I SAB/Gd 1/22

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Alicja Stępień Sędziowie: Sędzia WSA Marek Kraus (spr.) Sędzia WSA Krzysztof Przasnyski po rozpoznaniu w Wydziale I w trybie uproszczonym na posiedzeniu niejawnym w dniu 22 marca 2022 r. sprawy ze skargi L.B. na przewlekłe prowadzenie postępowania odwoławczego przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w sprawie podatku od towarów i usług za miesiące grudzień 2014 r., maj, wrzesień, październik, listopad i grudzień 2015 r. 1. stwierdza, że Dyrektor Izby Administracji Skarbowej dopuścił się przewlekłego prowadzenia postępowania odwoławczego w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące grudzień 2014 r., maj, wrzesień, październik, listopad i grudzień 2015 r., 2. stwierdza, że przewlekłe prowadzenie postępowania nie miało miejsca z rażącym naruszeniem prawa, 3. umarza postępowanie w zakresie zobowiązania do wydania aktu, 4. oddala skargę w pozostałym zakresie, 5. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej na rzecz strony skarżącej kwotę 597 (pięćset dziewięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. 1. Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w G. (dalej jako "Naczelnik US"), po przeprowadzeniu postępowania kontrolnego wobec A. L. B., jednoosobowej działalności gospodarczej prowadzonej przez L. B. (dalej jako "Skarżący"), w dniu [...] 2020 r. wydał decyzję w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące grudzień 2014 r., maj, wrzesień, październik, listopad i grudzień 2015 r. Skarżący pismem z dnia [...] 2021 r. wniósł odwołanie od ww. decyzji, wnosząc o jej uchylenie i umorzenie postępowania na podstawie art. 208 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2020 r., poz. 1325 ze zm., dalej jako "O.p.") oraz o przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia w pozostałym zakresie, a ewentualnie, w przypadku uznania, że nie zachodzi przesłanka do umorzenia postępowania na zasadzie ww. przepisu, o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania. Ww. odwołanie wpłynęło do Dyrektora Izby Administracji Skarbowej (dalej jako "Dyrektor IAS" lub "organ") w dniu [...] 2021 r. Postanowieniem z dnia [...] 2021 r. wydanym na podstawie art. 216 § 1 , art. 140 § 1 i 2 oraz art. 121 O.p., Dyrektor IAS zawiadomił Skarżącego, że jego odwołanie nie zostanie rozpoznane do dnia [...] 2021 r. z uwagi na konieczność przeprowadzenia wnikliwej analizy stanu faktycznego i prawnego sprawy oraz na jej złożoność, wyznaczając jednocześnie nowy termin jej załatwienia na dzień [...] 2021 r. Kolejnym postanowieniem, z dnia [...] 2021 r., organ odwoławczy wyznaczył nowy termin rozpoznania odwołania, tj. do dnia [...] 2021 r., powołując się na prowadzone postępowanie wyjaśniające, którego celem jest uzupełnienie materiałów i dowodów w sprawie. Następnie postanowieniem, z dnia [...] 2021 r., Dyrektor IAS ponownie wyznaczył nowy termin rozpoznania odwołania, do dnia [...] 2021 r., powtarzając uzasadnienie podane w poprzednim postanowieniu. Skarżący pismem z dnia [...] 2021 r. złożył na podstawie art. 141 § 1 pkt 3 O.p. do Szefa Krajowej Administracji Skarbowej ponaglenie w związku z niezałatwieniem sprawy przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej. Szef Krajowej Administracji Skarbowej postanowieniem z dnia [...] 2021 r. wydanym na podstawie art. 141 § 1 pkt 3 O.p. uznał złożone ponaglenie za nieuzasadnione. Dyrektor IAS nie zakończył sprawy do dnia [...] 2021 r. i postanowieniem z dnia [...] 2021 r., wyznaczył nowy termin rozpoznania odwołania, tj. do dnia [...] 2021 r. Uzasadniając ww. postanowienie organ wskazał, że wyznaczenie nowego terminu jest związane z koniecznością zagwarantowania Skarżącemu realizacji prawa do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. Jednocześnie postanowieniem z dnia [...] 2021 r. organ wyznaczył Skarżącemu termin na zapoznanie się i wypowiedzenie w sprawie materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie. W dniu [...] 2021 r. pełnomocnik Skarżącego zapoznał się z ww. materiałem i złożył pismo z dnia [...] 2021 r., w którym wypowiedział się co do pozyskanych przez organ dowodów. Pismo to wpłynęło do Dyrektora IAS w dniu [...] 2021 r. Postanowieniem z dnia [...] 2021 r. organ odwoławczy wyznaczył nowy termin zakończenia sprawy, na dzień [...] 2022 r., wskazując, że postępowanie odwoławcze nie może zostać zakończone w wyznaczonym terminie z uwagi na proces przygotowania decyzji kończącej postępowanie, w tym konieczność ustosunkowania się do argumentów podniesionych przez stronę w piśmie z dnia [...] 2021 r. 2. Skarżący, reprezentowany przez pełnomocnika – radcę prawnego, wniósł do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku skargę z dnia [...] 2021 r. na przewlekłe prowadzenie postępowania odwoławczego przez Dyrektora IAS, zarzucając naruszenie przepisu art. 125 § 1 O.p. wobec prowadzenia postępowania odwoławczego w sposób nieefektywny poprzez podejmowanie działań, które nie charakteryzują się odpowiednią koncentracją, wykonywanie czynności w dużym odstępie czasu, wykonywanie czynności pozornych, czego następstwem jest niedotrzymanie ustawowego terminu załatwienia sprawy zapisanego w przepisie art. 139 § 3 O.p., a w konsekwencji poprzez nieuzasadnione przedłużanie terminu załatwienia sprawy wynikające z instrumentalnego, tj. nieuprawnionego stosowania przepisu art. 140 § 1 tejże. W związku z powyższym Skarżący wniósł o stwierdzenie, że organ dopuścił się przewlekłego prowadzenia postępowania odwoławczego z odwołania od decyzji Naczelnika US z dnia [...] 2020 r., o stwierdzenie, że przewlekłe prowadzenie postępowania odwoławczego miało miejsce z rażącym naruszeniem prawa, o orzeczenie o wymierzeniu organowi grzywny w wysokości określonej w sposób zapisany w przepisie art. 154 § 6 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm., dalej jako "p.p.s.a.") w maksymalnej prawem dopuszczalnej wysokości, a na okoliczność uznania przez Sąd, że grzywna w maksymalnej wysokości nie może być orzeczona orzeczenie o wymierzeniu grzywny w wysokości niższej, według uznania Sądu, a także o zasądzenie od organu na rzecz Skarżącego zwrotu kosztów postępowania wraz z kosztami zastępstwa procesowego według norm prawem przepisanych. W uzasadnieniu skargi Skarżący wskazał, że wniesione przez niego odwołanie nie zostało rozpoznane w terminie, o którym mowa w przepisie art. 139 § 3 O.p., tj. w terminie 2 miesięcy od daty wpływu odwołania do organu, co miało miejsce dnia [...] 2021 r. Powołał wydawane przez Dyrektora IAS postanowienia wyznaczające nowe terminy na rozpoznanie odwołania. W ocenie Skarżącego organ nie załatwiając sprawy w terminie do dnia [...] 2021 r., a następnie do dnia [...] 2021 r. dopuścił się naruszenia prawa, ponieważ wyznaczanie kolejnych terminów nie było uzasadnione ani dopuszczalne. W związku z tym pismem z dnia [...] 2021 r. Skarżący wniósł ponaglenie do Szefa Krajowej Administracji Skarbowej, które ww. organ postanowieniem z dnia [...] 2021 r. uznał za niezasadne, wskazując, że Dyrektor IAS w toku postępowania występował do organów podatkowych o dodatkowe dokumenty. Po wydaniu ww. postanowienia Dyrektor IAS jeszcze dwukrotnie zawiadamiał Skarżącego o wyznaczeniu nowego terminu załatwienia sprawy. W ocenie Skarżącego postępowanie organu stanowi naruszenie art. 125 § 1 w zw. z art. 139 § 3 O.p. Zgodnie z wolą ustawodawcy postępowanie odwoławcze powinno być prowadzone wnikliwie i szybko, a załatwienie sprawy powinno co do zasady nastąpić w ciągu 2 miesięcy od wpływu akt do organu odwoławczego. Termin ten powinien być wystarczającym do rozstrzygnięcia sprawy. Zdaniem Skarżącego dla oceny sposobu prowadzenia postępowania podatkowego w kontekście przewlekłości nie jest wystarczające poprzestanie na analizie, czy organ zastosował art. 140 § 1 O.p., ale należy ocenić, czy postępowanie odwoławcze w danej sprawie jest prowadzone w sposób efektywny. Według Skarżącego przewlekłość prowadzenia sprawy ma miejsce w przypadku opieszałego, niesprawnego i nieskutecznego działania organu administracji publicznej w sytuacji, gdy sprawa mogła być załatwiona w krótszym terminie, co miało miejsce w niniejszej sprawie. Skarżący podkreślił, że sprawa nie została zakończona mimo upływu 10 miesięcy od przekazania akt organowi oraz że już w dniu [...] 2021 r. organ uznał, że materiał dowodowy zgromadzony w sprawie wystarczy do podjęcia rozstrzygnięcia. Zdaniem Skarżącego wpływ jego pisma ustosunkowującego się do zebranego materiału dowodowego z dnia [...] 2021 r. nie może być uznany za przeszkodę w zakończeniu sprawy do dnia [...] 2021 r. Organ w ocenie Skarżącego nie optymalizuje działań, dekoncentruje poszczególne czynności procesowe, podejmuje nieefektywne działania i wręcz pozoruje wyjaśnianie stanu faktycznego, w związku z czym dopuszcza się przewlekłości. 3. W odpowiedzi na skargę Dyrektor IAS wniósł o jej oddalenie, wskazując, że badanie przedmiotowej sprawy pod kątem zaistnienia przesłanek wynikających z art. 3 § 2 pkt 8 p.p.s.a. nie potwierdziło wystąpienia okoliczności, o których mowa w dyspozycji wskazanego przepisu. Dla uzasadnienia swojego stanowiska organ m.in. przedstawił zestawienie dat, w których podejmował kolejne czynności procesowe, co uzasadniało w jego ocenie wyznaczanie kolejnych terminów na załatwienie sprawy, a także zwrócił uwagę, że Szef Krajowej Administracji Skarbowej w postanowieniu z dnia [...] 2021 r. uznał złożone przez Skarżącego ponaglenie za niezasadne. Ponadto, zdaniem Dyrektora IAS sprawa jest dość skomplikowana, wielowątkowa i wymagająca analizy obszernych akt, przy czym organ odwoławczy, zgodnie z zasadą dwuinstancyjności, jest obowiązany ponownie rozpoznać i rozstrzygnąć sprawę, a samo opracowanie i sporządzenie rozstrzygnięcia jest istotnym elementem postępowania, który wymaga uwagi i czasu. 4. Dyrektor IAS w odpowiedzi na wezwanie Sądu, pismem z dnia [...] 2022 r. wskazał, że w dniu [...] 2022 r. wydał decyzję uchylającą decyzję Naczelnika US z dnia [...] 2020 r. w części określającej obowiązek zapłaty podatku na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług za wrzesień, październik i listopad 2015 r. i w tym zakresie umorzył postępowanie, natomiast w pozostałym zakresie utrzymał w mocy ww. decyzję organu pierwszej instancji. Jednocześnie wskazał, że do dnia wydania decyzji nie były podejmowane dodatkowe czynności w sprawie z odwołania Skarżącego. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: 5.1. Skarga okazała się częściowo zasadna. 5.2. Na wstępie rozważań należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz.U. z 2021 r. poz. 137) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Z kolej przepis art. 3 § 2 pkt 8 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 329, dalej jako "p.p.s.a.") stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg m.in. na bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania w przypadkach określonych w pkt 1-4 lub przewlekłe prowadzenie postępowania w przypadku określonym w pkt 4a. W niniejszej sprawie Skarżący wniósł skargę na przewlekłość postępowania prowadzonego przez Dyrektora IAS w związku z wniesionym przez Skarżącego odwołaniem od decyzji Naczelnika US z dnia [...] 2020 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące grudzień 2014 r., maj, wrzesień, październik, listopad i grudzień 2015 r. Odwołanie to zostało przekazane do organu drugiej instancji, Dyrektora IAS, w dniu [...] 2021 r. Zgodnie z art. 52 § 1 i § 2 p.p.s.a. warunkiem dopuszczalności złożenia skargi jest wyczerpanie środków zaskarżenia, jeżeli służyły one skarżącemu w postępowaniu przed organem właściwym w sprawie, chyba że skargę wnosi prokurator, Rzecznik Praw Obywatelskich lub Rzecznik Praw Dziecka. Przez wyczerpanie środków zaskarżenia należy rozumieć sytuację, w której stronie nie przysługuje żaden środek zaskarżenia, taki jak zażalenie, odwołanie lub ponaglenie, przewidziany w ustawie. W sprawie skargi na przewlekłe prowadzenie postępowania środkiem takim jest – jeżeli sprawa nie została załatwiona przez dyrektora izby administracji skarbowej we właściwym terminie lub terminie ustalonym na podstawie art. 140 O.p. – ponaglenie do Szefa Krajowej Administracji Skarbowej (art. 141 § 1 pkt 3 O.p.). Jak wynika z akt sprawy Skarżący dopełnił powyższego wymogu, kierując ponaglenie z dnia [...] 2021 r. do Szefa Krajowej Administracji Skarbowej, który postanowieniem z dnia [...] 2021 r. uznał ponaglenie za niezasadne. Wskazać należy, że warunkiem wniesienia skargi jest wyczerpanie środka zaskarżenia, który stanowi ponaglenie złożone w trybie art. 141 § 1 O.p., niezależnie od rozpatrzenia tego ponaglenia przez organ właściwy, w związku z czym należy uznać skargę złożoną w niniejszej sprawie za formalnie dopuszczalną. Ponadto mając na uwadze przedmiot niniejszego postępowania Sąd zwraca uwagę, że w dniu 7 marca 2022 r. NSA podjął uchwałę o sygn. akt II OPS 1/21 (CBOSA), w której stwierdził, że; "Skarga na przewlekłe prowadzenie postępowania administracyjnego wniesiona po jego ostatecznym zakończeniu, poprzedzona ponagleniem złożonym w jego toku, podlega odrzuceniu na podstawie art. 58 § 1 pkt 6 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi". Odnosząc treść powyższej uchwały do okoliczności niniejszej sprawy należy zauważyć, że Dyrektor IAS zakończył postępowanie odwoławcze, którego przewlekłość zarzuca Skarżący, wydaniem decyzji w dniu [...] 2022 r., a więc po wniesieniu skargi w przedmiotowej sprawie. Natomiast ww. uchwała NSA dotyczy sytuacji, gdy postępowanie zostało zakończone, a skarga na przewlekłe prowadzenie tego postępowania została wniesiona po dacie ostatecznego rozstrzygnięcia sprawy przez organ. Taka sytuacja nie miała miejsca w rozpatrywanej sprawie, bowiem skarga do Sądu została wniesiona w dniu [...] 2021 r., natomiast w dniu [...] 2022 r. Dyrektor IAS wydał decyzję kończącą postępowanie w przedmiotowej sprawie. W związku z powyższym ww. uchwała NSA z dnia 7 marca 2022 r. w zakresie odrzucenia skargi nie znajduje zastosowania do niniejszej sprawy. Sąd orzekający w niniejszej sprawie wyjaśnia, że przez pojęcie przewlekłego prowadzenia postępowania należy rozumieć sytuację prowadzenia postępowania w sposób nieefektywny poprzez wykonywanie czynności w dużym odstępie czasu bądź wykonywanie czynności pozornych, powodujących, że formalnie organ nie jest bezczynny, ale podejmuje czynności dowodowe lub inne czynności ponad potrzebę wynikającą z istoty sprawy (por. J. P. Tarno, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Komentarz, Warszawa 2012, str. 44; J. Drachal J. Jagielski, R. Stankiewicz, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Komentarz pod red. R. Hausera i M. Wierzbowskiego, Warszawa 2011, str. 69-70). Organ podejmuje zatem działania, ale robi to opieszale lub skuteczność podejmowanych czynności jest wątpliwa. Ponadto o przewlekłości może świadczyć i to, że podejmowane przez organ czynności procesowe nie charakteryzują się koncentracją niezbędną w świetle art. 125 O.p., czy też organ nie dochowuje należytej staranności w takim zorganizowaniu postępowania administracyjnego, aby zakończyło się ono w rozsądnym terminie. Dotyczy to takiej np. sytuacji, gdy organ podejmuje czynności w niewłaściwej procedurze, nie zmierzając wprost i skutecznie do finalnego załatwienia sprawy (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 maja 2018r., sygn. akt II OSK 349/18, z dnia 28 października 2016 r. sygn. akt I FSK 277/15; wszystkie przywołane orzeczenia dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych na stronie orzeczenia.nsa.gov.pl, dalej jako "CBOSA"). Przewlekłość w prowadzeniu postępowania wystąpi zatem wówczas, gdy organ nie załatwia sprawy w terminie, nie pozostając jednocześnie w bezczynności, a podejmowane przez ten organ czynności procesowe nie charakteryzują się koncentracją niezbędną w świetle zasady szybkości postępowania, względnie mają charakter czynności pozornych, nieistotnych dla merytorycznego załatwienia sprawy. Przewlekłe prowadzenie postępowania przez organ zaistnieje, gdy będzie mu można skutecznie przedstawić zarzut niedochowania należytej staranności w takim zorganizowaniu postępowania administracyjnego, by zakończyło się ono w rozsądnym terminie, względnie zarzut prowadzenia czynności pozbawionych dla sprawy jakiegokolwiek znaczenia. Jak wynika z art. 139 § 3 O.p., załatwienie sprawy w postępowaniu odwoławczym powinno nastąpić nie później niż w ciągu 2 miesięcy od dnia otrzymania odwołania przez organ odwoławczy, a sprawy, w której przeprowadzono rozprawę lub strona złożyła wniosek o przeprowadzenie rozprawy – nie później niż w ciągu 3 miesięcy. Zgodnie natomiast z art. 140 § 1 O.p., o każdym przypadku niezałatwienia sprawy we właściwym terminie organ podatkowy obowiązany jest zawiadomić stronę, podając przyczyny niedotrzymania terminu i wskazując nowy termin załatwienia sprawy. Ten sam obowiązek ciąży na organie podatkowym również w przypadku, gdy niedotrzymanie terminu nastąpiło z przyczyn niezależnych od organu (140 § 2 O.p.). Informowanie strony o przyczynach niezałatwienia sprawy w terminie ma też istotne znaczenie dla realizacji jednej z podstawowych zasad postępowania administracyjnego, a mianowicie zasady pogłębiania zaufania do organów podatkowych określonej w art. 121 O.p. Jak stwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 1 września 2020 r., sygn. akt I FSK 845/20 ( publ. CBOSA ), kompetencja do wskazania nowego terminu załatwienia sprawy, o której stanowi art. 140 O.p., może być realizowana tylko i wyłącznie na warunkach i zasadach określonych tym przepisem. Istocie tej kompetencji, determinowanej art. 120 i art. 125 O.p., sprzeciwia się jej nadużywanie wyrażające się w braku podstaw do jej wykonywania lub częstotliwości sięgania po nią, bez wskazania jasnych, racjonalnych i przekonujących argumentów. W związku z tym, w każdym przypadku wskazywania przyczyny niezałatwienia sprawy, a w szczególności w przypadku wielokrotnego przedłużania terminów załatwienia sprawy, obowiązkiem organu jest wskazanie na konkretne okoliczności i przesłanki, konkretne czynności dowodowe, które powinny być przeprowadzone w postępowaniu. Takie rozumienie powyższego przepisu (poprzez wskazanie konkretnych okoliczności) z jednej strony usprawiedliwia niezałatwienie przez organ sprawy w terminie, a z drugiej strony, co równie istotne, powinno powodować, iż dla strony postępowania czytelne są przesłanki warunkujące konieczność przedłużenia terminu załatwienia sprawy. Stosownie do art. 149 § 1 p.p.s.a., w przypadku gdy sąd uwzględni skargę na bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania przez organy w sprawach określonych w art. 3 § 2 pkt 1-4 albo na przewlekłe prowadzenie postępowania w sprawach określonych w art. 3 § 2 pkt 4a: zobowiązuje organ do wydania w określonym terminie aktu, interpretacji albo do dokonania czynności (pkt 1); zobowiązuje organ do stwierdzenia albo uznania uprawnienia lub obowiązku wynikających z przepisów prawa (pkt 2); stwierdza, że organ dopuścił się bezczynności lub przewlekłego prowadzenia postępowania (pkt 3). Jednocześnie sąd stwierdza, czy bezczynność organu lub przewlekłe prowadzenie postępowania przez organ miały miejsce z rażącym naruszeniem prawa (§ 1a). Natomiast w przypadku, o którym mowa w § 1, sąd może ponadto orzec z urzędu albo na wniosek strony o wymierzeniu organowi grzywny w wysokości określonej w art. 154 § 6 lub przyznać od organu na rzecz skarżącego sumę pieniężną do wysokości połowy kwoty określonej w art. 154 § 6 (§ 2). 5.3. Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy Sąd stwierdził, że Dyrektor IAS dopuścił się przewlekłego prowadzenia postępowania odwoławczego w przedmiocie podatków od towarów i usług za miesiące grudzień 2014 r., maj, wrzesień, październik, listopad i grudzień 2015 r. Przewlekłość ta miała miejsce w ostatniej fazie postępowania, poprzedzającej wydanie decyzji kończącej postępowanie odwoławcze. Należy stwierdzić, że po przesłaniu przez organ pierwszej instancji w dniu [...] 2021 r. odwołania wraz z aktami sprawy, organ odwoławczy podejmował czynności mające na celu uzupełnienie materiału dowodowego oraz wyjaśnienie sprawy, co uzasadniało wydawanie kolejnych postanowień wyznaczających nowe terminy zakończenia postępowania. Wynika to ze zgromadzonych w aktach sprawy dokumentów, w szczególności pism wysyłanych oraz odbieranych przez organ. Dyrektor IAS kierował korespondencję m.in. do Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w G., Naczelnika US i Prokuratury Rejonowej w S. G., celem wyjaśnienia kwestii zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych Skarżącego w podatku od towarów i usług za okres od grudnia 2014 r. do grudnia 2015 r., jak również do Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w G., Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w T. i Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w K., zbierając informacje dotyczące kontrahentów Skarżącego. Brak przewlekłości na ww. etapie sprawy znajduje swoje potwierdzenie w postanowieniu Szefa Krajowej Administracji Skarbowej z dnia [...] 2021 r. o uznaniu ponaglenia z dnia [...] 2021 r. za niezasadne – w odniesieniu do okresu, którego ww. ponaglenie dotyczyło. W dniu [...] 2021 r. organ wydał postanowienie o przedłużeniu terminu załatwienia sprawy do dnia [...] 2021 r., z uwagi na konieczność zagwarantowania stronie realizacji prawa do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego, co również było uzasadnione, jako że postanowieniem z tej samej daty organ wyznaczył Skarżącemu siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie zgromadzonych dowodów. Dnia [...] 2021 r. do organu wpłynęło pismo, w którym Skarżący, reprezentowany przez pełnomocnika, przedstawił swoje stanowisko. Następnie w dniu [...] 2021 r. Dyrektor IAS wydał postanowienie o wyznaczeniu terminu załatwienia sprawy do dnia [...] 2021 r., uzasadniając to procesem przygotowywania decyzji kończącej postępowanie oraz koniecznością ustosunkowania się do argumentów Skarżącego podniesionych w piśmie z dnia [...] 2021 r., doręczonego organowi w dniu [...] 2021 r. W ocenie Sądu orzekającego w niniejszej sprawie przewlekłość postępowania nastąpiła w związku z nieuzasadnionym wydaniem przez organ postanowienia z dnia [...] 2021 r. Wpływ pisma Skarżącego, w którym wypowiedział się w sprawie zebranego materiału dowodowego, miał miejsce w dniu [...] 2021 r. W momencie wpływu ww. pisma postępowanie było prowadzone przez organ odwoławczy prawie 9 miesięcy i w dniu [...] 2021 r., tj. w dacie, w której wyznaczono Skarżącemu termin do wypowiedzenia się w sprawie zgromadzonych dowodów, Dyrektor IAS dysponował kompletnym materiałem dowodowym do wydania rozstrzygnięcia, tym samym dotychczas zebrane dowody winny być organowi znane. Samo natomiast pismo z dnia [...] 2021 r., w którym strona wypowiedziała się w sprawie zebranego materiału dowodowego, nie było zbyt obszerne, przy czym należy zauważyć, że Skarżący w szczególności podtrzymał zarzuty i dotychczasowe stanowisko prezentowane w odwołaniu. W związku z powyższym Sąd uznał, że organ mógł i powinien był wydać decyzję kończącą postępowanie odwoławcze w terminie wyznaczonym postanowieniem z dnia [...] 2021 r. – tj. do dnia [...] 2021 r. W sytuacji, kiedy pismo strony ustosunkowujące się do zebranych dowodów było w jego posiadaniu już od dnia [...] 2021 r., przy czym zaznaczyć należy, że organ odwoławczy uznał, że materiał dowodowy jest w całości zebrany i po tej dacie Dyrektor IAS nie podejmował już żadnych dodatkowych czynności – organ miał wystarczająco dużo czasu na odniesienie się do argumentacji Skarżącego i przygotowanie decyzji. Brak było tym samym podstaw do ponownego wyznaczania nowego terminu do zakończenia postępowania w sprawie tj. na dzień [...] 2022 r. W związku z powyższym wydanie kolejnego postanowienia o przedłużeniu terminu i brak zakończenia postępowania w wyznaczonym terminie do dnia [...] 2021 r., skutkowało przewlekłością postępowania odwoławczego. 5.4. W tym stanie rzeczy Sąd na podstawie art. 149 § 1 pkt 3 p.p.s.a., w punkcie 1 sentencji wyroku orzekł, że Dyrektor IAS dopuścił się przewlekłego prowadzenia postępowania odwoławczego Ponadto Sąd, na podstawie art. 149 § 1a p.p.s.a., w punkcie 2 sentencji wyroku stwierdził, że przewlekłość, której dopuścił się organ, nie miała miejsca z rażącym naruszeniem prawa. Jak wynika z powołanego art. 149 § 1a p.p.s.a., stwierdzając, że organ dopuścił się przewlekłego prowadzenia postępowania, sąd stwierdza jednocześnie, czy miało ono miejsce z rażącym naruszeniem prawa. Wyjaśnić należy, że ustawodawca nie zdefiniował kryteriów stanu rażącego naruszenia prawa, więc dokonanie kwalifikacji bezczynności lub przewlekłości pozostawiono uznaniu sądu orzekającego. Uznanie to zaś cechuje brak sztywnych ram wartościowania danego stanu rzeczy, opiera się ono na analizie całokształtu okoliczności sprawy, przy uwzględnieniu pewnych wskazań ustawowych, zasad doświadczenia życiowego i zawodowego. W orzecznictwie przyjmuje się, że rażącym naruszeniem prawa będzie stan, w którym bez potrzeby odwoływania się do szczegółowej oceny okoliczności sprawy można stwierdzić, że naruszono prawo w sposób oczywisty w kontekście okoliczności sprawy, w której do naruszenia prawa doszło (por. wyrok NSA z dnia 17 grudnia 2014 r., sygn. akt I OSK 2075/14, CBOSA). W przypadku przekroczenia przez organ ustawowego terminu załatwienia sprawy o tym, czy przewlekłość organu miała miejsce z rażącym naruszeniem prawa nie decyduje tylko sam przedmiot sprawy, ale wszystkie okoliczności z tym związane, w tym także czas trwania stanu przewlekłości. Przewlekłość o charakterze rażącego naruszenia prawa ma miejsce wówczas, gdy w sposób jednoznaczny i znaczący doszło do przekroczenia terminów określonych przepisami prawa na dokonanie danej czynności. Ponadto, w przypadku rażącego naruszenia prawa chodzi o wadliwość o szczególnie dużym ciężarze gatunkowym, takim jak oczywiście lekceważący stosunek organu do złożonego wniosku strony, duże natężenie braku woli organu w załatwieniu sprawy, działanie organu wbrew określonym standardom, bez jakiegokolwiek usprawiedliwienia dla takiej taktyki. Tego rodzaju okoliczności nie wystąpiły w niniejszej sprawie. Należy podkreślić, że organ dopuścił się przewlekłego prowadzenia postępowania w jego końcowej fazie, jednakże przez jego większą część, od otrzymania odwołania wraz z aktami sprawy, prowadził czynności mające na celu wyjaśnienie sprawy i zebranie materiału dowodowego, mieszczące się w realiach procesowych, w związku z czym wydawanie kolejnych postanowień wyznaczających nowy termin do załatwienia sprawy było uzasadnione. Ponadto należy także zauważyć, że Dyrektor IAS każdorazowo wydawał ww. postanowienia, podając w nich powody niedotrzymania uprzednio wskazywanego terminu, dopełnił więc obowiązku wynikającego z art. 140 § 1 O.p. Sąd w punkcie 3 sentencji wyroku, na podstawie art. 161 § 1 pkt 3 p.p.s.a. umorzył postępowanie w zakresie zobowiązania do wydania aktu. Zgodnie z treścią art. 161 § 1 pkt 3 p.p.s.a. sąd umarza postępowanie, gdy z innych przyczyn stało się ono bezprzedmiotowe. Dyrektor IAS w dniu [...] 2022 r. wydał decyzję, czym zakończył prowadzenie postępowania odwoławczego, którego przewlekłość stanowiła przedmiot wniesionej do Sądu skargi. Mając powyższe na uwadze zasadne było umorzenie postępowanie w zakresie zobowiązania do wydania aktu. Ponadto Sąd w punkcie 4 sentencji wyroku, na podstawie art. 151 p.p.s.a., oddalił skargę w pozostałym zakresie, tj. co do orzeczenia o wymierzeniu organowi grzywny. Grzywna jest środkiem o charakterze represyjnym i prewencyjnym mającym zdyscyplinować organ. Z treści art. 149 § 2 p.p.s.a. wynika, że decyzja o zastosowaniu bądź odmowie zastosowania konkretnego środka należy do sądu administracyjnego, wymierzenie organowi grzywny ma zatem charakter fakultatywny. Podejmując rozstrzygnięcie w tej kwestii sąd powinien przede wszystkim mieć na uwadze funkcje, jakie środki te pełnią i cele, jakim mają służyć. Zdaniem Sądu, w opisanych okolicznościach sprawy, zbędne jest dyscyplinowanie organu w ten sposób, w szczególności z uwagi na stwierdzony brak rażącego charakteru przewlekłości. 5.5. Mając na uwadze powyższe, Sąd orzekł jak w punktach 1-4 sentencji wyroku. O kosztach postępowania Sąd orzekł w punkcie 5 sentencji wyroku na podstawie art. 200 i 205 § 2 p.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz.U. z 2018 r., poz. 265), zasądzając od organu na rzecz Skarżącego kwotę 597 zł, na którą składają się kwota wpisu od skargi (100 zł), wynagrodzenia radcy prawnego (480 zł) oraz opłaty skarbowej od pełnomocnictwa (17 zł). Sprawa została rozpoznania w trybie uproszczonym, na podstawie art. 119 pkt 4 p.p.s.a., ponieważ przedmiotem skargi było przewlekłe prowadzenie postępowania.