Stronie odliczeń, organ uwzględnił w kategorii odliczeń zmniejszających podatek - składki na ubezpieczenie zdrowotne w kwocie 7.453,89 zł. Jednocześnie w uzasadnieniu wydanej decyzji Naczelnik USC: a) uznał wniesione przez pełnomocnika - pismem z dnia 11.09.2024r. - zastrzeżenia za nieuzasadnione i podtrzymał ustalenia zawarte w protokole badania ksiąg, b) uzasadnił nieuwzględnienie wniosku Strony z 31.10.2024r. o przesłuchanie H.J., c) odniósł się do żądania zawartego w piśmie strony z 31.10.2024r., wskazując, że H.J. nie wniósł odwołań od decyzji Naczelnika USC z 6.12.2023r. w przedmiocie podatku VAT za okresy: 02-06.2019r. oraz 09.2019r. - 04.2020r., co oznacza, że decyzje posiadają walor decyzji ostatecznych. Od wskazanej decyzji organu I instancji Podatnik wniósł odwołanie. Postanowieniem z dnia 9.01.2025r. Naczelnik UCS, sprostował sentencję decyzji z dnia 22.11.2024r. w zakresie kwoty zobowiązania podatkowego, na które następnie zostało złożone zażalenie. W wyniku rozpatrzenia zażalenia, Dyrektor IAS postanowieniem z dnia 4.04.2025r. uchylił w całości zaskarżone postanowienie organu I instancji i umorzył postępowanie w sprawie. Dalej, pismem z dnia 22.07.2025r., stanowiącym wypowiedzenie się w zakresie zgromadzonego materiału dowodowego, pełnomocnik Strony podtrzymał zarzuty i wnioski zawarte w odwołaniu od decyzji organu I instancji i wniósł o wystąpienie do Naczelnika UCS o przekazanie dokumentów ze sprawy prowadzonej pod sygn. akt [...] (tj.: protokołu przesłuchania H.B. z dnia 4.06.2025r. oraz protokołów przesłuchań pracowników Strony). Dyrektor IAS - postanowieniami z dnia 28.10.2025r.: odmówił przeprowadzenia dowodu z przesłuchania w charakterze świadka H.J. i dopuścił, jako dowody w sprawie, dokumenty pozyskane z akt postępowania karnego skargowego. Następnie, decyzją z dnia 5.11.2025 r. uchylił w całości decyzję Naczelnika UCS z dnia 22.11.2024r. i określił Podatnikowi zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2020 rok, na zasadach określonych w art. 30c ustawy o PIT (podatek liniowy) od dochodów z prowadzonej działalności gospodarczej w wysokości 1.731.051,00 zł. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy w pierwszej kolejności odnosząc się do kwestii związanej z zastosowaną procedurą postępowania, po zapoznaniu się ze zgromadzonym w sprawie materiałem dowodowym oraz podniesionymi zarzutami stwierdził, że dowody zgromadzone w sprawie nie potwierdzają zasadności zarzutów. W szczególności nie potwierdzają zarzutu, jakoby organ I instancji nie dochował należytej staranności w wypełnieniu dyspozycji normy zawartej w art. 121 § 1 O.p.  Z akt przedmiotowej sprawy wynika ponadto, że Naczelnik UCS, zgodnie z dyspozycją normy art. 122 O.p., podjął niezbędne działania w celu rzetelnego wyjaśnienia stanu faktycznego niniejszej sprawy i prawidłowego określenia wysokości zobowiązania podatkowego. Potwierdzenie stanowi obszerny materiał dowodowy zgromadzony zarówno w zakresie świadczonych przez Podatnika usług (m.in. w ramach działalności prowadzonej pod firmą H. H.B.), jak i ponoszonych wydatków, w tym na zakup towarów wykorzystywanych przy realizacji zleconych mu inwestycji oraz rzetelnie przeprowadzone postępowanie dowodowe. Materiał dowodowy został zebrany w toku prowadzonej kontroli podatkowej, jak i postępowania podatkowego (prowadzonego wobec Strony w zakresie podatku dochodowego i podatku VAT), a także w odrębnych postępowaniach prowadzonych wobec jego kontrahentów. Ustalając stan faktyczny sprawy dokonano szczegółowej analizy dowodów źródłowych (tj. m.in. sprawozdań finansowych, bilansów, rachunków zysków i strat, faktur zakupu i sprzedaży, umów zleceń i umów o pracę, wyciągów bankowych, informacji z ZUS), a także dokonano analizy pozyskanych materiałów i dokumentów, wyjaśnień strony oraz informacji otrzymanych z innych organów. W ocenie organu odwoławczego, uzasadnienia nie znajduje podnoszony przez Stronę zarzut dokonania rozstrzygnięcia wyłącznie w oparciu o materiał zgromadzony w toku postępowań prowadzonych wobec H.J., na który Strona nie miała żadnego wpływu, ani nie mogła brać czynnego udziału w jego gromadzeniu. Organ I instancji zasadnie uznał, że ustalenia zawarte w wyniku kontroli prowadzonej wobec tego kontrahenta oraz wnioski zawarte w wydanej w stosunku do niego decyzji stanowią istotne dowody w sprawie. Podobnie jak decyzje dotyczące Strony a także podmiotu P. Sp. z o.o. Przy czym podlegały one ocenie organu, podobnie jak wszystkie inne zebrane w toku prowadzonego postępowania. Podkreślono, że posłużenie się dowodami zgromadzonymi w innych postępowaniach jest możliwe na gruncie art. 180 i art. 181 O.p. Z treści art. 181 O.p. wynika bowiem, że w postępowaniu podatkowym organ jest uprawniony do korzystania m.in. z dowodów zebranych w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowych, lub celno-skarbowej (w tym m.in. ksiąg podatkowych, deklaracji złożonych przez stronę, zeznań świadków, opinii biegłych, materiałów i informacji zebranych w wyniku oględzin, informacji podatkowych oraz innych dokumentów) oraz materiałów zgromadzonych w toku postępowania karnego lub postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe. Korzystanie z zeznań świadków złożonych w toku postępowania toczącego się wobec innego podmiotu, jak również innych materiałów zgromadzonych w toku innych postępowań, nie narusza zasady czynnego udziału strony w postępowaniu podatkowym, ani też nie narusza jakichkolwiek innych przepisów Ordynacji podatkowej. Organ I instancji prawidłowo również włączył do akt sprawy wyciągi lub zanonimizowane wersje dokumentów. W rozpatrywanej sprawie, Stronie zagwarantowano możliwość zapoznania się i wypowiedzenia w zakresie zgromadzonego materiału dowodowego, która z prawa tego skorzystała. Dodatkowo, w kontekście podniesionych zarzutów, organ odwoławczy podkreślił, że w świetle powołanych art. 180 § 1 i art. 181 O.p. nie istnieje prawny nakaz, aby w toku postępowania podatkowego koniecznym było powtórzenie przesłuchania świadka, który zeznawał w innym postępowaniu, jeżeli zeznania te są wystarczające dla wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. Ponowienie takiego dowodu, uzasadnione jest tylko wówczas, gdy strona wskaże na konkretne, istotne okoliczności faktyczne, niezbędne do wyjaśnienia sprzeczności w tych zeznaniach w porównaniu z dotychczas zebranym materiałem dowodowym. Odwoływanie się wyłącznie do zasady bezpośredniości prowadzenia dowodu z zeznań świadka bez konkretyzacji celu ponowienia dowodu, nie jest wystarczające. Organ odwoławczy zauważył ponadto, że decyzja administracyjna jest dokumentem urzędowym, które to pojęcie nie zostało jednoznacznie zdefiniowane. Niemniej z art. 194 § 1 O.p. można wyprowadzić wniosek, że dokumentem urzędowym jest dokument spełniający łącznie następujące przesłanki: został sporządzony w formie określonej przepisami prawa oraz sporządziły go powołane do tego organy władzy publicznej. W myśl art. 194 § 1 O.p. dokument taki stanowi dowód tego, co zostało w nim urzędowo stwierdzone, rodzi więc domniemanie zgodności z prawdą, co oznacza, że treść dokumentu urzędowego nie podlega swobodnej ocenie przez organ prowadzący postępowanie dowodowe. Za udowodnione należy zatem przyjąć to, co wynika wprost z dokumentu. Organ odwoławczy podkreślił przy tym, że w sprawie dokumenty pochodzące z innych postępowań nie stanowiły wyłącznej podstawy dokonanego rozstrzygnięcia. Organ podatkowy prowadzący postępowanie dokonał bowiem, wbrew zarzutom, własnych ustaleń oraz przeprowadził stosowne postępowanie dowodowe. Organ podkreślił, że postępowanie organu podatkowego w zakresie gromadzenia materiału dowodowego, nie musi pozostawać w zgodzie z oczekiwaniami strony co do wyboru środków dowodowych. Przepis art. 122 O.p. nie oznacza bowiem obciążenia organów podatkowych nieograniczonym obowiązkiem poszukiwania faktów mających znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy oraz prowadzenia postępowania wyjaśniającego do momentu potwierdzenia tez podnoszonych przez podatnika. Z kolei, jeżeli podatnik usiłuje wykazać korzystne dla siebie rezultaty podatkowe, kwestionując zarazem ustalenia organów, na niego przechodzi obowiązek przedstawienia dowodów na okoliczność, że przyjęte przez organy ustalenia są nieprawidłowe lub niekompletne. W kontekście powyższego, za nieuzasadnione Dyrektor IAS uznał wysunięte w stosunku do organu I instancji zarzuty w zakresie bezzasadnego zaniechania w tej sprawie przesłuchania w charakterze świadka H.J.. Naczelnik PUC-S postanowieniem z 22.11.2024r. odmówił przeprowadzenia wnioskowanego dowodu. Rozstrzygnięcie uzasadnił natomiast, że okoliczności, których miał dowieść wnioskowany dowód zostały wyjaśnione w trakcie przesłuchania ww. w charakterze strony dokonanego 6 września 2022r. w toku prowadzonych w stosunku do niego kontroli celno-skarbowych, które to stanowisko potwierdził Dyrektor IAS odmawiając postanowieniem z dnia 28.10. 2025r. przeprowadzenia (tego samego) dowodu wnioskowanego w odwołaniu z 20.12. 2024r. Organ odwoławczy stwierdził, że argumentacja organu I instancji w tym zakresie jest zasadna. W sprawie nie było bowiem podstaw uzasadniających przeprowadzenie tego dowodu, gdyż okoliczności, o udowodnienie których wnosiła Strona zostały w sposób wystarczający ustalone w oparciu o inne dowody (w tym wyjaśnienia uprzednio składane przez H.J.). Podkreślono, że ww. złożył stosowne wyjaśnienia w toku odrębnych postępowań, tj: 1) 14.01.2020r. do protokołu przesłuchania świadka (przeprowadzonego w toku kontroli podatkowej wobec W. sp. z o.o), 2) 14.07.2020r. do protokołu przesłuchania świadka (przeprowadzonego w toku postępowania karnego skarbowego prowadzonego wobec Strony, 3) 7.06.2021r. na piśmie (złożonym w ramach kontroli celno-skarbowych prowadzonych wobec Strony w zakresie podatku VAT), 4) 12.08.2021r. do protokołu przesłuchania strony jako Prezesa Zarządu P. Sp. z o.o. (w toku kontroli celno-skarbowej prowadzonej wobec P. sp. z o.o.), 5) 6.09.2022r. do protokołu przesłuchania strony (w toku kontroli celno-skarbowych w zakresie podatku VAT). Wyjaśnienia i zeznania H.J. zostały włączone do akt niniejszej sprawy, a także poddane wnikliwiej analizie i ocenione. W konsekwencji ustalając stan faktyczny sprawy, organ I instancji uwzględnił dyspozycję art. 187 § 1 O.p. Dokonał też jego oceny na gruncie przepisów regulujących zasady opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych - zgodnie z wytycznymi zawartymi w art. 191 O.p. Dyrektor Izby stwierdził, że zgromadzony przez organ I instancji materiał dowodowy umożliwiał określenie prawidłowej wysokości zobowiązania podatkowego, a jego ocena nie nosi cech dowolności i nie wykracza poza granice wynikające z art. 191 O.p. Nieuzasadnione pozostają przy tym też zarzuty pełnomocnika, jakoby organ kierował się wyłącznie z góry przyjętą tezą o fikcyjności przedmiotowych transakcji. Tym bardziej, że subiektywna opinia Strony odnośnie dokonania nieprawidłowych ustaleń faktycznych nie stanowi podstawy uznania, że w sprawie doszło do przekroczenia granic swobodnej oceny dowodów. Ponadto, organ odwoławczy podał, iż wyraz dokonanej oceny zawarto w treści kwestionowanej decyzji, która, wbrew zarzutom, zawiera wszystkie elementy składowe decyzji określone w art. 210 O.p. Końcowo w podanym zakresie Dyrektor IAS wskazał, że dokonał ponownej oceny i analizy materiału dowodowego oraz weryfikacji wyniku podatkowego (wyliczonego w treści decyzji oraz określonego w sentencji decyzji). Wprawdzie uchylił decyzję organu I instancji i umorzył postępowanie w sprawie, jednak to nie stanowi o naruszeniu przez Naczelnika UCS przepisów proceduralnych w sprawie. Odnosząc się do kwestii merytorycznej dotyczącej wysokości należnego zobowiązania z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2020r., organ odwoławczy na wstępie nakreślił ramy prawne przedmiotu sprawy. Następnie organ podał, iż kwestię sporną w sprawie stanowią dokonane przez organ ustalenia w zakresie kosztów uzyskania przychodów, tj. zakwestionowanie wykazanych wydatków dotyczących zakupu materiałów przez H. H.B. na podstawie faktur VAT, na których jako wystawca widnieje H.J.. Prawidłowe określenie wysokości osiągniętego dochodu jest natomiast konsekwencją właściwie określonego poziomu przychodów oraz kosztów ich uzyskania. Organ przypomniał, że przedmiotem działalności prowadzonej przez H.B. w 2020r. była działalność w zakresie: 1) inżynierii i związane z nią doradztwo techniczne [H. H.B.] oraz 2) wykonywania instalacji wodno-kanalizacyjnych, cieplnych, gazowych i klimatyzacyjnych [H.1 H.B. Sp.J. - następnie H. Sp. z o.o. Sp.k]. Wskazując na H. H.B., organ przytoczył, iż Strona w 2020r. wykazała przychód w łącznej wysokości 27.978.784,57 zł. Na powyższą wartość przychodów złożyły się: sprzedaż usług, pozostałe przychody operacyjne, pozostałe przychody finansowe oraz pozostałe przychody finansowe – odsetki na rachunkach bankowych. Przedmiot sprzedaży stanowiły głównie usługi w zakresie instalacji sanitarnych, klimatyzacyjnych, wentylacyjnych i chłodniczych. Wykazany przychód nie stanowił przedmiotu sporu na żadnym etapie prowadzonego postępowania podatkowego. Wskazując natomiast na art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. organ przedstawił, że w księgach rachunkowych Skarżący ujął koszty w łącznej wysokości 20.814.298,90 zł. Z przedłożonej informacji "Obliczenie podstawy opodatkowania (za rok 2020)" wynika natomiast, że koszty niestanowiące kosztów uzyskania przychodów (NKUP wyniosły łącznie 3.047.346,22 zł. Zatem koszty podatkowe wykazane przez Podatnika kształtują się (według wyliczeń zaprezentowanych w zaskarżonej decyzji na str. 20) na poziomie 20.814.298,90 zł. Naczelnik UCS zakwestionował jednakże rzetelność, a w konsekwencji zasadność uwzględnienia po stronie kosztów uzyskania przychodów, faktur VAT o łącznej wartości 2.379.329,30 zł, dotyczących zakupu przez Podatnika materiałów, gdzie, jako sprzedawcy na fakturach widnieją: 1) H.J., przy której w tabeli (na str. 20-21 zaskarżonej decyzji) wymieniono 26 faktur. W toku postępowania ustalono, że H.J. była dla H. H.B. głównym dostawcą materiałów elektroinstalacyjnych w okresie styczeń-marzec 2020r. Wartość transakcji między podmiotami wyniosła łącznie 2.255.269,30 zł netto, tj. średnio 31% całości pozostałych zakupów dokonanych przez stronę w tym okresie. Natomiast w okresie kwiecień-grudzień 2020r. nie stwierdzono żadnych transakcji pomiędzy podmiotami. 2) P. Sp. z o.o. przy której wymieniono fakturę z 31.03.2020r. nr [...] na kwotę 124.060 zł. Organ przedstawił wyjaśnienia Strony (które zostały złożone w toku prowadzonych wobec niej kontroli, jak i wobec H.J. i P. Sp. z o.o. oraz postępowania karnego skarbowego). Po dokonaniu analizy materiału dowodowego Dyrektor IAS stwierdził, że w przedmiotowej sprawie brak jest podstaw do uwzględnienia po stronie kosztów uzyskania przychodu wskazanych wyżej wydatków wynikających z faktur wystawionych przez H.J. i P. Sp. z o.o. Brak jest bowiem dowodów, że firmy wskazane na fakturach rzeczywiście były sprzedawcami przedmiotowych towarów. W toku przeprowadzonego postępowania stwierdzono, że dowody dokumentujące te transakcje są nierzetelne, gdyż dane ujawnione w ich treści nie są zgodne ze stanem faktycznym sprawy. Dowody przeprowadzone przez organ I instancji nie potwierdziły stanowiska Strony odnośnie sprzedaży przez te firmy spornych towarów. Za słusznością takiego stanowiska przemawiają okoliczności: W pierwszej kolejności wskazano, że postępowanie podatkowe przeprowadzone przez Naczelnika UCS w stosunku do H. H.B. w zakresie podatku od towarów i usług za okres od stycznia 2020r. do kwietnia 2020r. wykazało, że w ewidencji zakupu VAT Podatnik wykazał transakcje, które nie dokumentowały rzeczywistych nabyć materiałów elektroinstalacyjnych na podstawie faktur, na których jako wystawca figuruje H.J. i P. sp. z o.o. W konsekwencji: - Naczelnik Urzędu - decyzją z 31.05.2023r. określił H.B. zobowiązanie podatkowe w podatku VAT za 02, 03.2020r. oraz kwoty różnicy w podatku VAT do przeniesienia na następny miesiąc za 01,04.2020r., - decyzją z 21.11.2023r. Naczelnik UCS utrzymał w mocy decyzję organu I instancji, zaś WSA w Gdańsku wyrokiem z 28.05.2024r., sygn. akt I SA/Gd 124/24 WSA oddalił skargę Podatnika na tę decyzję. W kwestii nabycia od H.J. organ odwoławczy wskazał, iż z materiału zgromadzonego w niniejszej sprawie wynika, że: a) 3.08.2020r. ww. firma została wykreślona z rejestru podatników VAT na podstawie art. 96 ust. 9 pkt 5 ustawy o VAT. 1.10.2020r. H.J. zawiesiła działalność. b) postępowania podatkowe przeprowadzone przez Naczelnika wobec podmiotu w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług za okresy: od lutego 2019r. do czerwca 2019r. oraz od września 2019r. do kwietnia 2020r. wykazały, że podatnik nie mógł nabyć towarów od swoich kontrahentów (tj. podmiotów: W. Sp. z o.o., W.1 Sp. z o.o. A. Sp. z o.o., T. Sp. z o.o.), w efekcie czego nie mógł dokonać ich sprzedaży na rzecz H. H.B.. W konsekwencji powyższego Naczelnik UCS decyzjami z dnia 6.12.2023r. określił H.J. zobowiązanie podatkowe w podatku VAT: - za 02-06.2019r., kwotę do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za 03 i 06.2019r., kwotę do zwrotu za 04.2019r. oraz należny podatek VAT z tytułu wystawienia faktur, o których mowa w art. 108 ust. 1 ustawy o VAT za 02-06.2019r., - za 09.2019r.-04.2020r., kwotę do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za 10.2019r. - 04.2020r. oraz podatek do zapłaty na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o VAT za 09.2019r.-04.2020r. H.J. nie złożył odwołań od ww. decyzji. W toku tych postępowań ustalono, że H.J. posiada faktury dokumentujące zakup w 2020r. towarów od W.1 Sp. z o.o. (99 faktur wystawionych i odliczonych w okresie 01-04.2020r. na łączną kwotę netto 4.049.774,77 zł). Niemniej dowiedziono, że dowody dokumentujące te transakcje są nierzetelne, gdyż dane ujawnione w ich treści nie są zgodne ze stanem faktycznym tej sprawy. Z dokonanych ustaleń wynika bowiem, że W.1 Sp. z o.o. z siedzibą w W. wpisana została do Krajowego Rejestru Sądowego 21.08.2018r. (KRS Nr [...]). W toku kontroli celno-skarbowej przeprowadzonej przez Naczelnika Urzędu wobec ww. podmiotu odnośnie W.1 Sp. z o. o ustalono, że: - P.B., zgodnie z danymi CEIDG - poza posiadaniem udziałów w W.1 Sp. z o.o. (od 25.10.2019r., a wcześniej w W. Sp. z o.o.) - od 2.01.2019r. prowadził działalność gospodarczą w zakresie taksówek osobowych, opodatkowaną w formie karty podatkowej (1.04.2019r. działalność ta została zawieszona). Z jego historii podatkowej nie wynika, by posiadał środki lub zdolność kredytową, które pozwoliłyby na prowadzenie działalności gospodarczej w rozmiarze deklarowanym przez W.1 Sp. z o.o. (a wcześniej przez W. Sp. z o.o.). W podsystemie POLTAX figuruje wyłącznie jedno zeznanie podatkowe PIT-37 w którym wykazano przychód z umów-zleceń w wysokości 191 zł, które zostało anulowane z uwagi na wypełnienie go ołówkiem i brak podpisu,  - spółka rozpoczęła fakturowanie sprzedaży na rzecz H.J. we wrześniu 2019r. po tym jak W. Sp. z o.o. została wykreślona z rejestru podatników VAT, - korespondencja kierowana na adres siedziby W.1 Sp. z o.o. nie została podjęta. Natomiast P.B. - w odpowiedzi na wezwanie - przesłał drogą elektroniczną oświadczenie, w treści którego wskazał, że: W.1 Sp. z o. o. zajmowała się handlem samochodami, częściami samochodowymi, materiałami budowlanymi i elektrycznymi, nie zatrudniała pracowników, on zajmował się wszystkimi sprawami spółki, w zakresie współpracy z H.J. oraz transportu towaru zakupionego przez tę firmę - nie posiada żadnej wiedzy, nie pamięta dat oraz czasu pobytu w Polsce i w Niemczech w trakcie okresu objętego kontrolą. - M.S. przesłuchana w charakterze świadka 14.07.2020r. w UCS w Gdyni zeznała, że P.B. to jej syn. Ożenił się w Niemczech, przyjął nazwisko żony i tam mieszka. Przyjeżdża do niej wtedy, kiedy źle się czuje. (...) Nie zna adresu syna w Niemczech bo przeprowadził się ostatnio. (...) Będzie chciał przełożyć termin operacji, żeby załatwić sprawy urzędowe. Prosiła, żeby załatwił sprawy urzędowe, bo przychodzi w jego sprawie policja i korespondencja. - 17.03.2021r. spółka została wykreślona z rejestru podatników VAT na podstawie art. 96 ust. 9 pkt 2 ustawy o VAT, - w okresie styczeń - kwiecień 2020r. spółka wystawiła na rzecz H.J. 99 szt. faktur dot. nabycia materiałów elektroinstalacyjnych oraz usług transportowych na łączną wartość netto 4.049.774,77 zł, - średni udział nabyć pozostałych H.J. od W.1 Sp. z o.o. w sumie nabyć pozostałych w okresie styczeń-kwiecień 2020r. kształtuje się na poziomie 99% całości nabyć H.J., - sprzedaż na rzecz H.J. stanowiła 45% całości sprzedaży dokonanej przez spółkę w okresie styczeń-kwiecień 2020r., - w złożonych plikach JPK_VAT i deklaracjach VAT za okres styczeń-kwiecień 2020r. spółka nie wykazała żadnych nabyć towarów i usług, które mogłyby być przedmiotem sprzedaży na rzecz H.J., - a posiadała siedzibę w wirtualnym biurze i wywodziła się z tzw. "wylęgarni spółek". P.b. - Prezes Zarządu W.1 Sp. z o.o. w okresie 21.08.2018- 25.10.2019r. - występuje, bądź występował w ponad 130 Sp. z o.o. Co istotne, jest m.in. udziałowcem G. Sp. z o.o. Sp.k. - podmiotu, który wg ogólnodostępnych informacji w Internecie, oferuje usługi wirtualnego biura oraz zakładania i sprzedaży gotowych spółek. W.1 Sp. z o.o. w plikach JPK_VAT wykazała nabycia od tego podmiotu, - 24.09.2019r. spółka zawarła umowę najmu powierzchni biurowych z G. Sp. z o.o.; umowa najmu została wypowiedziana 28.02.2021r. w związku z brakiem regulowania wymagalnych należności, - Spółka nie zatrudniała pracowników (nie złożyła deklaracji PIT-4R, informacji PIT-ll za 2019r.), nie posiadała magazynów ani samochodu Fiat DUCATO, którym P.B. miał rzekomo transportować sprzedany towar. Zgodnie z informacją z CEPiK samochodu tej marki nie posiadał także P.B.. - przy numeracji faktur VAT spółka nie zachowała odpowiedniej kolejności oraz ciągłości, - W.1 Sp. z o.o. nie otrzymała od H.J. na rachunek bankowy żadnych należności tytułem wystawionych faktur. Od minimalnej kwoty do przeniesienia, po skorygowaniu 21.01.2020r. deklaracji VAT-7 za wrzesień-listopad 2019r. wykazała ponad milionowe wartości sprzedaży, co budzi wątpliwości, co do rzetelności tych danych i samego kontrahenta, tym bardziej, że kapitał zakładowy spółki wynosił 5.000,00 zł. Spółka nie dokonała wpłaty zadeklarowanego podatku VAT za okres wrzesień 2019r.-maj 2020r. w wysokości ponad 4 mln zł tytułem należności głównej (pismo Naczelnika US Warszawa-Wola z 23.06.2020r.). Postanowieniem z dnia 23.09.2020r. Naczelnik US Warszawa-Wola umorzył prowadzone wobec W.1 Sp. z o.o. postępowania egzekucyjne w podatku VAT za listopad i grudzień 2019 r. oraz luty 2020r., z uwagi na bezskuteczność egzekucji. Ponadto, spółka nie złożyła żadnych sprawozdań finansowych do KRS, a zgłosiła do US właściwego miejscowo biuro rachunkowe zs. w K., które miało prowadzić księgi rachunkowe spółki, a które według ustaleń organu nie przechowywało dokumentów księgowych spółki. Organ wskazał, że istotnym w sprawie pozostaje przyporządkowanie faktur wystawionych przez W.1 Sp. z o.o. na rzecz H.J. do faktur sprzedaży wystawionych przez H.J. na rzecz H. H.B. w okresie styczeń-marzec 2020r. Naczelnik UCS, stwierdził formalną "tożsamość towaru" nabywanego przez H.J. z "towarem" przez niego zbywanym na rzecz H. H.B. (zestawienie w formie tabeli zamieszczono na str. 18-23 decyzji organu I instancji). W konsekwencji Dyrektor IAS za zasadne uznał, że H.J. nie mogła dokonać sprzedaży towaru, którego w rzeczywistości nie nabyła. Z kolei, w kwestii nabycia od P. Sp. z o.o. z siedzibą w W. organ odwoławczy wskazał, iż podmiot wpisany został do KRS 26.04.2017r. (KRS Nr [...]). Z materiału zgromadzonego w sprawie wynika, że spółka 15.07.2020r. została wykreślona z rejestru podatników VAT na podstawie art. 96 ust. 9 pkt 5 ustawy o VAT. Posiadała siedzibę w wirtualnym biurze i pochodzi się z tzw. "wylęgarni spółek". P.B.1 - Prezes Zarządu spółki w okresie 26.04.2017- 20.02.2020r. - występuje, bądź występował, jak wyżej wskazano, w ponad 130 Sp. z o.o. Co istotne jest m.in. udziałowcem G. Sp. z o.o. Sp.k. (oferującej usługi wirtualnego biura oraz zakładania i sprzedaży gotowych spółek). P. sp. z o.o. w plikach JPK_VAT za okres 1/2019-6/2020 wykazała nabycia od tego podmiotu. Za główny przedmiot działalności wskazała: działalność obiektów sportowych. 6.02.2020r. zawarła umowę najmu powierzchni biurowych z G. Sp. z.o.o. Umowa najmu została wypowiedziana 29.04.2021r. w związku z brakiem regulowania wymagalnych należności. Postępowanie podatkowe przeprowadzone przez Naczelnika UCS w stosunku do H. H.B. w zakresie podatku od towarów i usług za okres od stycznia 2020r. do kwietnia 2020r. wykazało, że w ewidencji zakupu VAT podatnik wykazał transakcje, które nie dokumentowały rzeczywistych nabyć materiałów elektroinstalacyjnych na podstawie faktur, na których jako wystawca figuruje H.J. i P. Sp. z o.o. W konsekwencji, jak wskazano, 31.05.2023r. Naczelnik wydał decyzję w przedmiocie podatku VAT za okres 01-04.2020r., a decyzją z 21.11.2023r. - utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Natomiast WSA wyrokiem z dnia 28.05.2024r., sygn. akt I SA/Gd 124/24 – oddalił skargę podatnika na decyzję ostateczną z 21.11.2023r. Postępowanie podatkowe przeprowadzone przez Naczelnika UCS wobec P. Sp. z o.o. w zakresie prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług za okres od marca 2020r. do kwietnia 2020r. wykazało, że podmiot ten nie mógł nabyć towarów od swojego kontrahenta, tj. W.1 Sp. z o.o. w efekcie czego nie mógł dokonać ich sprzedaży na rzecz H. H.B.. W konsekwencji Naczelnik decyzją z dnia 10.08.2021r. określił P. sp. z o.o. kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za 03 i 04.2020r., podatek do zapłaty wynikający z art. 108 ust. 1 ustawy o VAT, z tytułu wystawienia faktur VAT za 03 i 04.2020r. oraz ustalił dodatkowe zobowiązanie podatkowe za 03 i 04.2020r. H. H.B. 23.08.2022r. (tj. po doręczeniu wyniku kontroli w zakresie podatku VAT) złożył w Pierwszym US w Gdańsku korektę deklaracji VAT- 7 za 3/2020r., w której wycofał z podatku naliczonego - fakturę VAT z 31.03.2020r. nr [...] - wystawioną przez P. Sp. z o.o. W złożonej korekcie nie wycofał jednak zakwestionowanych w toku kontroli nabyć od H.J., w związku z czym nie została ona uznana. W toku prowadzonego wobec P. Sp. z o.o. postępowania w zakresie podatku VAT za okres marzec 2020r. - kwiecień 2020r. Naczelnik USC wskazał m.in., że: spółka mimo wielokrotnie kierowanych do niej wezwań, nie przedłożyła stosowanej dokumentacji księgowej, nie zatrudniała pracowników, nie posiadała żadnych środków trwałych. Z pisma ZUS z 6.10.2020r. wynika, że nie posiada w swoich zbiorach danych o ww. podmiocie. Spółka ta nie posiadała magazynu, nie kupowała towaru na zapas. Brak jest dowodów potwierdzających dokonywanie płatności za zakupione towary. Żaden z biorących udział w rzekomych transakcjach podmiot, tj. P. Sp. z o.o. i H. H.B. nie posiadały wiarygodnych dowodów, poza fakturą, które mogłyby potwierdzić transakcję. H.B. (przesłuchany w charakterze świadka 5.10.2021r. oraz w piśmie z 18.10.2021r. stanowiącym uzupełnienie zeznań) nie potwierdził współpracy z ww. spółką, dostawy towaru, a także dokonanie na jej rzecz jakiejkolwiek płatności. P. Sp. z o.o. nie wystawiła faktury korygującej do faktury z 31.03.2020r. nr [...] wystawionej na rzecz H. H.B.. W toku tych postępowań ustalono, że spółka posiada również faktury dokumentujące zakup w 2020r. towarów od podmiotu W.1 Sp. z o.o. (77 faktur wystawionych w okresie 02-04.2020r. i odliczonych w okresie 03-04.2020r. na łączną kwotę netto 4.078.852,07 zł). Niemniej analogicznie jak wyżej organ stwierdził, że dowody dokumentujące te transakcje są nierzetelne, bowiem dane ujawnione w ich treści nie są zgodne ze stanem faktycznym tej sprawy. Świadczą o tym: - ww. ustalenia dokonane w stosunku do W.1 sp. z o.o., - brak przedłożenia przez P. Sp. z o.o. faktur wystawionych przez W.1 Sp. z o.o. (Pełnomocnik spółki wskazał, że dokumenty za kontrolowany okres zostały zabezpieczone przez funkcjonariuszy UCS 14.07.2020r.), - średni udział nabyć pozostałych P. Sp. z o.o. od W.1 Sp. z o.o. w sumie nabyć pozostałych w okresie marzec – kwiecień 2020 r. na poziomie 99% całości nabyć P. Sp. z o.o, - sprzedaż W.1 Sp. z o.o. na rzecz P. Sp. z o.o. na poziomie 83% całości sprzedaży dokonanej przez spółkę w okresie marzec-kwiecień 2020r., - w złożonych plikach JPK_VAT i deklaracjach VAT za okres marzec-kwiecień 2020r. spółka W.1 nie wykazała żadnych nabyć towarów i usług, które mogłyby być przedmiotem sprzedaży na rzecz P., - brak kontaktu ze spółką (wezwania kierowane zarówno na adres spółki, jak i Prezesa Zarządu - P.B. nie zostały podjęte), - tożsamy jest adres siedziby spółek: W.1 i P., - W.1 Sp. z o.o. nie otrzymała od P. Sp. z o.o. na rachunek bankowy żadnych należności tytułem wystawionych faktur. W konsekwencji Naczelnik UCS stwierdził, że P. Sp. z o.o w kontrolowanym okresie nie prowadziła faktycznie działalności gospodarczej i nie dokonywała odpłatnych dostaw i nabycia towarów, a jedynie wystawiała "puste faktury", które nie dokumentowały rzeczywistych transakcji. Przeprowadzona kontrola nie udowodniła, że spółka ta sprzedawała towar - rzekomo zakupiony od W.1 Sp. z o.o. - podmiotu, który faktycznie towaru tego nie posiadał. Jako istotne dla merytorycznego rozstrzygnięcia niniejszej sprawy, organ przytoczył (na str. 30-36 zaskarżonej decyzji) także wyjaśnienia składane przez H.J.. Odnosząc się do ich treści, jak i treści wyjaśnień złożonych przez Stronę postępowania, Dyrektor IAS stwierdził, że nie stanowią one podstawy do zmiany stanowiska prezentowanego przez Naczelnika UCS, gdyż w żaden sposób nie dowodzą rzeczywistej realizacji dostaw towaru opisanego spornymi fakturami VAT. Za słusznością takiej oceny przemawiają okoliczności wskazane poniżej, tj.: - nierzeczywisty obraz sytuacji przedstawiony przez Stronę i jego dostawcę. Organ nie dał wiary, by niedoświadczony w branży elektroinstalacyjnej i nie mający wiedzy w tym zakresie H.J. (prowadzący działalność przy pomocy konserwatora, sprzątaczki, malarza pokojowego i księgowego), przypadkowo poznał kontrahenta H.B. (prowadzącego działalność m.in. pod firmą H.), który od lat realizuje poważne zlecenia (tj. 19 realizacji w 2019r., 24 przetargi publiczne wygrane w latach 2008-2022) w branży elektroinstalacyjnej i rozpoczął z nim współpracę na tak szeroką skalę. - sam H.B. w wyjaśnieniach z 22.06.2020r. wskazał, że jego firma od wielu lat zajmuje się montażem i serwisem instalacji wentylacyjnych, klimatyzacyjnych, elektrycznych, chłodniczych, wodno-kanalizacyjnych, centralnego ogrzewania i ciepła technologicznego. Zatrudnia wielu pracowników, podkreślając ich odpowiednie wykształcenie, doświadczenie zawodowe oraz posiadanie stosownych certyfikatów i uprawnień, co wskazuje na jego profesjonalizm, który musiał również odnosić się do jakości wykorzystywanych materiałów. Tymczasem zdaniem H.J. doświadczenie w branży instalacyjnej nie było wymagane i on sam takiego nie posiadał. - H.B., w wyjaśnieniach z 31.01.2020r. oraz 4.06.2025r. przyznał, że nie pamięta okoliczności nawiązania współpracy z H.J.. Nigdy też nie był w siedzibie firmy. - branża elektroinstalacyjna uznana jest za wrażliwą, przede wszystkim z punktu widzenia konieczności zachowania rygorystycznych zasad bezpieczeństwa na poziomie wykonawczym, którego immanentnym elementem jest jakość towaru i jego odpowiednie parametry. Tymczasem H.J. w toku przesłuchania 14.01.2020r. sugerował, że oferowany przez niego towar (który nabywał w 2019r. m.in. od W. Sp. z o.o.) stanowiły artykuły przeleżałe w magazynach, po kopalniach, czy hutach, co wątpliwymi czyni wyjaśnienia w zakresie braku jakichkolwiek reklamacji dostarczanego towaru. H.B. w wyjaśnieniach z 12.05.2023r. podał zaś, że jakość towaru dostarczanego przez H.J. nie budziła wątpliwości. Natomiast w toku przesłuchania go w charakterze świadka 4.06.2025r. przyznał, że zdarzały się sytuacje, że dostarczany towar nie był w ogóle weryfikowany, a braki stwierdzano dopiero na etapie montażu. Co więcej, H.J. 6.09.2022r. zeznał, że H.B. nie miał ściśle określonych wymagań co do parametrów technicznych nabywanych materiałów, co z punktu widzenia profesjonalnego przedsiębiorcy jest niebywałe. - zamówienia składane były wyłącznie telefonicznie osobie, która nie miała pojęcia o towarze zamawianym przez H. H.B., - brak umów pisemnych, dowodów dokumentujących dostawę i odbiór zamawianego towaru. H.J. przyznał, że nie kwitował odbioru towaru od swoich dostawców, nie otrzymywał również potwierdzenia odbioru towaru, który dostarczał, - dostawy realizowane były niezidentyfikowanym samochodem marki FIAT DUCATO, którego numeru rejestracyjnego H.J. nie pamięta. W zeznaniach ww. pojawiają się sprzeczne informacje co do koloru pojazdu. Co więcej, na podstawie informacji z CEPIK ustalono, że H.J. nigdy nie posiadał samochodu marki FIAT DUCATO. Nie posiadał go także: P.B. ani W. Sp. z o.o. czy W.1 Sp. z o.o. Spółki nie użytkowały również pojazdu tej marki (ani żadnych innych pojazdów) na podstawie umów dzierżawy czy leasingu, - chaotyczne i pozbawione sensu wyjaśnienia odnośnie dostawy towaru, tj. przesiadki P.B. z a H.J., udział syna w dostawach, który rzekomo miał dokonywać dostaw prywatnym samochodem osobowym, samochodem użyczonym od córki, - nieposiadanie przez H.J. żadnych dowodów przekazywania gotówki P.B. za nabywany towar,  - brak dowodów potwierdzających koszty zakupu paliwa przez H.J., które rzekomo ponosił dostarczając towary do H.. Ww. zeznał, że przekazywał pieniądze na paliwo P.B. bądź samodzielnie je tankował, jednak nie posiadał na to żadnych dowodów (tj. paragonów, faktur, czy potwierdzeń przekazania gotówki P.B.), - niewiarygodna postawa firmy H. H.B., która weryfikacji towaru dokonywała dopiero przy jego dostawie, nie stwierdzając braków, odstępstw od wymaganych parametrów, uszkodzeń itd., który to następnie towar stał się elementem urządzeń instalowanych przez stronę w realizowanych zleceniach. Organ ocenił, że taka sytuacja urągałaby elementarnym zasadom bezpieczeństwa, zagrażając nie tylko klientom (konsumentom) tych urządzeń, ale również marce i pozycji firmy na rynku, - organ nie dał wiary, by H.J., nie posiadający żadnej wiedzy merytorycznej, będąc podmiotem zupełnie nieznanym na rynku handlu materiałami elektrycznymi, nie miał trudności w nabyciu i dostawie towarów oraz zdobyciu klientów, - H.J. nie posiadał magazynów, pojazdów do transportu towarów, specjalistycznego sprzętu do rozładunku. Tymczasem H.B. w piśmie z 19.06.2023r., w kontekście rzekomo realizowanych dostaw przez H.J., stwierdził, że podana wyżej firma musiała dysponować odpowiednim zapleczem technicznym, w tym środkami transportu, - płatność dla dostawcy za towar, (jak wskazywał H.J.), następowała w gotówce, dopiero, gdy odbiorca go sprzedał, co oznacza brak konieczności angażowania własnych środków, a tym samym brak jakiegokolwiek ryzyka handlowego w działalności firmy H.J.. Dodatkowo brak posiadania przez ww. dowodów w tym zakresie, - H.J. nie pamięta także swoich dostawców, w tym m.in. firmy W.1 Sp. z o.o. ani żadnych okoliczności dotyczących współpracy z tym podmiotem. Organ ocenił powyższe jako wątpliwe w kontekście tego, że w okresie 01-04.2020r. podmiot rozliczył w deklaracjach VAT nabycia od tego podmiotu na podstawie 99 faktur VAT na łączną wartość netto 4.049.774,77 zł. Powyższe zatem wskazuje na to, że transakcje te w ogóle nie miały miejsca, a H.J. nie posiadał towaru, który następnie rzekomo sprzedawał na rzecz H. H.B., - H.J. 12.08.2021r. zeznał (jako Prezes Zarządu P. sp. z o.o.), że pierwsza jego współpraca z P.B. miała miejsce, gdy reprezentował W.1 Sp. z o.o. Niemniej, jako przedsiębiorca działający w ramach H.J. wielokrotnie wskazywał, że P.B. działał w imieniu i na rzecz W. Sp. z o.o. (z którą H.J. rzekomo zawiązał szeroką współpracę w zakresie dostawy towarów 2019r.), - H.J. przesłuchiwany 12.2021r. potwierdził dostawę towarów na rzecz H. H.B., podczas gdy sam H.B. nie potwierdził współpracy ze spółką. Prezentując przy tym zeznania pracowników H. H.B. (złożone w toku postępowania karnego skarbowego) – które to protokoły zostały postanowieniem z dnia 28.10.2025r. - dopuszczone jako dowody w sprawie (zgodnie z wnioskiem pełnomocnika zawartym w piśmie z 22.07.2025r.), Dyrektor IAS stwierdził, że okoliczności w nich wskazane jednoznacznie świadczą, że podmioty H.J. i P. Sp. z o.o. faktycznie nie były dostawcami spornych towarów. Samo wystawienie faktury VAT (oraz załączenie do niej dowodu zapłaty) tego nie dowodzi. Podatnik natomiast, żadnych innych dowodów potwierdzających sprzedaż towarów przez H.J. nie przedłożył. Jego pracownicy w ogóle nie kojarzą tej firmy, ani osoby H.J.. W odniesieniu do faktury VAT wystawionej przez P. Sp. z o.o. sam natomiast przyznał, że transakcja nią opisana nie miała w rzeczywistości miejsca. Dowodów potwierdzających zawarcie i realizację spornych transakcji nie posiada również H.J.. Brak jest w szczególności takich dokumentów jak: umowy, potwierdzenia dostaw, cenniki, specyfikacja, zamówienia, korespondencja itd. Podkreślono, że postępowania podatkowe w zakresie podatku VAT przeprowadzone wobec dostawcy H.B. (tj. H.J.) wykazały, że sprzedaż towarów udokumentowana spornymi fakturami VAT nie odzwierciedla rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Dowiedziono również, że rzekomy dostawca zarówno H.J., jak i P. Sp. z o.o. nie dokonał sprzedaży towarów na rzecz tych podmiotów w ramach rzeczywistego obrotu gospodarczego. Podmiot ten nie odprowadzał do budżetu państwa zadeklarowanych podatków, nie dysponował odpowiednim potencjałem osobowym, technicznym, magazynowym, posiadał "wirtualne biuro", został wykreślony z rejestrów podatników VAT, nie składał sprawozdań finansowych do KRS a także nie podejmował kierowanej do niego korespondencji. Co więcej, w sprawie dowiedziono, że spółka ta stwarzała jedynie pozory prowadzenia działalności w zakresie sprzedaży materiałów elektroinstalacyjnych. Rzeczywiście zaś "działalność" tej firmy sprowadzała się wyłącznie do wprowadzania do obiegu faktur VAT, które nie odzwierciedlały prawdziwych zdarzeń gospodarczych (tzw. "pustych faktur"). Organ ocenił powyższe jako działania mające na celu wydłużenie łańcucha firm oraz utrudnienie prowadzenia czynności przez właściwe organy, które są typowe dla podmiotów biorących udział w procederze wyłudzania podatku VAT. Wskazał też na: - udział P.B. w strukturach organizacyjnych różnych spółek, jako udziałowca w W. Sp. z o.o., która wystawiła na rzecz H.J. w okresie 02-06.2019r. faktury VAT na łączną kwotę netto 10.255.806,03 zł i Prezesa Zarządu W.1 Sp. z o.o. (od 25.10.2019r.), - rolę H.J., tj. prowadzącego działalność pod firmą H.J., jak i w ramach P. Sp. z o.o. jako jej Prezes Zarządu, - okoliczność, że P.B.1 (Prezes Zarządu W.1 Sp. z o.o. w okresie 21.08.2018-25.10.2019r.) występuje, bądź występował w ponad 130 Sp. z o.o., w tym G. Sp. z o.o. Sp.k. (tj. podmiotu, który, jak wskazano, wg ogólnodostępnych informacji w Internecie, oferuje usługi wirtualnego biura oraz zakładania i sprzedaży gotowych spółek). Co więcej spółka G. zawarła umowy najmu powierzchni biurowych zarówno z W.1 Sp. z o.o., jak i P. Sp. z o.o. Zdaniem organu odwoławczego, H.B. nie podejmując ponadto działań w kierunku sprawdzenia wiarygodności przypadkowo poznanego kontrahenta w momencie nawiązania współpracy, nie dochował też należytej staranności w jego doborze, do czego zobowiązany był jako racjonalnie działający przedsiębiorca. O powyższym nie świadczą okoliczności wskazane w piśmie z 12.05.2023r., tj. weryfikacja rejestracji H.J. w CEIDG oraz rejestrze podatników VAT. Podatnik nie posiadał bowiem żadnej wiedzy w zakresie działania i sposobu funkcjonowania kontrahenta, z którym nawiązał tak szeroko zakrojoną współpracę. W szczególności nie miał informacji w zakresie wiedzy merytorycznej kontrahenta, jego możliwości osobowych i technicznych, nigdy nie był w siedzibie jego firmy, a nadto nie interesowało go, pochodzenie nabywanego towaru. Weryfikacja w tym zakresie, powinna zaś wzbudzić jego wątpliwości, a takowych, jak sam przyznał, nie miał. W konsekwencji nie można było mówić aby podatnik próbował dołożyć jakichkolwiek starań w celu uniknięcia ewentualnych negatywnych skutków nieuczciwych działań kontrahenta. Co więcej, w ocenie organu odwoławczego, H.B. brał świadomy udział w obrocie "pustymi fakturami" opisującymi transakcje, których w rzeczywistości nie było. Dyrektor Izby wskazał, że w rozpatrywanej sprawie organy podatkowe obu instancji nie kwestionują faktycznej realizacji zleceń przez firmę H. H.B. na rzecz swoich zleceniobiorców. Niekwestionowanym pozostaje, że usługi te wykonywane były przez Stronę z wykorzystaniem materiałów elektroinstalacyjnych, których zakupu musiał dokonać od podmiotów oferujących tego typu towary - nie byli to jednak wystawcy spornych faktur, tj. H.J. i P. sp. z o.o. Dodatkowo zwrócono uwagę, że: - Podatnik nie przedłożył żadnej dokumentacji, z której by wynikało w jakim rozmiarze i asortymencie wykorzystywał materiały przy realizacji powierzonych mu zleceń. W wyjaśnieniach z 22.06.2020r. przyznał natomiast, że nie prowadzi magazynu i nie rozlicza budów ze zużytych materiałów, co pozostaje niewiarygodne, a do tego uniemożliwia dokonanie weryfikacji w tym zakresie, - H.J. nie była jedynym podmiotem, od którego dokonywał zakupu materiałów. Natomiast pracownicy H.B. zeznali, że największymi dostawcami H. były podmioty: O., R., B., T.1, K., E., C. i F. Z powyższego wynika zatem, że jakkolwiek ujęte przez Skarżącego w księgach rachunkowych za 2020r. faktury dokumentujące nabycie towarów od H.J. i P. Sp. z o.o. zostały sporządzone pod względem formalnym w sposób prawidłowy, to jednak z zebranego w sprawie i szczegółowo omówionego powyżej materiału dowodowego jednoznacznie wynika, że nie odzwierciedlają one rzeczywistych transakcji gospodarczych. Co więcej, w odniesieniu do faktury VAT, na której jako wystawca widnieje P. Sp. z o.o., Podatnik, sam przyznał, że transakcja nią opisana nie miała miejsca. Stąd też nie można było przyjąć, że wystawione przez te firmy na rzecz Podatnika faktury są prawidłowymi (rzetelnymi) dowodami księgowymi. Dyrektor IAS stwierdził, że z racji braku dowodów potwierdzających zgodność z rzeczywistością danych zawartych na fakturach wystawionych przez H.J. i P. Sp. z o.o. (ich nierzetelność), a w konsekwencji wykluczenie faktycznego wydatkowania kwot wskazanych na tych fakturach w celu osiągnięcia przychodu, wartości tych faktur, tj. 2.379.329,30 zł, zasadnie nie uznano za koszty uzyskania przychodu. Tym samym za bezzasadny uznać należało podniesiony przez pełnomocnika zarzut naruszenia w rozpatrywanej sprawie art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym. Tut. organ odwoławczy dodatkowo zauważył, że tożsame stanowisko w zakresie rzekomej sprzedaży towarów przez H.J. oraz P. Sp. z o.o. na rzecz H. H.B., Naczelnik UCS przedstawił także w decyzjach wydanych w obu instancjach (z 31.05.2023r. nr 328000-CKK1-5.4103.10.2023.36, z 21.11.2023r. nr 328000-COP.4103.34.1.2023) w przedmiocie określenia H.B. zobowiązania podatkowego w podatku VAT za 02, 03.2020r. oraz kwoty różnicy w podatku VAT do przeniesienia na następny miesiąc za 01, 04.2020r. Podkreślono przy tym, że WSA powołanym wyrokiem z dnia 28.05.2024r., sygn. akt I SA/Gd 124/24 oddalił skargę Podatnika na ww. decyzje. W pozostałym zakresie, Dyrektor tut. Izby Administracji Skarbowej stwierdził, że zgodnie z ogólną regułą kosztami podatkowymi mogą być tylko takie wydatki, które wpływają na osiągnięcie przychodu lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów. Ponadto wydatek nie może znajdować się w katalogu wydatków, które nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodu. Należało zatem przyjąć, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, które nie są wymienione w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym. Stosownie z kolei do treści ww. przepisu prawa (ust. 1 pkt 23 ustawy o podatku dochodowym) nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kosztów reprezentacji, w szczególności poniesionych na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych. Z akt sprawy wynika, że H.B. ujął w księgach rachunkowych wydatek w wysokości 24.900,00 zł na podstawie faktury VAT z 6.02.2020r. nr [...] wystawionej przez podmiot S. A.L. tytułem organizacji wyjazdu szkoleniowego. W piśmie z 17.09.2024r. H.B. - reprezentowany przez pełnomocnika wskazał, że wydatek ten powinien być wyłączony z kosztów podatkowych na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Stanowisko powyższe podtrzymał w złożonym odwołaniu z 20.12.2024r. Organ odwoławczy potwierdził zasadność wyłączenia z kosztów podatkowych ww. wydatku. Uwzględniając powyższe organ ustalił, że Podatnik z pozarolniczej działalności gospodarczej prowadzonej pod firmą H. H.B. osiągnął dochód w wysokości 9.568.714,97 zł. Dokonując z kolei oceny księgi, organ podał, iż z ustaleń dokonanych w sprawie wynika, że Skarżący w księgach rachunkowych prowadzonych w 2020r. w zakresie kosztów uzyskania przychodów ujął m.in. wydatki na zakup towarów w łącznej wysokości 2.379.329,30 zł na podstawie faktur VAT wystawionych przez H.J. i P. Sp. z o.o., które nie dokumentowały faktycznych zdarzeń gospodarczych. Dyrektor Izby podkreślił, że Podatnik, zgodnie z treścią art. 22 ust. 1 ustawy o rachunkowości, zobowiązany był dokonywać zapisów w księdze rachunkowej wyłącznie na podstawie rzetelnych dowodów księgowych, tj. takich, które przedstawiającą dokonane operacje gospodarcze zgodnie z ich rzeczywistym przebiegiem. Podatnik miał obowiązek wskazania środków dowodowych pozwalających na ustalenie, na rzecz jakich podmiotów ponosił wydatki, w jakiej wysokości i za jakie towary. Podatnik bowiem ma obowiązek rzetelnego dokumentowania przebiegu operacji gospodarczych, a jeżeli nie posiada rzetelnych dokumentów na okoliczność poniesienia wydatków, to ryzykuje, że dane wydatki nie zostaną zaliczone do kosztów podatkowych. Organ odwoławczy, mając na uwadze cytowane przepisy dotyczące oceny mocy dowodowej księgi podatkowej oraz zasady ustalania podstawy opodatkowania w drodze oszacowania, stanął na stanowisku, że Naczelnik UCS: - zasadnie stwierdził nierzetelność ksiąg rachunkowych we wskazanym wyżej zakresie i nie uznał ich za dowód w sprawie w tej części. Okoliczność ich prowadzenia przez profesjonalny podmiot (tj. spółkę cywilną doradców podatkowych), na którą powołuje się pełnomocnik strony, pozostaje w tym kontekście bez znaczenia, - odstąpił od określenia podstawy opodatkowania H.B. za 2020r. (w zakresie indywidualnie prowadzonej działalności) w drodze oszacowania. W sprawie tej zastosowanie ma bowiem art. 23 § 2 pkt 2 O.o.. Podkreślono, że w przypadku braku dokumentów potwierdzających poniesienie części wydatków i zakwestionowania w tym zakresie rzetelności ksiąg podatkowych, podstawa opodatkowania nie powinna być ustalona w drodze oszacowania. Ten sposób ustalenia podstawy opodatkowania nie może bowiem zastępować dowodów potwierdzających faktyczne poniesienie wydatków. W ocenie Dyrektora zasadnym było zatem wykazane koszty uzyskania przychodów z działalności prowadzonej pod firmą H. H.B. (20.814.298,90 zł): pomniejszyć o wskazaną wyżej kwotę 2.379.329,3 zł nie stanowiącą kosztów podatkowych, zmniejszyć o wydatek niezwiązany z prowadzoną działalnością (wyjazd szkoleniowy w wysokości 24.900,00 zł). Na podstawie materiału zgromadzonego w niniejszej sprawie, organ przedstawił również, że H. Sp. z o.o. Sp.k. w 2020r. osiągnęła przychód ze sprzedaży w łącznej wysokości 606.921,09 zł. Przychód zgodny jest z danymi wykazanymi przez Stronę w złożonym zeznaniu podatkowym PIT-36L za 2020r. załącznik PIT-B i nie stanowił przedmiotu sporu w prowadzonym postępowaniu. W złożonymi sprawozdaniu finansowym za 2020r. ww. spółka wykazała koszty uzyskania przychodu w łącznej wysokości 1.092.132,51 zł. Z przedłożonych przez stronę dokumentów źródłowych wynika natomiast, że H. Sp. z o.o. Sp.k. zaliczyła w poczet kosztów podatkowych wydatek w wysokości 20.000,00 zł na podstawie faktury VAT z 6.02.2020r. nr [...] wystawionej przez podmiot S. A.L. tytułem organizacji wyjazdu szkoleniowego. W piśmie z 17.09.2024r., stanowiącym odpowiedź na wezwanie Naczelnik UCS z 29.08.2024r. H.B. - reprezentowany przez pełnomocnika wskazał, że wydatek ten powinien być wyłączony z kosztów podatkowych na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Organ odwoławczy potwierdził analogicznie, jak w przypadku kosztów H. H.B., zasadność wyłączenia z kosztów podatkowych spółki wydatku poniesionego na organizację wyjazdu szkoleniowego w wysokości 20.000,00 zł, stanowiącego, jak przyznał sam podatnik, koszt reprezentacji. Uwzględniając powyższe, prawidłowa wysokość kosztów uzyskania przychodów spółki kształtuje się na poziomie 1.072.132,51 zł. W konsekwencji ustalono, że spółka H. z pozarolniczej działalności gospodarczej osiągnęła stratę wysokości 465.210,30 zł. Strata wspólnika – H.B., zgodnie z jego udziałem w zysku i stracie spółki kształtuje się zatem na poziomie 418.689,27 zł [wg wyliczenia 465.210,30 zł x90%). Niemniej, z akt sprawy wynika, że H.B. nie przedłożył ksiąg rachunkowych prowadzonych w 2020r. przez H. Sp. z o.o. Sp.k. ani w trakcie kontroli, ani na żadnym etapie prowadzonego postępowania podatkowego. Dyrektor Izby, mając jednak na uwadze zasady ustalenia podstawy opodatkowania w drodze oszacowania, stanął na stanowisku, że Naczelnik UCS zasadnie odstąpił od określenia podstawy opodatkowania w drodze oszacowania. W tym przypadku zastosowanie znajduje bowiem art. 23 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej, który stanowi, że organ podatkowy odstąpi od określenia podstawy opodatkowania w drodze oszacowania, jeżeli pomimo braku ksiąg podatkowych dowody uzyskane w toku postępowania, pozwalają na określenie podstawy opodatkowania. Wprawdzie, jak wskazano, brak jest ksiąg podatkowych, niemniej dokumentacja zgromadzona w niniejszej sprawie przez organ I instancji (tj. sprawozdanie finansowe spółki oraz dokumentacja księgowa) pozwalają na prawidłowe ustalenie podstawy opodatkowania. Ważne przy ocenie tego aspektu sprawy jest to, że Podatnik zarówno w takcie prowadzonej kontroli, jak i na etapie prowadzonego postępowania wzywany był do przedłożenia dokumentów, w tym w szczególności ksiąg podatkowych za 2020r. oraz dowodów źródłowych związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą. W oparciu o zgromadzone dowody zdaniem Dyrektora IAS, Naczelnik UCS prawidłowo wyliczył dochód spółki zgodnie z generalną zasadą wynikającą z art. 9 ust. 2 ustawy (tj. jako różnicę pomiędzy określonym przychodem z tego źródła a kosztami jego uzyskania). Przy czym zasadnym było wykazane w sprawozdaniu finansowym koszty uzyskania przychodów spółki (1.092.132,51 zł) zmniejszyć o wydatek niezwiązany z prowadzoną działalnością (poniesiony na organizację wyjazdu szkoleniowego w wysokości 20.000,00 zł). Reasumując, należne zobowiązanie H.B. z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2020r. kształtuje się na poziomie 1.731.051,00 zł, co wynika z wyliczenia podanego z treści decyzji. Z powyższego wynika zatem, że wysokość zobowiązania podatkowego wyliczona powyżej przez organ odwoławczy jest wyższa niż wysokość zobowiązania określona w sentencji kwestionowanej decyzji Naczelnika UCS. Jednocześnie z przestawionego wyżej stanu faktycznego tej sprawy wynika, że: - w złożonym 30.04.2021r. zeznaniu podatkowym PIT-36L za 2020r. Pan H.B. zadeklarował podatek należny w kwocie 1.270.431.00 zł. - w sentencji decyzji z 22.11.2024r. Naczelnik UCS określił podatnikowi zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2020r. w kwocie 1.015.541,00 zł, przy czym - w uzasadnieniu ww. decyzji z 22.11.2024 r. Naczelnik UCS wyliczył wysokość tego zobowiązania w kwocie 1.731.051 zł. Wskazując na treść art. 234 O.p. organ podał, że co do zasady, decyzja organu odwoławczego nie powinna być dla Strony niekorzystna. Zakaz pogarszania sytuacji prawnej odwołującego się nie ma jednolitego charakteru bezwzględnego, gdyż przepis ww. dopuszcza możliwość wydania w trybie odwoławczym decyzji na niekorzyść strony, jeżeli decyzja wydana w pierwszej instancji rażąco narusza prawo lub interes publiczny. Wskazując, iż taka sytuacja ma miejsce w sprawie, organ podał, iż ocena prawna zgromadzonego materiału dowodzi, że Podatnik zaniżył w zeznaniu podatkowym PIT – 36L wysokość osiągniętego w 2020 r. dochodu z działalności gospodarczej a zobowiązanie podatkowe należne od faktycznie osiągniętego dochodu za ten rok (przy uwzględnieniu zadeklarowanego sposobu opodatkowania (19%) – stanowi kwotę 1.731.051 zł. W ocenie organu, proste zestawienie normy prawnej - art. 30c ustawy z 26.07.1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, czyli wysokości stawki podatku (19%) jaką należało zastosować do ustalonej w toku postępowania kwoty dochodu podlegającego opodatkowaniu (9.150.025,70 zł) świadczy o rażącym naruszeniu prawa (tego przepisu). Wskazana (przez organ I instancji) w sentencji decyzji kwota zobowiązania podatkowego stoi w ewidentnej sprzeczności z normą prawną wskazaną w tym przepisie, gdyż wyklucza zastosowanie tej stawki podatkowej (19%) do ustalonego poziomu dochodu (podstawy opodatkowania). Fakt ten potwierdza przedstawione rozliczenie. Dodatkowo - zważywszy na fakt, że sam Podatnik w złożonym zeznaniu podatkowym PIT-36L za 2020r. zadeklarował kwotę należnego podatku (1.270.431,00 zł) wyższą aniżeli określił to organ I instancji w sentencji kwestionowanej odwołaniem decyzji – w sprawie istotnym jest także zakres dokonanych ustaleń faktycznych. Uwzględnienie w rachunku podatkowym nierzetelnych faktur VAT - doprowadziło do znacznego zaniżenia należnego zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym za 2020r. Interes publiczny wymaga, aby takie (niezgodne z prawem) "działania" podatnika eliminować poprzez doprowadzenie do właściwej realizacji obowiązków podatkowych. W tym przypadku to właśnie prawidłowe określenie wysokości należnego zobowiązania podatkowego Podatnika za 2020r. jest wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania i nakładania obowiązków podatkowych według tych samym kryteriów, czyli obowiązujących przepisów prawa podatkowego. Określenie należnego zobowiązania podatkowego w zaniżonej wysokości, stawiałoby Podatnika w uprzywilejowanej sytuacji w stosunku do innych podatników, którzy rzetelnie wywiązują się z nałożonych na nich obowiązków podatkowych, co z kolei świadczyłoby o rażącym naruszeniu interesu publicznego. Mając zatem na uwadze powyższe, w kontekście treści cytowanego wyżej art. 234 Ordynacji podatkowej, Dyrektor Izby stwierdził zasadność określenia H.B. zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2020r. w wysokości 1.731.051,00 zł tj. kwocie odpowiadającej normie prawnej zawartej w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (i wskazanej w uzasadnieniu decyzji Naczelnika UCS). Skarżący wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz o zasądzenie od strony przeciwnej kosztów postępowania sądowego, w tym kosztów zastępstwa, według norm przepisanych, w całości zaskarżył decyzję Dyrektora IAS z dnia 5.11.2025 r. Zaskarżonej decyzji Skarżący zarzucił naruszenie przepisów materialnych i przepisów postępowania, w tym w szczególności: 1) art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych poprzez bezzasadne uznanie, iż faktury dokumentujące nabycie towarów od wskazanego w decyzji kontrahenta (H.J.) nie mogą stanowić podstawy do rozpoznania kosztów uzyskania przychodów, w sytuacji w której w ocenie skarżącego prawo zaliczenia tych wydatków do kosztów powinno mu przysługiwać, gdyż żadne z okoliczności powołanych przez organ nie uzasadniają pozbawienia go tego prawa, w szczególności skarżący nie wiedział i nie mógł wiedzieć, iż po stronie niektórych dostawców jego kontrahenta mogą występować jakiekolwiek nieprawidłowości, a ponadto: - Skarżący był rzeczywistym uczestnikiem transakcji gospodarczych, przy czym organ nie kwestionuje samego nabycia towaru przez skarżącego, a jedynie jego dostawę przez kwestionowanego kontrahenta - H.J., - Skarżący był podatnikiem zarejestrowanym zarówno w ewidencji działalności, jak i jako czynny podatnik VAT, składającym deklaracje podatkowe i rozliczające należne podatki, - dostawca na rzecz Skarżącego również prowadził działalność gospodarczą i był zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT i wielokrotnie potwierdzał dokonywanie dostaw na rzecz skarżącego (ostatnio w piśmie z dnia 25 kwietnia 2023 r.), - Skarżący dokonywał rozliczeń za pośrednictwem rachunków bankowych, - Skarżący dopełniał aktów staranności typowych dla transakcji tego rodzaju, - ujawnione zostały okoliczności nawiązania współpracy z tym kontrahentem, transakcje były wielokrotne, a zastrzeżeń co do kontrahenta nie miał właściwy dla skarżącego organ podatkowy (Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w Gdańsku), mimo, że transakcje były przeprowadzane w długim okresie i były raportowane przez skarżącego w jednolitych plikach kontrolnych, a księgi podatkowe skarżącego były prowadzone przez uprawniony podmiot (spółkę cywilną doradców podatkowych), który nie zgłaszał zastrzeżeń co do kontrahenta ani dokumentów przez niego przekładanych, - nabyły towar skarżący zużył celem wykonania usług u ustalonych nabywców, a więc wykorzystał go do uzyskiwania przychodów, co nie jest kwestionowane przez organ, - wykazany przez podatnika przychód nie stanowił przedmiotu sporu na żadnym etapie prowadzonego postępowania podatkowego. W toku prowadzonego postępowania nie stwierdzono nieprawidłowości w tym zakresie. 2) art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej zgodnie z którym postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, art. 122 § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy i art. 191 Ordynacji podatkowe, zgodnie z którym organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona, w szczególności poprzez: - oparcie ustaleń w istocie wyłącznie na materiale dowodowym zebranym w toku postępowań prowadzonych wobec H.J., a dotyczących faktycznie jego dostawców, a nie w stosunku do skarżącego, a więc na materiale dowodowym, na który skarżący nie miał żadnego wpływu, ani nie mógł mieć czynnego udziału w jego gromadzeniu, - brak przesłuchania H.J. w toku postępowania prowadzonego wobec skarżącego i pozbawienie skarżącego możliwości czynnego udziału przy przeprowadzaniu tego kluczowego dowodu, w sytuacji gdy H.J. nie uchylał się od udzielania wyjaśnień, w tym wielokrotnie potwierdzał dostawy towaru dla skarżącego ujawniając istotne okoliczności tych dostaw, - uznanie, że Skarżący nie dochował należytej staranności przy zawarciu transakcjach z H.J., w sytuacji, gdy Skarżący dopełnił standardowych aktów staranności, ujawnione zostały okoliczności nawiązania współpracy, płatności były dokonywane za pośrednictwem rachunku bankowego, transakcje były wielokrotne, a zastrzeżeń co do kontrahenta nie miał ani właściwy dla skarżącego organ podatkowy (Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w Gdańsku), mimo, że transakcje były przeprowadzane w długim okresie i były raportowane przez skarżącego w jednolitych plikach kontrolnych, a księgi podatkowe skarżącego były prowadzone przez uprawniony podmiot (spółkę cywilną doradców podatkowych), który nie zgłaszał zastrzeżeń co do kwestionowanego kontrahenta ani dokumentów przez niego przekładanych; 3) art. 188 i art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez brak przesłuchania H.J. w toku postępowania prowadzonego wobec skarżącego i pozbawienie skarżącego możliwości czynnego udziału przy przeprowadzaniu tego kluczowego dowodu, w sytuacji gdy H.J. nie uchylał się od udzielania wyjaśnień, w tym wielokrotnie potwierdzał dostawy towaru dla skarżącego ujawniając istotne okoliczności tych dostaw, a skarżący kilkukrotnie, w tym ostatecznie w piśmie z dnia 22 lipca 2025 r. - Stanowisku strony w sprawie materiału dowodowego zebranego w prowadzonym postępowaniu podatkowym wnosił o przeprowadzenie tego dowodu, a przedmiotem dowodu miały być okoliczności mające istotne znaczenie dla sprawy, a jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem; 4) art. 122 § 2 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym w postępowaniu podatkowym wszczętym z urzędu niedające się usunąć wątpliwości co do stanu faktycznego rozstrzyga się na korzyść strony, a organy podatkowe w niniejszej sprawie rozstrzygnęły wszelkie wątpliwości co do stanu faktycznego w całości na niekorzyść strony; 5) art. 193 § 1, 2 i 4 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którymi księgi podatkowe prowadzone rzetelnie i w sposób niewadliwy stanowią dowód tego, co wynika z zawartych w nich zapisów. Księgi podatkowe uważa się za rzetelne, jeżeli dokonywane w nich zapisy odzwierciedlają stan rzeczywisty, a organ podatkowy nie uznaje za dowód w rozumieniu przepisu § 1 ksiąg podatkowych, które są prowadzone nierzetelnie - w sytuacji w której księgi podatkowe skarżącego były prowadzone przez uprawniony podmiot - spółkę cywilną doradców podatkowych - którzy nie zgłaszali zastrzeżeń co do kwestionowanego kontrahenta ani dokumentów przez niego przekładanych; 6) art. 234 Ordynacji podatkowej - naruszenie zakazu reformationis in peius poprzez wydanie przez organ odwoławczy decyzji na niekorzyść strony odwołującej się, poprzez określenie zobowiązania H.B. w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2020r., na zasadach określonych w art. 30c ustawy o PIT (podatek liniowy) od dochodów z prowadzonej działalności gospodarczej w wysokości 1.731.051,00 zł, podczas gdy organ podatkowy pierwszej instancji w decyzji z 22 listopada 2024 r. nr 328000-CKK1- 5.4102.2.1.2024.75 określił H.B. zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2020 rok, na zasadach określonych w art. 30c ustawy o PIT (podatek liniowy) od dochodów z prowadzonej działalności gospodarczej w wysokości 1.015.541,00 zł.  W odpowiedzi, Dyrektor IAS wniósł o oddalenie skargi podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Na wstępie rozważań należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2024 r. poz. 1267) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Oznacza to, że kontrola ta sprowadza się do badania, czy organ administracji wydając zaskarżony akt nie naruszył prawa. W wyniku takiej kontroli decyzja lub postanowienie mogą zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności naruszających prawo i przez to mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2026 r. poz. 143, dalej p.p.s.a.) lub też wystąpiło naruszenie prawa będące podstawą stwierdzenia nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). Stosownie zaś do treści art. 134 p.p.s.a. Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Sąd nie może przy tym wydać orzeczenia na niekorzyść strony, chyba że dopatrzy się naruszenia prawa skutkującego stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu lub czynności. Rozpoznając skargę w pierwszej kolejności należy się odnieść do zarzutów naruszenia przepisów postepowania. W ocenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku postępowanie w tej sprawie przeprowadzone zostało zgodnie z przepisami ustawy z 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2025r., poz. 111) [dalej: Op]. Odnosząc się do formułowanych przez stronę zarzutów naruszenia przepisów postępowania należy podkreślić, że uchylenie przez sąd administracyjny decyzji z powodu tego uchybienia (art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2023 r. poz. 259) - dalej w skrócie zwana p.p.s.a., może nastąpić jedynie wtedy, jeżeli to naruszenie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. A zatem nie każde naruszenie przepisów postępowania powoduje konieczność wyeliminowania decyzji z obrotu prawnego. Tylko takie naruszenie przepisów, które mogło spowodować, że wynik sprawy mógłby być inny, gdyby do tego naruszenia nie doszło, powoduje konieczność uchylenia decyzji przez Sąd. Stosownie do treści art. 122 Ordynacji podatkowej, w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Powołany wyżej przepis wyraża zasadę prawdy obiektywnej, będącej bez wątpienia naczelną zasadą postępowania podatkowego. Zasada ta znajduje rozwinięcie w art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, nakazującej organowi podatkowemu zebranie i w sposób wyczerpujący rozpatrzenie całego materiału dowodowego. Materiał dowodowy jest zupełny, jeśli zebrano i rozpatrzono wszystkie dowody, a udowodniony stan faktyczny stanowi pełną, spójną i logiczną całość. Organy podatkowe, gromadząc i oceniając dowody w sprawie, przeprowadzić muszą określone rozumowanie oraz wyciągnąć swobodne wnioski dotyczące stanu faktycznego sprawy. Pozwala na to zasada swobodnej oceny dowodów przewidziana w art. 191 Ordynacji podatkowej. Organ dokonując ustaleń faktycznych na podstawie gromadzonych w toku postępowania informacji wyrabia sobie pogląd na stan faktyczny sprawy i może w związku z tym, wyciągać swobodnie wnioski i swobodnie decydować, jakie normy zastosuje, uwzględniając przyjęte przez siebie ustalenia faktyczne. W ten sposób swobodna ocena dowodów staje się sposobem osiągnięcia prawdy materialnej. Organy podatkowe mają wprawdzie obowiązek gromadzenia i uzupełniania materiału dowodowego, ale jedynie do momentu uzyskania pewności w zakresie stanu faktycznego sprawy. Obowiązek ten nie jest więc nieograniczony i bezwzględny. Natomiast dokonanie przez organ podatkowy w sprawie odmiennej od oczekiwań strony oceny niektórych z dowodów, czy też nieprzeprowadzenie pewnych dowodów nie oznacza, że doszło do naruszenia przepisów postępowania podatkowego. Organ może odstąpić od dalszego procedowania, o ile zgromadzony w sprawie materiał jest kompletny w tym znaczeniu, że pozwala na podjęcie prawidłowego rozstrzygnięcia. W kontekście przytoczonych uwag Sąd nie znajduje uchybienia w zakresie gromadzenia przez organy podatkowe materiału dowodowego (art. 122, art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej) a zebrane dowody uznaje za wystarczające do dokładnego wyjaśnienia sprawy i wydania końcowego rozstrzygnięcia. Sąd stwierdza, że przeprowadzony przez Dyrektora wywód w przedmiocie oceny zebranych dowodów jest zdaniem tutejszego Sądu w pełni logiczny i nie nosi cech dowolności. Sąd w pełni podziela w tym zakresie argumentację organu odwoławczego, która w świetle wszechstronnej oceny materiału dowodowego jest w pełni uzasadniona i nie wykracza poza ramy swobodnej oceny dowodów. Zasadność ocen i wniosków poczynionych przez organ odwoławczy na podstawie zebranego materiału dowodowego, w świetle zasad logicznego rozumowania i doświadczenia życiowego, nie budzi zdaniem Sądu wątpliwości. Dokonana przez organ ocena dowodów nie wykracza także poza granice wynikające z art. 191 Ordynacji podatkowej, nie nosi cech dowolności czy powierzchowności. Skuteczność wykazania, że błędne ustalenia faktyczne są następstwem naruszenia przez organ zasady z art. 191 Ordynacji podatkowej wymaga stwierdzenia, że uchybił on zasadom logicznego rozumowania, wiedzy lub doświadczenia życiowego. Strona powinna zatem wykazać, jakie konkretne uchybienia wskazują na błędy w zakresie prowadzenia postępowania dowodowego i rzutują na wadliwą ocenę materiału dowodowego. Tylko w ten sposób można zakwestionować uprawnienie organu do dokonywania swobodnej oceny dowodów. Aby zakwestionować poczynione ustalenia nie jest natomiast wystarczające formułowanie ogólnikowych tez o istniejących nieprawidłowościach w ocenie materiału dowodowego. Zdaniem Sądu, organy podatkowe przeprowadziły postępowanie w niniejszej sprawie w sposób wyczerpujący. Uzyskane w ten sposób dowody zostały następnie poddane wnikliwej i poprawnej ocenie. Świadczy zresztą o tym wielowątkowa analiza motywów zaskarżonej decyzji, dokonana w kontekście zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, zebranego także w innych postepowaniach podatkowych, a dołączonego do akt administracyjnych w niniejszej sprawie, która pozwała stwierdzić, iż rozumowanie organów podatkowych uwzględnia przedstawione wyżej reguły postępowania podatkowego, a przy tym pozostaje w zgodzie z zasadami logiki i doświadczenia życiowego. Zaskarżona decyzja została prawidłowo uzasadniona i zawiera zarówno pełne uzasadnienie faktyczne, jak i prawne. W swojej decyzji Dyrektor opisał stan faktyczny sprawy w sposób wyczerpujący, odniósł się do wszystkich zarzutów zawartych w odwołaniu, a prawne uzasadnienie decyzji spełnia wymogi art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej. Nałożony na organy obowiązek prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych (art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej) oraz działania w granicach i na podstawie obowiązującego prawa (art. 120 Ordynacji podatkowej) nie oznacza, iż organy podatkowe obowiązane są interpretować fakty jedynie w sposób zadowalający dla podatnika, a więc w sposób zbieżny z jego stanowiskiem. Naruszeniem treści tej normy nie jest także sytuacja, w której strona pozostaje w przekonaniu, że zebrany materiał dowodowy ma charakter niezupełny. Wydanie władczego rozstrzygnięcia bez uwzględnienia dowodów, których przeprowadzenia oczekiwał podatnik nie musi oznaczać, że decyzja została oparta na niekompletnym materiale dowodowym. Jeszcze raz należy podkreślić, że nie stanowi uchybienia brak ustalenia wszystkich okoliczności, jeśli całokształt okoliczności ujawnionych w sprawie wystarcza do podjęcia decyzji. Potwierdzenie powyższego stanowi obszerny materiał dowodowy zgromadzony zarówno w zakresie świadczonych przez podatnika usług, jak i ponoszonych wydatków, w tym na zakup towarów wykorzystywanych przy realizacji zleconych mu inwestycji oraz rzetelnie przeprowadzone postępowanie dowodowe. Materiał dowodowy zebrano w toku prowadzonej kontroli celno-skarbowej, jak i postępowania podatkowego w niniejszej sprawie, jak i w postepowaniu dotyczącym VAT, a także w odrębnych postępowaniach prowadzonych wobec H.J., od którego Skarżący miał nabywać towary. Niezasadny jest zarzut dokonania rozstrzygnięcia głównie w oparciu o materiały zgromadzone w toku odrębnych postępowań, prowadzonych m.in. wobec H.J., na który strona nie miała żadnego wpływu, ani nie mogła brać czynnego udziału w jego gromadzeniu, do czego szczegółowo odniósł się w uzasadnieniu skarżonej decyzji. Pokreślić należy, że ustalenia zawarte w wyniku kontroli prowadzonej wobec tego kontrahenta oraz wnioski zawarte w wydanej w stosunku do niego decyzji stanowią istotne dowody w sprawie, podobnie jak decyzje dotyczące strony a także P. sp. z o.o. Przy czym podlegały one ocenie organów, podobnie jak wszystkie inne zebrane w toku prowadzonego postępowania, zgodnie z wytycznymi zawartymi w przepisach Ordynacji podatkowej. Co istotne, stronie zagwarantowano możliwość zapoznania się z tymi dowodami i wypowiedzenia w tym zakresie (art. 123, art. 200 O.p.), a Skarżący z prawa tego korzystał. Przepis art. 122 § 1 Ordynacji podatkowej nie oznacza bowiem obciążenia organów podatkowych nieograniczonym obowiązkiem poszukiwania faktów mających znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy oraz prowadzenia postępowania wyjaśniającego do momentu potwierdzenia tez podnoszonych przez podatnika. Ponadto, jeżeli o pewnych faktach wiedzę ma jedynie podatnik i w sposób przekonywujący ich nie wskaże, nie można zarzucać organowi podatkowemu, że tych faktów nie ustalił. Podatnik jest bowiem zobowiązany do współudziału w realizacji obowiązku wynikającego z zasady prawdy obiektywnej. W ocenie WSA w Gdańsku na uwzględnienie nie zasługują zarzuty naruszenia art. 180 i art. 188 Ordynacji podatkowej poprzez zaniechanie przesłuchania w charakterze świadka H.J. bowiem okoliczności, których miał dowieść wnioskowany dowód zostały wyjaśnione w trakcie przesłuchania H.J. w charakterze świadka, czy strony w innych postępowaniach.  Jego zeznania zostały włączone do akt niniejszej sprawy. W kontekście podniesionych w skardze zarzutów, podkreślenia w tym miejscu wymaga, że w świetle art. 180 § 1 i art. 181 Ordynacji podatkowej nie istnieje prawny nakaz, aby w toku postępowania podatkowego koniecznym było powtórzenie przesłuchania świadka, który zeznawał w innym postępowaniu, jeżeli zeznania te są wystarczające dla wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. Ponowienie takiego dowodu (dla zrealizowania zasady czynnego udziału strony w tym przesłuchaniu), uzasadnione jest tylko wówczas, gdy strona wskaże na konkretne, istotne okoliczności faktyczne, niezbędne do wyjaśnienia sprzeczności w tych zeznaniach w porównaniu z dotychczas zebranym materiałem dowodowym, a z taką sytuacją nie mamy do czynienia w rozpatrywanej sprawie. Odwoływanie się wyłącznie do zasady bezpośredniości prowadzenia dowodu z zeznań świadka bez konkretyzacji celu ponowienia dowodu, nie jest wystarczające (por. wyrok WSA w Gdańsku z 28.03.2018r., sygn. akt I SA/Gd 91/18). Mając na uwadze powyższe, za nieuzasadnione i niezrozumiałe uznać należy zarzuty w zakresie niezastosowania w tej sprawie zasady "in dubio pro tributario" sformułowanej w treści art. 122 § 2 Ordynacji podatkowej. Zasada ta znajduje zastosowanie, w sytuacji gdy w sprawie zaistnieją niedające się usunąć wątpliwości co do stanu faktycznego, a w rozpatrywanej sprawie sytuacja taka nie miała miejsca. Zebrany materiał dowodowy pozwolił bowiem na rzetelne i jednoznaczne ustalenie stanu faktycznego tej sprawy. W pełni zgodzić należy się ze stanowiskiem Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku, odnośnie podniesionego w skardze zarzutu naruszenia art. 234 Ordynacji podatkowej, stwierdza, że nie zasługuje on na uwzględnienie. Zakaz pogarszania sytuacji prawnej odwołującego się nie ma jednak charakteru bezwzględnego, gdyż przepis art. 234 Ordynacji podatkowej dopuszcza możliwość wydania w trybie odwoławczym decyzji na niekorzyść strony, jeżeli decyzja wydana w pierwszej instancji rażąco narusza prawo lub interes publiczny (por. wyrok NSA z dnia 22 stycznia 2024 r. sygn. akt l FSK 2282/19). W rozpatrywanej sprawie, ocena prawna zgromadzonego w sprawie materiału zgromadzonego ewidentnie dowodzi, że podatnik zaniżył wysokość osiągniętego w 2002r. dochodu z działalności gospodarczej, a zobowiązanie podatkowe należne od faktycznie osiągniętego dochodu za ten rok podatkowy - przy uwzględnieniu zadeklarowanego sposobu opodatkowania (19%) - stanowi kwotę 1.731.051 zł. Z utrwalonej linii orzeczniczej wynika zaś, że z rażącym naruszeniem prawa mamy do czynienia, gdy treść przepisu stoi w jawnej sprzeczność z jego faktycznym zastosowaniem. Cechą rażącego naruszenia prawa jest wydanie orzeczenia wbrew normie prawnej ustanowionej w przepisie prawnym, nadanie praw lub ich odmówienie wbrew wszystkim przesłankom przepisu, obarczenie strony obowiązkiem albo uchylenie obowiązku wbrew tym przesłankom. Rażące naruszenie prawa musi być więc związane z konkretnym przepisem, którego treść nie budzi wątpliwości, a interpretacja w zasadzie nie wymaga sięgania po inne metody wykładni poza wykładnią językową.  W ocenie tut. organu odwoławczego, z taką właśnie sytuacją mamy do czynienia w tej sprawie w odniesieniu do art. 30c ustawy z 26.07.1991r. o podatku dochodowym. Proste zestawienie normy prawnej, o której mowa w tym przepisie, czyli wysokości stawki podatku (19%) jaką należało zastosować do ustalonej w toku postępowania kwoty dochodu podlegającego opodatkowaniu (9.150.025,70 zł) świadczy bowiem o rażącym naruszeniu prawa. Wskazana w sentencji decyzji kwota zobowiązania podatkowego stoi w ewidentnej sprzeczności z normą prawną wskazaną w tym przepisie, gdyż wyklucza zastosowanie tej stawki podatkowej (19%) do ustalonego poziomu dochodu. Skarżący zadeklarował kwotę należnego podatku wyższą aniżeli określił to organ I instancji w sentencji wydanej decyzji - w tej sprawie istotny jest także zakres dokonanych ustaleń faktycznych. Stwierdzone i opisane w treści skarżonej decyzji okoliczności tej sprawy ewidentnie świadczą o niezgodnym z obowiązującym prawem rozliczeniu podatku dochodowego. W tym przypadku prawidłowe określenie wysokości należnego zobowiązania podatkowego podatnika za 2020r. jest wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania i nakładania obowiązków podatkowych według tych samym kryteriów, czyli obowiązujących przepisów prawa podatkowego. Określenie należnego zobowiązania podatkowego w zaniżonej wysokości, stawiałoby Podatnika w uprzywilejowanej sytuacji w stosunku do innych podatników, którzy rzetelnie wywiązują się z nałożonych na nich obowiązków podatkowych, co z kolei świadczyłoby o rażącym naruszeniu interesu publicznego. Skarżący kwestionuje zasadność wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów wydatków dotyczących zakupu towarów udokumentowanych fakturami VAT, jednak firma wskazana na fakturach rzeczywiście nie mogła być faktycznym sprzedawcą towarów oraz brak dowodów, że podatnik poniósł wydatki w kwotach wynikających z tych faktur. Postępowanie podatkowe przeprowadzone w stosunku do skarżącego w zakresie podatku od towarów i usług za okres od stycznia do kwietnia 2020r. wykazało, że w ewidencji zakupu VAT podatnik wykazał transakcje, które nie dokumentowały rzeczywistych nabyć materiałów elektroinstalacyjnych na podstawie faktur, na których jako wystawcy figurują H.J. i P. sp. z o.o. Wyrokiem z dnia 28 maja 2024r., sygn. akt I SA/Gd 124/24 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku oddalił skargę podatnika na decyzję Naczelnika UCS z 21 listopada 2023r. Postępowania podatkowe przeprowadzone przez Naczelnika USC wobec H.J. wykazało, że podatnik nie mógł nabyć towarów od swoich kontrahentów. W efekcie czego nie mógł dokonać ich sprzedaży na rzecz Skarżącego. Okoliczności przemawiające za słusznością takiej oceny tut. organ odwoławczy zaprezentował szczegółowo na str. 37-39 zaskarżonej decyzji. Z ważniejszych ustaleń wynika m.in., że trudno dać wiarę temu, by zupełnie niedoświadczony w branży elektroinstalacyjnej i nie mający wiedzy w tym zakresie H.J. rozpoczął z nim współpracę na tak szeroką skalę. Skarżący przyznał, że nie pamięta okoliczności nawiązania współpracy z H.J., nigdy nie był w siedzibie firmy, a zamówienia składane wyłącznie telefonicznie osobie, która nie miała pojęcia o towarze zamawianym przez Skarżącego. Nie było dowodów dokumentujących dostawę i odbiór zamawianego towaru. Dostawy niezidentyfikowanym samochodem marki FIAT DUCATO, którego numeru rejestracyjnego, a nawet koloru H.J. jednoznacznie nie pamięta. Co więcej samochodu marki FIAT DUCATO nie posiadał ani H.J., ani P.B. ani W. czy W.1 ani nie użytkowały również pojazdu tej marki na podstawie umów dzierżawy czy leasingu, ani w ogóle jakichkolwiek pojazdów. Niewiarygodne pozostaje to, że poważna i uznana na rynku firma Skarżącego dokonuje weryfikacji towaru dopiero przy jego dostawie, nie stwierdzając w żadnym przypadku braków, odstępstw od wymaganych parametrów, uszkodzeń w sytuacji wtórnego pochodzenia towaru z kopalń czy hut. H.J. nie posiadał magazynów, pojazdów do transportu towarów, specjalistycznego sprzętu do rozładunku. Tenże nie pamięta swoich dostawców, m.in. firmy W.1 sp. z o.o. ani żadnych okoliczności dotyczących współpracy pomimo rzekomego nabycia towaru z 99 faktur VAT na łączną wartość netto 4.049.774,77 zł. Powyższe wskazuje na to, że transakcje te w ogóle nie miały miejsca, a H.J. nie posiadał towaru, który następnie rzekomo sprzedawał Skarżącemu. Istotna jest również treść zeznań pracowników Skarżącego, która nie potwierdza rzeczywistego przebiegu kwestionowanych transakcji. Skarżący nie przedłożył (poza fakturami i załączonymi do nich dowodami zapłaty) żadnych dowodów potwierdzających sprzedaż towarów przez wskazanego kontrahenta, a jego pracownicy w ogóle nie kojarzą firmy H.J., ani osoby H.J.. Brak jest takich dokumentów jak: umowy, potwierdzenia dostaw, cenniki, specyfikacja, zamówienia, korespondencja itd. Tym samym za pozbawione podstaw uznać należy podnoszone w treści skargi sugestie, jakoby organ I instancji nie wykazał, że zakwestionowane faktury VAT nie dokumentowały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, posługując się w decyzji wyłącznie ogólnikowymi stwierdzeniami, przypuszczenia i domysłami. W ocenie tut. organu odwoławczego, niezmienna argumentacja pełnomocnika stanowi wyłącznie polemikę z ustaleniami dokonanymi przez organy podatkowe obu instancji, bez przedstawienia jakichkolwiek dowodów na jej poparcie. Niekwestionowanym pozostaje przy tym, że usługi te wykonywane były przez stronę z wykorzystaniem materiałów elektroinstalacyjnych, których zakupu musiał dokonać od podmiotów oferujących tego typu towary - nie był to jednak wystawca spornych faktur, tj. H.J. (podobnie jak P. sp. z o.o.). Podkreślenia wymaga, że istotny jest jedynie fakt, że faktury nie odzwierciedlają faktycznych transakcji, gdyż koszt nieprawidłowo udokumentowany nie może być rozliczony w rachunku podatkowym (por. wyrok NSA z dnia 26 kwietnia 2022 r., sygn. akt II FSK 1856/19). Podkreślenia wymaga dodatkowo w aspekcie kosztu poniesionego, o którym expressis verbis stanowi art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. konieczność wykazania nie tylko zgodności podmiotowej, ale i przedmiotowej transakcji. Jak już wskazano uznanie danej faktury za nieodzwierciedlającą rzeczywistych zdarzeń gospodarczych wywołuje skutek w zakresie wszystkich jej elementów, a nie tylko strony podmiotowej. Sankcjonowanie sytuacji, że kto inny wykonuje usługi, a kto inny wystawia faktury sprzedaży za nie, gdy odbiorca usług i posiadacz faktury nie wskazuje rzeczywistego wykonawcy prowadziłoby w konsekwencji do akceptacji rozliczenia podatkowego opartego nie na przebiegu rzeczywistym działalności gospodarczej i występujących w niej zdarzeniach, lecz wyłącznie na treści sfałszowanych w istocie dokumentów. Jeżeli zatem podatnik dysponuje na potwierdzenie dokonania, np. transakcji zakupu towarów, określonym dokumentem, z którego wynika, że towar został nabyty od wskazanego w tym dokumencie podmiotu, a postępowanie dowodowe wykaże, że podmiot taki nie wykonał w rzeczywistości tych usług, to w takim przypadku, nie można traktować kwoty uwidocznionej na nieodpowiadającym rzeczywistości dokumencie, w kategoriach kosztów uzyskania przychodów (por. wyroki NSA z dnia 13 kwietnia 2022 r., sygn. akt II FSK 2196/19 i z dnia 7 października 2022 r., sygn. akt II FSK 593/20 i przywołane w nim orzecznictwo). W ocenie Sądu, nie są zasadne również zarzuty skarżącego dotyczącymi naruszenia art. 193 § 1, § 2 i § 4 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z art. 193 § 1 Ordynacji podatkowej, księgi podatkowe prowadzone rzetelnie i w sposób niewadliwy stanowią dowód tego, co wynika z zawartych w nich zapisów. Za rzetelne, w świetle 193 § 2 Ordynacji podatkowej, uważa się księgi podatkowe, jeżeli dokonywane w nich zapisy odzwierciedlają stan rzeczywisty. Natomiast w myśl art. 193 § 4 Ordynacji podatkowej, organ podatkowy nie uznaje za dowód w rozumieniu przepisu § 1 ksiąg podatkowych, które są prowadzone nierzetelnie lub w sposób wadliwy. Powyższy przepis znalazł zastosowanie w niniejszej sprawie, bowiem organ dokonał badania ksiąg i uznał księgi podatkowe skarżącego za nierzetelne w części, dotyczącej faktur w których jako wystawca widniał H.J. i P. Spółka z o.o., a wynik tych czynności prawidłowo został odniesiony do podatnika. Mając to na uwadze skarga jako niezasadna na podstawie art. 151 p.p.s.a. została oddalona.