I SA/Gd 698/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Joanna Zdzienicka-Wiśniewska, Sędziowie Sędzia NSA Alicja Stępień, Sędzia WSA Ewa Wojtynowska (spr.), , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 29 sierpnia 2017 r. sprawy ze skargi A. Ż. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 6 lipca 2016 r. nr [...] w przedmiocie zwrotu środków pieniężnych oddala skargę. Zaskarżonym postanowieniem z dnia 6 lipca 2016 r. Dyrektor Izby Skarbowej (dalej jako "Dyrektor IS"), działając na podstawie art. 138 § 1 pkt 2 w zw. z art. 127 § 2 i art. 144 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 23 – dalej jako "K.p.a.") oraz art. 64c § 7 w trybie art. 17 § 1 i art. 18 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 599 – dalej jako "u.p.e.a."), po rozpatrzenia zażalenia A. Ż. (dalej jako "Skarżąca") na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego (dalej jako "Naczelnik US") z dnia 11 maja 2016 r. odmawiające zwrotu środków pieniężnych w kwocie 43.785,30 zł pobranych w toku postępowania egzekucyjnego prowadzonego do majątku zobowiązanej w oparciu o tytuł wykonawczy z dnia 26 listopada 2013 r., uchylił rozstrzygnięcie organu I instancji w całości i umorzył postępowanie organu I instancji w całości. Rozstrzygnięcie zapadło na tle następującego stanu faktycznego sprawy: Organ egzekucyjny będący jednocześnie wierzycielem – Naczelnik US, prowadzi postępowanie egzekucyjne do majątku zobowiązanej (Skarżącej), na podstawie tytułu wykonawczego z dnia 26 listopada 2013 r. obejmującego należność z tytułu zryczałtowanego podatku dochodowego od przychodów z innych źródeł za 2007 r. Podstawę wystawienia tytułu wykonawczego stanowiła, zaopatrzona w rygor natychmiastowej wykonalności, decyzja Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia 26 sierpnia 2013 r. ustalająca wysokość zobowiązania z tego tytułu na kwotę 721.910 zł. W dniu 9 maja 2016 r. wierzyciel wystawił zmieniony tytuł wykonawczy w związku z wydaniem przez Dyrektora IS decyzji z dnia 29 lutego 2016 r. uchylającej decyzję organu I instancji w całości i ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodów z nieujawnionych źródeł przychodów lub nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach za 2007 r. w kwocie 567.933 zł. W związku z wystawieniem zmienionego tytułu wykonawczego, organ egzekucyjny w dniu 11 maja 2016 r. sporządził zawiadomienie o zmianie wysokości zajęcia egzekucyjnego dokonanego u dłużnika zajętej wierzytelności – "A". Pismem z dnia 14 kwietnia 2016 r. Skarżąca, powołując się na okoliczność uchylenia decyzji organu I instancji, tj. decyzji będącej podstawą prowadzonej egzekucji administracyjnej, wniosła o umorzenie postępowania egzekucyjnego i zwrot wyegzekwowanych w jego toku środków pieniężnych. Uzasadniając powyższe Skarżąca podkreśliła, że żądanie to jest "zgodne z przepisami i stanowiskiem Sądów (np. wyrok WSA w Warszawie z 6 listopada 2007 r., sygn. akt III SA/Wa 1469/07, niepublikowany)" oraz wskazała, że jest osobą chorą i samotnie wychowującą dziecko. W wyniku rozpoznania w/w żądań Skarżącej Naczelnik US w dniu 11 maja 2016r. wydał dwa postanowienia, którymi: odmówił umorzenia postępowania egzekucyjnego oraz odmówił zwrotu środków pieniężnych w kwocie 43.785,30 zł pobranych w toku prowadzonej egzekucji administracyjnej. Przedmiotowe postanowienia, razem z odpisem zmienionego tytułu wykonawczego oraz odpisem zawiadomienia o zmianie wysokości zajęcia egzekucyjnego, doręczono Skarżącej w dniu 27 maja 2016 r. Nie zgadzając się z rozstrzygnięciem prawnym dotyczącym odmowy zwrotu środków pieniężnych, Skarżąca pismem z dnia 30 maja 2016 r. (złożonym w US w dniu 3 czerwca 2016 r.) wniosła w przepisanym prawem terminie zażalenie na postanowienie z dnia 11 maja 2016 r., wnosząc o jego uchylenie w całości. W treści wniesionego środka zaskarżenia Skarżąca wskazała, iż postanowienie organu egzekucyjnego zostało wydane z rażącym naruszeniem prawa materialnego i przepisów postępowania, w oparciu o pozamerytoryczne przesłanki oraz sprzecznie z obowiązującym prawem i orzecznictwem sądów, a także z naruszeniem zasad logiki oraz dopuszczalnych norm państwa prawa. W ocenie Skarżącej w związku z wydaniem przez Dyrektora IS decyzji z dnia 29 lutego 2016 r., organ egzekucyjny winien zastosować się do dyspozycji art. 64c § 3 u.p.e.a. poprzez zwrot pobranych kwot wraz z odsetkami ustawowymi. Dodatkowo Skarżąca podniosła zarzuty dotyczące wystawionego przez wierzyciela zmienionego tytułu wykonawczego i braku skutecznego doręczenia jej decyzji organu podatkowego II instancji. Postanowieniem z dnia 6 lipca 2016 r. Dyrektor IS po rozpatrzeniu zażalenia, uchylił zaskarżone postanowienie w całości i umorzył postępowanie organu I instancji w całości. W uzasadnieniu postanowienia, organ II instancji, przytaczając treść przepisów art. 64c § 1, 3, 6a i 7 u.p.e.a., wskazał, że do egzekucji kosztów stosuje się przepisy u.p.e.a. dotyczące zasad ogólnych postępowania egzekucyjnego. Zgodnie z zasadą celowości i zasadą gospodarnego prowadzenia egzekucji, zobowiązany ponosi koszty celowe, niezbędne do przeprowadzenia egzekucji. W postępowaniu egzekucyjnym należy odpowiednio stosować także zasadę sformułowaną w art. 262 § 1 K.p.a., nie można zatem obciążać zobowiązanego kosztami postępowania, jeżeli nie wynikły one z jego winy. Nie mogą zatem obciążać zobowiązanego koszty powstałe w wyniku nieprawidłowego prowadzenia egzekucji. Dyrektor IS wskazał, iż zestawienie treści normatywnej, zawartej w art. 64c § 3 i 7 u.p.e.a. wyraźnie wskazuje na to, że pierwszy z tych przepisów formułuje warunki zwrotu pobranych kosztów zobowiązanemu i przesłanek obciążenia kosztami egzekucyjnymi wierzyciela, a drugi określa proceduralne ramy rozstrzygania w tej kwestii. Organ egzekucyjny rozstrzyga zatem w sprawie kosztów egzekucyjnych postanowieniem wydawanym na podstawie art. 64c § 7 u.p.e.a. w oparciu o reguły określone w art. 64c § 3 u.p.e.a. Ten ostatni przepis nie stanowi samodzielnej podstawy formalnej rozstrzygnięcia. Organ egzekucyjny, badając merytoryczne podstawy do dokonania zwrotu, winien zatem respektować także prawną możliwość wydania postanowienia w tym przedmiocie ograniczoną treścią art. 64c § 7 u.p.e.a. W badanej sprawie, chociaż w podstawie prawnej zaskarżonego postanowienia zawarto powołany przepis prawa, organ egzekucyjny nie wywiódł z jego treści właściwych skutków dla zgłoszonego przez stronę pismem z dnia 14 kwietnia 2016 r. wniosku. Organ II instancji stwierdził, że w sprawie nie ziściła się – warunkująca zastosowanie art. 64c § 7 u.p.e.a. poprzez wydanie postanowienia w przedmiocie kosztów egzekucyjnych – przesłanka powiadomienia o ich wysokości zobowiązanego lub wierzyciela (w zależności od tego, kogo będą one obciążać) poprzedzona zakończeniem prowadzonego postępowania poprzez jego umorzenie lub wyegzekwowanie obowiązku. Postępowanie egzekucyjne prowadzone w oparciu o tytuł wykonawczy z dnia 26 listopada 2013 r. jest nadal w toku i przedwczesnym jest orzekać w tym przedmiocie. Dyrektor IS stwierdził, że w sprawie zachodzą podstawy do uchylenia w całości zaskarżonego postanowienia i umorzenia postępowania organu I instancji w całości jako bezprzedmiotowego, na podstawie art. 138 § 1 pkt 2 i art. 105 § 1 K.p.a., których treść organ przytoczył. Dyrektor IS wskazał, że przesłanką umorzenia postępowania jest bezprzedmiotowość tego postępowania "z jakiejkolwiek przyczyny", czyli z każdej przyczyny powodującej brak jednego z elementów materialnego stosunku prawnego w odniesieniu do jego strony podmiotowej lub przedmiotowej, skutkującego tym, iż nie można załatwić sprawy przez rozstrzygnięcie jej co do istoty. Przesłanka bezprzedmiotowości występuje m.in., gdy brak było podstaw prawnych do rozpoznania danej sprawy w ogóle, bądź w drodze postępowania administracyjnego prowadzonego przed tym organem I instancji. Końcowo, organ II instancji stwierdził, że w postępowaniu zainicjowanym przedmiotowym wnioskiem organ egzekucyjny nie bada, czy postępowanie egzekucyjne było wszczęte i prowadzone niezgodnie z prawem, a tylko ocenia, czy okoliczność ta została formalnie stwierdzona w innym postępowaniu. W trybie art. 64c § 3 u.p.e.a. nie można zatem oceniać merytorycznych podstaw prowadzonej egzekucji administracyjnej, co byłoby naruszeniem przepisów właściwych dla środków prawnych to oceniających, m.in. art. 33 i 59 u.p.e.a. Bezprzedmiotowe dla wspomnianego trybu są także podniesione przez stronę w zażaleniu zarzuty dotyczące wystawionego przez wierzyciela zmienionego tytułu wykonawczego i braku skutecznego doręczenia decyzji organu podatkowego drugiej instancji. Przedmiotowe postanowienie doręczono Skarżącej w dniu 26 lipca 2016 r. w trybie art. 44 K.p.a. przesyłką nr [...]. Skarżąca wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku na postanowienie Dyrektora IS przesłane listem poleconym nr [...], bowiem nie może ono zostać uznane za doręczone, nie zna treści dokumentu, jednakże jest on niezgodny z prawem. W odpowiedzi na skargę Dyrektor IS wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Na wstępie rozważań należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t. j. Dz. U. z 2016 r. poz. 1066 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2017 r. poz. 1369 ze zm. – dalej jako "p.p.s.a."), stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie, z wyłączeniem postanowień wierzyciela o niedopuszczalności zgłoszonego zarzutu oraz postanowień, przedmiotem których jest stanowisko wierzyciela w sprawie zgłoszonego zarzutu. W wyniku takiej kontroli postanowienie może zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a, b i c p.p.s.a.). Z przepisu art. 134 § 1 p.p.s.a. wynika z kolei, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Wykładnia powołanego wyżej przepisu wskazuje, że Sąd ma prawo ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony. Badając rozpoznawaną sprawę w tak zakreślonej kognicji, Sąd nie stwierdził naruszeń prawa, które skutkowałyby koniecznością wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonego postanowienia. Sąd stwierdza, że wbrew twierdzeniu Skarżącej, przesyłka zawierająca zaskarżone postanowienie została skutecznie doręczona w sposób zastępczy, w trybie opisanym w art. 44 § 1-4 K.p.a. Zgodnie z art. 44 § 1 pkt 1 K.p.a. w razie niemożności doręczenia pisma w sposób wskazany w art. 42 i 43 K.p.a. operator pocztowy przechowuje pismo przez okres 14 dni w swojej placówce pocztowej. Zawiadomienie o pozostawieniu pisma wraz z informacją o możliwości jego odbioru w terminie siedmiu dni, licząc od dnia pozostawienia zawiadomienia w placówce pocztowej, umieszcza się w oddawczej skrzynce pocztowej lub, gdy nie jest to możliwe, na drzwiach mieszkania adresata, jego biura lub innego pomieszczenia, w którym adresat wykonuje swoje czynności zawodowe, bądź w widocznym miejscu przy wejściu na posesję adresata (art. 44 § 2 K.p.a.). W przypadku niepodjęcia przesyłki w terminie siedmiu dni, pozostawia się powtórne zawiadomienie o możliwości odbioru przesyłki w terminie nie dłuższym niż czternaście dni od daty pierwszego zawiadomienia (art. 44 § 3 K.p.a.) Doręczenie uważa się za dokonane z upływem ostatniego dnia okresu 14-dniowego, a pismo pozostawia się w aktach sprawy (art. 44 § 4 K.p.a.). Wszystkie warunki wynikające z powyższych przepisów zostały spełnione. Jak wynika z akt niniejszej sprawy, przesyłkę nr [...], z powodu niemożności doręczenia jej adresatowi, pozostawiono w placówce pocztowej, o czym powiadomiono adresata pozostawiając w skrzynce pocztowej awizo po raz pierwszy w dniu 12 lipca 2016 r., zaś po raz drugi w dniu 20 lipca 2016 r. W związku z nieodebraniem przez Skarżącą przedmiotowej przesyłki w okresie 14 dni od pierwszego awizowania, należało uznać ją za doręczoną z upływem ostatniego dnia tego okresu, tj. z dniem 26 lipca 2016 r. Strona skarżąca nie zdołała podważyć skuteczności doręczenia w/w przesyłki, nie przedstawiła żadnych argumentów na poparcie swojego stanowiska. W związku z powyższym Sąd uznaje, iż zaskarżone postanowienie Dyrektora IS z dnia 6 lipca 2016 r. jako skutecznie doręczone weszło do obrotu prawnego, a tym samym Sąd jest władny rozpoznać wniesioną skargę. Twierdzenie Skarżącej, że nie zna treści zaskarżonego postanowienia nie ma znaczenia dla rozpoznania niniejszej sprawy, bowiem miała ona możliwość zapoznania się z treścią postanowienia poprzez odbiór przesyłki, poprzez zapoznanie się z aktami sprawy znajdującymi się w siedzibie organu lub poprzez wystąpienie z wnioskiem o wydanie odpisów dokumentów. O powyższych możliwościach organ podatkowy poinformował Skarżącą pismem z dnia 10 sierpnia 2016 r. Kwestią sporną w rozpoznawanej sprawie jest istnienie podstawy do orzeczenia przez organ egzekucyjny o zwrocie kosztów egzekucyjnych na podstawie art. 64c § 3 u.p.e.a. Zdaniem Skarżącej, organ egzekucyjny winien orzec o zwrocie kosztów egzekucyjnych pobranych w toku postępowania egzekucyjnego w związku z wydaniem przez Dyrektora IS decyzji z dnia 29 lutego 2016 r. W ocenie organu zaś zaistniała bezprzedmiotowość postępowania w sprawie orzeczenia o zwrocie kosztów egzekucyjnych. Sąd w niniejszej sprawie przychyla się do stanowiska organu. Ogólna zasada określona w art. 64 § 1 u.p.e.a. stanowi, że koszty egzekucyjne obciążają zobowiązanego, albowiem są one następstwem uchylania się zobowiązanego od wykonania obowiązku i w konsekwencji konieczności wszczęcia przeciwko zobowiązanemu przymusu egzekucyjnego (por. wyrok NSA z dnia 5 maja 2017 r. sygn. akt II FSK 932/15, wyrok WSA w Krakowie z dnia 19 października 2016 r. sygn. akt I SA/Kr 1089/16 – wszystkie przywołane orzeczenia dostępne w CBOSA na stronie internetowej orzeczenia.nsa.gov.pl). Zasada ta doznaje jednak ograniczeń, m.in. na mocy art. 64c § 3 u.p.e.a., zgodnie z którym jeżeli po pobraniu od zobowiązanego należności z tytułu kosztów egzekucyjnych okaże się, że wszczęcie i prowadzenie egzekucji było niezgodne z prawem, należności te, wraz z naliczonymi od dnia ich pobrania odsetkami ustawowymi, organ egzekucyjny zwraca zobowiązanemu, a jeżeli niezgodne z prawem wszczęcie i prowadzenie egzekucji spowodował wierzyciel, obciąża nimi wierzyciela. Zgodnie z art. 64c § 6a u.p.e.a. organ egzekucyjny zawiadamia: 1) zobowiązanego o wysokości kosztów egzekucyjnych na wniosek złożony w terminie 6 miesięcy od dnia: a) wyegzekwowania wykonania obowiązku, a w przypadku wyegzekwowania obowiązku w egzekucji z nieruchomości – od dnia, w którym postanowienie o przyznaniu własności nieruchomości stało się ostateczne, b) w którym postanowienie o umorzeniu postępowania egzekucyjnego stało się ostateczne; 2) wierzyciela o wysokości kosztów egzekucyjnych w terminie miesiąca od dnia doręczenia wierzycielowi ostatecznego postanowienia umarzającego postępowanie egzekucyjne, jeżeli koszty egzekucyjne obciążają wierzyciela. Natomiast treść § 7 w/w przepisu stanowi, że organ egzekucyjny wydaje postanowienie w sprawie kosztów egzekucyjnych na wniosek wierzyciela lub zobowiązanego, złożony w terminie 14 dni od dnia doręczenia zawiadomienia o wysokości kosztów egzekucyjnych, o którym mowa w § 6a. Na postanowienie to przysługuje zażalenie. Dokonując zatem wykładni w/w przepisów Sąd wskazuje, że dla powstania po stronie organu egzekucyjnego obowiązku rozstrzygnięcia w drodze postanowienia o kosztach egzekucyjnych konieczne jest zaistnienie łącznie poniższych okoliczności: - zakończenie postępowania egzekucyjnego poprzez wyegzekwowanie obowiązku lub umorzenie postępowania egzekucyjnego (w tym drugim przypadku postanowienie umarzające postępowanie musi nabrać waloru ostateczności); - złożenie przez zobowiązanego w terminie 6 miesięcy od zaistnienia w/w okoliczności wniosku o wydanie zawiadomienia o wysokości kosztów egzekucyjnych; -wydanie przez organ egzekucyjny zawiadomienia o wysokości kosztów egzekucyjnych; - złożenie przez zobowiązanego lub wierzyciela wniosku o wydanie postanowienia w sprawie kosztów egzekucyjnych, w terminie 14 dni od dnia doręczenia zawiadomienia o wysokości kosztów egzekucyjnych. Dla zastosowania regulacji prawnej opisanej w art. 64c § 3 u.p.e.a. konieczne jest natomiast spełnienie dwóch podstawowych przesłanek. Po pierwsze musi dojść do pobrania od zobowiązanego ustalonych kosztów egzekucyjnych i po drugie po zakończeniu postępowania egzekucyjnego musi okazać się, że wszczęcie i prowadzenie egzekucji wobec zobowiązanego było niezgodne z prawem. Obie przesłanki winny być spełnione łącznie (por. wyrok NSA z dnia 5 maja 2017 r. sygn. akt II FSK 932/15; wyrok NSA z 17 września 2014 r. sygn. akt II GSK 1177/13). Zasadnie wskazał w powyższym zakresie Dyrektor IS, że zestawienie treści normatywnej, zawartej w art. 64c § 3 i 7 u.p.e.a. wyraźnie wskazuje na to, że pierwszy z tych przepisów formułuje warunki zwrotu pobranych kosztów zobowiązanemu i przesłanek obciążenia kosztami egzekucyjnymi wierzyciela, a drugi określa proceduralne ramy rozstrzygania w tej kwestii. Organ egzekucyjny rozstrzyga zatem w sprawie kosztów egzekucyjnych postanowieniem wydawanym na podstawie art. 64c § 7 u.p.e.a. w oparciu o reguły określone w art. 64c § 3 u.p.e.a. Ten ostatni przepis nie stanowi samodzielnej podstawy formalnej rozstrzygnięcia. Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy, Sąd zauważa, że nie doszło do spełnienia podstawowej z przesłanek warunkujących zastosowanie przepisów art. 64c § 3 i 7 u.p.e.a. – nie doszło do zakończenia postępowania egzekucyjnego, ani poprzez wyegzekwowanie obowiązku ani poprzez jego umorzenie. Jak bowiem wynika z akt sprawy, Dyrektor IS decyzją z dnia 29 lutego 2016 r. uchylił decyzję Dyrektora UKS z dnia 26 sierpnia 2013 r. stanowiącą podstawę wystawionego tytułu wykonawczego z dnia 26 listopada 2013 r., jednocześnie ustalając kwotę zobowiązania podatkowego w nowej zmienionej wysokości. Wydanie decyzji reformatoryjnej – wbrew stanowisku Skarżącej – nie oznacza zakończenia postępowania egzekucyjnego, bowiem decyzja reformatoryjna skutkuje wystawieniem na podstawie art. 28b § 1 u.p.e.a. zmienionego tytułu wykonawczego i dalszym prowadzeniem postępowania egzekucyjnego na jego podstawie, ze zmienioną wysokością dochodzonej należności pieniężnej. Okoliczność braku zakończenia postępowania egzekucyjnego skutkuje stwierdzeniem, że termin na złożenie wniosku o wydanie zawiadomienia o wysokości kosztów egzekucyjnych nie rozpoczął swojego biegu, a tym samym nie mogło dojść do wydania takiego zawiadomienia, ani następczego w stosunku do jego doręczenia złożenia wniosku o wydanie przez organ egzekucyjny postanowienia w przedmiocie kosztów egzekucyjnych. Zasadnie w związku z powyższym, w ocenie Sądu, uznał organ II instancji, że w niniejszej sprawie postępowanie było bezprzedmiotowe, co stosownie do treści art. 138 § 1 pkt 2 i art. 144 w związku z art. 105 § 1 K.p.a. zastosowanych na podstawie art. 18 u.p.e.a., obligowało go do uchylenia postanowienia organu I instancji i umorzenia postępowania I instancji w całości. Zgodnie bowiem z art. 105 § 1 K.p.a., gdy postępowanie z jakiejkolwiek przyczyny stało się bezprzedmiotowe w całości albo w części, organ administracji publicznej wydaje decyzję lub postanowienie (zgodnie z art. 126 K.p.a. nakazującym odpowiednie stosowanie w/w przepisu do postanowień) o umorzeniu postępowania odpowiednio w całości albo w części. Bezprzedmiotowość postępowania zachodzi, gdy w sposób oczywisty organ stwierdzi brak podstaw prawnych i faktycznych do merytorycznego rozpatrzenia sprawy. Sprawa administracyjna jest bezprzedmiotowa w rozumieniu art. 105 § 1 K.p.a. wtedy, gdy nie ma materialnoprawnych podstaw do władczej ingerencji organu administracyjnego. Wówczas jakiekolwiek rozstrzygnięcie merytoryczne pozytywne, czy negatywne staje się prawnie niedopuszczalne. Bezprzedmiotowym może być zatem postępowanie zarówno z powodu braku przedmiotu faktycznego do rozpatrzenia sprawy, jak również z powodu braku podstawy prawnej do wydania decyzji w zakresie żądania wnioskodawcy (por. wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 1 września 2015 r. sygn. akt I SA/Bd 543/15). Zdaniem Sądu prawidłowo Dyrektor IS ocenił, że w sprawie miała miejsce bezprzedmiotowość postępowania pierwszoinstancyjnego, bowiem nie było podstaw do wydania postanowienia w sprawie kosztów egzekucyjnych. W związku z powyższym żadne podnoszone przez Skarżącą w zażaleniu zarzuty nie mogły odnieść zamierzonego skutku, poprzez ich rozpatrzenie i uwzględnienie. Sąd podziela również stanowisko organu, że do stwierdzenia określonej w art. 64c § 3 u.p.e.a. okoliczności "wszczęcia i prowadzenia egzekucji niezgodnie z prawem" powinno dojść w innym postępowaniu, niż to, którego przedmiotem jest sprawa kosztów egzekucyjnych (por. wyrok NSA z dnia 10 stycznia 2017 r. sygn. akt II FSK 3617/14). Zasadnie w świetle powyższych okoliczności organ II instancji, na podstawie art. 18 u.p.e.a., zastosował art. 138 § 1 pkt 2 w zw. z art. 127 § 2 i art. 144 K.p.a. i uchylił zaskarżone postanowienie w całości oraz umorzył postępowanie organu I instancji w całości. Sąd wskazuje, że Skarżąca podnosząc zarzut niezgodności z prawem zaskarżonego postanowienia, nie wskazała, na czym ta niezgodność miałaby polegać. Stwierdzić należy, iż dla skuteczności podniesionego zarzutu konieczne jest wskazanie, naruszenia jakiego przepisu prawa materialnego bądź proceduralnego dopuścił się organ podatkowy, a także jakie konkretnie działanie bądź zaniechanie organu spowodowało naruszenie wskazanych przepisów. W okolicznościach niniejszej sprawy Sąd nie stwierdził naruszeń prawa skutkujących koniecznością wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonego postanowienia, wobec powyższego zarzut niezgodności z prawem jest niezasadny. Mając na względzie przedstawione powyżej okoliczności Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, na podstawie art. 151 p.p.s.a., oddalił skargę jako pozbawioną uzasadnionych podstaw.