I SA/Gd 454/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Zbigniew Romała (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Janina Guść, Sędzia WSA Irena Wesołowska, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Monika Fabińska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 21 września 2016 r. sprawy ze skargi A Sp. z o.o. z siedzibą w na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w z dnia 25 stycznia 2016 r. nr [...] w przedmiocie określenia przybliżonej kwoty zobowiązania w podatku od towarów i usług oraz dokonanie zabezpieczenia na majątku oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z dnia 25 stycznia 2016 r. Dyrektor Izby Skarbowej, po rozpatrzeniu odwołania "A" Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w G., utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 21 października 2015 r. w przedmiocie określenia przybliżonej kwoty zobowiązania w podatku od towarów i usług oraz dokonania zabezpieczenia na majątku. Stan faktyczny sprawy przedstawia się następująco: Naczelnik Urzędu Skarbowego - dalej jako "Naczelnik", wszczął wobec "A" Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w G. - dalej jako "Spółka", kontrolę podatkową w zakresie zasadności dokonania zwrotu oraz prawidłowości rozliczania podatku od towarów i usług wykazanego w korekcie deklaracji VAT-7 za miesiąc czerwiec 2013 r. W związku z nieprawidłowościami stwierdzonymi w wyniku kontroli podatkowej wszczęto z urzędu postępowanie podatkowe w zakresie rozliczenia podatku od towarów i usług za miesiące kwiecień, maj i czerwiec 2013 r. W toku kontroli ustalono, że Spółka nie produkowała pelletu, a tym samym nie mogła dokonywać czynności dalszej jego odsprzedaży. Tymczasem deklarowana przez nią sprzedaż w całości dokonana była na rzecz "B" Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w S. - dalej jako "B", ta natomiast dokonywała nabyć związanych z produkcją pelletu oraz ochroną obiektu, wystawiając refaktury na Spółkę. W związku z powyższym, decyzją z dnia 21 października 2015 r. Naczelnik określił Spółce przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za ww. miesiące w łącznej kwocie 179.822 zł wraz z odsetkami za zwłokę w łącznej kwocie 38.129 zł, dokonując równocześnie zabezpieczenia tych kwot na majątku Spółki. W złożonym od powyższej decyzji odwołaniu Spółka, wnosząc o jej uchylenie, zarzuciła jej błąd w ustaleniach faktycznych przyjętych za podstawę rozstrzygnięcia, polegający na bezpodstawnym i nieznajdującym oparcia w materiale dowodowym znajdującym się w aktach sprawy przyjęciu, że w odniesieniu do Spółki istnieje uzasadniona obawa, iż kwota ewentualnego zobowiązania podatkowego nie zostanie uregulowana, podczas gdy wartość majątku Spółki, ustalona w toku postępowania, kilkudziesięciokrotnie przekracza kwotę określonego decyzją przybliżonego zobowiązania podatkowego. Zaskarżonej decyzji zarzucono również naruszenie przepisów art. 33, art. 120, art. 121, art. 122 i art. 187 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) - dalej jako "Ordynacja podatkowa", poprzez wydanie zaskarżonej decyzji mimo braku przesłanek określonych w powołanych przepisach i po jednostronnej, niekorzystnej dla Spółki, analizie materiału dowodowego, z pominięciem uwzględnienia okoliczności wyłączających możliwość wydania zaskarżonej decyzji w postaci posiadania przez Spółkę znacznego majątku. W uzasadnieniu wskazano m.in., że organ w sposób całkowicie nieuzasadniony pominął okoliczność, iż Spółka posiada istotny majątek trwały i obrotowy (na koniec 2014 r. w wysokości, odpowiednio, 4.558.556,74 zł oraz 1.216.382,86 zł), którego to majątku nie wyzbywa się, nie ukrywa go ani nie obciąża. Tym samym, brak jest obiektywnych okoliczności uzasadniających zastosowanie w przedmiotowej sprawie art. 33 Ordynacji podatkowej, którego racjonalnej analizy organ pierwszej instancji zaniechał. Dyrektor Izby Skarbowej - dalej jako "Dyrektor", nie podzielił argumentacji strony odwołującej się uznając za prawidłowe rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu decyzji z dnia 25 stycznia 2016 r. organ odwoławczy przytoczył treść art. 33 Ordynacji podatkowej i przeprowadził wywód poświęcony instytucji decyzji zabezpieczającej zobowiązanie podatkowe. Dyrektor wskazał następnie, że w wyniku kontroli podatkowej oraz postępowania podatkowego wstępnie ustalono, iż dane zawarte w złożonych przez Spółkę deklaracjach VAT-7 za miesiące kwiecień, maj i czerwiec 2013 r. nie odzwierciedlały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych i podatkowych. W trakcie postępowań ustalono bowiem, że Spółka nie produkowała pelletu, a tym samym nie mogła dokonywać czynności dalszej jego odsprzedaży. Tymczasem deklarowana przez nią sprzedaż w całości dokonana była na rzecz "B", ta natomiast dokonywała nabyć związanych z produkcją pelletu oraz ochroną obiektu, wystawiając refaktury na Spółkę. Organ odwoławczy wskazał, że przeprowadzona przez Marszałka Województwa [...] kontrola w zakresie wypełniania przez beneficjenta (Spółkę) obowiązku utrzymania trwałości projektu zrealizowanego w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa [...] na lata 2007-2013 ujawniła, iż beneficjent nie ma wstępu na teren zakładu, w którym znajdują się maszyny i urządzenia zakupione w ramach projektu. Ponadto, zgodnie z ustnymi wyjaśnieniami beneficjenta, produkcja pelletu na zakupionych urządzeniach jest prowadzona przez "B", która nie jest beneficjentem RPO ZW na lata 2007-2013. Spółka wyjaśniła, że zaprzestanie użytkowania infrastruktury zakupionej w ramach ww. projektu spowodowane było przez bezprawne działania osób trzecich (przewłaszczenie linii technologicznej do produkcji granulatu ze słomy oraz wypowiedzenie umowy dzierżawy przez "B"), przy czym Spółka nie przedłożyła żadnych dokumentów, które potwierdziłyby powyższą tezę. Uznano natomiast, że Spółka całkowicie dobrowolnie wyzbyła się własności nieruchomości, bez zapewnienia sobie w sposób należyty prawa do dalszego wykorzystywania jej do celów realizacji ww. projektu (umowa z dnia 18 grudnia 2012 r. dotycząca przeniesienia własności i ustanowienia hipoteki). W konsekwencji, Marszałek Województwa [...] wszczął procedurę rozwiązania umowy o dofinansowanie projektu z dnia 30 grudnia 2012 r., Zarząd Województwa [...] wydał uchwałę w sprawie rozwiązania umowy projektu "Wdrożenie innowacyjnej technologii do produkcji pelletu" i zawiadomił organ podatkowy o podejrzeniu popełnienia przestępstwa informując jednocześnie, że J. R., prowadzący działalność gospodarczą pod nazwą "C", w zawiązanej przez siebie Spółce wartość kapitału zakładowego pokrył wkładem niepieniężnym w postaci urządzeń i sprzętu nabytego w ramach projektu. A zatem, te same składniki majątkowe jednocześnie stanowiły majątek dwóch odrębnych podmiotów gospodarczych. Zdaniem Dyrektora, analiza ustaleń organu pierwszej instancji jednoznacznie wskazuje, że udział Spółki w produkcji pelletu był fikcyjny. Wystawione faktury sprzedaży nie dokumentują czynności wykonywanych przez Spółkę, lecz przez "B", która jest właścicielem nieruchomości nabytej od J. R. i jego żony (na podstawie ww. umowy z dnia 18 grudnia 2012 r.). W tej sytuacji, wobec deklarowanej przez Spółkę w kontrolowanym okresie dostaw i nabyć towarów i usług, zaszło uzasadnione podejrzenie fikcyjności transakcji wykazanych w składanych deklaracjach VAT-7, a w związku z tym nie powstał obowiązek uiszczenia podatku należnego na podstawie art. 5 ust. pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.) - dalej jako "ustawa o VAT". Jednakże, mając na uwadze treść art. 108 ustawy o VAT, Naczelnik określił przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiące kwiecień, maj i czerwiec 2013 r. Zdaniem organu odwoławczego, na prawdopodobieństwo niewykonania zobowiązania określonego w przybliżonej kwocie wpływają wyniki uzyskane z wyliczeń na podstawie typowych, powszechnie znanych i stosowanych wskaźników ekonomicznych. W przedmiotowej sprawie analiza wyników (szczegółowo opisana w decyzji Naczelnika z dnia 21 października 2015 r.) jednoznacznie wskazuje na trudności finansowe Spółki. Z rocznych zeznań podatkowych CIT-8 wynika, że Spółka za 2013 r. ze swojej działalności poniosła stratę w wysokości 98.831,58 zł, a w 2014 r. w wysokości 332.858,12 zł. Wskazano, że w sporządzonym na dzień 31 grudnia 2014 r. bilansie jako rzeczowe aktywa trwałe Spółka wykazała również linie technologiczne do produkcji granulatu ze słomy oraz ładowarki JCB, które nie stanowią jej własności (zostały one bowiem zbyte na podstawie umowy z 18 grudnia 2012 r. na rzecz "B"). Mając na uwadze powyższe działania Spółki w kontekście ustalonego stanu faktycznego oraz braku dysponowania środkami finansowymi Dyrektor stwierdził, że w przedmiotowej sprawie zachodzi uzasadniona obawa, iż zobowiązanie w podatku od towarów i usług nie zostanie w sposób dobrowolny wykonane. Końcowo wskazano, że w postępowaniu dotyczącym zabezpieczeń oceniane są jedynie przesłanki mogące świadczyć o obawie niewykonania zobowiązania podatkowego, nie zaś ustalenia faktyczne dokonane w toku kontroli podatkowej czy postępowania podatkowego mogące mieć wpływ na ostateczną wysokość zobowiązania podatkowego określonego w odrębnym postępowaniu. Podkreślono, że materiał dowodowy w sprawie może być uzupełniony w toku prowadzonego nadal postępowania wymiarowego, jednakże dotychczas zebrane dowody dawały uzasadnione podstawy do wydania przez Naczelnika decyzji zabezpieczającej. Tym samym, zarzuty strony na etapie postępowania zabezpieczającego uznano za niezasadne. W skardze na powyższą decyzję organu odwoławczego Spółka, reprezentowana przez pełnomocnika - adwokata [...], wnosząc o jej uchylenie, powtórzyła zarzuty sformułowane w odwołaniu od decyzji organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu skargi zarzucono, że organ odwoławczy bezkrytycznie podzielił ustalenia organu pierwszej instancji, poszukując istnienia przesłanek mogących uzasadnić obawę o należyte wykonanie ciążących na skarżącej zobowiązań publicznoprawnych, akceptując przeprowadzenie w toku postępowania szeregu czynności analitycznych, wykazujących osiągniecie (lub nieosiągnięcie) przez Spółkę określonych wskaźników finansowych, które absolutnie dowolnie przesądziły o istnieniu "uzasadnionej obawy", o której mowa w art. 33 Ordynacji podatkowej. Przeprowadzona analiza jest jednak całkowicie bezprzedmiotowa dla potrzeb niniejszego postępowania i jako taka nie może stanowić podstawy wydania zaskarżonej decyzji, gdyż nie jest i nie może być rolą organu ocena efektywności ekonomicznej i prawidłowości działań podatnika tak długo, jak długo wykonuje on swoje zobowiązania publicznoprawne w sposób należyty. Powtórzono, że organy w sposób całkowicie nieuzasadniony pominęły okoliczność, iż Spółka posiada istotny majątek trwały i obrotowy (na koniec 2014 r. w wysokości, odpowiednio, 4.558.556,74 zł oraz 1.216.382,86 zł), którego to majątku nie wyzbywa się, nie ukrywa go ani nie obciąża. Zdaniem strony, zgromadzony materiał dowodowy nie daje podstaw do stwierdzenia, że Spółka posiada zaległości podatkowe, jak również, że zagrożone jest zaspokojenie potencjalnych należności podatkowych wynikających z innych postępowań prowadzonych przez organy podatkowe. Zaznaczono, że nawet ewentualne zaniżenie zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od towarów i usług jest jedynie okolicznością będącą przedmiotem badania w odrębnym postępowaniu podatkowym i okoliczność ta nie została ostatecznie stwierdzona poprzez wydanie decyzji określających zobowiązanie podatkowe, a zatem sam fakt prowadzenia takiego postępowania nie stanowi wystarczającej podstawy do przyjęcia istnienia uzasadnionej obawy, że zobowiązanie podatkowe nie zostanie uiszczone w rozumieniu art. 33 § 1 Ordynacji podatkowej. Podsumowując strona skarżąca podniosła, że interpretacja pojęcia "uzasadnionej obawy" dokonana w niniejszej sprawie przez organy nie odpowiada rozumieniu tego pojęcia powszechnie przyjmowanemu w doktrynie, będąc w istocie wynikiem absolutnej swobodnej oceny dowodów zgromadzonych w sprawie. Za niedopuszczalny uznano zabieg organu, w sytuacji istnienia adekwatnego dla wykonania zobowiązań podatkowych majątku Spółki oraz niewykonywania przez nią żadnych "podejrzanych" czynności, polegający na przeprowadzeniu "analizy finansowej" z pominięciem realiów gospodarczych i wywodzenie z wyników takiego "dowodu" skutków niekorzystnych dla skarżącej. Dyrektor w odpowiedzi na skargę, wnosząc o jej oddalenie, podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku ustalił i zważył, co następuje: Na wstępie rozważań należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2016 r. poz. 1066) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r. poz. 718 ze zm.) - dalej jako "P.p.s.a", stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), b) i c) P.p.s.a.). Z przepisu art. 134 § 1 P.p.s.a. wynika z kolei, że sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Tym samym, sąd ma prawo i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony. Oceniając zaskarżoną decyzję z punktu widzenia wskazanych powyżej kryteriów stwierdzić należy, że została ona wydana bez naruszenia prawa. Przedmiotem sporu pomiędzy stronami jest dopuszczalność wydania decyzji określającej przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług i orzekającej o zabezpieczeniu wykonania tego zobowiązania na majątku Spółki. W pierwszej kolejności należy podkreślić, że postępowanie związane z zabezpieczeniem wykonania zobowiązań podatkowych na majątku podatnika służy zagwarantowaniu interesów budżetu państwa poprzez zabezpieczenie środków finansowych na pokrycie należności podatkowych. Stosuje się je w momencie, gdy brak jest jeszcze podstaw do wszczęcia postępowania egzekucyjnego, najczęściej przed wydaniem decyzji wymiarowej. Nie ma ono jednak charakteru bezwarunkowego i może zostać wszczęte dopiero po spełnieniu ustawowych przesłanek. Zgodnie z art. 33 Ordynacji podatkowej zobowiązanie podatkowe przed terminem płatności może być zabezpieczone na majątku podatnika (...), jeżeli zachodzi uzasadniona obawa, że nie zostanie ono wykonane, a w szczególności gdy podatnik trwale nie uiszcza wymagalnych zobowiązań o charakterze publicznoprawnym lub dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku, które mogą utrudnić lub udaremnić egzekucję (§ 1). Zabezpieczenia w okolicznościach wskazanych w § 1 można dokonać również w toku postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej, przed wydaniem decyzji: ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego, określającej wysokość zobowiązania podatkowego bądź określającej wysokość zwrotu podatku (§ 2). W takim przypadku organ podatkowy na podstawie posiadanych danych co do wysokości podstawy opodatkowania określa w decyzji o zabezpieczeniu: przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego, jeżeli zabezpieczenie następuje przed wydaniem decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego; albo przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego oraz kwotę odsetek za zwłokę należnych od tego zobowiązania na dzień wydania decyzji o zabezpieczeniu, jeżeli zabezpieczenie następuje przed wydaniem decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego bądź określającej wysokość zwrotu podatku (§ 4). W orzecznictwie podkreśla się, że obowiązek przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego, którego celem jest ustalenie istnienia przesłanek zabezpieczenia wskazanych w art. 33 § 1 Ordynacji podatkowej, jednoznacznie wynika z treści przepisów art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej, tj. przepisów kształtujących zasadę prawdy obiektywnej w postępowaniu podatkowym (por. wyrok NSA z dnia 21 lutego 2006 r. sygn. akt II FSK 373/05, LEX nr 211473). Zabezpieczenie wykonania zobowiązań podatkowych dokonywane jest na podstawie przesłanki definiowanej jako "uzasadniona obawa, że zobowiązanie nie zostanie wykonane". Pojęcia tego, ze względu na jego rozległy zakres, ustawodawca nie zdefiniował. Przybliżył jednak to nieostre pojęcie dwoma przykładami. Są to "trwałe zaprzestanie regulowania zobowiązań o charakterze publicznoprawnym" lub "dokonywanie czynności polegających na zbywaniu majątku, które mogą utrudnić lub udaremnić egzekucję". Wystąpienie już jednej z tych okoliczności uzasadnia obawę, że zobowiązanie nie zostanie wykonane. Te dwie okoliczności "w szczególności" wskazują na to, że ustawowa przesłanka zabezpieczenia (uzasadniona obawa) ma miejsce. Nic nie stoi na przeszkodzie, aby organ podatkowy wnioskujący o zastosowania zabezpieczenia wskazał na inne okoliczności, które tę obawę też uzasadniają. Chodzi o takie działania podatnika lub sytuacje z nim związane, które wpływają na jego stan majątkowy w kontekście przewidywanych zobowiązań i możliwości przeprowadzenia skutecznej egzekucji. Z uzasadnioną obawą niewykonania zobowiązania mamy więc do czynienia przede wszystkim w razie trudnej sytuacji finansowej podmiotu zobowiązanego, ewentualnie w przypadku działań skierowanych na wyzbywanie się majątku (por. wyrok WSA w Gdańsku z dnia 21 grudnia 2011 r. sygn. akt I SA/Gd 1011/11, LEX nr 1110749). W literaturze wskazuje się, że dla uzasadnienia obawy niewykonania zobowiązania podatkowego wystarczy samo stwierdzenie, iż podatnik z uwagi na stan majątkowy, nawet przy dołożeniu maksimum dobrej woli, nie będzie w stanie uiścić należnego podatku (tak: W Stachurski [w:] J. Brolik, R. Dowgier, L. Etel, C. Kosikowski, P. Pietrasz, P. Popławski, S. Presnarowicz, W. Stachurski, Ordynacja podatkowa. Komentarz, LEX/el. 2013). W orzecznictwie sądów administracyjnych zaprezentowano wiele sytuacji, które mogłyby uzasadniać wszczęcie postępowania zabezpieczającego wobec dłużnika. Tytułem przykładu wymienić można obciążanie majątku hipotekami, zaciąganie umów pożyczek bez określenia terminu spłaty, zaprzestanie prowadzenia działalności gospodarczej, "rozrzutność" podatnika, nierzetelne prowadzenie ksiąg rachunkowych czy zaniżanie dochodów (por. wyrok WSA w Gliwicach z dnia 15 czerwca 2010 r. sygn. akt I SA/Gl 1000/09, LEX nr 648137). Treść art. 33 § 1 Ordynacji podatkowej wyraźnie stanowi o "uzasadnionej obawie", a więc takiej, która ma swoje źródło w obiektywnie stwierdzonym stanie faktycznym sprawy, jak również o "wykonaniu" zobowiązania, a więc nie tylko dobrowolnie, ale i w drodze egzekucji. Nie ma przy tym wątpliwości, że to, czy istnieje obawa niewykonania zobowiązania w konkretnym wypadku, pozostawiono do uznania właściwego w sprawie organu. Uznanie to nie może jednak oznaczać dowolności działania, lecz powinno być oparte na całokształcie okoliczności faktycznych i prawnych, w sposób czytelny uprawdopodobnione dla podatnika w uzasadnieniu decyzji (por. wyrok NSA z dnia 6 marca 2012 r. sygn. akt I FSK 594/11, LEX nr 1144932). Należy również wskazać, że na gruncie art. 33 Ordynacji podatkowej mowa jest o sytuacjach, w których wprawdzie przepisy podatkowe wprost nie wskazują na możliwość uprawdopodobnienia pewnych okoliczności, natomiast posługują się sformułowaniami o skutkach porównywalnych. Zauważyć należy, że w powołanym przepisie mowa jest o przesłankach zabezpieczenia zobowiązania podatkowego na majątku podatnika, które mogą uzasadniać przypuszczenie, iż zobowiązanie nie zostanie wykonane. Oznacza to, że mogą uprawdopodobnić brak zapłaty podatku w przyszłości (por. D. Strzelec, Udowodnienie a uprawdopodobnienie w sprawach podatkowych, Monitor Podatkowy 2012/6/16-23). Stąd też organy podatkowe nie są zobowiązane do udowodnienia faktu, że zobowiązanie nie zostanie wykonane, lecz jego uprawdopodobnienia. Uprawdopodobnienie nie prowadzi do pewności, lecz jedynie daje lub wskazuje na prawdopodobieństwo istnienia lub nieistnienia faktu. Niemniej jednak obowiązek uprawdopodobnienia występuje z reguły wówczas, gdy dokładne przeprowadzenie postępowania dowodowego, a więc dającego pewność co do istnienia faktów prawotwórczych, nie jest praktycznie możliwe lub celowe (por. A. Hanusz, Uprawdopodobnienie jako środek zastępczy dowodu, Przegląd Podatkowy 2004/3/47-49), co ma miejsce w przypadku instytucji zabezpieczenia przewidzianej w art. 33 Ordynacji podatkowej. Odnosząc powyższe uwagi do stanu faktycznego rozpoznawanej sprawy należy stwierdzić, że organy podatkowe uprawdopodobniły wystąpienie okoliczności uzasadniających wydanie decyzji w sprawie zabezpieczenia zobowiązań majątkowych na majątku Spółki. Podstawą podjętego rozstrzygnięcia była obawa niewykonania zobowiązania związana z posługiwaniem się fakturami nieodzwierciedlającymi rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, a tym samym nierzetelne prowadzenie urządzeń księgowych wskutek ujmowania w nich tego rodzaju faktur. Zdaniem Sądu, dokumentowanie zdarzeń gospodarczych, które w rzeczywistości nie zostały przeprowadzone, rodzi uzasadnioną obawę uchylania się od uregulowania określonego w przybliżeniu zobowiązania podatkowego. Prezentowany wyżej pogląd znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych. WSA w Białymstoku w wyroku z dnia 18 stycznia 2006 r. sygn. akt I SA/Bk 367/05 (LEX nr 515004) wskazał, że również takie zachowania podatnika, jak nierzetelne prowadzenie ksiąg handlowych, czy też zaniżanie dochodów będących przedmiotem opodatkowania, jeżeli wywołują uzasadnioną obawę niewykonania zobowiązania podatkowego, mogą stanowić podstawę do zabezpieczenia zobowiązania podatkowego. Podobnie WSA w Gliwicach w wyroku z dnia 11 grudnia 2015 r. sygn. akt III SA/Gl 1723/15 (LEX nr 1985123) stwierdził, że okolicznością świadczącą o możliwości utrudnienia lub udaremnienia egzekucji, stanowiącą przesłankę zabezpieczenia, jest unikanie wykonania przez zobowiązanego obowiązku przez nieujawnianie zobowiązań powstających z mocy prawa lub nierzetelne prowadzenie ksiąg podatkowych. WSA w Bydgoszczy w wyroku z dnia 24 kwietnia 2012 r. sygn. akt I SA/Bd 144/12 (LEX nr 1163535) stwierdził, że wystawianie i przyjmowanie tzw. pustych faktur oraz wykorzystywanie ich w rozliczeniu podatku od towarów i usług przez dłuższy czas (np. przez okres kilkunastu miesięcy) uprawnia organy podatkowe do uznania, że powstała przesłanka trwałego nieuiszczania zobowiązań publicznoprawnych (art. 33 § 1 Ordynacji podatkowej) oraz podstawa faktyczna do wydania decyzji zabezpieczającej, o której mowa w art. 33 § 4 tej ustawy (podobnie WSA w Łodzi w wyroku z dnia 28 stycznia 2016 r. sygn. akt I SA/Łd 1197/15, LEX nr 2014284). Z ustaleń kontrolujących wynikało, że Spółka miała dokonywać zakupu materiałów i usług związanych z produkcją pelletu od "B", a wyprodukowany pellet miała następnie sprzedawać temu podmiotowi, który zajmował się jego dalszą odsprzedażą. W ocenie organów, wystawione faktury sprzedaży nie dokumentują czynności wykonanych przez Spółkę, lecz przez "B" - właściciela nieruchomości, na której znajdował się zakład granulacji biomasy. Czynności tych dokonano celowo, aby Spółka nie utraciła dotacji otrzymanej z urzędu marszałkowskiego. Przeprowadzona przez urząd marszałkowski kontrola wykazała szereg nieprawidłowości, które wykluczają możliwość produkcji pelletu przez Spółkę, o czym świadczy również ustne oświadczenie J. R. (pełniącego w Spółce funkcję prezesa zarządu, obecnie pełnomocnika) złożone do protokołu tej kontroli. Ponadto powiązania osobowe w spółkach "A" i "B" wskazują na fakt, że J. R. - jako prezes zarządu Spółki - nie brał udziału w prowadzeniu przez nią jakiejkolwiek działalności gospodarczej w badanym okresie. A zatem, wobec Spółki nie powstał obowiązek podatkowy na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. Skoro Spółka nie wyprodukowała pelletu nie mogła również dokonać jego dalszej odsprzedaży. Nie oznacza to jednak, że skarżąca nie jest zobowiązana do zapłaty podatku wykazanego w wystawionych fakturach VAT z tego tytułu. Zgodnie bowiem z art. 108 ust. 1 ustawy o VAT w przypadku gdy osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej lub osoba fizyczna wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku, jest obowiązana do jego zapłaty. Zdaniem Sądu, przedstawione przez organy podatkowe okoliczności stanowiły wystarczającą podstawę do przyjęcia, że została uprawdopodobniona uzasadniona obawa niewykonania zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za okresy rozliczeniowe objęte kontrolą podatkową. Organy przeprowadziły również analizę sytuacji majątkowej skarżącej. Ustalono mianowicie, że w 2013 r. Spółka poniosła stratę w wysokości 105.543,07 zł, a w 2014 r. stratę w wysokości 332.858,12 zł. Z zapisów na karcie kontowej prowadzonej przez Naczelnika nie wynika, aby w 2015 r. Spółka dokonywała wpłat zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych, co mogłoby wskazywać na dochodowość prowadzonej przez nią działalności gospodarczej. Powyższe wartości poddają w wątpliwość możliwość wykonania zobowiązania w podatku od towarów i usług, którego przybliżoną wysokość określono na kwotę 179.822 zł, zaś odsetki za zwłokę na kwotę 38.129 zł. Ze znajdujących się w aktach sprawy bilansów wynika, że Spółka nie posiada nieruchomości, natomiast wykazane w bilansach ruchomości w postaci maszyn i urządzeń technicznych (linia technologiczna do produkcji granulatu ze słomy, linia technologiczna do suszenia słomy i dwie ładowarki) stanowiły jednocześnie składnik majątkowy innego podmiotu, tj. "C" J. R. W informacjach dodatkowych do sprawozdań za lata 2013 i 2014 (k. 20v i 29v akt administracyjnych) wskazano, że Spółka posiada zobowiązania wobec Zakładu Ubezpieczeń Społecznych (w 2013 r. w kwocie 143.899,09 zł, w 2014 r. w kwocie 220.442,76 zł) i wobec pracowników z tytułu wynagrodzeń (w 2013 r. w kwocie 63.230,34 zł, w 2014 r. w kwocie 227.864,17 zł). W ocenie Sądu, powołane wyżej okoliczności także wskazują, że Spółka może nie osiągnąć dochodów pozwalających na uiszczenie zobowiązania podatkowego, a egzekucja z jej majątku może okazać się bezskuteczna. Biorąc pod uwagę wszystkie przedstawione powyżej okoliczności Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, na podstawie art. 151 P.p.s.a., oddalił skargę.[pic]