I SA/Gd 46/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Joanna Zdzienicka - Wiśniewska (spr.), Sędziowie Sędzia NSA Elżbieta Rischka, Sędzia WSA Irena Wesołowska, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Marzena Cybulska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 23 lipca 2014 r. sprawy ze skargi W.K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 7 listopada 2013 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2005 r. oddala skargę. W dniu 24 marca 2006 r. pan W. K. przesłał do Urzędu Skarbowego zeznanie PIT-36 o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku 2005, w którym wykazał: przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej 2.507.257,88zł, koszty uzyskania przychodów 3.087.352,19zł, stratę 580.094,31zł. Postanowieniem z dnia 22 października 2009r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej wszczął z urzędu w stosunku postępowanie kontrolne w przedmiocie: rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatków stanowiących dochód budżetu państwa i gminy, a także innych należności pieniężnych budżetu państwa za 2005r. Na podstawie ustaleń kontroli przeprowadzonej w ramach tego postępowania w firmie PPHU A W. K., G. ul [...] w protokole z dnia 3 listopada 2010r. stwierdzono, że księgi podatnika nie były prowadzone zgodnie z art.193 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa ( t. jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) i jako nierzetelne nie mogą być uznane za dowód. W rezultacie Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej decyzją z dnia 25 czerwca 2012r. określił panu W. K. wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2005r. w kwocie 804.897,20zł. W ocenie organu I instancji prowadzone przez podatnika w 2005 r. księgi rachunkowe są nierzetelne i nie mogą być uznane za dowód w rozumieniu art.193 §1 Ordynacji podatkowej, gdyż dokonane w nich zapisy dokumentują zdarzenia, które w ogóle nie zaistniały lub zaistniały w innych rozmiarach gospodarczych, w innym czasie albo zaistniały między innymi podmiotami. Na mocy art. 23 §2 Ordynacji podatkowej organ odstąpił od oszacowania podstawy opodatkowania uznając, że dane wynikające z ksiąg podatkowych uzupełnione dowodami zebranymi w toku kontroli podatkowej oraz postępowania kontrolnego pozwalają na określenie podstawy opodatkowania. Określenie zobowiązania podatkowego w wysokości wskazanej w decyzji było następstwem stwierdzenia, że przychody z działalności gospodarczej podatnika są wyższe od wykazanych w zeznaniu o 535.293,24 i wynoszą 3.042.551,12 zł gdyż w przychodach tych nie uwzględniono: - kwoty 841.703,51zł z tyt. sprzedaży odpadów złomu stalowego dla Biura Handlowego B sp. z 0.0. P. G. ul. [...] dokonanej pod firmą PPHU C R.P. G. ul. [...]; - kwoty 13.243,24 zł z tyt. niezafakturowania dostaw złomu z dnia 19 sierpnia 2005r. oraz z dnia 26 sierpnia 2005r. dla Przedsiębiorstwa Handlowego D T. D. P. G. ul. [...]; - kwoty 5.344,13 zł stanowiącej otrzymane odszkodowanie za szkodę dot. samochodu Mercedes; - kwoty 2,36 zł z tyt. odsetek od środków pieniężnych zgromadzonych na rachunku bankowym związanym z prowadzeniem działalności gospodarczej. Jednocześnie zawyżono wykazane przychody o wartość niewykonanych robót i usług wskazanych w fakturach VAT wystawionych dla Firmy Budowlano-Drogowej "E" sp. z o.o. G. ul. [...] w łącznej kwocie 325.000 zł. Stwierdzono ponadto, że koszty uzyskania przychodów są niższe od wykazanych w zeznaniu o 2.097.616,78zł i wynoszą 989.735,41 zł gdyż zostały zawyżone o: - kwotę 25.000 zł na podstawie faktury z dnia 12 listopada 2005r. wystawionej przez PPHU F T. M. w P. G. za zakup rynien i oprzyrządowania pomimo, że wartość tej faktury wynosi 427,07zł i w tej kwocie została wcześniej zaewidencjonowana; - kwotę 612.341,63 zł stanowiącą wartość nieotrzymanych odpadów miedzi wg faktur wystawionych przez firmę G Str.[...] A.; - kwotę 245.098,36 zł stanowiącą wydatki na nabycie w 2004r. maszyn i urządzeń po likwidacji H w W. w tyt. złomowania i sprzedaży, z których podatnik otrzymał przychody również w 2004r., - kwotę 950.316,62 zł wynikającą z faktur wystawionych przez firmę PPUH I D. Ł. dokumentujących czynności niedokonane; - kwotę 705.015 zł wynikającą z faktur wystawionych przez firmę PPHU C R. P., lecz dokumentujących w rzeczywistości działalność prowadzoną przez podatnika i na jego rzecz; - kwotę 55.605 zł na podstawie faktur, w których jako wystawcę wskazano Przedsiębiorstwo Usługowo-Handlowe J H. T. z siedzibą w S., którego właściciel nie potwierdził faktu sprzedaży złomu i wystawienia tych faktur; - kwotę 146.850 zł na podstawie faktur wystawionych przez Przedsiębiorstwo K sp. z o.o. G. ul. [...], L G. ul. [...] dokumentujących czynności niedokonane; - kwotę 18.689,66zł stanowiące wydatki na remont budynku mieszkalnego podatnika; - kwotę 496,99zł stanowiące wydatek na zakup kosmetyków, a wynikającej z faktur wystawionych przez firmę L sp. z o.o. z siedzibą w W.; - kwotę 19.000 zł na podstawie faktur wystawionych przez firmę N K. Ł. dokumentujących czynności niedokonane; - kwotę 855,31zł stanowiącą wydatki na zakup oleju napędowego i opon do samochodów osobowych, których właścicielami są osoby niebędące pracownikami podatnika; - kwotę 8.019,34zł stanowiące wydatki na zakup oleju napędowego, benzyny PB 95 i gazu LPG wlewanego do baków samochodów osobowych nie objętych ewidencją środków trwałych. Stwierdzono ponadto zaniżenie kosztów o: - kwotę 5.390 zł w wyniku nieprawidłowych zapisów w księgach dot. kwot wynagrodzeń pracowników za marzec i kwiecień 2005r.; - kwotę 968,39 zł stanowiącą wydatek na nabycie samochodu marki Mercedes 200CDI po zakończeniu leasingu operacyjnego; - kwotę 38.949, 79 zł stanowiącą (niewyjaśnioną przez podatnika) różnicę między kosztami zaewidencjonowanymi w księgach a kosztami wykazanymi w zeznaniu; - kwotę 26.264,55zł obejmującą wydatki poniesione przez firmę PPHU C R. P., będącą w rzeczywistości działalnością prowadzoną przez podatnika i na jego rzecz; - kwotę 170.848,80 zł z tyt. wydatków poniesionych na rzecz pana R. P. w związku wykonywaniem przez niego robót na rzecz podatnika; - kwotę 44 7.249,60zł stanowiącą wydatki na skup złomu prowadzony w siedzibie podatnika. W ocenie organu I instancji w następstwie powyższych korekt dochód podatnika z działalności gospodarczej wyniósł 2.052.815,71 zł i stanowi różnicę pomiędzy przychodem (w kwocie 3.042.551,12 zł) a kosztami uzyskania tego przychodu (w kwocie 989.735,41 zł). Od dochodu tego odliczono składki na ubezpieczenie społeczne podatnika w kwocie 6.249,78zł, natomiast z uwagi na stwierdzony w toku postępowania kontrolnego brak dokumentów a tym samym brak możliwości weryfikacji - zaniechano odliczenia 50% straty wykazanej w zeznaniu PIT-36 za 2004 r. (w kwocie 318.296,59zł). Określając wysokość należnego podatku odliczono składki na ubezpieczenie zdrowotne w kwocie 1.721,64zł. Dyrektor Izby Skarbowej po rozpoznaniu odwołania decyzją z dnia 7 listopada 2013 r. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji. Uzasadniając rozstrzygnięcie Dyrektor wskazał, że przedmiotem sporu w niniejszej sprawie jest przede wszystkim postawiony panu W. K. zarzut posługiwania się w 2005r. firmą C, zarejestrowaną na pana R. P. z siedzibą w G. ul. [...] w celu zatajenia faktycznych rozmiarów prowadzonej przez siebie działalności i gospodarczej. Zdaniem organu odwoławczego zasadnie organ pierwszej instancji stwierdził, że działalność gospodarcza firmy PPHU C R. P. była w rzeczywistości prowadzona przez i na rzecz pana W. K. Następstwem tego stwierdzenia było m.in.: • zwiększenie przychodów podatnika o kwotę 841.703,51zł z tyt. sprzedaży odpadów złomu stalowego dla Biura Handlowego B Sp. z o.o. P. G. ul. [...] dokonanej pod firmą PPHU C R. P.; • obniżenie kosztów uzyskania przychodów o kwotę 705.015,00zł wynikającą z faktur wystawionych przez firmę PPHU C R. P., lecz dokumentujących w rzeczywistości działalność prowadzoną przez podatnika i na jego rzecz; • zwiększenie kosztów uzyskania przychodów o kwotę 197. 113,35 zł, z tego: 26.264,55zł to kwota obejmującą wydatki poniesione przez firmę PPHU C R. P., będącą w rzeczywistości działalnością prowadzoną przez pana W. K. i na jego rzecz; 170.848,80zł to wydatki poniesione na rzecz pana R. P. w związku z wykonywaniem przez niego robót na rzecz pana W. K. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej zebrany materiał dowodowy pozwala na uznanie, że doszło w przedmiotowej sprawie do firmanctwa. Na potwierdzenie swojego stanowiska organ przytoczył orzecznictwo sądów administracyjnych, w tym m. in. wyrok NSA z dnia 23 kwietnia 2009 r. sygn. I FSK 285/08. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej wynik analizy materiału dowodowego dotyczącego transakcji udokumentowanych fakturami VAT wystawionymi przez firmę C R. P. potwierdza zasadność stanowiska organu pierwszej instancji, że działalność gospodarcza firmy C R. P. była w rzeczywistości prowadzona przez i na rzecz pana W. K., a świadczą o tym następujące okoliczności: pomysłodawcą powstania firmy C R. P., określenia przedmiotu jej działalności oraz prowadzącym całą jej dokumentację był pan W. K. i jego księgowy pan J. B.; rozpoczynając w 2005r. działalność gospodarczą R. P. nie posiadał środków trwałych, tylko narzędzia typowe do prac budowlanych i klucze monterskie, nie miał też samochodu - korzystał z samochodu firmy A; pomiędzy firmami PPHU A reprezentowaną przez W. K. a firmą PPHU C reprezentowaną przez R. P. - mającymi prawie tożsame nazwy, pokrywający się zakres działalności, siedziby pod tym samym adresem: G. ul. [...] korzystającymi z jednego placu składowego - zawarta została umowa stałej współpracy; pan W. K. posiadał pełnomocnictwo do reprezentowania firmy C w takim zakresie jak właściciel. Pełnomocnictwo to obejmowało upoważnienie do reprezentowania przed wszystkimi organami władzy i administracji państwowej, w tym też podatkowej, organami samorządu terytorialnego, urzędami, instytucjami i bankami, przedsiębiorstwami państwowymi, podmiotami gospodarczymi, osobami fizycznymi i prawnymi oraz sądami, a także umocowanie do dysponowania rachunkiem bankowym; w ramach posiadanego pełnomocnictwa pan W. K. nie pobierając żadnej odpłatności m.in.: redagował i wystawiał faktury VAT za pana P. z tytułu sprzedaży złomu i usług również dla A W. K.; podpisywał formularze przyjęcia odpadów wystawiane przez BH B posługując się pieczątką firmy C; kwitował odbiór zapłaty z BH B za złom z faktur wystawionych pod firmą C R. P.; dokumentacja firmy C przechowywana była w firmie A; pan R. P. nie posiadał wiedzy o szczegółach przebiegu transakcji realizowanych przez jego firmę, albowiem nie prowadził rozmów z kontrahentami i nie dokonywał wyceny zleceń; nie wystawiał faktur za sprzedany złom i wykonane usługi; nie posiadał też wiedzy o dostawcach złomu, miejscu ich odbioru oraz o nabywcach złomu skąd i jakim transportem odbywał się przewóz złomu od dostawcy do nabywcy; wg dokumentacji księgowej firmy C w kosztach uzyskania przychodu brak: wydatków na tlen i gaz propan butan niezbędnych do cięcia i przepalania złomu (wg wystawionych faktur główną działalność firmy) oraz wydatków na zakup paliwa do samochodów użyczanych nieodpłatnie przez pana W. K., (od zgłoszenia działalności gospodarczej do listopada 2005r.); sporządzenie i podpisanie deklaracji VAT-7 oraz zeznania o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku 2005 przez księgowego firmy A W. K. imieniem i nazwiskiem "R. P." (wg zeznania świadka pana J. B. –księgowego- w dniu 14 września 2010r.); dokonywanie wypłat przez pana W. K. dla pana R. P. w kwotach: 1.000 zł, 2.000 zł i 10.000 zł bez udokumentowania i bez odzwierciedlenia zapisów w raportach kasowych i w księgach rachunkowych (wg zeznania pana W. K. z dnia 18 maja 2010r.); niepoinformowanie pana R. P. przez pana W. K. o saldzie nierozliczonych transakcji na koniec 2005r.; brak wiedzy u przesłuchanych w charakterze świadków pracowników firmy A: pana J. J. (kierownika robót) i pana J. K. (kierownika skupu), że pan R. P. w 2005r. prowadził działalność gospodarczą; • przesłuchany w charakterze świadka pracownik firmy A pan S. N. (dyrektor d/s marketingu) w dniu 23 marca 2010r. odpowiadając na pytanie dot. powstania firmy C zeznał: "Wiem, że pan K. miał pewne problemy i by nie stracić rynku prac założona została firma C w G., której właścicielem był pan P."; • niesporządzanie protokołów odbioru usług wykonanych przez firmę C, z których wynikałby zakres czynności opisanych w fakturach; • brak jakichkolwiek innych dowodów poza fakturami, które potwierdzałyby fakt dokonania transakcji pomiędzy firmą C R. P. a kontrahentami. W związku z powyższym w ocenie Dyrektora Izby Skarbowej zgromadzony w sprawie materiał dowodowy pozwala na uznanie, że pan W. K. obok działalności prowadzonej pod firmą PPHU A W. K. prowadził także działalność pod firmą PPHU C R. P. Tym samym w pełni uzasadnionym jest zwiększenie, zdaniem organu, wykazanych przez pana W. K. przychodów z działalności gospodarczej o kwotę 841.703,51zł wynikającą z 62 faktur oraz obniżenie kosztów uzyskania przychodów o kwotę 705.015,00zł udokumentowaną 39 fakturami i zaewidencjonowanymi w księgach rachunkowych firmy A (pominięto fakturę ujętą w poz.35, gdyż nie została ujęta w kosztach). Dyrektor zwrócił ponadto uwagę, że organ pierwszej instancji zwiększając przychody skarżącego jednocześnie podwyższył koszty uzyskania przychodów o nieuwzględnione w księgach rachunkowych firmy A kwoty: - 26.264,55zł obejmującą wydatki poniesione przez firmę C R. P., będącą w rzeczywistości działalnością prowadzoną przez podatnika i na jego rzecz; - 170.848,80zł z tyt. wydatków poniesionych na rzecz pana R. P. w związku z wykonywaniem przez niego robót na rzecz podatnika. Dyrektor wyjaśnił ponadto, że kwestia zakresu działalności prowadzonej przez pana W. K. była już przedmiotem badania sądów administracyjnych (wyrok WSA w Gdańsku z dnia 15 lutego 2012r. sygn. akt I SA/Gd 1098/11 dot. podatku od towarów i usług za grudzień 2005r. utrzymany w mocy wyrokiem NSA z dnia 8 maja 2013 r. sygn. akt I FSK 981/12). W dalszej kolejności organ odwoławczy wskazał, że przedmiotem sporu w niniejszej sprawie jest też zawyżenie kosztów uzyskania przychodu o 950.316.62 zł będące konsekwencją uprzedniego stwierdzenia, że wystawione na tą kwotę przez firmę PPUH I D. Ł. P. ul. [...] (dalej: I) 33 faktury dokumentują czynności niedokonane. Z ustaleń dokonanych na podstawie zgromadzonej dokumentacji wynika m.in., że: Pomiędzy firmą I (wykonawcą) a firmą podatnika A (zleceniodawcą) w dniu 1 kwietnia 2003r. zawarta została umowa na czas nieokreślony. Strony tej umowy (w § 3) ustaliły, że: "Wszelkie transakcje potwierdzane będą poprzez wystawianie faktury VAT i jednocześnie będą potwierdzeniem dostarczenia towaru lub wykonania usług". Postępowanie wyjaśniające przeprowadzone odnośnie wystawcy tych faktur wykazało, że: • pan D. Ł. z pobytu stałego pod adresem P. G. ul. [...] został wymeldowany od 4 maja 1998r. - (informacja Centrum Personalizacji Dokumentów MSWiA z dnia 18 marca 2010r.); • za rok 2005 złożył zeznanie PIT-36 o wysokości poniesionej straty, lecz pod wskazanym adresem zamieszkania: P. ul. [...] nie odbiera korespondencji i nie figuruje w ewidencji ludności gminy P., a poza tym działalność gospodarcza pod nazwą Przedsiębiorstwo Produkcyjno-Usługowe I w P. [...] - nie była prowadzona - (pismo Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. G. z dnia 4 marca 2010 r.); • pod wyżej wskazanymi adresami (P. [...] oraz P. ul. [...]) nie jest zameldowana osoba o danych personalnych D. Ł. - (pismo Komisariatu Policji w T. W. z dnia 22 marca 2010r.); • w ewidencji działalności gospodarczej prowadzonej przez Wójta Gminy pod Nr [...] figuruje firma Przedsiębiorstwo Produkcyjno Usługowo Handlowe I, (wystawca zakwestionowanych faktur posługiwał się pieczątką z nazwą firmy PPUH I), właścicielem nieruchomości pod adresem wskazanym jako tej firmy siedziba jest O sp. z o.o. C. ul. [...], jako miejsce wykonywania działalności wskazano: cały kraj i G. ul. [...] - (pismo Urzędu Gminy w P. z dnia 9 marca 2010r.); • firma O sp. z o.o. C. nie ma umowy najmu ani z D. Ł. ani z firmą I i nie wystawiała dla nich faktur za najem - (pismo Dyrektora d/s Finansowych z dnia 24 marca 2010r.); • dnia 1 marca 2004r. pomiędzy P Spółką z o.o. G. ul. [...] a firmą I została zawarta umowa najmu pomieszczenia biurowego o powierzchni 20m2, a następnie wg aneksu do tej umowy z dnia 1 lipca 2004r. wynajmujący otrzymał trzy pomieszczenia biurowe o łącznej powierzchni 35m2. W wynajmowanych pomieszczeniach oraz na terenie przyległym do budynku pan D. Ł. nie prowadził skupu, cięcia i przepalania złomu. Ostatnia faktura dot. tego najmu została wystawiona za październik 2004r. - (pismo z dnia 8 marca 2010 r. pani K. P. z firmy P K. P., N. P. Spółka Jawna G. ul. [...] wraz z załącznikami); • Prezydent Miasta nie wydawał panu D. Ł. prowadzącemu działalność pod firmą I zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie zbierania i transportu odpadów - (pismo Urzędu Miejskiego z dnia 25 marca 2010r.); • do lipca 2005r. firma I zatrudniała na umowę o pracę jednego pracownika (panią K. T.) i nie płaciła należnych składek - (pisma ZUS Oddział w G. Inspektorat w P. G.: z dnia 17 marca 2010r. oraz z dnia 7 maja 2010r.); • wysłane do pana D. Ł. na adresy: P. ul. [...], P. ul. [...] oraz G. ul. [...] - wezwania z dnia 1 i 3 marca 2010r. do osobistego stawiennictwa w Urzędzie Kontroli Skarbowej w związku z postępowaniem prowadzonym w firmie A W. K. zostały zwrócone nadawcy jako nie podjęte w terminie. Skarżący przesłuchiwany w dniu 15 lutego 2010 r. na okoliczność współpracy z firmą I D. Ł. zeznał m.in.: - "Zapłaty dokonywałem najczęściej osobiście, w biurze firmy PPHU I D. Ł. Podstawą dokonania wypłaty były wcześniej wystawione faktury przez PPHU I D. Ł. Płaciłem mu zaliczkowo, maksymalnie jednorazowo po 15.000zł. Fakt przekazania gotówki odnotowywałem w swoim kalendarzu, gdzie Ł. stawiał parafkę". - "Złom z PPHU I transportowany był bezpośrednio do Firmy B jeżeli były to większe ilości, nie znane mi było miejsce jego pozyskania. Odbioru złomu z I dokonywano samochodami firmy B ponieważ moja firma jak i firma PPHU I D. Ł. nie posiadała samochodów ciężarowych przeznaczonych do przewozu kontenerów. Małe ilości PPHU I dostarczał na mój plac składowy, ręcznie złom był zdejmowany z samochodu i kładziony ręcznie na wagę a następnie ręcznie wrzucany do kontenera. Po zważeniu wystawiano kwit dostawy, którego oryginał otrzymywał dostawca. Kopie wystawionych kwitów dostawy muszą się znajdować gdzieś w firmie". Pan R. P. przesłuchiwany w dniu 16 marca 2010 r. w charakterze strony w postępowaniu kontrolnym dot. firmy C zeznał, że: nie wie, czy firma I prowadziła skup złomu i skąd dokonywano odbioru złomu z faktur wystawionych przez tą firmę. Osobiście z panem Ł. nie prowadził żadnych rozmów odnośnie dostaw złomu i wykonania, gdyż uzgodnienia, w tym przedmiocie prowadził pan K. Odpowiadając na pytania: jakie roboty wykonywała firma I na jego zlecenie oraz gdzie stwierdził - "Wiem, że razem niekiedy robiliśmy, jednakże nie pamiętam, jakie to były roboty. (...) nie wiem, osobiście nie zlecałem firmie I przepalania, skoro firma ta przepalała to musiał zlecić mój pełnomocnik.'' A na pytanie, co może powiedzieć o firmie I? odpowiedział – "mogę jedynie powiedzieć na temat ludzi z którymi pracowałem, znałem B., (...). był też i P. Wydaje mi się, że to B. mi mówił, że jest z I. Kilka razy wyjeżdżałem z ludźmi z S. do robót poza G. Pan K. mówił mi tylko, że mam jechać i zabrać łych ludzi ze sobą i mam dać im prace, nigdy nie mówił z jakiej firmy są osoby, z którymi jechałem do robót". W ocenie organu odwoławczego zgromadzone w postępowaniu materiały dowodowe wskazują, że firma PPUH I D. Ł. nie świadczyła usług wynikających z 33 faktur opisanych szczegółowo w decyzji. Organ I instancji, pomimo podejmowanych licznych prób ustalenia miejsca pobytu i skontaktowania się z panem D. Ł. (m.in.: pisma Dyrektora UKS oraz informacje o próbach podjęcia kontroli podatkowej podane przez Naczelnika US w P. G.) nie przeprowadził kontroli u wystawcy zakwestionowanych faktur VAT. Zarówno pan R. P., jak i pan J. J., zeznając w charakterze świadków o pracownikach tego podwykonawcy (tj. o pracownikach firmy I) nie byli w stanie przypomnieć sobie nazwisk tych osób. W ocenie organu odwoławczego zostało udowodnione, że firma I, poza panią K. T. (pracownikiem biurowym do lipca 2005r.) - nie zatrudniała w 2005r. pracowników. Z treści oświadczeń pana K. B. oraz pani G. B. załączonych do pisma skarżącego z dnia 23 kwietnia 2010r. wynika jednoznacznie, że w firmie I pracowali tylko do 2004r., a ponadto przesłuchany w dniu 25 maja 2010r. w charakterze świadka pan B. B. zeznał, że w 2005r. nie pracował w firmie I. Z zeznań pana B. B. wynika jednoznacznie, że pod koniec 2004r. został wyrzucony przez pana K. z robót w B. Poza tym fakt, że świadek ten zeznał także: "kilka razy w miesiącu styczniu 2005r. byłem u p. K. za pracą. Każdorazowo odpowiadał mi, że na razie pracy nie ma." - nie może w ocenie Dyrektora Izby Skarbowej świadczyć, że wykonywanie prac w B. miało miejsce od końca 2004r. Wprawdzie przesłuchani na wniosek pełnomocnika skarżącego z dnia 15 marca 2011 r. świadkowie: pan R. W. (w dniu 14 kwietnia 2011 r.) i pan P. O. (w dniu 30 czerwca 2011 r.) twierdzą że w 2005r. byli pracownikami pana D. Ł. i otrzymywali wynagrodzenie (gotówką), jednakże nie posiadają żadnego wiarygodnego dowodu potwierdzającego faktyczne zatrudnienie u D. Ł. tj. umowy o pracę, dowodów potwierdzających otrzymania wynagrodzenia, zgłoszenie do ubezpieczenia społecznego. Nie znają też osób, które mogłyby potwierdzić, że pracowali u pana Ł. Zdaniem organu podatkowego ich zeznania są niewiarygodne i sprzeczne z ustaleniami kontroli, bowiem: firma I nie prowadziła działalności na terenie siedziby firmy A pana W.K., nie prowadziła też skupu złomu pod tym adresem; świadek W. nie wie, czy skup złomu, na którym pracował należał do firmy A, czy do innej firmy; w 2005r. pan K. posiadał kilka kontenerów zaś wg świadka W. barakowóz pana K. był za płotem po drugiej stronie ich budy; na placu nie było hałd złomu, złom był składany na placu obok biura a potem wrzucany do kontenera; świadek O. nie potrafił wskazać ani jednej osoby, z którą jeździł do S., nie podając kiedy rozpoczął i kiedy zakończył pracę, zeznał, że pracował tam przez rok; świadek ten zeznał też, że był tam jeden wielki budynek z którego wycinano złom ładując go na kontener, natomiast z ustaleń kontroli wynika, że w 2005r., gdy rozpoczynano roboty były tam trzy budynki, najpierw dokonano rozbiórki budynku nr 2 oraz wyprzedaży urządzeń technologicznych, o których świadek nie wspomniał; - na początku zeznał, że uczestniczył przy wycince złomu zaś później, że robił wszystko i poza ręcznym ładowaniem złomu na kontener nie pamięta jakie inne prace wykonywał. Odnosząc się zaś do zeznań z dnia 15 kwietnia 2011 r. świadka pana M. Ł. (brata D. Ł.) podkreślić należy, że jak twierdzi pomagał bratu w przewożeniu ludzi bądź sprzętu. Na pytanie, przy jakich robotach brał udział, kiedy dane roboty były wykonywane i gdzie - nie umiał udzielić odpowiedzi. W ocenie organu jego zeznania są niewiarygodne, gdyż jak wynika z ustaleń kontroli firma I nie miała siedziby przy ul. [...] i D. Ł. poza samochodem użytkowanym na podstawie umowy leasingu nie posiadał innego samochodu. Odnośnie zeznań przesłuchanego w dniu 11 sierpnia 2011 r. w charakterze świadka pana R. C. Dyrektor Izby Skarbowej wyjaśnił, że świadek ten tak jak inne osoby wskazywane jako pracownicy firmy I nie posiada żadnego dowodu zatrudnienia w tej firmie (nie wie nawet jak się pisze nazwę tej firmy) i jego zeznania zawierają wiele nieścisłości. Roboty w byłym S były wykonywane w miejscowości K. k/S., a nie w S. Demontowane tam zbiorniki aluminiowe nie miały wysokości 3-4m, gdyż były to zbiorniki poziome, poza nimi demontowane były także 2 zbiorniki z tworzywa sztucznego, zbiornik metalowy i wiele innych urządzeń technologicznych, kasy metalowe i pancerne a ponadto likwidowanych było wiele mebli i innego wyposażenia. Wprawdzie zeznał, że pracował z nim P. O. łub O. któremu spadła mu na stopę butla z tlenem, jednakże sam O. nie wspomniał o tym zdarzeniu i nie pamiętał jak się nazywała osoba nadzorująca jego pracę. Poza tym świadek nie pamiętał, czy pracując na terenie H w S. pracował na rzecz pana Ł., czy na rzecz pana K. Twierdził, że na terenie H w S. przepalał zbiorniki do paliwa, pomimo, że zbiorników do paliwa tam nie było, były silosy zbożowe. Natomiast zbiorniki do paliwa były demontowane i pocięte na terenie byłych Z w T., a świadek (w październiku 2005r.) dokonywał tam nawet sprzedaży tego złomu w imieniu firmy PPHU A pana K. Podpisy świadka na fakturach firmy PPHU A Pana K. dot. zarówno zakupów jak i sprzedaży wskazują, że w okresie od lipca do grudnia 2005r. działał w imieniu firmy pana K. Poza tym wg ustaleń kontroli twierdzenie świadka, że od 1 stycznia 2006r. był zatrudniony u pana K. na podstawie umowy o pracę i jest niezgodne ze stanem faktycznym. Ustosunkowując się do skupów złomu prowadzonych przez pana D. Ł. Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że w umowie z dnia 1 kwietnia 2003r. nr 1/2003 o stałej współpracy zawartej pomiędzy firmą I a firmą A pana K. ustalono, że przedmiotem umowy są prace w następującym zakresie, m.in.: prowadzenie punktów skupu złomu stalowego i w miejscach wskazanych przez zleceniodawcę lecz przesłuchiwany na okoliczność transakcji z tą firmą pan W. K. nie wskazał żadnego punktu skupu złomu prowadzonego przez tę firmę. Podany w oświadczeniu pana G. S. z dnia 26 września 2010r. "Ja niżej podpisany S. G. zam. [...], [...] M. stwierdzam, że w roku 2005 odbywał się na mojej posesji skup złomu, który prowadziła firma I D. Ł. z G." - adres przedmiotowego skupu nie był zgłoszony ani we właściwym Urzędzie Skarbowym ani też nie figuruje w Ewidencji działalności gospodarczej prowadzonej przez Wójta Gminy. Pan G. S. przesłuchany w dniu 17 lutego 2011 r. (w obecności pełnomocnika podatnika) potwierdził fakt prowadzenia skupu złomu na jego posesji przez okres około jednego miesiąca, jednakże poza stwierdzeniem, że były to ciepłe dni, nie pamiętał ani w jakim roku ani w jakim miesiącu miało to miejsce. Za wynajem otrzymał wynagrodzenie w kwocie 100 zł lub 150 zł. Umowy nigdzie nie rejestrował i nikomu nie okazywał, teraz już jej nie ma. Wg świadka skup ten był prowadzony przez dwóch panów, którzy przyjeżdżali samochodem marki Polonez. Jednym z nich był pan W. K. drugiego – wyższego - świadek nie znał. Natomiast wyjaśniając okoliczności złożenia oświadczenia z dnia 26 września 2010r. świadek zeznał: "Oświadczenie o tej treści przywiózł mi pan K. i poprosił bym wypełnił je. Ja wypełniłem i osobiście wpisałem swoje dane odnośnie miejsca zamieszkania. Nie znam firmy, która widnieje na oświadczeniu, pytałem, w jakim celu mam podpisać, pan K. mówił, w jakim celu jednakże ja nie bardzo go rozumiałem i dzisiaj nie potrafię powtórzyć tego". Fakt, że świadek na pytanie pełnomocnika pana K: "czy nie wyklucza, że stroną umowy mógł być mężczyzna towarzyszący panu K.?" odpowiedział: "nie wykluczam, ja nie pamiętam treści umowy" - nie może w ocenie Dyrektora Izby Skarbowej stanowić dowodu, że przedmiotowy skup był prowadzony przez firmę D. Ł. Potwierdzenia, że skup złomu na posesji G. S. był prowadzony przez firmę D. Ł. nie stanowi także informacja zawarta w skierowanym do pana K. piśmie pana R. P. z dnia 18 lutego 2011 r., że: to on (R. P.) odebrał oświadczenie od G. S. oraz, że "Umowę na dzierżawę placu od G. S. podpisał D. Ł., dlatego też cały skup złomu został jemu przypisany. Następnie złom ten został odsprzedany mnie, a ja sprzedałem go panu". Poza tym w/w pismo pana R. P. z dnia 18 lutego 2011 r. przedłożono przy piśmie pełnomocnika pana K. z dnia 15 marca 2011 r. jako potwierdzenie prowadzenia przez R. P. działalności w zakresie skupu złomu (który nie występował nawet o wydanie zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie zbierania i transportu odpadów). Zarówno z zeznań prowadzącego punkt skupu złomu w Ł. pana R. G. (kuzyna panów Ł.) przesłuchanego na tą okoliczność w dniu 11 lipca 2011 r. jak i z oświadczenia z dnia 22 sierpnia 2011 r. właścicielki działki użyczonej na ten cel - pani J. L. - wynika, że przedmiotowy punkt prowadzony był od marca do lipca 2004r. W związku z powyższym Dyrektor Izby Skarbowej uznał, że zgromadzone w aktach sprawy dowody świadczą o tym, iż usług i dostaw złomu, o których mowa w zakwestionowanych fakturach (na łączną kwotę 950.316,62zł) - nie dokonała firma I D. Ł. W kwestii zawyżenia kosztów uzyskania przychodu o kwotę 55.605 zł będącego konsekwencją uprzedniego stwierdzenia, że wystawione na tą kwotę przez firmę Przedsiębiorstwo Usługowo Handlowe J H. T. z siedzibą w S. przy ul. [...] (dalej: J) 6 faktur dokumentuje czynności niedokonane Dyrektor wskazał, że: Faktury (za wyjątkiem faktury z dnia 4 lutego 2005r. nr 0005/02/05) zostały wystawione komputerowo opieczętowane pieczątką o treści: "Przedsiębiorstwo Usługowo Handlowe J [...] S. ul. [...] tel./fax [...] NIP [...], REGON [...]". W miejscu przeznaczonym na wskazanie imienia i nazwiska osoby upoważnionej do wystawiania faktur widnieje pieczątka o treści: "DYREKTOR H. T." z podpisem: "T. H." Jako sposób zapłaty za ten towar wskazano – gotówka. Z ustaleń opisanych w protokole z dnia 9 marca 2010r. z czynności sprawdzających wynika, że pani H. T. działalność gospodarczą prowadziła w okresie od marca 2004r. do 9 maja 2006r. przy czym obrót odpadami stali nie został zgłoszony do ewidencji działalności gospodarczej. W toku tych czynności sprawdzających pani H. T. złożyła oświadczenie, z którego wynika, iż okazane faktury nie zostały przez nią wystawione i podpisane, a zamieszczoną na tych fakturach pieczątkę o treści: "DYREKTOR H. T." widzi po raz pierwszy. Wg tego oświadczenia: widniejący na przedmiotowych fakturach podpis nie jest jej podpisem, choć bardzo podobny; nie było jej wiadomo, że firma prowadziła sprzedaż złomu; zarejestrowaną pod adresem zamieszkania firmę J utworzyła za namową pana K., któremu udzieliła pełnomocnictwa do reprezentowania firmy na zewnątrz; firma J w tamtym czasie nie posiadała komputera ani samochodów dostawczych i nie wynajmowała pomieszczeń na prowadzenie działalności gospodarczej; całą dokumentację firmy posiada pan P. P.K., z którym nie ma kontaktu i nie zna jego adresu zamieszkania. Przesłuchiwana dwukrotnie w charakterze świadka pani H. T. (w dniu 26 stycznia 2011 r. oraz w dniu 16 lutego 2011 r. w obecności pełnomocnika podatnika) zeznała m.in., że: nie zna pana W. K. i nigdy nie miała okazji go poznać; nie wie co było przedmiotem działalności zarejestrowanej w jej mieszkaniu i na jej nazwisko firmy J całą działalność prowadził P. P. K. (przyjaciel nieżyjącej już koleżanki), któremu udzieliła pełnomocnictwa, "Ta firma - z tego, co mi powiedział K., miała zajmować się sprzątaniem obiektów, chyba transport. To wszystko mieli robić jego pracownicy, ja nic nie robiłam"; - wie, że wydzierżawił budynek w G. W., od T w R., nawet tam raz była, z pism jakie przychodziły na jej adres dowiedziała się, że pan K. zalegał z czynszem na rzecz T; nie wystawiała i nie podpisywała faktur, nie zna ich treści, podpisy na okazanych fakturach nie są jej podpisami, a znajdujące się na nich pieczątki nie były w jej posiadaniu; nie wie jakie księgi były prowadzone, nie sporządzała i nie podpisywała deklaracji podatkowych, wie tylko, że księgowością firmy zajmował się pan A. L., nie posiada informacji odnośnie zatrudnienia pracowników i nie wie, czy na firmę nabywano samochody i inne środki trwałe; nie płaciła zaległości podatkowych (rzędu 200-500zł), o których była informowana przez Urząd Skarbowy, gdyż pan K. zapewniał ją, że je ureguluje; po zlikwidowaniu działalności nie wystąpiła do pana K. o wydanie dokumentacji jej firmy, ale za namową pana L. udzieliła jeszcze K. krótkookresowego pełnomocnictwa dla uporządkowania spraw związanych z działalnością. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej analiza zebranego przez organ I instancji materiału dowodowego w zakresie transakcji pana W.K. z firmą J pani H. T. udokumentowanych sześcioma fakturami VAT wystawionymi za sprzedaż złomu wykazała, że faktury te nie odzwierciedlają rzeczywistych - zdarzeń gospodarczych, o czym świadczą m.in. następujące fakty: działalność gospodarcza prowadzona przez panią H. T. nie obejmowała swoim zakresem handlu złomem, nie posiadała punktu skupu złomu; - firma ta nie posiadała komputera ani samochodów dostawczych i nie wynajmowała pomieszczeń na prowadzenie działalności gospodarczej, - nie zatrudniała pracowników, - pani H. T. oświadczyła, że nie podpisywała przedmiotowych faktur VAT i nie wiedziała, iż zarejestrowana pod jej nazwiskiem firma prowadziła handel złomem, - nie przedstawiła ewidencji sprzedaży VAT i ewidencji zakupu za poszczególne miesiące 2005 r., koncesji do obrotu złomem. W aktach sprawy znajdują się również faktury wystawione przez Przedsiębiorstwo K Sp. z o.o. G. ul. [...], L G. ul. [...], których szata graficzna jest identyczna jak szata graficzna faktur komputerowo wystawionych przez firmę J. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej odmowa przez Dyrektora UKS postanowieniem z dnia 26 października 2011 r. przeprowadzenia wnioskowanego w piśmie z dnia 8 października 2011 r. dowodu z badań biegłego grafologa na okoliczność potwierdzenia autentyczności podpisu pani H. T. nie stanowiła naruszenia przepisów postępowania, skoro osoba ta zarówno w oświadczeniu (z dnia 9 marca 2010 r.), jak i w trakcie przesłuchań w charakterze świadka dwukrotnie (w dniu 26 stycznia 2011 r. oraz w dniu 16 lutego 2011 r.) zaprzeczyła temu, aby podpisywała sporne faktury. Nie było, zatem wątpliwości, co do tego czy znajdujący się na tych dokumentach podpis jest autentyczny czy też nie. Zdaniem organu bezspornym jest, że osoba pana P. K. występuje w ustaleniach dot. zarówno firmy pani H. T. J jak i spółki z o.o. K. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej analiza zebranego materiału dowodowego w zakresie transakcji pana K. ze spółką K udokumentowanych przedmiotowymi fakturami wykazuje, że faktury te nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, gdyż określone w nich czynności nie zostały wykonane przez ten podmiot, o czym świadczą m.in. następujące fakty: - brak możliwości ustalenia miejsca siedziby tej spółki; - podmiotem o numerze NIP [...] figurującym na przedmiotowych fakturach jest zarejestrowana w ewidencji podatników VAT w Urzędzie Skarbowym Przedsiębiorstwo K Sp. z o.o. G. ul. [...], w zakresie działalności, której brak jest obrotu złomem; - spółka ta nie zgłosiła w Urzędzie Skarbowym zmiany adresu siedziby na G. ul. [...] i nie figuruje w Krajowym Rejestrze Sądowym; - nie stwierdzono prowadzenia działalności gospodarczej pod adresem ul. [...] G.; - korespondencja adresowana zarówno na adres ul. [...] G., jak i na adres ul. [...] G. wraca do nadawcy; - w G. przy ul. [...] mieści się kilkupiętrowy budynek mieszkalny, którego mieszkańcy pytani nie wiedzieli by pod wskazanym adresem prowadziła działalność ta spółka; - szata graficzna faktur wystawionych przez Przedsiębiorstwo K Sp. z o.o. G. ul. [...], L G. ul. [...] jest identyczna z szatą graficzną faktur wystawionych przez firmę J (założonej za namową pana K., który w 2004r. zakupił udziały w spółce z o.o. K), na fakturach wystawionych przez obie te firmy podany jest ten sam numer telefonu i faksu. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej nie zasługuje na uwzględnienie zamieszczone w piśmie z dnia 17 stycznia 2011 r. twierdzenie pełnomocnika pana K. jakoby złom nabyty od firm J i K pochodził z wyburzonych obiektów na terenie U w G. na ul. [...] i został sprzedany na podstawie 17 faktur. Z porównania treści faktur z treścią faktur firm J i K wynika bowiem, że firma A pana K. dokonała (w okresie od 25 sprzedaży odpadów złomu stalowego i odpadów aluminium o łącznej wadze 311,912 Mg natomiast nabyła od firm J (w okresie od 14 stycznia do 17 lutego 2005r.) i K (w okresie od 5 maja do 16 września 2005r.) złom mieszany o łącznej wadze 305,500 Mg (168,50+137=305,50). Analiza zgromadzonego w aktach materiału dowodowego wykazała ponadto m.in., że: - zamieszczone w piśmie z dnia 17 stycznia 2011 r. twierdzenie, że złom, którego sprzedaż udokumentowano fakturą z dnia 24 marca 2005r. Nr 8/03/2005 pochodził z obiektów wyburzonych na terenie U jest sprzeczne z wyjaśnieniami zawartymi w piśmie z dnia 27 września 2010r. Odpowiadając na pytania nr 12-13 dot. zakupów gazów pełnomocnik wyjaśnił: "zakupy gazów w M. związane były z robotami w S., zakup w G. dotyczył cięcia złomu na bazie, zakup gazów w I. i O. dotyczył cięcia suszarni bębnowej, zakup w L. dotyczył robót w T.". Do pisma z dnia 27 września 2010r. dołączono m.in. kserokopię w/w faktury, na której jest dopisek: "S." wskazujący na to, że złom, którego dot. ta faktura pochodził z rozbiórki maszyn i urządzeń - pozostałości po linii produkcji oleju w S. Ustalono też, że nabywcą tego złomu był mieszczący się w O. oddział skupu złomu spółki AA i pan K. potwierdził odbiór gotówki za tą dostawę w kwocie 21.482,74zł na dowodzie wypłaty KW Nr 57/05 z dnia 24 marca 2005r. wystawionym przez ten oddział; wśród faktur sprzedaży złomu rzekomo pochodzącego z U jest też faktura z dnia 25 listopada 2005r. Nr 12/11/2005, pomimo, iż przedmiotowy odpad aluminium pochodził z rozbiórek maszyn i urządzeń w T. i nabywca - spółka BB z siedzibą w G. W. wystawiła dokument o nazwie "Przyjęcie zewnętrzne 858/2005", na którym jako źródło pochodzenia odpadu zakreślono demontaż maszyn i urządzeń; z pisma S z dnia 4 lutego 2011 r. wynika, iż w ramach umowy najmu (na rzecz firmy J) nieruchomości znajdującej się w G. przy ul. [...] pan K. w latach 2004-2005 dokonał rozbiórki dwóch szklarni o powierzchni 183,60m2 i 217,70m2. Na podstawie załączonego do pisma U m.in. "Kosztorysu rozbiórki szkłami wraz z budynkiem kotłowni U G.-W. ul. [...]" (z 2004r.) oraz zeznań przesłuchanego w dniu 18 lipca 2011 r. (w obecności pełnomocnika) w charakterze świadka autora tego kosztorysu -pana K. K. ustalono, że waga zdemontowanych rur z ogrzewania i rur doprowadzających wodę oraz pozostałej stali z rozebranych szklarni kształtowała się na poziomie ok. 3.000kg. Natomiast pełnomocnik w piśmie z dnia 17 stycznia 2011 r. wskazując numery 17 w/w faktur sugerował uzyskanie z tej rozbiórki aż 311.912kg; - z rozbiórki szklarni pozyskano ceowniki i dwuteowniki zaś wg formularzy przyjęcia odpadów metali załączonych do faktur sprzedaży wskazanych przez pełnomocnika większość sprzedanego złomu to: blachy, blachy cięte i blachy poprodukcyjne, a jako źródło pochodzenia tego złomu wpisano: skup, skup S., P. Zdaniem Dyrektora, w związku z powyższym uzasadnione jest stanowisko organu pierwszej instancji, że wymienione w piśmie pełnomocnika z dnia 17 stycznia 2011 r. faktury dokumentujące dokonaną przez pana K. sprzedaż 311,912 Mg złomu nie dowodzą nabycia od firm J i K 305,500 Mg złomu rzekomo pochodzącego z wyburzonych obiektów na terenie U w G. na ul. [...]. Reasumując kwestię zakupu złomu i usług z nim związanych udokumentowanych nierzetelnymi fakturami Dyrektora podkreślił należy, że: - żaden z wystawców faktur nie posiadał zezwolenia na obrót złomem, nie zatrudniał pracowników; - nie dysponował własnymi mocami wykonawczymi i potencjałem sprzętowym niezbędnymi do wykonania zafakturowanych usług, - podatnik nie przedstawił poza zakwestionowanymi fakturami żadnych innych wiarygodnych dowodów, z których wynikałby zakres zleconych usług, zasady ustalania ceny za ich wykonanie, potwierdzeń odbioru usług a przypadku złomu dokumentów ich przekazania i przyjęcia od podmiotów wskazanych jako wystawcy faktur, - na fakturach wskazywano jako sposób zapłaty gotówka ale dowodów zapłaty nie przedłożono, zatem ustalono sposób zapłaty w sprzeczności z art.22 ust.1 pkt 1 ustawy z dnia 2 lipca 2004r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. nr 281, poz. 2777 ze zm.). Z analizy zebranego materiału dowodowego odnośnie transakcji firmy A pana K. z firmą z N pana K.Ł. udokumentowanych dwoma fakturami za wynajem pomieszczeń oraz za usługi transportowe p wynika, że faktury te nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, o czym świadczą przede wszystkim następujące fakty: w okresie wynajmowania w budynku prowadzony był remont pomieszczeń piwnicznych, który uniemożliwiał prowadzenie działalności gospodarczej przez wynajmującego; sprzeczne wyjaśnienia na okoliczność zasadności najmu pomieszczeń, ich przeznaczenia oraz powierzchni twierdząc, że w 2004r. wynajął pomieszczenia magazynowo-biurowe podatnik przedłożył umowę najmu z dnia 2 stycznia 2005r. z której wynika, że przedmiotem najmu od 2 stycznia 2005r. do 31 marca 2005r. były pomieszczenia magazynowo-socjalne o pow. 120m2, natomiast wystawca faktury w dniu 9 marca 2010 r. mówił o wynajmie m.in. 3-4 pomieszczeń biurowych o pow. ok. 60 m2 (4x15m2) a w dniu 27 stycznia 2011 r. o 3 pomieszczeniach w tym socjalnego o łącznej pow. ok.500m2); pracownicy firmy A nie wiedzieli o najmie pomieszczeń przy ul. [...]; podatnik nie przedstawił danych personalnych osób, które w okresie najmu przebywały w najmowanych pomieszczeniach, bądź uczestniczyły wrzetransportowaniu sprzętu i wyposażenia do rozbiórki; brak wyposażenia z nabytych do rozbiórki obiektów wg stanu na dzień 1 stycznia 2005r.; najmowany samochód pana K. Ł. marki VOLKSWAGEN Transporter był samochodem osobowym nie przystosowanym do przewozu gazów technicznych poza tym nie przedstawiono umowy najmu tego samochodu; na podstawie wydruków z bazy CEPIK, ustalono, że wg stanu na dzień 31 grudnia 2005 r. na nazwisko W. K. zarejestrowane były: dwa samochody ciężarowe marki Żuk (nr rej. [...] i [...]), samochód ciężarowy marki KIA (nr rej. [...]) oraz dwa samochody osobowe marki Polonez i RENAULT MEGANE (nr rej. [...] i [...]); podatnik nie wyjaśnił skąd i dokąd transportowano w grudniu 2005r. gazy techniczne i metale kolorowe najmowanym samochodem; wystawca faktury za usługę transportową do spisanego w dniu 9 marca 2010r. "Protokołu sprawdzenia prawidłowości(...)" wyjaśnił, że samochodem tym "przewożone były jakieś dziwne ładunki, były to skrzynie z metalem", natomiast podatnik w piśmie z dnia 27 września 2010 r. zamieścił informację, że samochód ten "służył do przewozu butli gazowych oraz przewozu złomu w szczególności kolorowego". W związku z powyższym Dyrektor Izby Skarbowej uznał za zasadną zamieszczoną w decyzji Dyrektora UKS z dnia 25 czerwca 2012r. ocenę dokumentacji związanej z transakcjami podatnika z firmami: PPHU C R. P. G. ul. [...]; PPUH I D. Ł., P. ul. [...]; Przedsiębiorstwo Usługowo Handlowe J H. T., S. ul. [...]; Przedsiębiorstwo K sp. z o.o. G. ul. [...] (L) N K. Ł., G. ul. [...]. Dyrektor wskazał jednocześnie, że kwestia rzetelności powyższych transakcji była już przedmiotem badania sądowego, w wyroku z dnia 15 lutego 2012r. sygn. akt I SA/Gd 1097/11 w zakresie podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do listopada 2005r. W uzasadnieniu tego wyroku WSA potwierdził, że faktury wystawione przez D. Ł., H. T., Spółkę K oraz K. Ł. nie dokumentowały rzeczywistych transakcji gospodarczych. Wprawdzie wyrok ten został uchylony przez NSA wyrokiem z dnia 8 maja 2013r. sygn. akt FSK 980/12, jednakże wyłącznie z uwagi na naruszenie art.70 §6 pkt 1 Ordynacji podatkowej polegające na doręczeniu decyzji organu I instancji po upływie terminu przedawnienia. Odnośnie nieuznania za koszty uzyskania przychodu wydatków na zakup różnych materiałów budowlanych w związku z uznaniem, że zostały one wykorzystane przy remoncie domu Dyrektor Izby Skarbowej wyjaśnił, że pan W. K. nie dokonał wyodrębnienia wydatków dotyczących remontu budynku mieszkalnego użytkowanego przez niego i jego rodzinę, a zatem wyodrębnienia tego dokonał organ I instancji. Zdaniem Dyrektora organ I instancji z wydatków opisanych szczegółowo w wykazie zamieszczonym w piśmie z dnia 28 czerwca 2010r. w łącznej kwocie 25.854,66zł zasadnie wyodrębnił wydatki w łącznej kwocie 7.165,66zł uznając, iż mogły one posłużyć do odnowienia kontenerowej bazy biurowo-socjalnej i magazynowej siedziby firmy A. Wobec faktu, że zarówno zarządca nieruchomości jak i pracownicy skarżącego opisując siedzibę firmy mówili o dwóch kontenerach - w ocenie Dyrektora Izby Skarbowej niewiarygodnym jest twierdzenie, że przedmiotowe materiały budowlane zostały zużyte do remontu siedziby firmy stanowiącej cztery baraki. Wskazując na treść art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych Dyrektor wyjaśnił, że w pełni uzasadnionym jest uznanie, iż wydatki w kwocie 18.689,00 zł poniesione na remont budynku mieszkalnego podatnika i jego rodziny nie stanowią kosztów uzyskania przychodów z prowadzonej przez niego działalności gospodarczej w ramach firmy A. Nie jest konieczne przeprowadzanie oględzin baraków skoro organ dysponował innymi dowodami umożliwiającymi ustalenie stanu faktycznego. W kwestii obniżenia kosztów uzyskania przychodów o wydatki na zakup paliwa Dyrektor Izby Skarbowej wyjaśnił, że analiza zebranego materiału dowodowego odnośnie wydatków na nabycie oleju napędowego, benzyny i gazu udokumentowanych spornymi fakturami wskazała, że podatnik nie miał prawa do uznania za koszty uzyskania przychodu tych wydatków albowiem: na większości przedmiotowych faktur brak jest numeru rejestracyjnego, tym samym niemożliwa jest identyfikacja tankowanego samochodu i niemożliwe jest wykazanie związku danego wydatku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą; - na niektórych fakturach jako osoby dokonujące nabycia paliwa wskazano nazwiska osób nie będących wówczas pracownikami firmy podatnika (J. K., K., M. G., M. B.) i jak wskazano w poprzednich punktach uzasadnienia decyzji podatnik nie zatrudniał podwykonawców; - za wyjątkiem użytkowanego do dnia 20 lipca 2005r. w ramach umowy leasingu operacyjnego samochodu osobowego marki Mercedes 200CDI o nr rej. [...] firma podatnika nie korzystała w działalności gospodarczej z innych samochodów na podstawie umów najmu bądź użyczenia; wprawdzie podatnik był właścicielem samochodów osobowych (marki: Ford Transit oraz Mercedes 200CDI), których numery rejestracyjne ([...] i [...]) wskazano w fakturach: z dnia 15 kwietnia 2005r., z dnia 20 kwietnia 2005r., z dnia 21 kwietnia 2005r., z dnia 2 listopada 2005r., z dnia 29 listopada 2005r. jednakże samochody te nie były ujęte w ewidencji środków trwałych i nie prowadzono dla nich ewidencji przebiegu pojazdu; w bazie CEPIK wg stanu na 5 kwietnia 2005r. nie stwierdzono wskazanego w fakturze z dnia 5 kwietnia 2005r. samochodu o nr rej. [...]; - wprawdzie strona wskazuje, że podatnik nie musiał prowadzić ewidencji wyposażenia, jednakże podatnik w żaden sposób nie udokumentował posiadania sprzętu i nie przedstawił dowodów jego nabycia. Podczas przesłuchania w dniu 15 lutego 2010r. na pytanie: jaki sprzęt posiadał w 2005r. na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej pan W. K. odpowiedział: "Odpowiedzi udzielę na piśmie. Tyle, co pamiętam byty na pewno palniki na tlen i gaz propan butan z dyszami I i 2. (Trwałość tych dysz była różna, kupowano najczęściej w ilościach od 2-5 (tak mi się wydaje w G. bada w miejscowościach prowadzenia robót) do palników kupowano złączki, opaski, węże. Musiały i być szlifierki kątowe wiem, że były kupowane tarcze do cięcia metali. Wydaje mi się, że w 2005r. posiadałem samochód KIA, był to samochód dostawczy, numeru rejestracyjnego nie pamiętam. Miałem również samochód osobowy Mercedes był on w leasingu. Nie pamiętam, na kogo został wykupiony samochód, osobowy Mercedes po zakończeniu leasingu". Odpowiadając na zawarte w piśmie z dnia 18 lutego 2010r. wezwanie do wskazania sprzętu na rzecz, którego dokonywano zakupu oleju napędowego oraz benzyny pan K. wyjaśnił (pismem złożonym dnia 3 marca 2010r.), iż w 2005r. "benzyna i olej napędowy kupowane były również do agregatów prądotwórczych". Tankowanie paliwa niżej wymienionego , sprzętu nie odbywało się bezpośrednio: SINOR ITALY typ R80LBL- zużycie paliwa 3 litry/h, HONDA ECMT 7000 - zużycie paliwa 5 litrów/h. Podatnik nie wskazał jednak, jakie paliwo używane było do danego agregatu. W wyjaśnieniach z dnia 27 września 2010r. stanowiących odpowiedź na wezwanie z dnia 28 czerwca 2010r podatnik wskazał, że "paliwo kupowano przede wszystkim do agregatów, pił spalinowych które nie posiadają numerów rejestracyjnych i zakupów dokonywali często pracownicy podwykonawców". Przesłuchany w charakterze świadka pan R. P. w dniu 4 marca 2010r. zeznał, że: podczas prac w T. używali jeden agregat prądotwórczy do oświetlenia terenu i po olej napędowy do niego z kanistrem 20 litrowym jeździł kierowca na stacje paliw. Natomiast na fakturach dokumentujących nabycie oleju napędowego podczas robót prowadzonych w T. nie ma adnotacji, że olej napędowy nabyto do sprzętu. Z faktur wystawionych na firmę pana K. przez Stację Paliw w D. (położonym obok miejscowości T.) za sprzedaż oleju napędowego w listopadzie 2005r. wynika, że zakupu oleju napędowego dokonywał pan R. P., zaś ilość zakupionego oleju napędowego wskazuje, że olej ten był tankowany bezpośrednio do samochodu. W ocenie Dyrektor Izby Skarbowej podkreślenia wymaga fakt, że poza opisanymi powyżej spornymi obniżeniami wykazanych przez skarżącego kosztów uzyskania przychodów w niniejszej sprawie miało miejsce podwyższenie kosztów uzyskania przychodów o łączną kwotę 689.671zł w tym m.in. o wydatki na zakup paliwa (przez C) oraz na zakup złomu (447.249,60zł). W kwestii podwyższenia przychodów uzyskanych przez skarżącego o kwotę 13.243.24zł z tytułu sprzedaży złomu dla firmy Przedsiębiorstwo Handlowe D T. D. P. G. ul. [...] na skutek nie zafakturowania dostaw złomu z dnia 19 sierpnia 2005r. oraz z dnia 26 sierpnia 2005r. Dyrektor wyjaśnił, że ze sporządzonego w dniu 4 lipca 2011 r. "Protokołu sprawdzenia prawidłowości i rzetelności badanych dokumentów u kontrahenta kontrolowanego" tj. w firmie PH D wynika, że faktura z dnia 7 lipca 2005r. jest zgodna z kopią znajdującą się w dokumentach firmy podatnika, jednakże do faktury tej nie przedstawiono formularzy przyjęcia złomu (wg wyjaśnień pana D. zostały po 3 latach zniszczone). Przesłuchany w charakterze świadka w dniu 4 lipca 2011r. pan T. D. (właściciel PH D) odnośnie sposobu dokumentowania nabycia złomu zeznał: "Pierwsze to kwit wagowy brutto, (...) a następnie wystawienie faktury. Potem zapłata gotówką lub przelew". A odpowiadając na pytanie: "Czy były przypadki, że fakturę na złom BH B bądź firma PH D przyjmowała od dostawcy zanim dostawca dostarczył złom w ilościach zafakturowanych i wynikających z faktur?" stwierdził: "Nie było takiego przypadku, by ktoś wysławił fakturę i powiedział, że dostarczył złom". Na pytanie: "Skoro faktura została wystawiona w dniu 7 lipca 2005r. to z jakiego okresu są dostawy - w jaki sposób były dokumentowane?" -odpowiedział: "Nie pamiętam, po tyłu latach nie jestem w stanie wskazać dostaw do żadnej faktury tym bardziej, że pan K. jest standardowym dostawcą i w życiu widziałem go kilka razy." Z uwagi na treść zgodnych zeznań odnośnie procedury dostaw złomu do firm: PH D i BH B zarówno pana D. jak i jego współpracowników tj. pana P. R. (mistrz-klasyfikator złomu) i pani L. P. (kierownik biura handlowego) oraz pana M. M. (kierowca z firmy PPHU X dostarczający złom za firmę skarżącego) - niewiarygodne w ocenie Dyrektora Izby Skarbowej są wyjaśnienia pełnomocnika, że fakturę wystawiono w lipcu, a dostawa złomu była dopiero 26 sierpnia 2005r. Wyjaśnieniom pełnomocnika strony nie sposób dać wiary, również z uwagi na rozbieżności w ilościach wskazanych w fakturze z dnia 7 lipca 2005r. oraz wynikających z formularza przyjęcia odpadów. Z faktury tej wynika bowiem, że dokonana została dostawa złomu w ilości 125.000kg, podczas gdy ilość podana w formularzu przyjęcia z dnia 26 sierpnia 2005r. jest znacznie niższa i wynosi 17.720kg. Dyrektor wskazał, że jżeli faktycznie dokumentowana formularzem przyjęcia odpadów dnia 26 sierpnia 2005r. dostawa złomu dotyczyła faktury z dnia 7 lipca 2005 r., to okoliczność ta powinna być odpowiednio udokumentowana. W niniejszym przypadku brak jest takiego udokumentowania. Z treści faktury z dnia 7 lipca 2005r. wynika, że została wystawiona w związku z dokonaną w dniu 7 lipca 2005r. sprzedażą złomu stalowego w kl. W 1 w ilości 125.000kg o wartości 70.150,00zł (brutto), a nie w związku z otrzymaną przedpłatą na złom. Skoro ilość dostarczonego złomu na dzień wystawienia faktury była rzeczywiście niższa niż wykazana w fakturze, co nie zostało dowiedzione, podatnik powinien był wystawić fakturę korygującą (na podstawie §17 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 95, poz.798)). Ponadto, gdyby przedmiotowa faktura faktycznie dokumentowała otrzymanie całości należności przed dostawą złomu w ilości zafakturowanej, to skarżący kwoty netto z tej faktury nie zaewidencjonowałby w księgach rachunkowych jako przychód ze sprzedaży w momencie jej otrzymania, lecz dopiero w momencie zrealizowania poszczególnych dostaw złomu. Zgodnie, bowiem z treścią art.41 ust.1 pkt 1 ustawy z dnia 29 września 1994r. ustawy o rachunkowości potwierdzoną fakturą VAT należność otrzymaną przed wydaniem towaru, ujmuje się na koncie jako rozliczenia międzyokresowe przychodów a nie w przychodach ze sprzedaży jak to zaewidencjonował podatnik. Wskazując na treść art.36 i 37 ustawy z dnia 27 kwietnia 2001r. o odpadach (Dz.U. Nr 62, poz.628 z późn. zm.) oraz na otrzymane zezwolenie na prowadzenie działalności w zakresie zbierania i transportu odpadów Dyrektor wyjaśnił, że obowiązkiem podatnika było wystawić kartę przekazania odpadu lub zbiorczą kartę przekazania odpadu, na której posiadacz odpadu, który przyjmuje odpad zobowiązany był potwierdzić przyjęcie odpadu. Skoro podatnik nie okazał również formularzy przyjęcia odpadów metali sporządzonych przez pana T. D. do spornej faktury, zatem nie uprawdopodobnił, kartami przekazania odpadu rzeczywiście dostarczonej ilości złomu na dzień wystawienia tej faktury. Dyrektor podkreślił, że podatnik stosował zasadę wystawiania faktury po dostawach i nie później niż w dniu zapłaty, czego dowodem są faktury za dostawy złomu do spółki BH B oraz zeznania świadków pana T. D., L. P., P. R. oraz M. M. Poza tympodatnik nie wyjaśnił dlaczego brakujący do faktury z dnia 7 lipca 2005r. złom miałby dostarczyć dopiero w dniu 26 sierpnia 2005r., skoro w tym okresie, tj. m.in. w dniach: 11,12,13,18,19,20,28,27 i 29 lipca oraz w dniach: 1, 2 i 3 sierpnia 2005r. dostarczał złom do spółki BH B funkcjonującej pod tym samym adresem, co PH D i jak wynika z zeznań świadków (panów: T. D., P. R. i M. M.) złom dostarczany do obu tych firm był rozładowywany na tę samą hałdę. Reasumując powyższe Dyrektor Izby Skarbowej uznał, że za dostawy złomu wg formularzy przyjęcia odpadów metali z dnia 19 i 26 sierpnia 2005r. podatnik nie wystawił faktur sprzedaży VAT i nie zaewidencjonował w księgach rachunkowych przychodów ze sprzedaży tego złomu do firmy PH D, co stanowi o naruszeniu przepisu art.14 ust.1 i 1c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku na powyższe rozstrzygnięcie pan W. K. wniósł o uchylenie decyzji Dyrektora Izby Skarbowej oraz o zasądzenie kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Zaskarżanemu rozstrzygnięciu zarzucił naruszenie przepisów postępowania podatkowego w szczególności: art.122, art.180, art.187 §1, art.191 oraz ort. 188 Ordynacji podatkowej, poprzez brak wyczerpującego zebrania oraz rozpatrzenia i cząstkową interpretację zebranego w sprawie materiału dowodowego polegającą na uznaniu, że podatnik nie korzystał w swojej działalności z usług podwykonawców; nie posiadał sprzętu, do którego kupowane było paliwo; zakupione materiały budowlane zużył do rzekomego remontu domu w sytuacji, gdy okres, przez który dokonywał zakupów oraz ich rodzaj wskazują, iż dotyczyły one remontu posiadanych w działalności baraków; nie mógł wynajmować pomieszczeń od K. Ł., mimo, że posiadał on tytuł do wynajmowanego lokalu; nie nabył złomu od D. Ł., H. T., spółki K, R. P.; przyjęciu, że podatnik dokonał niezafakturowanych dostaw złomu na rzecz T. D. Zarzucono ponadto naruszenie przepisów art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, poprzez bezpodstawne nie uznanie za koszty uzyskania przychodów wydatków poniesionych przez podatnika. Skarżący zakwestionował twierdzenie organu odwoławczego, że podatnik obok działalności pod nazwą PPHU A prowadził również działalność pod nazwą PPHU C R. P., w konsekwencji czego do przychodów podatnika doliczono wartość dostaw złomu zrealizowanych przez pana R. P. w okresie od sierpnia do listopada 2005r.do przychodów podatnika. W dalszej kolejności, polemizując z argumentami organu odwoławczego, po przywołaniu przepisów o swobodzie działalności gospodarczej skarżący podniósł, że podatnik może prowadzić działalność gospodarczą osobiście, w ramach spółek osobowych, przy zatrudnieniu pracowników a ponadto dla prowadzenia swoich spraw może ustanowić pełnomocnika. Sposób zorganizowania działalności, jest jednym z elementów konstytucyjnej zasady wolności gospodarczej i żaden organ władzy państwowej nie jest władny nakazać przedsiębiorcy sposobu organizacji działalności. Na potwierdzenie powyższego stanowiska przywołana została ocena Trybunału Konstytucyjnego zamieszczona w uzasadnieniu wyroku z dnia 11 maja 2004r. sygn. akt K 4/03 a także wyrok WSA w Poznaniu z dnia 18 sierpnia 2010 r. sygn. akt I SA/Po 268/10. Zdaniem skarżącego dowodem potwierdzającym firmanctwo nie mogą być zeznania pana J. B. prowadzącego księgi obu firm (zarówno PPHU A jak i PPHU C), gdyż nie był on księgowym podatnika, prowadził jego księgi nie w ramach stosunku pracy. Nieprawdziwe jest stwierdzenie, że W. K. prowadził całą dokumentację R. P. Czynił to J. B., w tym również to on wystawiał faktury (poza wystawianymi przez B) w imieniu R.P. Następnie, kwestionując wyłączenie z kosztów uzyskania przychodu wydatków dokumentowanych fakturami wystawionymi przez firmę PPUH I D. Ł. skarżący wskazał na zeznania świadków, którzy w jego ocenie byli pracownikami zatrudnionymi przez pana D. Ł. pomimo, że on nie zawierał z nimi umów o pracę. Zarzucił Dyrektorowi Izby Skarbowej, że w uzasadnieniu decyzji nie dokonał oceny zeznań świadka R. C., który pracował u D. Ł. od lata do końca roku 2005. Z jego zeznań wynika, że pracował w S. oraz S. i ze względu na ukończone studia został osobą, która nadzorowała i rozliczała pracowników I. Skarżący zarzucił ponadto organowi odwoławczemu, że nie dokonał oceny zeznań świadka B. B. i nie dał wiary, że D. Ł. wykonywał prace w B. od końca roku 2004. Złom, którego nabycie zostało udokumentowane fakturami, wystawionymi przez firmę J H. T. oraz spółkę K pochodził z rozbiórki obiektów należących do U (szklarni i kotłowni) w G. przy ul. [...]. W rezultacie skarżący stoi na stanowisku, że na sprzedaż tego złomu nie było wymagane żadne zezwolenie, zatem nie prowadzenie punktu skupu złomu oraz nie zatrudnianie pracowników nie jest istotne. Poza tym pani H. T. podpisała umowę z U, a oba organy odmówiły powołania grafologa na okoliczność ustalenia czy podpis na fakturach jest podpisem pani H. T.. Obie firmy J i K łączy osoba P. K., któremu pani H. T. udzieliła szerokiego pełnomocnictwa. W ocenie skarżącego skoro pan K. Ł. zawierając umowę z podatnikiem posiadał tytuł prawny zarówno do lokalu jak i do samochodu, zatem brak podstaw do stwierdzenia, że usługi dokumentowane fakturami wystawionymi przez firmę N K. Ł. mogły być niewykonane. Kwestionując wyłączenie z kosztów uzyskania przychodów wydatków na zakupy różnych materiałów budowlanych skarżący podniósł m.in., że kontrolujący odstąpili od przeprowadzenia oględzin baraków przy ul. [...] pozwalających na ustalenie stanu faktycznego. Odnosząc się do zakwestionowanych wydatków na zakupy paliwa podniesiono, że podatnik nie musi obejmować ewidencją sprzętu tylko środki trwałe o wartości przekraczającej 3.500 zł, a w tym przypadku istnienie dwóch agregatów prądotwórczych, bez których prowadzenie robót byłoby w zasadzie niemożliwe potwierdziły zeznania dwóch świadków. Poza tym fakt, że część faktur na zakup paliwa odebrały osoby, które nie były pracownikami podatnika świadczy o tym, że pan D. Ł. w swojej działalności zatrudniał bardzo wiele osób - prowadził bowiem agencję pracy tymczasowej. Ustosunkowując się do stwierdzonego nie zafakturowania dostaw złomu (w dniu 19 i 26 sierpnia 2005r.) na rzecz firmy D T. D. skarżący wyjaśnił, że dostawy te stanowiły realizację zapłaconej faktury z dnia 7 lipca 2005r. i w związku z tym podatnik nie miał obowiązku wystawiania faktury korygującej. Poza tym kontrola sprawdzająca w tej firmie nie wykazała rozbieżności z ewidencją podatnika. Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumentację i stanowisko jak w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Sąd administracyjny w granicach swojej właściwości bada zgodność zaskarżanych decyzji z prawem. Skarga podatnika nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem zaskarżona decyzja nie narusza prawa w stopniu powodującym konieczność wyeliminowania jej z obrotu prawnego. Sąd nie znalazł podstaw do uznania, iż organy podatkowe prowadziły postępowanie dowodowe z naruszeniem art. 187 § 1, art. 191 i 188 Ordynacji podatkowej. Przedmiotem rozstrzygnięcia zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej jest rozliczenie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2005 r. Zgodnie z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Wynika stąd, że organ podatkowy może wydać decyzję określającą wysokość podatku w kwocie innej aniżeli zadeklarował to podatnik dopóki nie nastąpi przedawnienie zobowiązania podatkowego. W odniesieniu do okoliczności faktycznych niniejszej sprawy wydanie decyzji powinno więc nastąpić najpóźniej do 31 grudnia 2011 r. Z akt sprawy wynika, że organy uwzględniły treść wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 17 lipca 2012 r. w sprawie o sygn. akt P 30/11, zgodnie z którym art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej w brzmieniu nadanym przez art. 1 pkt 58 ustawy z 12 września 2002 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw, w zakresie, w jakim wywołuje skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w związku z wszczęciem postępowania karnego lub postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym to postępowaniu podatnik nie został poinformowany najpóźniej z upływem terminu wskazanego w art. 70 § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, jest niezgodny z zasadą ochrony zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez nie prawa, wynikającą z art. 2 Konstytucji RP. Trybunał Konstytucyjny w orzeczeniu tym stwierdził również, że wyrok ten dotyczy art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2003 r. do 31 sierpnia 2005 r., nadanym ustawą z 12 września 2002 r. Jednak zwrócił uwagę, że zakwestionowany przepis w obecnie obowiązującym brzmieniu również zawiera normę uznaną za niekonstytucyjną. Zgodnie z wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego dla zawieszenia biegu terminu przedawnienia istotna jest nie tylko data wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, ale również przedstawienie zarzutów określonej osobie. Inspektor Kontroli Skarbowej z Urzędu Kontroli Skarbowej postanowieniem z dnia 21 grudnia 2010 r. wszczął wobec pana W. K. postępowanie w sprawie o przestępstwa skarbowe polegające m. in. na podaniu nieprawdy w zeznaniu o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) PIT-36 za 2005 r., tj. o czyn z art. 56 § 1 k.k.s. i inne. Postanowieniem z dnia 22 grudnia 2010 r. zmienionym postanowieniem z dnia 30 grudnia 2010 r. przedstawił panu W. K. zarzut o to, że m. in. wystawiając i posługując się nierzetelnymi fakturami, podał nieprawdę w zeznaniu PIT-36 za 2005 r., tj. o czyn z art. 56 § 1 k.k.s. i inne. Treść tego postanowienia przedstawiono panu W.K. w dniu 24 stycznia 2011 r. podczas przesłuchania jako podejrzanego o przestępstwo skarbowe (co potwierdził własnoręcznym podpisem), a w dniu 26 stycznia 2011 r. otrzymał jego kserokopię wraz z żądanym uzasadnieniem zawartym w piśmie z dnia 26 stycznia 2011 r. Wobec powyższego Dyrektor Izby Skarbowej ustalił, że zobowiązanie podatkowe pana W. K. w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2005 nie przedawniło się i możliwe było merytoryczne rozpatrzenie sprawy. Przeprowadzony przez Dyrektora Izby Skarbowej wywód w przedmiocie oceny zebranych dowodów jest logiczny. Sąd w pełni podziela w tym zakresie argumentację organu odwoławczego, która w świetle wszechstronnej oceny materiału dowodowego jest w pełni uzasadniona i nie wykracza poza ramy swobodnej oceny dowodów. W ocenie Sądu zasadność ocen i wniosków poczynionych przez Dyrektora Izby Skarbowej na podstawie zebranego materiału dowodowego, w świetle zasad logicznego rozumowania i doświadczenia życiowego, nie budzi wątpliwości. Dokonana przez organ ocena dowodów nie wykracza także poza granice wynikające z art. 191 Ordynacji podatkowej, nie nosi cech dowolności, czy powierzchowności. Organy podatkowe przeprowadziły postępowanie w niniejszej sprawie w sposób wyczerpujący, a uzyskane dowody poddane zostały wnikliwej i poprawnej ocenie. Świadczy zresztą o tym analiza motywów zaskarżonej decyzji dokonana w kontekście zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, która pozwala stwierdzić, że rozumowanie organów podatkowych, uwzględnia przedstawione wyżej reguły postępowania podatkowego, a przy tym pozostaje w zgodzie z zasadami logiki i doświadczenia życiowego. Organ odwoławczy poddał bowiem swej ocenie wszystkie uzyskane dowody, po czym za pomocą logicznej, wspartej okolicznościami sprawy argumentacji, wykazał bezpodstawność twierdzeń strony skarżącej. Nie można zgodzić się z zarzutem, że organy podatkowe oparły swoje rozstrzygnięcia wyłącznie na wybranych dowodach, pomijając przy tym dowody przedstawione przez stronę. Należy zauważyć, że organom podatkowym przyznano uprawnienie do swobodnej oceny poszczególnych dowodów, a zatem prawo do uznania, które z dowodów stanowią wiarygodne źródło twierdzeń o faktach, a które nie. Zarzut dowolnego, jednostronnego, stronniczego działania organu można by postawić dopiero wówczas, gdyby ustalenia faktyczne zostały oparte na dowodach dowolnie wybranych, a zatem takich, których wybór nie został poparty odpowiednią argumentacją. Sytuacja taka nie występuje jednak wówczas, gdy organ, wyczerpująco uzasadniając swoje stanowisko wskazuje, którym dowodom przyznaje moc dowodową, a którym odmawia wiarygodności i z jakich przyczyn. W ocenie Sądu taka sytuacja w rozpoznawanej sprawie nie zachodziła, albowiem organy podatkowe obu instancji dokonały oceny każdego z zebranych dowodów, odniosły się do każdego z nich, dokonując ich analizy we wzajemnej łączności. Odniesiono się też do wskazanych w uzasadnieniu decyzji różnic w zebranych dowodach dokonując logicznej wykładni z tego wynikających. Słusznie przy tym organ odwoławczy odmówił przeprowadzenia dowodu z zeznań świadków H. T. i T. D. Należy podkreślić, że stosowanie do treści art. 180 § 1 jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Unormowanie zawarte w tym przepisie przyjmuje zatem zasadę otwartego katalogu dowodów w postępowaniu podatkowym. Granice dowodzenia wyznaczone zostały "przyczynianiem się" danego środka dowodowego do wyjaśnienia sprawy oraz brak sprzeczności z prawem. Rozwinięciem tej normy jest art. 181 Ordynacji podatkowej zawierający katalog środków dowodowych, który – co należy wyraźnie podkreślić, nie ma charakteru zamkniętego. Zaznaczenia wymaga przy tym, że w postępowaniu podatkowym nie można ograniczać zakresu środków dowodowych. W szczególności niedopuszczalne jest stosowanie formalnej teorii dowodów, czyli twierdzenia, że dane zdarzenie może być udowodnione wyłącznie za pomocą określonego rodzaju dowodów lub w określony sposób np. poprzez bezpośrednie przeprowadzenie dowodu z zeznań świadka przed organem podatkowym. W świetle powyższego odmowa przeprowadzenia tych dowodów nie stanowiła naruszenia przepisów Ordynacji podatkowej, albowiem do materiału dowodowego włączone zostały protokoły przesłuchania tych osób, które to przesłuchania, co istotne, odbywały się w obecności pełnomocnika strony skarżącej. Podobnie za nie uchybiająca przepisom prawa należy uznać odmowę przeprowadzenia dowodu z zeznań G. S., I. W. oraz K. R.. Przedmiot postępowania nie dotyczył ustalenia faktu prowadzenia działalności gospodarczej przez D. Ł., lecz jedynie fragmentu tej działalności, który wiązał się z transakcjami rzekomo dokonywanymi na rzecz W. K. W ocenie Sądu zasadne jest ustalenie, że działalność C była w istocie działalnością prowadzoną przez W. K. Świadczy o tym szereg faktów ustalonych w trakcie prowadzonego postępowania. Organy uwzględniły, że dokumenty były podpisywane, redagowane i wystawiane przez W. K. Z zeznań R. P. wynika, że poza formalnym zarejestrowaniem działalności gospodarczej pod firmą C nie brał udziału w jej prowadzaniu. Wskazał, że nie miał wpływu na treść faktur wystawianych przez C, nie zajmował się nabywaniem złomu, nie miał punktów skupu, nigdy nie rozmawiał z żadnym dostawcą złomu i nie brał udziału w uzgodnieniach ceny złomu i transakcji, nie uczestniczył w rozmowach handlowych, nie dysponował sprzętem do cięcia i przepalania złomu. Nie znał ani dostawców złomu, ani nabywców złomu sprzedawanego pod firmą C. Wszelka dokumentacja dotycząca działalności była prowadzona przez W. K. To podatnik dokonywał wyceny zleceń i prowadził rozmowy z klientami. R. P. nie wypełniał deklaracji podatkowych i nie składał na nich podpisów. Istniejące podpisy imieniem i nazwiskiem R. P., były jak wynika z zeznań J. B. prowadzącego księgowość, wykonywane na zlecenie podatnika. O faktycznym prowadzeniu przez podatnika działalności pod firmą C świadczy również bardzo szeroki zakres pełnomocnictwa udzielonego mu przez R. P., a obejmującego oprócz prawa do reprezentowania przez sądami i organami także umocowanie do dysponowania rachunkiem bankowym. Należy również zaznaczyć, że zakres działalności C w pełni pokrywała się z działalnością prowadzoną przez W. K. pod firmą A. Co więcej C nie dysponowała zezwoleniem na prowadzenie działalności w zakresie zbierania i transportu odpadów. Jak słusznie zostało dostrzeżone R. P. nie ponosił także żadnych wydatków na tlen i gaz propan butan niezbędnych do cięcia i przepalania złomu, na zakup paliwa do samochodów użyczanych nieodpłatnie przez W. K. Wobec powyższego prawidłowo organy podatkowe uznały, że W. K. obok działalności prowadzonej pod nazwą A, de facto prowadził również działalność pod firmą C. Nie sposób przyjąć, że działalność R. P. stanowiła pomoc w działalności prowadzonej przez podatnika. Czynność udzielania pomocy oznacza bowiem wspieranie, współdziałanie. W świetle zgromadzonego materiału trudno jednak uznać, że takie cechy można przypisać działaniom R. P. W istocie, poza formalnym zarejestrowaniem działalności pod firmą C, nie brał udziału w jej prowadzeniu. W szczególności nie wystawiał żadnych faktur, nie uczestniczył w rozmowach z kontrahentami, nie znał dostawców złomu, a wszelkie czynności związane z funkcjonowaniem tego podmiotu gospodarczego były właściwe podejmowane przez samego podatnika. Jakkolwiek zrozumiałe jest, że wolność w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej nie wyklucza możliwości swobodnego doboru współpracowników, to jednak w realiach niniejszej sprawy nie można twierdzić, że działaniom R. P. można byłoby przypisać taki charakter. Działań tych nie cechowało współdziałanie z podatnikiem, lecz zupełny brak współpracy i zorientowania w funkcjonowaniu firmy C. Ustalenia zostały poczynione na podstawie zeznań R. P., zeznań W. K., zeznań świadka J. K. i J. B. oraz dokumentów handlowych, poddanych ocenie zgodnej z zasadami logiki i doświadczenia. W ocenie Sądu nie są trafne argumenty strony zgłoszone w skardze wywodzone z art. 27 ust. 2 pkt 7 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, albowiem swoboda organizowania i prowadzenia takiej działalności nie uzasadnia odstępstw od wymaganej przepisami prawa rzetelności rozliczeń w zakresie zobowiązań publicznoprawnych. Swoboda działalności gospodarczej wyklucza posługiwanie się cudzym imieniem i nazwiskiem przy prowadzeniu własnej działalności gospodarczej w celu jej ukrycia. W sprawie organy zasadnie stwierdziły, że w istocie pan W. K. nie był pełnomocnikiem R. P. lecz prowadził własną działalność bez udziału osoby firmującej. Prawidłowe są także ustalenia Dyrektora Izby Skarbowej co do tego, że podatnikowi nie przysługiwało prawo do uwzględnienia w rozliczeniu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2005 r. faktur wystawionych przez D. Ł., H. T., Spółkę K oraz K. Ł., albowiem nie dokumentowały one rzeczywistych transakcji gospodarczych. Zebrany materiał dowodowy wskazuje w szczególności, że D. Ł., działający pod firmą I, nie wykonał prac wynikających z zakwestionowanych faktur VAT. Po pierwsze należy zauważyć, że podatnik nie przedstawił żadnych dowodów potwierdzających wykonanie robót przez D. Ł. Dodatkowo na wykonanie zafakturowanych prac nie pozwalała liczba zatrudnionych przez D. Ł. osób. Jak wynika z dokonanych ustaleń D. Ł. w 2005 r., poza K. T. nie zatrudniał żadnych pracowników. Dla wykazania prawdziwości twierdzeń podatnika nie miały przy tym znaczenia przedłożone przez skarżącego oświadczenia K. B., G. B. i B. B., albowiem były to osoby, które zgodnie z treścią ich oświadczeń były zatrudnione przez D. Ł. w 2004 r., a zatem w okresie nie objętym przedmiotowym postępowaniem. Podobnie świadczenia pracy na rzecz tej osoby nie potwierdził świadek B. B. Słusznie przy tym za niewiarygodne zostały uznane zeznania R. P., J. J. J. B., albowiem zeznając o pracownikach I świadkowie ci nie byli w stanie podać nazwiska jakiegokolwiek z pracowników tej firmy. Prawidłowo za niewiarygodne organ uznał zeznania świadków R. G., P. O., R. W., M. Ł.. Świadkowie ci nie byli w stanie przedłożyć żadnego dowodu potwierdzającego fakt zatrudnienia ich przez D. Ł. w tym dowodów świadczących o otrzymywaniu wynagrodzenia, rozliczaniu się z Urzędem Skarbowym. Co więcej świadkowie ci nie byli w stanie określić, czy właściwie pracowali dla podatnika czy też ich pracodawcą był D. Ł. Świadkowie J. J., S. N. i W. G. w zakresie faktur wystawionych przez A dla spółki E nie potwierdzili, aby firma I w 2005 r. wykonywała prace zlecone przez E. Oświadczenia D. Ł., K. R. i I. W. zostały poddane ocenie z uwzględnieniem pozostałego zebranego w sprawie materiału dowodowego. Również ocena zeznań G. S. dokonana po porównaniu oświadczeń z 26 września 2010 r. i 17 lutego 2011 r., jest prawidłowa. Podkreślenia wymaga również to, że w dokumentach Urzędu Miasta dotyczących wykonania [...], jak również w dokumentach Urzędu Miasta dot. robót wykonywanych na ul. [...] oraz [...] brak jest jakichkolwiek dowodów wskazujących, by wśród podwykonawców tych zadań występował zarówno sam podatnik jak i D. Ł. jako podwykonawca W. K. prowadzącego działalność pod firmą A. Ponadto jak zostało ustalone, działalność gospodarczą D. Ł. miał prowadzić przy ul. [...], w miejscowości P. Właściciel tej nieruchomości O sp. z o.o. wskazała jednak, że nigdy nie zawierała umowy najmu z D. Ł. i osoba ta nie zajmowała pomieszczeń znajdujących się w budynku stanowiącym własność tej spółki. Dodatkowo ustalone zostało, że D. Ł. zawarł wprawdzie umowę najmu pomieszczenia o powierzchni 20 m2 z P sp. z o.o. jednakże w pomieszczeniu tym oraz na terenie przyległym do budynku nie prowadził skupu, cięcia i przepalania złomu. Nie stanowi przy tym uchybienia stanowiącego o naruszeniu przepisów postępowania nie przeprowadzenie dowodu z zeznań świadka D. Ł., wobec niemożności ustalenia jego miejsca pobytu. Należy bowiem podkreślić, że organy podatkowe nie mają obowiązku nieograniczonego poszukiwania dowodów. Organy podatkowe mają wprawdzie podejmować wszelkie działania zmierzające do wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, ale z drugiej strony ustawodawca zastrzega, iż mają to być jedynie działania niezbędne (art. 122 Ordynacji podatkowej). Chodzi więc o takie działania, które są konieczne, istotne dla wyjaśnienia sprawy. Postępowanie organu podatkowego w zakresie gromadzenia materiału dowodowego, nie musi tym samym pozostawać w zgodzie z oczekiwaniami strony co do wyboru środków dowodowych. Wystarczające jest jeśli działania podjęte przez organ podatkowy mają charakter niezbędnych, tj. służących ustaleniu stanu faktycznego. Dodatkowo granice obowiązku gromadzenia materiału dowodowego wyznaczone są faktycznymi możliwościami skorzystania z określonych źródeł dowodowych. Za nienaruszajacą tego nakazu należy w szczególności uznać sytuację, gdy przeprowadzenie dowodu z przesłuchania świadka jest niemożliwe z uwagi na brak wiedzy o miejscu jego pobytu, z którą to sytuacją mieliśmy do czynienia w rozpoznawanej sprawie. Przeprowadzone postępowanie dowodowe nie potwierdziło również, że wystawione przez D. Ł. faktury za dostawę i przepalanie złomu oraz demontaż płyt, potwierdzają rzeczywiste transakcje gospodarcze. W istocie jedynymi dowodami mającymi potwierdzać dostawy złomu czy wykonanie usługi przepalania złomu, które miały być dokonywane przez D. Ł., są wyłącznie faktury VAT. Poza tymi dokumentami podatnik nie przedstawił żadnych dowodów, choćby w postaci dokumentacji, mogących potwierdzić zdarzenia wynikające z zakwestionowanych faktur. Twierdzeniom podatnika o wykonaniu przez D. Ł. usług przepalania złomu nie sposób również dać wiary z tej przyczyny, że D. Ł. do wykonania tego rodzaju prac nie dysponował niezbędnymi pomieszczeniami, sprzętem oraz nie zatrudniał odpowiedniej ilości osób do wykonania tego rodzaju usług. Podkreślić również należy, że D. Ł. nie posiadał środków transportu do przewozu dużych ilości złomu, ani też żadnego innego majątku ruchomego poza samochodem w leasingu i komputerem. Nie polegają również na prawdzie twierdzenia podatnika o wykonaniu przez D.Ł. robót budowlanych prowadzonych od stycznia do marca 2005 r. w B. Czynności rozbiórki hali, która to usługa miała być rzekomo wykonywana przez D. Ł., zostały rozpoczęte dopiero po uzyskaniu stosownego pozwolenia na rozbiórkę, na podstawie decyzji Prezydenta Miasta z dnia 1 kwietnia 2005 r. D. Ł. nie mógł zatem wykonać tej usługi w miesiącach od stycznia do marca 2005 r. skoro przystąpienie do rozbiórki było możliwe dopiero po wydaniu stosownego pozwolenia w tym względzie, o czym stanowi art. 28 ust. 1 w zw. z art. 3 pkt 7 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane. Jednocześnie należy zauważyć, że podatnik nie przedstawił dziennika budowy z prowadzonej rozbiórki hali, a tym samym nie wykazał, że w istocie czynności rozbiórkowe mogły zostać podjęte zanim stosowne pozwolenie zostało wydane. Z ustaleń organu wynika również, że rzeczywistej operacji gospodarczej nie potwierdza faktura nr 30/05/05, albowiem prace polegające na likwidacji posadzki betonowej w hali w B. zostały wykonane przez P. Ś. w dniach od 9 do 24 sierpnia 2005 r., co wynika z oświadczenia tej osoby oraz złożonej do akt sprawy karty przekazania odpadów z rozbiórki do utylizacji. Składniki złomu mające podlegać przepaleniu pochodziły bowiem z mienia ruchomego, nabytego przez podatnika od Skarbu Państwa, których faktyczne wydanie następowało w terminie od 26 lipca do 9 września 2005 r. nie sposób zatem przyjąć, że usługa przepalania mogła zostać wykonana zanim przedmiotowy złom znalazł się we władaniu W. K. Także faktury dotyczące usługi przepalania złomu oraz rozbiórki maszyn i urządzeń w T. nie potwierdzają rzeczywistych transakcji gospodarczych. W dacie kiedy usługi te miały zostać wykonane tj. w maju 2005 r. W. K. nie nabył bowiem jeszcze ruchomości, które miały zostać objęte usługami wskazanymi w fakturach. Dopiero bowiem z dniem 6 września 2005 r. podatnik złożył ofertę zakupu ruchomości po byłych zakładach CC w T. W sprawie znamienne jest również (co wynika z wyjaśnień podatnika), że zapłata dokonywana na rzecz D. Ł. miała być dokonywana w formie gotówkowej. Logiczne zdaniem Sądu jest to, że jednym z elementów racjonalnego gospodarowania środkami pieniężnymi przez przedsiębiorcę jest tworzenie warunków, które zabezpieczą go przed ewentualnymi zarzutami z tytułu nieuregulowania należności. Aby zapobiec takim roszczeniom zasadne wydaje się realizowanie transakcji za pośrednictwem rachunków bankowych. Niewątpliwe takie działania ułatwiają późniejsze dowodzenie faktu zapłaty za wykonane usługi czy nabyte towary, celem oddalenia roszczeń z tytułu niewykonania umowy. Wydaje się przy tym, że takie postępowanie jest szczególnie istotne wówczas, gdy kwoty należności jakie są uiszczane przez przedsiębiorcę są znaczne, a za takie niewątpliwie należało uznać sumy, które zdaniem podatnika były przekazywane wyłącznie w formie gotówkowej. Nie sposób przyjąć, że racjonalnie działający przedsiębiorca, znaczne kwoty należności przekazywał kontrahentowi tylko w formie gotówkowej. Dodać przy tym należy, że podatnik nie przedstawił żadnych dokumentów wskazujących na fakt parafowania odbioru gotówki przez D. Ł. Niezależnie od powyższego, nawet gdyby założyć, że zapłata mogła być dokonywana w formie gotówkowej, to twierdzenie to nie może się ostać wobec braku jakichkolwiek dowodów wskazujących na źródło finansowania tak dużych wydatków. W szczególności nie ma dowodów wskazujących np. na to, że środki te były wypłacane przez podatnika z jego rachunku bankowego. W świetle powyższego trafnie organy uznały, że okoliczności dotyczące sposobu zapłaty za nabywane usługi są kolejnym elementem przemawiającym za brakiem wiarygodności twierdzeń podatnika o wykonaniu zafakturowanych dostaw i usług. Słusznie organy podatkowe zakwestionowały również faktury, mające dokumentować nabycie złomu, w których jako wystawca figuruje H. T. Zebrany materiał dowodowy pozwala bowiem dojść do wniosku, że opisane w fakturach dostawy nie miały w rzeczywistości miejsca. Jak wynika z zeznań złożonych przez H. T. nie prowadziła ona działalności obejmującej swoim zakresem handel złomem, nie posiadała punktu skupu złomu, komputera ani samochodów dostawczych i nie wynajmowała pomieszczeń na prowadzenie działalności gospodarczej. Ponadto nie zatrudniała pracowników, nie podpisywała faktur VAT mających dokumentować sprzedaż złomu oraz nie wiedziała, iż zarejestrowana pod jej nazwiskiem firma prowadziła handel złomem. H. T. nie przedstawiła również ewidencji sprzedaży VAT i ewidencji zakupu za poszczególne miesiące 2005 r., jak również koncesji do obrotu złomem. Nie stanowi przy tym naruszenia przepisów postępowania odmowa przeprowadzenia dowodu z badań biegłego grafologa na okoliczność potwierdzenia autentyczności podpisu H. T., skoro w okolicznościach ustalonych na podstawie innych dowodów osoba ta wprost zaprzeczyła, aby podpisywała sporne faktury. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji szczegółowo wskazano przesłanki ustalenia, że zakwestionowane faktury nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych (zakres działalności H. T., posiadane środki trwałe, stan zatrudnienia, dokumenty ewidencyjne). Organ dostrzegł graficzne podobieństwo wystawianych komputerowo faktur oznaczonych w polu wykonawca J i odrębnych K Sp. z o.o. Podmiotem o numerze NIP, który figuruje na zakwestionowanych fakturach, jest zarejestrowana w ewidencji podatników VAT w Urzędzie Skarbowym jako Przedsiębiorstwo K Sp. z o.o. z siedzibą w G. przy ul. [...]. Pomiędzy danymi adresowymi wskazanymi w fakturach, a danymi znajdującymi się w bazie danych Urzędu Skarbowego istnieje zatem sprzeczność. Brak jest jednocześnie jakichkolwiek informacji co do tego, aby Spółka K zgłaszała jakąkolwiek zmianę adresu. Dodatkowo, pod wskazanym adresem w G. nie stwierdzono prowadzenia działalności gospodarczej przez ten podmiot. Podobnie sytuacja kształtuje się jeśli chodzi o adres siedziby Spółki w G.; mieści się tam bowiem budynek mieszkalny, a jego mieszkańcy nie potwierdzili, aby w tym miejscu swoją działalność gospodarczą prowadziła Spółka K. Ponadto, podmiot o podanym w fakturach numerze NIP nie figuruje także w Krajowym Rejestrze Sądowym. Organy poczyniły również ustalenia w dniu 21 stycznia 2011 r. w sądzie rejestrowym (akta Nr [...]). Nie jest trafny zarzut błędnej oceny materiału zgromadzonego na okoliczność prac prowadzonych na terenie U. Organy porównały treść pism, faktur oraz wyjaśnień w szczególności zawartych w piśmie T w R. z 4 lutego 2011 r. pozwalających na ustalenie, że możliwe było pozyskanie 3.000 kg złomu, nie zaś ilości stukrotnie większej. Podatnikowi nie przysługiwało również prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur, w których jako wystawca widnieje K. Ł., a mających dokumentować najem pomieszczeń przez podatnika. Materiał dowodowy znajdujący się w aktach sprawy nie potwierdza bowiem tego, aby takie zdarzenie gospodarcze miało w rzeczywistości miejsce. Świadczy o tym w szczególności to, że przesłuchiwani w sprawie pracownicy podatnika nie potwierdzili faktu wynajmowania pomieszczeń przy ul. [...] w G. i prowadzenia w nich działalności gospodarczej przez W. K. Ponadto jak wynika z zeznań K. Ł., w okresie, w którym miało dojść do nawiązania stosunku najmu, w piwnicach przedmiotowego budynku prowadzony był remont i z tej przyczyny nie mogła w nim być prowadzona żadna działalność gospodarcza. Ponadto już same wyjaśnienia podatnika poddają w wątpliwość prawdziwość jego twierdzeń. Skarżący wskazując przyczyny z powodu których zaistniała konieczność wynajęcia pomieszczeń prezentował zmienne stanowisko; raz wskazywał bowiem, że przyczyną tą było włamanie do dotychczasowych pomieszczeń biurowych firmy A, w wyniku którego skradziono dokumentację i komputery. Z kolei w piśmie z 27 września 2010 r. wskazywał, że w wynajmowanych pomieszczeniach, z uwagi na prowadzony remont baraków i warsztatu, składowany był sprzęt stanowiący składniki w prowadzonej działalności oraz wyposażenie z nabytych do rozbiórki obiektów. Oceniając treść zeznań złożonych przez pana K. Ł. w dniu 27 stycznia 2011 r. Sprzeczność wyjaśnień, wyposażenie pomieszczeń, okoliczności najmu pomieszczeń oraz wykonywania usług transportowych zostały poprawnie uwzględnione w kryteriach oceny. W skardze pan W. K. nie podważa ustaleń dotyczących faktury wystawionej przez PHU F, faktur wystawionych przez G z A. oraz Ż S.A. Oddział w K. Organy poczyniły ustalenia w zakresie rzeczywistych działań gospodarczych, dokonując ich przypisania do roku 2004 i 2005. Sąd działając z urzędu, dokonał oceny podjętych czynności w zakresie zebrania materiału dowodowego oraz dokonanej subsumpcji, nie stwierdzając niezgodności z prawem. W niniejszej sprawie brak dowodów przemawiających za tym, że podatnik, poza pomieszczeniami znajdującymi się w kontenerze na ul. [...] w G., wynajmował na cele związane z prowadzoną działalnością inne budynki, w których mógłby być przeprowadzony remont przy wykorzystaniu materiałów budowlanych wymienionych w zakwestionowanych fakturach. Przedmiotem najmu były jedynie pomieszczenia usługowo-produkcyjne, place składowe i drogi dojazdowe. Jednocześnie przeciwko twierdzeniom podatnika o wykonaniu remontu baraku przemawiają zeznania J. K., który zaprzeczył temu, aby kontenery, w których znajdowały się pomieszczenia biurowe były odnawiane. Brak jest również dowodów wskazujących na to, że remont dachu obejmował wykonanie jego powierzchni z dachówki karpiówki. Z informacji uzyskanych od wykonawcy tej usługi wynika bowiem, że remont dachu obejmował jedynie zalepianie papą i lepikiem nieszczelności, a materiały niezbędne do wykonania remontu wykonawca tej usługi zakupił we własnym zakresie. Za niewiarygodne należy przy tym uznać twierdzenia podatnika, że dachówka została położona na budynku, który został wyburzony. Logiczne jest bowiem, że nie prowadzi się inwestycji polegających na odnawianiu struktury budynku, który ma podlegać rozbiórce. Dla rozstrzygnięcia przedmiotowej sprawy bez wpływu pozostaje przy tym okoliczność, jaki jest obecny stan baraków, w których znajduje się biuro podatnika. Nie można bowiem wykluczyć, że obecny stan jest odzwierciedleniem prac budowlano remontowych wykonanych w latach późniejszych. W tym sensie przeprowadzenie dowodu z oględzin baraków pozostawało bez wpływu na treść ustalenia faktyczne. W ocenie Sądu prawidłowo oceniono na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych faktury z tytułu zakupu paliwa. Z wyjaśnień strony wynika, że olej napędowy i benzynę nabywał do agregatów prądotwórczych. Zgromadzony materiał dowodowy nie wykazał jednak, aby takimi urządzeniami podatnik dysponował w 2005 roku i aby do ich użytkowania wykorzystywał nabyte paliwo. Jednocześnie skarżący nie przedstawił na tę okoliczność żadnych dowodów, które potwierdziłyby prawdziwość jego twierdzeń. Należy także zwrócić uwagę na to, że na niektórych fakturach dokumentujących zakup oleju napędowego, podane zostały nazwiska osób dokonujących nabycia paliwa, które nie były jednak pracownikami podatnika. W świetle powyższego nie jest zasadny zarzut naruszenia art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, albowiem organy poczyniły ustalenia uzasadniające nieuznanie wskazanych wydatków podatnika za koszty uzyskania przychodów. Jak wynika z ustaleń organu, W. K. dokonał na rzecz T. D. dwóch dostaw złomu wsadowego w dniach 19 i 26 sierpnia 2005 r. W związku z dokonaną dostawą T. D. wystawił dwa formularze przyjęcia odpadów metali tj.: dnia 19 sierpnia 2005 r. na dostawę metali żelaznych w ilości 2,640 kg oraz dnia 26 sierpnia 2005 rok. na dostawę odpadów złomu z rur w ilości 17.720 kg. Zdaniem strony złom dostarczony w dniu 26 sierpnia 2005 r. został rozliczony w fakturze nr 4/07/2005 z dnia 7 lipca 2005 r., z której wynika, że przedmiotem dostawy było 125.000 kg złomu. Wskazał również, że nie wystawił faktury korygującej, albowiem cała kwota została uiszczona w miesiącu lipcu 2005 r. Powyższym twierdzeniom, jak to zostało słusznie stwierdzone przez organ podatkowy, nie sposób jednak dać wiary. Wątpliwości jawią się w szczególności z uwagi na rozbieżności w ilościach wskazanych w fakturze oraz wynikających z formularzy przyjęcia odpadów. W fakturze odnotowano bowiem, że dokonana został dostawa złomu w ilości 125.000 kg, podczas gdy wartość podawana w formularzu przyjęcia jest znacznie niższa i wynosi 17.720 kg. Skoro zatem ilość dostarczonego złomu na dzień wystawienia faktury była rzeczywiście niższa niż wykazana w fakturze, podatnik powinien był wystawić fakturę korygującą, jeśli ilość złomu wskazana w fakturze nr 04/07/2005 nie odzwierciedlała rzeczywistego stanu dostawy. Z treści faktury wynika natomiast, że faktura została wystawiona za sprzedaż złomu wsadowego w ilości 125.000 kg, a nie z związku z otrzymaną przedpłatą na złom. Ponadto należy zauważyć, że obowiązkiem podatnika było wystawić kartę przekazania odpadu lub zbiorczą kartę przekazania odpadu na której posiadacz odpadu, który przyjmuje odpad zobowiązany był potwierdzić przyjęcie odpadu. W. K. nie okazał również formularzy przyjęcia odpadów metali sporządzonych przez T. D. do faktury nr 04/07/2005. Podatnik nie uprawdopodobnił zatem kartami przekazania odpadu rzeczywiście dostarczonej ilości złomu na dzień wystawienia przedmiotowej faktury. Ponadto podkreślić należy, że strona stosowała zasadę wystawiania faktury po dostawach i nie później niż w dniu zapłaty, czego dowodem są faktury za dostawy złomu do spółki B. W związku z powyższym organ podatkowy był uprawniony do uznania, że w związku z dostawą złomu wg formularzy przyjęcia odpadów metali z dnia 19 i 26 sierpnia 2005 r. W. K. nie wystawił faktur sprzedaży VAT i nie zaewidencjonował w księgach rachunkowych przychodów ze sprzedaży złomu z tego tytułu. Procedura przyjmowania złomu została ustalona na podstawie złożonych w 2011 r. zeznań świadków T. D., P. R., L. P., M. M. W niniejszej sprawie organy poczyniły ustalenia i powołały prawidłową podstawę prawną zarówno w zakresie ustaleń dotyczących pozycji zwiększania przychodów, kwoty przychodów, pozycji zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów i kwoty kosztów na korzyść podatnika. Skarga pana W. K. nie zasługuje na uwzględnienie, stanowi bowiem polemikę w granicach prawem określonej swobody oceny dowodów. Z tych względów, uznając skargę za niezasadną, Sad na mocy art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. jedn. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.) oddalił skargę.