I SA/Gd 746/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Sławomir Kozik (spr.), Sędziowie Sędzia NSA Małgorzata Gorzeń, Sędzia NSA Elżbieta Rischka, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Maria Flisikowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 19 października 2016 r. sprawy ze skargi M. K. i G. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 15 kwietnia 2016 r., nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2014 rok oddala skargę. W dniu 16 kwietnia 2015 r., M. i G.K. złożyli w Urzędzie Skarbowym zeznanie PIT-37 o wysokości osiągniętego dochodu w roku podatkowym 2014 r. Pismem z dnia 12 października 2015 r. M.K. wystąpiła do Naczelnika Urzędu Skarbowego z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2014 r. Przedmiotowy wniosek podatniczka złożyła po uprzednim złożeniu korekty zeznania PIT-37, gdzie w uzasadnieniu przyczyn jej złożenia (pismo z dnia 7 października 2015 r.) wyjaśniła, że w związku z rozwiązaniem umowy o pracę w 2014 r. wypłacono jej świadczenie – odszkodowanie, od którego pracodawca niesłusznie pobrał zaliczkę na podatek dochodowy. W jej ocenie - zgodnie z aktualnie obowiązującą treścią art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - od opodatkowania są zwolnione otrzymane odszkodowania wynikające wprost z postanowień układów zbiorowych pracy. Do złożonej korekty zeznania PIT-37 za 2014 r. podatniczka załączyła zaświadczenie o zatrudnieniu i wynagrodzeniu wydane w dniu 6 sierpnia 2015 r. przez "A" Sp. z o.o., z którego wynika, że na rzecz podatniczki wypłacono świadczenie – odszkodowanie w łącznej kwocie 142.400,41- zł a pobrana zaliczka na podatek dochodowy wyniosła 25.632,- zł. W skorygowanym zeznaniu podatkowym PIT-37 za 2014 r. nie wykazano natomiast przychodu i dochodu w kwocie 142.400,41- zł uzyskanego przez M.K. z tytułu wypłaconego świadczenia – odszkodowania, natomiast zaliczkę na podatek dochodowy pobraną przez płatnika w wysokości 25.632,- zł wykazano w pozycji dotyczącej zaliczki pobranej przez płatnika z tytuły otrzymanego wynagrodzenia ze stosunku pracy. W wyniku przeprowadzonego postępowania, Naczelnik Urzędu Skarbowego decyzją z dnia [...] 2015 r., odmówił M. i G.K. stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2014 r. w kwocie 25.632,- zł. W uzasadnieniu decyzji organ pierwszej instancji stwierdził, że świadczenie wypłacone M.K. przez spółkę "A" Sp. z o.o. (dalej jako "Spółka"), w postaci odszkodowania w związku z zawartym porozumieniem rozwiązującym umowę o pracę na warunkach określonych w Regulaminie zwolnień grupowych dla pracowników zatrudnionych w Spółce, z dnia 27 stycznia 2014 r., nie korzysta ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych ze względu na to, że: nie zawiera w sobie elementu odszkodowawczego w rozumieniu przepisów prawa cywilnego, jego wysokość lub zasady ustalania nie wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw lub postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów, statutów, o których mowa w art. 9 § 1 Kodeksu pracy. Dyrektor Izby Skarbowej po rozpatrzeniu odwołania strony decyzją z dnia [...] 2016 r., utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Organ odwoławczy stwierdził, że ze zgromadzonego w niniejszej sprawie materiału dowodowego wynika, że pomiędzy M.K. (Pracownikiem), a Spółką (Pracodawcą) w dniu 27 lutego 2014 r. zostało zawarte porozumienie rozwiązujące umowę o pracę. W § 1 tego Porozumienia zawarto zapis: Pracownik oświadcza, że złożył z własnej inicjatywy ofertę rozwiązania wiążącej strony umowy o pracę na mocy porozumienia stron z przyczyn niedotyczących Pracownika, o której mowa w § 5 ust. 1 Regulaminu. Pracownik oświadcza, iż znana jest mu treść Regulaminu oraz wyraża zgodę na wszelkie warunki w nim określone, w tym w szczególności warunki określone w § 11 i 13 Regulaminu. W § 2 przewidziano, że strony rozwiązują wiążącą je umowę o pracę z dniem 28 lutego 2014 r., natomiast w § 3 zawarto zapis, że pracownik otrzyma świadczenia przysługujące w związku z rozwiązaniem umowy o pracę zgodnie z Regulaminem w kwocie 142.400,41 zł brutto. Zgodnie z Regulaminem zwolnień grupowych w Spółce – przyczyną zwolnień grupowych są niezbędne dla dalszego funkcjonowania Pracodawcy zmiany reorganizacyjne, polegające na zmianie struktury zatrudnienia. W myśl § 5 Regulaminu Pracownikom zatrudnionym u Pracodawcy tworzy się możliwość dobrowolnego rozwiązania umowy o pracę za porozumieniem stron z przyczyn niedotyczących pracowników z zachowaniem prawa do świadczeń określonych poniżej (...) pod warunkiem złożenia w określonych terminach - oferty rozwiązania umowy o pracę za porozumieniem, zgodnej z wzorem określonym przez Pracodawcę. Zgodnie natomiast z Zaświadczeniem o zatrudnieniu i wynagrodzeniu wystawionym w dniu 6 sierpnia 2015 r. - M.K. była zatrudniona w Spółce w okresie od 5 sierpnia 1985 r. do 28 lutego 2014 r., a w związku z rozwiązaniem umowy o pracę za porozumieniem stron, Pracodawca zgodnie z Regulaminem zwolnień grupowych w "A" Sp. z o.o. (Uchwała nr [...] Zarządu "A" Sp. z o.o.) wypłacił pracownikowi świadczenie – odszkodowanie, pobrał i odprowadził podatek. W odpowiedzi na pismo organu z dnia 27 sierpnia 2015 r.- Spółka pismem z dnia 14 września 2015 r. wyjaśniła, że ogólne zasady dotyczące sposobu liczenia wysokości świadczenia zostały uregulowane w Regulaminie zwolnień grupowych (dalej jako: Regulamin) ustalonym na podstawie art. 3 ust. 4 ustawy z dnia 13 marca 2003 r. o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników. Świadczenie zostało zaś wypłacone na podstawie indywidualnego porozumienia pomiędzy pracownikami, a pracodawcą. W ocenie pracodawcy świadczenie wypłacone na podstawie Regulaminu zwolnień grupowych nie stanowi odszkodowania w tym sensie, że ma ono rekompensować konkretną szkodę majątkową czy też niemajątkową pracownika. Jest to dodatkowe świadczenie wypłacane pracownikowi stanowiące dla niego zachętę dla rozwiązania umowy o pracę za porozumieniem stron. Organ odwoławczy mając na uwadze powyższe podtrzymał stanowisko Naczelnika Urzędu Skarbowego, że otrzymane przez M.K. od Spółki w 2014 r. świadczenie w kwocie 142.400,41- zł brutto podlega opodatkowaniu, jako przychód ze stosunku pracy w rozumieniu art 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jak bowiem wynika z unormowania art. 21 ust. 1 pkt 3 powołanej ustawy - zwolnienia na podstawie tego przepisu nie korzystają wszystkie odszkodowania lub zadośćuczynienia, ale jedynie te, których wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw, przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw lub postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 Kodeks pracy, z wyjątkiem wyłączonych z katalogu zwolnień wymienionych enumeratywnie kategorii odszkodowań. Ponadto z brzmienia tego przepisu zdaniem organu wywieść można, że ze zwolnienia korzystają wskazane w nim rodzaje świadczeń - tj. odszkodowania lub zadośćuczynienia, a zatem warunkiem uprawniającym do zwolnienia jest odszkodowawczy charakter tych świadczeń. Podkreślił przy tym, że odszkodowanie jest konsekwencją wystąpienia szkody, a więc uszczerbku (zmniejszenia) majątku poszkodowanego, który nastąpił wbrew woli uprawnionego, uszczerbku, jakiego w swych dobrach lub interesach doznał poszkodowany, jeśli dobra te lub interesy są prawnie chronione oraz co do których z mocy obowiązujących norm istnieje obowiązek jej naprawienia. Natomiast zadośćuczynienie jest świadczeniem z tytułu wyrządzonej szkody niematerialnej. Organ odwoławczy zauważył, że ustawodawca w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zdefiniował pojęcia odszkodowania ani szkody, dlatego rozumienie tych pojęć nie może odbiegać od przyjętego w systemie prawa cywilnego ich znaczenia. Odpowiedzialność odszkodowawcza w prawie cywilnym opiera się na zasadzie winy lub ryzyka. Uprawnienia do odszkodowania wiążą się z obiektywnym zaistnieniem szkody, powstałej wbrew woli poszkodowanego, zatem na jej powstanie poszkodowany nie ma wpływu. Organ zauważył, że pojęcie odszkodowania, użyte w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie obejmuje odpraw. Świadczy o tym chociażby treść art. 21 ust. 1 pkt 7 ustawy, w którym zwolniono z opodatkowania odprawy pośmiertne, natomiast wyłączono z opodatkowania odprawy, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Mając na uwadze powyższe organ stanął na stanowisku, że otrzymane przez stronę w 2014 r. świadczenie z tytułu rozwiązania umowy o pracę za porozumieniem stron nie nosi cech odszkodowania lub zadośćuczynienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3 powołanej ustawy. Rozwiązanie tej umowy było wynikiem suwerennej decyzji podatniczki, o czym świadczy zapis § 1 ust. 1 Porozumienia. W tej sytuacji trudno uznać, że utrata przez podatniczkę źródła zarobkowania wynikła z przyczyn od niej niezależnych, tym samym, że była ona uprawniona do otrzymania odszkodowania w związku z zaistnieniem szkody powstałej wbrew jej woli. Organ podkreślił, że z treści Porozumienia rozwiązującego umowę o pracę wynika, że mają do niego zastosowanie postanowienia Regulaminu zwolnień grupowych. Powyższe wskazuje, że przedmiotowy Regulamin został utworzony w wyniku jednostronnej decyzji Zarządu spółki. Z postanowień Regulaminu wynika jednoznacznie, że został on ustalony w związku z faktem wystąpienia przyczyn uzasadniających przeprowadzenie zwolnień grupowych oraz brakiem zawarcia porozumienia z zakładowymi organizacjami związkowymi. W opinii organu, bez wpływu w niniejszej sprawie pozostaje okoliczność, że w przedmiotowy Regulamin nawiązuje w swej treści do Umowy społecznej nr [...]. Z zapisów § 11 Regulaminu wynika bowiem jedynie, że pracownikowi, który otrzyma świadczenie na jego podstawie, nie przysługuje prawo do jakichkolwiek świadczeń i odszkodowań przewidzianych przepisami prawa powszechnie i wewnętrznie obowiązującego oraz postanowieniami powołanej Umowy Społecznej z tytułu tych samych okoliczności, w związku z którymi wypłacono już świadczenia przewidziane postanowieniami Regulaminu. W porozumieniu zawartym w dniu 27 lutego 2015 r. M.K. oświadczyła natomiast, iż znana jest jej treść Regulaminu oraz wyraża zgodę na wszelkie warunki w nim określone, w tym w szczególności warunki określone w § 11 i § 13 Regulaminu. Organ odwoławczy dodatkowo podkreślił, że w piśmie z dnia 14 września 2015 r. spółka, wskazała że świadczenie wypłacone podatniczce zostało wypłacone na podstawie indywidualnego porozumienia pomiędzy pracownikiem, a pracodawcą. Podsumowując Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że w niniejszej sprawie, bezpośrednim źródłem świadczenia wypłaconego M.K. - określając przy tym jego wysokość - było zawarte przez podatniczkę Porozumienie z dnia 27 lutego 2014 r. Jakkolwiek zawarcie tego porozumienia pozostawało w związku z uregulowaniem zawartym w przepisach ustawy z dnia 13 marca 2003 roku o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników, to jednak w świetle przedstawionego stanu faktycznego nie sposób przyjąć, że bezpośrednim źródłem otrzymanego odszkodowania był ten akt normatywny. Nie zgadzając się ze stanowiskiem Dyrektora Izby Skarbowej, strona skarżąca złożyła skargę na ww. decyzję do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, wnosząc o uchylenie decyzji organów I i II instancji. Zaskarżonej decyzji skarżący zarzucili: 1. naruszenie przepisów postępowania, a w szczególności art. 122, art. 180 § 1 i art. 187 § 1 O.p. - przez niewłaściwe zastosowanie, w tym niezastosowanie i zaniechanie podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, jak również zebrania i rozpatrzenia w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego, zwłaszcza w zakresie wyjaśnienia i rozważenia: - udzielenia gwarancji zatrudnienia (do dnia 31 lipca 2017 r.) przez byłego pracodawcę (Umowa Społeczna zawarta w dniu 19 lipca 2007 r. z udziałem pracodawcy i innych pracodawców Grupy Kapitałowej "A") pod rygorem zapłaty wynikającego wprost z Umowy Społecznej, jako autonomicznego prawa pracy, o którym mowa w art. 9 § 1 Kodeksu pracy, odszkodowania w wysokości wynagrodzenia za okres niedotrzymania gwarancji zatrudnienia, - ustalenia i wypłacenia przez byłego pracodawcę podobnych (zbliżonych co do wysokości do odszkodowań za niedotrzymanie gwarancji zatrudnienia należnych na podstawie Umowy Społecznej oraz rzeczywistej szkody skarżącej z tego tytułu) świadczeń odszkodowawczych na podstawie Regulaminu zwolnień grupowych -również będącego aktem autonomicznego prawa pracy, o którym mowa w art. 9 § 1 i 3 kodeksu pracy i art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, - potwierdzenia odszkodowawczego charakteru wypłaconych skarżącej przez byłego pracodawcę (w związku z rozwiązaniem umów o pracę) świadczeń-odszkodowań, zarówno w wystawionych przez tego pracodawcę zaświadczeniach, z którego wynika, że wypłacono skarżącej świadczenie - odszkodowanie, jak i w przywołanych przez pracodawcę porozumieniach w sprawie rozwiązania umów o pracę (§ 11 ust. 3 Regulaminu), 2. naruszenie prawa materialnego mające wpływ na wynik sprawy, w tym: - art. 21 ust. 1 pkt 3 ustaw o podatku dochodowym od osób fizycznych i art. 9 § 1 i 3 ustawy - Kodeks pracy, w związku z art. 1 ust. 1 ustawy o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników - poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, w tym niezastosowanie i rozważanie, jako aktu normatywnego na podstawie którego skarżącej wypłacono odszkodowania, jedynie ustawy o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników, zamiast aktów wewnętrznego autonomicznego prawa pracy obowiązującego pracodawcę w postaci Regulaminu zwolnień grupowych w związku z Umową Społeczną z dnia 19 lipca 2007 r., - art. 32 ust. 1 i 2 i art. 64 ust. 2, w związku z art. 2, art. 7 i art. 87 ust. 1 Konstytucji RP, poprzez niezastosowanie i dyskryminujące potraktowanie skarżącej ze względu na sposób rozwiązania umowy o pracę z naruszeniem zasady równości wobec prawa, w sytuacji gdy odszkodowania wypłacone innym pracownikom byłego pracodawcy skarżącej lub innych pracodawców z Grupy Kapitałowej "A", z którymi rozwiązano umowy o pracę w tym samym czasie i z tych samych dotyczących pracodawców przyczyn, zostały jednak zwolnione od podatku dochodowego od osób fizycznych. W ocenie skarżącej aktem normatywnym, z którego wynikają wprost wypłacone skarżącej odszkodowania jest Regulamin zwolnień grupowych. Organ administracji II instancji na str. 4, 5, 6 i 7 zaskarżonej decyzji wskazał, iż rozwiązanie ze skarżącą umowy o pracę nastąpiło z przyczyn niedotyczących pracownika (str. 4), z kolei pracownik otrzymał świadczenia określone w myśl § 5 Regulaminu, skutkiem czego pracodawca zgodnie z Zaświadczeniem wypłacił pracownikowi świadczenie-odszkodowanie (str.5). Jednakże Organ ten z rażącym naruszeniem prawa nie wyjaśnił i nie rozważył ww. okoliczności, dochodząc do błędnego wniosku, iż bez wpływu na sprawę pozostaje okoliczność, iż przedmiotowy Regulamin nawiązuje w swej treści do Umowy Społecznej (str. 7 decyzji), w sytuacji gdy zgodnie z art. 9 § 3 Kodeksu pracy świadczenia-odszkodowania należne skarżącej na podstawie wydanego przez byłego pracodawcę jednostronnie aktu autonomicznego prawa pracy w postaci Regulaminu zwolnień grupowych nie mogły być niższe i mniej korzystne, niż odszkodowania należne skarżącej na podstawie Umowy Społecznej. Zdaniem strony skarżącej organ odwoławczy przeoczył lub świadomie pominął to, że decydujące znaczenie dla wysokości świadczeń określonych w § 5 Regulaminu zwolnień grupowych miała okoliczność, że pracownik zatrudniony był u pracodawcy przed dniem 1 sierpnia 2007 r. i z tego tytułu korzystał z przewidzianych Umową Społeczną gwarancji zatrudnienia oraz prawa do wynikającego wprost z Umowy Społecznej odszkodowania z tytułu ich niedotrzymania (co skutkowało wielokrotnym podwyższeniem wysokości świadczenia). A zatem dla skarżącej, której w 2014 r. na podstawie Umowy Społecznej pozostawało jeszcze 41 m-cy okresu gwarancji zatrudnienia z prawem do odszkodowania, w przypadku ich niedotrzymania (w tym w razie zwolnień grupowych) wypłacone świadczenie w całości musiało być odszkodowaniem. W ocenie strony organ II instancji - nie przeanalizował treści Umowy Społecznej (w tym wysokością wspomnianych w § 11 ust. 3 Regulaminu zwolnień grupowych odszkodowań należnych skarżącej z tytułu niedotrzymania gwarancji zatrudnienia). Skarżąca zauważa, że w sytuacji, gdy były pracodawca już w 2013 r. podjął decyzję o restrukturyzacji i centralizacji oraz likwidacji stanowisk pracy, to nie miała już ona żadnego wpływu na utrzymanie bądź likwidację stanowiska pracy. Jej były pracodawca zatajając okoliczność, iż świadczenia - odszkodowania wypłacone skarżącej na podstawie art. 5 ust. 3 tiret 4 Regulaminu zwolnień grupowych zawierają w sobie (zgodnie z § 11 ust. 3 tego Regulaminu) odszkodowania należne na podstawie Umowy Społecznej, zapowiadał, że w przypadku niewyrażenia przez skarżącą zgody na rozwiązanie umów o pracę za porozumieniem stron, nie wypłaci jej dobrowolnie żadnych świadczeń odszkodowawczych z tytułu niedotrzymania udzielonych w Umowie Społecznej gwarancji zatrudnienia. Tym samym były pracodawca dopuścił się wobec skarżącej w istocie bezprawnej groźby - skarżąca nie miała wówczas innego wyjścia, jak zgodzić się na rozwiązanie stosunku pracy za porozumieniem stron. Strona skarżąca podniosła, że dopiero po oddaleniu wniesionej przez pracodawcę apelacji, Spółka wypłaciła I.S. należne na podstawie Umowy Społecznej odszkodowanie, co zdaniem strony potwierdza, że rozwiązanie stosunków pracy, gdy doszło do likwidacji stanowisk pracy, nie była dobrowolna, zatem nie mogło to mieć istotnego w sprawie znaczenia. Zdaniem strony skarżącej z żadnego przepisu prawa nie wynika, by warunkiem wypłaty odszkodowania było wyrządzenie czynu niedozwolonego. W jej ocenie okoliczności i przyczyny wypłaconych świadczeń odszkodowawczych, wynikają dostatecznie i jednoznacznie z samego już tytułu Regulaminu i jego preambuły oraz z § 2 tego Regulaminu i ze względu na charakter tych zwolnień grupowych zawierają w sobie element odszkodowawczy w rozumieniu prawa cywilnego. W ocenie skarżącej bez znaczenia w sprawie jest okoliczność sposobu rozwiązania umowy o pracę. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Pismem z dnia 27 lipca 2016 r. strona skarżąca podtrzymała wcześniejszą argumentację, jednocześnie podniosła, że organ nie ustosunkował się do zarzutów skargi i uczynił to w sposób wymijający. W kolejnym piśmie z dnia 4 października 2016 r. pełnomocnik strony odniósł się do przywołanego przez organ w odpowiedzi na skargę wyroku WSA w Bydgoszczy sygn. akt I SA/Bd 1037/15. W jego ocenie nie można się zgodzić wnioskami sądu odnośnie odmowy przyznania wypłaconemu świadczeniu cech odszkodowania. W dniu 19 października na rozprawie pełnomocnik skarżących złożył do akt załącznik do protokołu rozprawy i oświadczył, że osoby, które nie podpisały dobrowolnego rozwiązania stosunku pracy skierowały pozwy do sądu o wypłacenie odszkodowania po rozwiązaniu z nimi stosunku pracy w drodze wypowiedzenia. Osoby te uzyskały korzystne dla siebie rozstrzygnięcia sądów, które zasądziły odszkodowania na podstawie porozumienia z 19 lipca 2007 r. wraz z odsetkami, które to odszkodowania były zwolnione od podatku dochodowego od osób fizycznych. Skarżąca oświadczyła, że pracodawca dokonał manipulacji i na zwołanym zebraniu załogi przy pomocy psychologa przedstawił, że pracownicy po wykonaniu zaplanowanych działań nie utracą pracy. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem zaskarżona decyzja odpowiada prawu. Przedmiotem sporu jest ocena, czy kwota świadczenia wypłaconego skarżącej przez byłego pracodawcę na podstawie porozumienia w sprawie rozwiązania umowy o pracę zawartego zgodnie z warunkami określonymi w Regulaminie zwolnień grupowych dla pracowników w "A" sp. z o.o., korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w konsekwencji, czy skarżącej przysługuje uprawnienie do zwrotu nadpłaty z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2014 r. W myśl art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - w brzmieniu nadanym ustawą z dnia 29 sierpnia 2014 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2014 r., poz. 1478, dalej jako "u.p.d.o.f.") - wolne od podatku dochodowego są otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, oraz otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy z wyjątkiem: określonych w prawie pracy odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę: a) odpraw pieniężnych wypłacanych na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników (...) Z akt sprawy wynika, że rozwiązanie wiążącej strony umowy o pracę nastąpiło na podstawie porozumienia złożonego z inicjatywy skarżącej. Co więcej, zgodnie z Regulaminem pracodawca mógł wniosku pracownika o objęcie go tym programem nie uwzględnić. Niemniej jednak w sprawie tej wniosek skarżącej został przez pracodawcę uwzględniony, a umowa o pracę została rozwiązana za porozumieniem stron. Z akt sprawy wynika też, że na mocy porozumienia przyznano skarżącej świadczenie w kwocie 142.400,41 zł. Podstawą tego świadczenia był Regulamin zwolnień grupowych. Ww. Regulamin został wydany na podstawie art. 3 ust. 4 ustawy z dnia 13 marca 2003 r. o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników (Dz. U. z 2015r. poz. 192 ze zm., dalej jako "ustawa z dnia 13 marca 2003 r."), zgodnie z którym jeżeli nie jest możliwe zawarcie porozumienia zgodnie z ust. 1 i 3, zasady postępowania w sprawach dotyczących pracowników objętych zamiarem grupowego zwolnienia ustala pracodawca w regulaminie, uwzględniając, w miarę możliwości, propozycje przedstawione w ramach konsultacji przez zakładowe organizacje związkowe. Nie budzi zatem wątpliwości, że Regulamin został wydany na podstawie ww. ustawy z dnia 13 marca 2003 r. W § 5 pkt 1 Regulaminu postanowiono, że pracownikom zatrudnionym u Pracodawcy tworzy się możliwość dobrowolnego rozwiązania umowy o pracę za porozumieniem stron z przyczyn niedotyczących pracowników z zachowaniem prawa do świadczeń określonych poniżej, z zastrzeżeniem prawa Pracodawcy do uzasadnionej odmowy rozwiązania stosunku pracy w tym trybie, pod warunkiem złożenia w określonych terminach oferty rozwiązania umowy o pracę za porozumieniem, zgodnej z wzorem określonym przez Pracodawcę. W § 5 pkt 3 lit. a Regulaminu wskazano warunki oferty rozwiązania umowy o pracę. Mając na uwadze powyższe, zgodzić się należy z Dyrektorem Izby Skarbowej, że otrzymane przez skarżącą świadczenie związane z odejściem z pracy wynika z Regulaminu, który ma charakter aktu, o którym mowa w art. 9 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (Dz. U. z 1998 r. nr 21, poz. 94 ze zm., dalej jako "k.p.") Zgodnie z art. 9 § 1 k.p. ilekroć w Kodeksie pracy jest mowa o prawie pracy, rozumie się przez to przepisy Kodeksu pracy oraz przepisy innych ustaw i aktów wykonawczych, określające prawa i obowiązki pracowników i pracodawców, a także postanowienia układów zbiorowych pracy i innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów i statutów określających prawa i obowiązki stron stosunku pracy. Z unormowania art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. wynika bowiem, że ze zwolnienia na podstawie tego przepisu nie korzystają wszystkie odszkodowania lub zadośćuczynienia, ale jedynie te, których wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw, przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw lub postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 k.p., z wyjątkiem wyłączonych z katalogu zwolnień wymienionych enumeratywnie kategorii odszkodowań. Ponadto z brzmienia tego przepisu wywieść można, że ze zwolnienia korzystają wskazane w nim rodzaje świadczeń - tj. odszkodowania lub zadośćuczynienia, a zatem warunkiem uprawniającym do zwolnienia jest odszkodowawczy charakter tych świadczeń. Odszkodowanie, jest świadczeniem, którego celem jest naprawienie wyrządzonej szkody. Funkcją odszkodowania jest wyrównanie uszczerbku na majątku, poniesionego przez podatnika z winy innej osoby lub na skutek zdarzeń, za które inna osoba ponosi odpowiedzialność. Zatem odszkodowanie jest konsekwencją wystąpienia szkody, a więc uszczerbku (zmniejszenia) majątku poszkodowanego, który nastąpił wbrew woli uprawnionego, uszczerbku, jakiego w swych dobrach lub interesach doznał poszkodowany, jeśli dobra te lub interesy są prawnie chronione oraz co do których z mocy obowiązujących norm istnieje obowiązek jej naprawienia. Natomiast zadośćuczynienie jest świadczeniem z tytułu wyrządzonej szkody niematerialnej. Chociaż ustawodawca w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zdefiniował pojęcia odszkodowania ani szkody, to rozumienie tych pojęć nie może odbiegać od przyjętego w systemie prawa cywilnego ich znaczenia. Odpowiedzialność odszkodowawcza w prawie cywilnym opiera się na zasadzie winy lub ryzyka. Kodeks cywilny przewiduje dwa zasadnicze rodzaje odpowiedzialności: kontraktową (art. 471 k.c. i nast.), w przypadku niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania oraz deliktową (art. 415 k.c. i nast.) wynikającą z czynów niedozwolonych, zgodnie z którą, kto z winy swej wyrządził drugiemu szkodę, obowiązany jest do jej naprawienia. Uprawnienia do odszkodowania wiążą się z obiektywnym zaistnieniem szkody, powstałej wbrew woli poszkodowanego, zatem na jej powstanie poszkodowany nie ma wpływu. O tym, co stanowi szkodę oraz jakie są zasady i sposoby jej naprawienia decydują (generalnie) przepisy art. 361 i 363 k.c. Wypłata odszkodowania jest konsekwencją wystąpienia szkody. Aby mówić o szkodzie, musi wystąpić uszczerbek (zmniejszenie) majątku poszkodowanego, który nastąpił wbrew woli uprawnionego (por. wyrok WSA w Warszawie z 26 października 2011 r., III SA/Wa 282/11). Należy zgodzić się z Dyrektorem Izby Skarbowej, że na gruncie prawa pracy istnieje wyraźna różnica między odprawą, a odszkodowaniem. Pod wspólną nazwą odprawy kryją się świadczenia o zróżnicowanym charakterze, a w szczególności odprawy z tytułu zwolnienia z przyczyn dotyczących pracodawcy, odprawy emerytalne i rentowe, odprawy pośmiertne, odprawy należne pracownikowi zatrudnionemu na podstawie wyboru, którego stosunek pracy uległ rozwiązaniu wraz z wygaśnięciem mandatu. Zatem istota odpraw sprowadza się do zrekompensowania pracownikowi skutków zdarzeń, które nie posiadają cechy szkody. Chodzi tu zazwyczaj o zgodne z prawem rozwiązanie stosunku pracy. Wypłacane świadczenie ma w takim wypadku na celu dodatkowe usatysfakcjonowanie pracownika w związku z rozwiązaniem umowy o pracę. Również na gruncie prawa podatkowego istnieje ścisły rozdział pomiędzy odszkodowaniami a odprawami. Należy więc przyjąć, iż pojęcie odszkodowania, użyte w art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f., nie obejmuje odpraw. Świadczy o tym chociażby treść art. 21 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy, w którym zwolniono z opodatkowania odprawy pośmiertne, natomiast wyłączono z opodatkowania odprawy, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3 lit. b) u.p.d.o.f. Mając na uwadze powyższe, należało stwierdzić, że świadczenie z tytułu rozwiązania umowy o pracę za porozumieniem stron nie nosi cech odszkodowania lub zadośćuczynienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3 powołanej ustawy. Rozwiązanie tej umowy było wynikiem suwerennej decyzji podatniczki, o czym świadczy zapis § 1 ust. 1 Porozumienia, w którym Pracownik oświadczył, że z własnej inicjatywy złożył Ofertę rozwiązania wiążącej strony umowy o pracę na mocy porozumienia stron. W tej zaś sytuacji trudno uznać, że utrata przez podatniczkę źródła zarobkowania wynikła z przyczyn od niej niezależnych, a tym samym, że była ona uprawniona do otrzymania odszkodowania w związku z zaistnieniem szkody powstałej wbrew jej woli. Z treści przedmiotowego porozumienia rozwiązującego umowę o pracę wynika, że ma do niego zastosowanie Regulamin zwolnień grupowych dla pracowników zatrudnionych w Spółce, wprowadzony do stosowania na mocy uchwały nr [...] Zarządu "A" Sp. z o.o. z dnia 27 stycznia 2014 r. A zatem uznać należy, iż Regulamin zwolnień grupowych, który ustanowił pracodawca w związku z przepisami ustawy z dnia 13 marca 2003 r. został stworzony jako wypełnienie obowiązków wynikających z art. 3 ust. 4 ww. ustawy. W związku z faktem, że nie zawarto porozumienia z zakładowymi organizacjami związkowymi, pracodawca sam ustalił jego treść, uwzględniając w miarę możliwości postanowienia wynikające z Umowy Społecznej zawartej dnia 19 lipca 2007 r. w procesie konsolidacji i restrukturyzacji Grupy Kapitałowej - pomiędzy związkami zawodowymi działającymi w firmach zgrupowanych w GK, a tymi firmami. Umowa ta przewidywała dla określonych pracowników zachowanie gwarancji zatrudnienia do dnia 31 lipca 2017 r., - a w przypadku ich złamania - wypłatę odszkodowań z tego tytułu. Zgodnie jednak z jej treścią - gwarancje zatrudnienia nie zostaną naruszone, jeżeli m.in. pracownik złoży z własnej inicjatywy wniosek o rozwiązanie umowy o pracę na mocy porozumienia stron, co miało miejsce w niniejszej sprawie. Zauważyć należy, że ww. Regulamin zwolnień grupowych stwarzał pracownikom zatrudnionym u Pracodawcy możliwość dobrowolnego rozwiązania umowy o pracę za porozumieniem stron, określając wzór "dobrowolnego" wniosku (oferty) rozwiązania umowy o pracę umieszczając w nim formułę zawierającą oświadczenie pracownika o "złożeniu oferty rozwiązania umowy o pracę na mocy porozumienia stron z przyczyn niedotyczących Pracownika - z jego własnej inicjatywy". Skarżąca skorzystała z tej możliwości i złożyła pracodawcy propozycję rozwiązania umowy o pracę na mocy porozumienia stron z przyczyn niedotyczących pracownika. Powyższe nastąpiło po myśli ww. Regulaminu, stosownie do postanowień którego, za wcześniejsze rozwiązanie umowy o pracę zostało przyznane świadczenie w wysokości 142.400,41 zł. W Porozumieniu w sprawie rozwiązania umowy o pracę, zawartym w dniu 27 lutego 2014 r. skarżąca oświadczyła również, iż znana jest jej treść Regulaminu oraz, że wyraża zgodę na wszelkie warunki w nim określone, w tym szczególności warunki określone w § 11 i 13 Regulaminu. Zatem bezpośrednim źródłem świadczenia wypłaconego skarżącej, było zawarte przez podatnika Porozumienie z dnia 27 lutego 2014 r. i jakkolwiek zawarcie tego porozumienia pozostawało w związku z uregulowaniem zawartym w przepisach ustawy z dnia 13 marca 2003 r., to jednak w świetle przedstawionego stanu faktycznego nie sposób przyjąć, że bezpośrednim źródłem otrzymanego świadczenia był ten akt normatywny. To nie przepis ustawy z dnia 13 marca 2003 r. określał bowiem wysokość świadczenia otrzymanego przez stronę, lecz treść zawartego Porozumienia, wydanego zgodnie z warunkami określonymi w Regulaminie. Dlatego też bez wpływu na rozstrzygnięcie niniejszej sprawy, pozostaje okoliczność, że przedmiotowy Regulamin nawiązuje w swej treści do Umowy społecznej nr [...] dotyczącej zabezpieczenia praw i interesów pracowniczych w procesie konsolidacji i restrukturyzacji Grupy Kapitałowej "A", zawartej w dniu 19 lipca 2007 r., skoro nie postanowienia Umowy Społecznej z dnia 19 lipca 2007 r., a Porozumienie w sprawie rozwiązania umowy o pracę, zawartego w dniu 27 lutego 2014 r., wydanego na podstawie Regulaminu zwolnień grupowych dla pracowników zatrudnionych w Spółce stanowią podstawę wypłaty spornego świadczenia. Wskazana Umowa Społeczna została zawarta na podstawie art. 9 § 1 Kodeksu pracy. Postanowieniami tej umowy pracodawcy wchodzący w skład grupy kapitałowej "A" przyjęli na siebie obowiązek ochrony stosunku pracy swoich ówczesnych pracowników pod rygorem odpowiedzialności odszkodowawczej za jego naruszenie. Gwarancja zatrudnienia obejmowała ochronę przez okres 120 miesięcy od dnia wejścia w życie Umowy Społecznej. Przepis art. 14 tej Umowy przewidywał sytuacje, które nie stanowią naruszenia gwarancji zatrudnienia, a wśród nich wymieniono rozwiązanie umowy z pracownikiem, który złożył z własnej inicjatywy wniosek o rozwiązanie umowy o pracę na mocy porozumienia stron (art. 14 lit. g). Oznacza to, że wypowiedzenie przez pracodawcę umowy o pracę w okresie trwania gwarancji zatrudnienia wiązałoby się z obowiązkiem zapłaty wobec zwalnianego pracownika odszkodowania, którego zasady ustalania wynikają wprost z Umowy Społecznej stanowiącej źródło prawa pracy w rozumieniu art. 9 § 1 Kodeksu pracy. Skoro w przedmiotowej sprawie skarżąca z własnej inicjatywy złożyła ofertę rozwiązania umowy o pracę i zawarła z pracodawcą porozumienie w sprawie rozwiązania umowy o pracę, a strony jednocześnie zgodnie oświadczyły (§ 5 porozumienia), że wypłacone świadczenie wyczerpuje wszelkie roszczenia związane ze stosunkiem pracy, to tym samym nie ma podstaw do kwalifikowania otrzymanego świadczenia jako przysługującego na mocy Umowy Społecznej. Skoro z brzmienia art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. wynika, iż ze zwolnienia korzystają wskazane w nim rodzaje świadczeń, tj. odszkodowania lub zadośćuczynienia, a zatem warunkiem uprawniającym do zwolnienia jest odszkodowawczy charakter tych świadczeń. Nie można zatem przyjąć, że wypłata stronie skarżącej przedmiotowego świadczenia wypełnia cechy tak rozumianego odszkodowania lub zadośćuczynienia. Podkreślić bowiem należy, że świadczenie to wypłacane było jedynie tym pracownikom, którzy "z własnej inicjatywy" złożyli ofertę rozwiązania wiążącej strony umowy o pracę. Świadczenie to miało więc na celu zrekompensowanie pracownikowi skutków zdarzeń, które nie noszą cechy czynu niedozwolonego, a związane było ze zgodnym z prawem rozwiązaniem stosunku pracy. Stanowiło zatem swoistą "zachętę" motywującą uprawnionych pracowników do skorzystania z tego programu. Wobec tego zauważyć też należy, że dobrowolne przystąpienie przez skarżącą do programu odejść, a więc świadomy wybór tego świadczenia w miejsce trwałości stosunku pracy w ramach Umowy Społecznej (a zatem i pobierania świadczeń pieniężnych z tego stosunku), ze wszelkimi z tego wynikającymi skutkami prawnymi zarówno dla pracownika, jak i pracodawcy, nie może być uznane za doznanie szkody majątkowej lub wyrządzenie krzywdy skarżącej rekompensowane wypłatą świadczenia o charakterze wolnego od opodatkowania odszkodowania lub zadośćuczynienia, o którym mowa w omawianym przepisie ustawy podatkowej (por. wyroki: NSA z dnia 9 kwietnia 2008r. sygn. akt II FSK 186/07; WSA w Gdańsku z dnia 23 września 2014r. sygn. akt I SA/Gd 571/14 i z dnia 23 czerwca 2015r. sygn. akt I SA/Gd 587/15; WSA w Szczecinie z dnia 17 grudnia 2015r. sygn. akt I SA/Sz 1226/15). Podkreślić należy, że zakończenie przez skarżącą stosunku pracy u dotychczasowego pracodawcy nie było równoznaczne z utratą możliwości zarobkowania. W § 13 ww. Regulaminu wprowadzono jedynie zastrzeżenie o zakazie ponownego zatrudnienia - w przypadku podjęcia takiego zatrudnienia, pracownik zobowiązany będzie do zwrotu na rzecz Pracodawcy kwoty odpowiadającej wartości otrzymanych świadczeń określonych w § 5, w § 9 oraz w § 10 niniejszego Regulaminu. Skarżąca na skutek rozwiązania umowy o pracę za porozumieniem stron nie poniosła uszczerbku majątkowego - przeciwnie otrzymała dodatkowe świadczenie ponad te, które przewidują przepisy prawa pracy. Świadczenie to nie ma cech charakteru odszkodowawczego. Trudno bowiem przyjąć, że osoba, która dobrowolnie decyduje się na odejście z pracy, ponosi z tego tytułu szkodę. Uwzględniając zatem powyższe, w ocenie sądu otrzymane przez skarżącą w badanym roku podatkowym świadczenie stanowi przychód ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f., zgodnie z którym przychodami ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy są wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężna świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależne od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych. Oprócz wyraźnie wymienionych rodzajów wypłat pieniężnych, będących przychodem ze stosunku pracy, ustawodawca stanowi, że przychodem są wszelkie inne kwoty wypłacane pracownikowi lub stawianie do jego dyspozycji niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona. Za przychód taki uznać więc należy również odprawę pieniężną wypłacaną pracownikowi, z którym rozwiązano umowę o pracę za porozumieniem stron. Sam zaś fakt użycia przez nazwania przez pracodawcę wypłacanych podatnikowi świadczeń - odszkodowaniem, nie przesądza o tym, że nie mieszczą się one w definicji przychodu, o którym mowa w ww. art. 12 u.p.d.o.f., jak również nie przesądza o ich automatycznym zwolnieniu z opodatkowania, na podstawie cytowanego wyżej art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. Za korzystające ze zwolnienia na podstawie ww. art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy mogą być uznane tylko te świadczenia, które spełniają łącznie następujące kryteria, tj.: - zawierają w sobie element odszkodowawczy w rozumieniu przepisów prawa cywilnego oraz - ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw lub z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 Kodeksu pracy. Za słusznością powyższego stwierdzenia przemawia orzecznictwo sądów administracyjnych, które akcentuje, że wszelkie przepisy dotyczące ulg i zwolnień podatkowych, jako odstępstwo od zasady powszechnego opodatkowania, należy interpretować w sposób ścisły przede wszystkim przy pomocy reguł wykładni językowej (patrz: wyrok WSA w Gdańsku z dnia 23 czerwca 2015 r., sygn. akt I SA/Gd 587/15 oraz z dnia 23 września 2014 r., sygn. akt I SA/Gd 571/14). Tymczasem w niniejszej sprawie ww. warunki nie zostały spełnione, zatem za chybiony uznać należy zarzut strony, co do błędnej interpretacji art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Reasumując: zarzut naruszenia art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. oraz art. 9 § 1 i 3 k.p. w związku z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 13 marca 2003 r.- nie zasługiwał na uwzględnienie. Zaskarżona decyzja nie narusza zatem prawa materialnego. Uznanie za prawidłowe stanowiska skarżącej prowadziłoby do istotnego naruszenia konstytucyjnych zasad sprawiedliwości (art. 2), równości wobec prawa (art. 32 ust. 1) i powszechności opodatkowania, o której mowa w art. 84 Konstytucji, w myśl którego, każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie. W konsekwencji brak jest podstaw do odmiennego traktowania ww. świadczeń. Przyjęcie stanowiska strony skarżącej powodowałoby, że odprawa byłaby opodatkowana w zależności od tego czy pracodawca dokonujący zwolnień grupowych zawarł porozumienie ze związkami zawodowymi (na podstawie art. 3 ust. 1-3 ww. ustawy), czy wydał regulamin (art. 3 ust. 4). W ocenie sądu nie ma żadnego uzasadnienia, aby dokonywać takiego różnicowania w kontekście również tego, że odprawa na podstawie regulaminu może być wyższa niż na podstawie ustawy. Mając na względzie bowiem zasadę racjonalnego ustawodawcy nie sposób uznać, że ustawodawca opodatkował podatkiem dochodowym tego samego rodzaju gwarantowane prawem pracy minimalne świadczenia, natomiast zwolnił od tego podatku tego samego rodzaju świadczenia wypłacane przez pracodawców na mocy porozumienia zawartego na podstawie wydanego regulaminu, w kwotach znacznie przewyższających ww. świadczenia ustawowe. Zauważyć należy, że wysokość odpraw pieniężnych wypłacanych na podstawie przepisów ustawy o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników wynosi od 1 do 3 wynagrodzeń miesięcznych zwalnianego pracownika (w zależności od stażu pracy), natomiast przedmiotowe świadczenie stanowi 20-krotność takiego wynagrodzenia i powiększone jest o kwotę 30.000 zł w przypadku złożenia oferty w pierwszym terminie. W konsekwencji nie ma uzasadnienia do różnicowania wypłacanych należności. Nie można się zatem zgodzić z zarzutem strony, iż dokonane w sprawie rozstrzygnięcie narusza przepisy Konstytucji RP - nie doszło bowiem do dyskryminującego potraktowania podatniczki przez organy podatkowe w stosunku do innych podatników. Za niezasadny uznać również należy zarzut strony skarżącej odnośnie naruszenia przez organ art. 122, art. 182 § 1 oraz art. 187 § 1 O.p. Organu toku postępowania podjęły bowiem niezbędne czynności celem wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, czego dowodem jest chociażby wystąpienie przez organ - pismem z dnia 27 sierpnia 2015 r. - do ""A"" Sp. z o. o. o w celu złożenia wyjaśnień oraz dowodów w sprawie. Nie można mówić również, że w sprawie organ nie rozstrzygnął wątpliwości na korzyść strony, albowiem w sprawie nie było wątpliwości zarówno co stanu faktycznego jak i prawnego sprawy. Końcowo odnosząc się do zarzutu strony, że organ II instancji przeprowadzając dowód z Umowy Społecznej nie przesłał jej kserokopii skarżącej - należy wyjaśnić, że strona nie wystąpiła o przesłanie kserokopii takiego dowodu. Wniosek taki skarżąca złożyła w odniesieniu do innych znajdujących się w aktach sprawy dokumentów i wniosek ten organ uwzględnił, przesyłając skarżącej kserokopie tych dokumentów przy piśmie z dnia 11 marca 2016 r. Skarżąca została poinformowana w piśmie z dnia 11 marca 2016 r. - o możliwości zapoznania się z aktami sprawy, jednak z tego prawa nie skorzystała, dlatego też zarzuty w powyższym zakresie uznać należy za niezasadne. Sąd rozpoznając niniejszą sprawę, będąc związany dyspozycją art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tj.: Dz.U. z 2016 r., poz. 718) nie stwierdził naruszeń prawa materialnego bądź procesowego, które powodowałoby konieczność wyeliminowania zaskarżonej decyzji z obrotu prawnego. Mając na względzie wszystkie przedstawione powyżej okoliczności Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, na podstawie art. 151 ww. ustawy, oddalił skargę.