I SA/Gd 893/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Joanna Zdzienicka-Wiśniewska (spr.), Sędziowie Sędzia NSA Ewa Kwarcińska, Sędzia NSA Alicja Stępień, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Claudia Kozłowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 5 listopada 2013 r. sprawy ze skargi C. Ś. na postanowienie Dyrektora Izby Celnej z dnia 16 maja 2013 r., nr [...] w przedmiocie odmowy wydania zaświadczenia 1. uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Naczelnika Urzędu Celnego z dnia 25 marca 2013 r., nr [...] 2. określa, że zaskarżone postanowienie nie może być wykonane; 3. zasądza od Dyrektora Izby Celnej na rzecz strony skarżącej kwotę 100 (sto) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. W dniu 25 lutego 2013 r. pan C. Ś. złożył w Urzędzie Celnym deklarację uproszczoną nabycia wewnątrzwspółnotowego oraz pismo stanowiącym żądanie wydania zaświadczenia w postaci "Dokumentu potwierdzającego zapłatę akcyzy na terytorium kraju od samochodu osobowego w nabyciu wewnątrzwspólnotowym". Wraz z powyższymi dokumentami podatnik złożył umowę kupna sprzedaży samochodu używanego z dnia 24 stycznia 2013 r., z której wynikało, że jest nabywcą samochodu osobowego marki CITROEN o nr podwozia [...], rok produkcji 2009. Dodatkowo złożył pismo dotyczące wartości rynkowej przedmiotowego samochodu oraz dokumentację zdjęciową. W dniu 26 lutego 2013 r. wezwano podatnika do zmiany wysokości podstawy opodatkowania lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie jej wysokości w kwocie znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej, a także do przedstawienia przedmiotowego samochodu. Wobec nieprzedstawienia przez podatnika pojazdu organ, opierając się na dokumentacji fotograficznej oraz wyjaśnieniach strony, stwierdził, że przedmiotowy pojazd jest uszkodzony, a jego ubytek wartości stanowi około 70 % w stosunku do rynkowej wartości pojazdu nieuszkodzonego. Pismem z dnia 4 marca 2013r. Naczelnik Urzędu Celnego zwrócił się do Wojewódzkiego Inspektoratu Ochrony Środowiska z wnioskiem o przeprowadzenie oceny towaru w postaci przedmiotowego samochodu osobowego, w związku z podejrzeniem transgranicznego przemieszczenia odpadów. W dniu 8 marca 2013 r. do organu I instancji wpłynęło pismo Wojewódzkiego Inspektoratu Ochrony Środowiska, w którym Wojewódzki Inspektor Ochrony Środowiska stwierdził, że przedmiotowy towar nie może zostać zakwalifikowany jako pojazd nie będący odpadem. Właściwą klasyfikacją towaru jest "odpad w postaci wraku pojazdu nieoczyszczony", klasyfikowany pod pozycją 16 01 04*. Postanowieniem z dnia 25 marca 2013r. Naczelnik Urzędu Celnego odmówił wydania zaświadczenia w postaci "Dokumentu potwierdzającego zapłatę akcyzy na terytorium kraju od samochodu osobowego w nabyciu wewnątrzwspólnotowym". Dyrektor Izby Celnej, po rozpatrzeniu zażalenia pana C. Ś., postanowieniem z dnia 16 maja 2013 r., utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji. W uzasadnieniu, wskazując na treść przepisów art. 306a – 306 n ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. jedn. Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.) Dyrektor wskazał, że w sytuacji, gdy w posiadaniu organu podatkowego nie znajdują się dane potwierdzające fakty lub stan prawny, których zaświadczenie ma dotyczyć, wynikające w szczególności z prowadzonych przez ten organ rejestrów lub ewidencji, organ nie może wydać żądanego zaświadczenia. W ocenie Dyrektora, taka sytuacja zachodzi w niniejszym przypadku, gdyż na podstawie posiadanych przez organy podatkowe danych nie jest możliwe stwierdzenie, że została uiszczona akcyza w związku z wewnątrzwspólnotowym nabyciem samochodu osobowego w związku z brakiem możliwości jednoznacznego stwierdzenia, czy nabyty wewnątrzwspólnotowo przez stronę produkt jest de facto samochodem osobowym. Zdaniem organu okoliczność potwierdzającą wątpliwości co do uznania spornego pojazdu za samochód osobowy stanowi zawiadomienie GIOŚ z dnia 12 kwietnia 2013r. o wszczęciu postępowania w sprawie określenia sposobu gospodarowania odpadem w postaci uszkodzonego pojazdu marki CITROEN C3 PICASSO o numerze identyfikacyjnym nadwozia: [...]. Reasumując Dyrektor wskazał, ze organ podatkowy ma obowiązek wydania zaświadczenia o treści żądanej tylko wówczas, gdy w toku postępowania ustali, że zachodzi stan faktyczny i prawny adekwatny do stwierdzenia żądanej treści, co w niniejszej sprawie nie miało miejsca. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku pan C. Ś. wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości oraz przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania organowi II instancji jak również o zasądzenie kosztów postępowania. Uzasadniając skargę wskazał, że wprawdzie przedmiotowy pojazd został uszkodzony w wysokości ok. 32-37 % w zależności od jego ceny rynkowej, to w jego ocenie ustalenia wartości rynkowej nie mają wpływu na wydanie zaświadczenia o zapłacie podatku akcyzowego w kwocie 341 zł. Zdaniem skarżącego organy prowadziły niniejsze postępowanie w sposób przewlekły, z rażącym naruszeniem prawa materialnego i procesowego. W dalszej kolejności zwrócił uwagę, że dokument wydany przez WIOŚ, na który powołują się organy, wydany został bez oględzin przedmiotowego pojazdu i bez opinii biegłych, a wywody w nim zawarte zostały oparte na domysłach, tym samym nie może on stanowić podstawy do odmowy wydania żądanego zaświadczenia. Końcowo skarżący zawarł wniosek o przesłuchanie pracowników: Wojewódzkiego Inspektoratu Ochrony Środowiska oraz Urzędu Celnego a także wezwanie w charakterze świadka biegłego sądowego. Dyrektor Izby Celnej w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumentację i stanowisko jak w zaskarżonym postanowieniu. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Sąd administracyjny w granicach swojej właściwości bada zgodność zaskarżanych orzeczeń z prawem. Strona wniosła w piśmie z dnia 25 lutego 2013 r. o wydanie zaświadczenia potwierdzającego uiszczenie zapłaty akcyzy na terytorium kraju samochodu osobowego w nabyciu wewnątrzwspólnotowym. Pismo zostało wniesione wraz ze złożoną w tej samej dacie deklaracją uproszczoną nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego oraz zaksięgowanym w dniu 26 lutego 2013 r. poleceniem przelewu. Pan C. Ś. wykonał obowiązek wynikający z art. 78 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t. jedn. Dz. U. z 2011 r., Nr 108, poz. 626 ze zm.), wskutek czego powstał obowiązek podatkowy w zakresie podatku akcyzowego. Skarżący wraz ze złożeniem deklaracji uproszczonej złożył wniosek o wydanie zaświadczenia umożliwiającego rejestrację pojazdu (art. 72 ust. 1 ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. – Prawo o ruchu drogowym (t. jedn. Dz. u. z 2012 r., poz. 1137 ze zm.)). Wniosek o wydanie zaświadczenia został złożony na typowym formularzu oferowanym przez organy. Zaświadczenie o uiszczeniu podatku akcyzowego stanowi jeden z dokumentów warunkujących rejestrację pojazdu. Zaświadczenie o treści żądanej przez skarżącego w istotny sposób kształtowało sytuację strony w odrębnym postępowaniu dotyczącym rejestracji pojazdu. Zgodnie z art. 109 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym organ jest obowiązany, dla celów związanych z rejestracją samochodu osobowego na terytorium kraju, do wydania dokumentu potwierdzającego zapłatą akcyzy celem przedstawienia zgodnie z art. 72 ust. 1 pkt 6 a) ustawy Prawo o ruchu drogowym. Istotne jest podkreślenie, że zapłata podatku była zgodna z deklaracją uproszczoną, stanowiła realizację zobowiązania podatkowego. Skarżący we wniosku o wydanie zaświadczenia wskazał wszystkie dane dotyczące identyfikacji pojazdu, zgodnie z załączonymi do deklaracji dokumentami potwierdzającymi, że przedmiotem sprzedaży nie był pojazd, z którego certyfikatu własności wynikało, aby został zakwalifikowany jako odpad. Ustawa Prawo o ruchu drogowym normuje w dziale III rozdziale 1 warunki techniczne pojazdów (art. 66 i nast. ustawy). W trybie warunków lub wymagań technicznych danego pojazdu potwierdza dopuszczenie do ruchu drogowego. Przepis art. 72 wydanego na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 1 a) powołanej ustawy rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 22 lipca 2002 r. w sprawie rejestracji i oznaczenia pojazdów (t. jedn. Dz. U. z 2007 r., Nr 186, poz. 1322 ze zm.) określa dokumenty będące podstawą rejestracji pojazdu. Należy stwierdzić, że istotnie odróżniono dokument potwierdzający zapłatę akcyzy od dokumentów potwierdzających pozytywny wynik badania technicznego. Niewątpliwie pojazd nabyty wewnątrzwspólnotowo przez skarżącego był samochodem powypadkowym, uszkodzonym, jednakże dane będące w posiadaniu organów celnych nie pozwalały na samodzielne ustalenie, że stanowi odpad. W sprawie organy nie wykazały jednak również działania zgodnego z wytycznymi Głównego Inspektora Ochrony Środowiska określonym we wskazówkach metodycznych w sprawie uznania uszkodzonych pojazdów za odpad: samochód nie został wyrejestrowany z ewidencji pojazdów na terenie Niemiec, był kompletny, z umowy wynika, że sprzedawca nie miał statusu stacji demontażu lub recyklingu, lub że został nabyty w celu sprzedaży pozyskanych z niego części. Mimo zawartego w art. 306a § 2 Ordynacji podatkowej kategorycznego sformułowania: "zaświadczenie wydaje się", nie można interpretować w/w przepisu w ten sposób, że organ ma obowiązek wydać zaświadczenie w każdym przypadku, gdy urzędowego potwierdzenia określonych faktów lub stanu prawnego wymaga przepis prawa lub ubiega się o nie osoba ze względu na swój interes prawny. Pełny sens temu przepisowi nadaje dopiero art. 306b Ordynacji podatkowej (tak wyrok WSA w Białymstoku z 15 grudnia 2009 r., sygn. akt II SA/Bk 495/09). Zgodnie z art. 306b § 1 Ordynacji podatkowej w przypadkach wymienionych w art. 306a § 2 ww. ustawy (w oparciu o który zgłoszono wniosek inicjujący postępowanie) organ podatkowy jest obowiązany wydać zaświadczenie, jeżeli chodzi o potwierdzenie faktów albo stanu prawnego, wynikających z prowadzonej przez ten organ ewidencji, rejestrów lub z innych danych znajdujących się w jego posiadaniu. W orzecznictwie przyjmuje się, że wydanie zaświadczenia na tej podstawie ma charakter materialno - technicznej czynności urzędowej i sprowadza się do potwierdzenia określonych faktów lub stanu prawnego, ale tylko takich, o których informacje znajdują się w dyspozycji organu. Treść zaświadczenia nie może zatem tworzyć nowej sytuacji prawnej lub czegokolwiek rozstrzygać. Pełny sens przepisowi art. 306 a § 2 Ordynacji podatkowej nadaje dopiero art. 306b Ordynacji podatkowej, który określa warunki wydania zaświadczenia jako posiadanie przez organ w swoich zasobach informacji o faktach lub stanie prawnym mających być stwierdzonymi w zaświadczeniu (zob. wyrok NSA z 16 stycznia 2009 r., I GSK 94/08 oraz wyrok WSA w Warszawie z 21 listopada 2008 r., III SA/Wa 1612/08). Sąd rozpoznający niniejszą sprawę podziela pogląd WSA w Kielcach wyrażony w wyroku z dnia 5 maja 2011 r., sygn. akt I SA/Ke 202/11, że na podstawie art. 306 a i następne Ordynacji podatkowej zaświadczenie wydaje się, jeżeli przepis prawa wymaga urzędowego potwierdzenia określonych faktów lub stanu prawnego albo osoba ubiega się o zaświadczenie ze względu na interes prawny w urzędowym potwierdzeniu określonych faktów lub stanu prawnego (art. 306a § 2 Ordynacji podatkowej). Organ podatkowy jest obowiązany wydać zaświadczenie, jeżeli chodzi o potwierdzenie faktów albo stanu prawnego, wynikających z prowadzonej przez ten organ ewidencji, rejestrów lub z innych danych znajdujących się w jego posiadaniu. Z nakreślonych wyżej ram prawnych jednoznacznie wynika, że podstawą do wydania zaświadczenia przez dany organ są, z wyjątkiem określonym w art. 306e § 1 Ordynacji podatkowej, wyłącznie prowadzone przez niego "ewidencje, rejestry lub inne dane znajdujące się w jego posiadaniu". Wynikające z powyższych dokumentów (danych) informacje determinują możliwość wydania zaświadczenia o określonej treści. Drogą zaświadczenia nie można wywołać skutków kształtujących stosunki prawne, tj. przyznawać albo ograniczyć bądź pozbawić uprawnienia (por. wyroki WSA w Krakowie z dnia 24 września 2009 r. sygn. akt I SA/Kr 870/09 i WSA w Warszawie z dnia 21 listopada 2008 r. sygn. akt III SA/Wa 1612/08). Zaświadczenie jest zatem wyłącznie przejawem tego, co zawarte jest w źródłach, na których bazuje organ wydający zaświadczenie. Wnioskodawca wnosił bowiem o potwierdzenie zapłaty akcyzy od samochodu osobowego. Organ celny z kolei, z uwagi na załączoną do deklaracji dokumentację fotograficzną, powziął wątpliwość czy samochód nie stanowi odpadu w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 kwietnia 2001 r. o odpadach (Dz. U. z 2007 r. Nr 39 poz. 251), a tym samym czy stanowi towar akcyzowy. Innymi słowy postępowanie organu zmierzało do wyjaśnienia, czy na skarżącym ciąży obowiązek podatkowy w podatku akcyzowym. Urzędowe stwierdzenie określonej okoliczności może być jedynie następstwem posiadania danych źródłowych przez sam organ celny i wynikający z tej dokumentacji jego stan wiedzy. Przepis art. 306b Ordynacji podatkowej nie daje prawa do konstruowania treści zaświadczenia w oparciu o jakiekolwiek inne dane, nie mające odzwierciedlenia w dokumentach pozostających w dyspozycji organu (por. wyrok NSA z dnia 16 stycznia 2009 r. sygn. akt I GSK 94/08). Okoliczność, czy zgłoszony samochód należy zakwalifikować jako odpad w międzynarodowym przemieszczeniu należy do kompetencji innego organu tj. Głównego Inspektora Ochrony Środowiska. Prowadzenie postępowania w tym przedmiocie przekracza zakres postępowania wyjaśniającego, które organ może prowadzić w ramach postępowania w sprawie o wydanie zaświadczenia. Wskazane na wstępie regulacje dotyczące wydawania zaświadczeń wskazują na ograniczenia organu co do badania stanu faktycznego i prawnego wskazanego we wniosku podatnika, bowiem wydający zaświadczenie organ nie ma kompetencji do wykorzystywania na potrzeby jego wystawienia danych, które nie znajdują się w dyspozycji tegoż organu. Nie można przez wydanie zaświadczenia wywołać skutków kształtujących stosunki prawne, tym samym zaświadczenie nie może rozstrzygać o istnieniu obowiązku podatkowego w podatku akcyzowym. Zdaniem Sądu, z powyższych względów brak było podstaw do prowadzenia postępowania w przedmiocie istnienia obowiązku podatkowego w zakresie akcyzy w związku z nabyciem wewnątrzwspólnotowym samochodu, a tym samym odmowy wydania zaświadczenia. Podana przez skarżącego wartość pojazdu, załączona dokumentacja fotograficzna oraz informacja o kolizji nie stanowiły negatywnej przesłanki wydania zaświadczenia. Zaniechanie przez podatnika okazania we wskazanym terminie spornego samochodu pomimo wezwania z dnia 26 lutego 2013 r. (doręczonego 1 marca 2013 r.) zostało ocenione jako stan braku danych faktycznych uniemożliwiający wydanie zaświadczenia, mimo że ustalenia w tym zakresie wykraczały poza zakres kognicji w postępowaniu dotyczącym wydania zaświadczenia. Organ jest obowiązany wydać zaświadczenie na podstawie prowadzonej przez ten organ ewidencji, rejestrów lub innych danych znajdujących się w jego posiadaniu. Pojęcie danych będących w posiadaniu organu wymaga uściślenia o tyle, że nie obejmuje informacji uzyskanych od podmiotów trzecich w związku z wątpliwościami co do stanu faktycznego. Podejmowane w trybie art. 306b Ordynacji podatkowej działania nie mogą wykraczać poza zakres żądania wnioskodawcy (tak wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 30 sierpnia 2010 r., sygn. akt I SA/Wr 417/10). W treści wniosku skarżący określił, że zaświadczenie ma dotyczyć zapłaty podatku akcyzowego związanego z nabyciem wewnątrzwspólnotowym samochodu osobowego i przedstawił dokumenty potwierdzające taki status pojazdu. Prowadzenie postępowania wyjaśniającego w zakresie ustalenia, czy przedmiotem obrotu jest samochód osobowy wykraczało poza granice wniosku. Odrębną kwestią jest wystąpienie w dniu 4 marca 2013 r. z wnioskiem o przeprowadzenie oceny towaru przez Wojewódzki Inspektorat Ochrony Środowiska. Jedynie w sytuacji, gdy w posiadaniu organu podatkowego nie znajdują się dane potwierdzające fakty lub stan prawny, których zaświadczenie ma dotyczyć, organ nie ma nie tylko obowiązku, ale i uprawnienia do prowadzenia postępowania wyjaśniającego, co do istnienia tych faktów lub stanu prawnego i nie może wydać żądanego zaświadczenia (tak wyrok WSA w Kielcach z 12 maja 2011 r., sygn. akt I SA/Ke 210/11). W niniejszej sprawie istotne jest podkreślenie, że organ dysponował danymi pozwalającymi na wydanie zaświadczenia żądanej treści. Marginalnie można wskazać, że wątpliwości organu, czy stan techniczny pojazdu uzasadnia uznanie za odpad mogą skutkować wszczęciem postępowania podatkowego zmierzającego do kontroli prawidłowości deklaracji podatkowej złożonej przez skarżącego, z tym że nie znajduje zastosowania art. 165 § 6 Ordynacji podatkowej, gdyż nabycie wewnątrzwspólnotowe nie stanowi importu w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 5, 6 i 7 ustawy o podatku akcyzowym. Z tych względów na podstawie Sąd działając na podstawie art. 146 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) orzekł jak w punkcie 1 wyroku. O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 powołanej ustawy. Orzeczenie w przedmiocie stwierdzenia niemożności wykonania zaskarżonej decyzji wydano na podstawie art. 152 powołanej ustawy.