I SA/Gl 1023/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Przemysław Dumana, Sędziowie WSA Dorota Kozłowska (spr.), Bożena Pindel, po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 19 stycznia 2017 r. sprawy ze skargi Z. P. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym oddala skargę. Dyrektor Izby Skarbowej w K. (dalej: organ odwoławczy, organ nadzoru) postanowieniem z dnia (...) r., nr (...), na podstawie art. 138 § 1 pkt 1 w zw. z art. 144 Kodeksu postępowania administracyjnego (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 267 ze zm., dalej: K.p.a.), art. 17, art. 18 i art. 33 § 1 pkt 7 i 10 oraz art. 34 § 4 i § 5 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 1619 ze zm., dalej: u.p.e.a., ustawa egzekucyjna) po rozpatrzeniu zażalenia Z. P. (dalej: zobowiązany, skarżący) utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. (dalej: organ pierwszej instancji, organ egzekucyjny) z dnia (...) r., nr (...), o odmowie uznania zarzutów w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego na podstawie tytułu wykonawczego nr (...) z dnia (...) r., obejmującego zobowiązanie w podatku dochodowym z kapitałów pieniężnych i odpłatnego zbycia praw majątkowych za 2009 r. w kwocie (...) zł plus należne odsetki za zwłokę. Przedmiotowe postanowienie zapadło w następującym stanie faktycznym i prawnym. Organ pierwszej instancji wszczął wobec zobowiązanego postępowanie egzekucyjne na podstawie własnego tytułu wykonawczego nr (...) z dnia (...) r., obejmującego zobowiązanie w podatku dochodowym z kapitałów pieniężnych i odpłatnego zbycia praw majątkowych za 2009 r. w kwocie (...) zł plus należne odsetki za zwłokę, określone decyzją Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w L. z dnia (...) r., nr (...), doręczając w dniu 17 kwietnia 2015 r. odpis tytułu wykonawczego z jednoczesnym spisaniem protokołu o stanie majątkowym zobowiązanego. Ponadto zawiadomieniem z dnia (...) r. nr (...), zajęto świadczenie zobowiązanego w Zakładzie Ubezpieczeń Społecznych Oddział w S. Pismem z dnia 22 kwietnia 2015 r. zobowiązany złożył zarzuty na prowadzone wobec niego postępowanie egzekucyjne, wnosząc o jego umorzenie. W uzasadnieniu zarzutów zobowiązany podniósł niespełnienie przez tytuł wykonawczy wymogów formalnych wynikających z art. 27 ustawy egzekucyjnej, bowiem w rubryce E.1 tytułu wykonawczego organ błędnie, jego zdaniem, wskazał art. 24 ustawy o kontroli skarbowej jako podstawę prawną obowiązku podlegającego egzekucji, ponadto w rubryce E.10 nieprawidłowo wskazano kwotę stanowiącą koszty doręczonego upomnienia. Ponadto zobowiązany zarzucił, iż podpisy osób w rubrykach F.7 i G.1 są nieczytelne. Organ egzekucyjny postanowieniem z dnia (...) r. odmówił uznania zarzutów w sprawie prowadzonego postępowania egzekucyjnego, wyjaśniając w uzasadnieniu, że powołany jako podstawa prawna wystawienia tytułu wykonawczego przepis art. 24 ustawy o kontroli skarbowej jest właściwy, bowiem wysokość należności pieniężnej, będącej przedmiotem egzekucji określona została decyzją Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej. Na postanowienie organu egzekucyjnego zobowiązany złożył zażalenie, podtrzymując sformułowane zarzuty. Organ odwoławczy postanowieniem z dnia (...) r. utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie organu egzekucyjnego. Rozpoznając sprawę organ odwoławczy omówił przepisy art. 33 i 27 u.p.e.a. wskazując, że podniesiony przez zobowiązanego zarzut niespełnienia w tytule wykonawczym wymogów określonych w art. 27 ustawy egzekucyjnej ujęty został w art. 33 § 1 pkt 10 tej ustawy. Organ odwoławczy podzielił stanowisko organu pierwszej instancji, że nie miał miejsca przypadek wymieniony w art. 33 § 1 pkt 10 u.p.e.a., gdyż sporny tytuł wykonawczy nr (...) z dnia (...) r., obejmujący zaległości podatkowe w kwocie (...) zł plus należne odsetki za zwłokę spełnia wymogi art. 27 u.p.e.a. Postępowanie podatkowe, zakończone określeniem zobowiązanemu wysokości należnego podatku dochodowego z kapitałów pieniężnych i odpłatnego zbycia praw majątkowych, było prowadzone przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w L., działającego w oparciu o ustawę o kontroli skarbowej i o wytyczne ujęte w ustawie Ordynacja podatkowa oraz w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych. W związku z tym, że przedmiotem tego postępowania był należny podatek dochodowy z kapitałów pieniężnych z odpłatnego zbycia praw majątkowych, to w rubryce E.1 tytułu wykonawczego dotyczącej aktu normatywnego uprawniającego do wydania orzeczenia będącego podstawą wystawienia tytułu wykonawczego, prawidłowo wymieniono te właśnie akty prawne. Za nietrafny organ odwoławczy uznał również zarzut niewłaściwego określenia w tytule wykonawczym wysokości kosztów upomnienia. Na skutek nieuregulowania w sposób dobrowolny przez zobowiązanego należności w podatku dochodowym z kapitałów pieniężnych i odpłatnego zbycia praw majątkowych za 2009 r., wierzyciel wezwał go do uiszczenia tych należności, kierując do niego upomnienie, które zostało doręczone w dniu 11 września 2014 r. Za tę czynność zgodnie z § 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 listopada 2001 r. w sprawie wysokości kosztów upomnienia skierowanego przez wierzyciela do zobowiązanego przed wszczęciem egzekucji administracyjnej, naliczane są koszty w wysokości czterokrotnej wartości opłaty dodatkowej pobieranej przez państwowe przedsiębiorstwo użyteczności publicznej "Poczta Polska" za polecenie przesyłki listowej, które wyniosły (...) zł i zostały prawidłowo wykazane w tytule wykonawczym. Odnosząc się do zarzutu nieczytelnych podpisów złożonych w rubrykach F i G tytułu wykonawczego organ odwoławczy wyjaśnił, że do identyfikacji osoby oraz stanowiska służbowego służy imienna pieczątka czytelnie odciśnięta przez osobę sporządzającą tytuł wykonawczy. Przepis zaś art. 27 § 1 ustawy egzekucyjnej, precyzujący niezbędne elementy, jakie powinien zawierać tytuł wykonawczy, nie wymaga składania czytelnych podpisów. Nie można zatem uznać, aby złożone w tych rubrykach podpisy były niewłaściwe bądź niewystarczające. W skardze na postanowienie organu odwoławczego, wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, skarżący zarzucił naruszenie art. 27 u.p.e.a. Skarżący podzielił pogląd organu odwoławczego w kwestii kosztów upomnienia, ale zakwestionował wywód, iż parafa urzędnika na pieczątce jest równoznaczna z podpisem. Stwierdził on, że urzędnika wystawiającego tytuł wykonawczy identyfikuje własnoręczny podpis, a nie tylko pieczątka. Zdaniem skarżącego, według powszechnie przyjętego przekonania, podpisem jest przynajmniej pierwsza litera imienia i pełne nazwisko, a brak tych elementów przesądza o nieskutecznym wystawieniu tytułu wykonawczego nr (...). Ponadto skarżący podtrzymał zarzut błędnego wypełnienia rubryki E.1 tytułu wykonawczego, z uwagi na nieprawidłowo wskazany przepis prawa, będący podstawą wszczętej przeciwko niemu egzekucji. Organ odwoławczy w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje stanowisko zawarte w zaskarżonym postanowieniu. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 1066) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej oraz rozstrzyganie sporów kompetencyjnych i o właściwość między organami jednostek samorządu terytorialnego, samorządowymi kolegiami odwoławczymi i między tymi organami a organami administracji rządowej. Kontrola, o której mowa w § 1, sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej (art. 1 § 2 cyt. ustawy). Stwierdzenie zatem, iż zaskarżone postanowienie zostało wydane z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, obliguje Sąd do uchylenia zaskarżonego postanowienia (art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 718, dalej: P.p.s.a.). Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Podstawą zarzutów w postepowaniu egzekucyjnym mogą być wyłącznie okoliczności wymienione w art. 33 § 1 u.p.e.a. Skarżący sformułował zarzut niespełnienia w tytule wykonawczym wymogów określonych w art. 27 u.p.e.a., a więc jego zarzut mieści się w zamkniętym katalogu zarzutów, które określa art. 33 § 1 u.p.e.a. Zgodnie z art. 27 § 1 pkt 3 u.p.e.a. w tytule wykonawczym podaje się między innymi treść podlegającego egzekucji obowiązku i podstawę prawną obowiązku. Natomiast w myśl art. 27 § 1 pkt 7 u.p.e.a. tytuł wykonawczy musi zawierać datę wystawienia tytułu, podpis, imię i nazwisko oraz stanowisko służbowe osoby upoważnionej do działania w imieniu wierzyciela. W dacie wystawienia tytułu wykonawczego obowiązywał wzór tytułu wykonawczego określony w załączniku nr 1 do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 16 maja 2014 r. w sprawie wzorów tytułów wykonawczych stosowanych w egzekucji administracyjnej (Dz.U. z 2014 r., poz. 650). Wskazywana przez skarżącego rubryka E tytułu wykonawczego zawiera prawidłową podstawę prawną podlegającego egzekucji obowiązku, gdyż odwołuje się zarówno do decyzji z dnia (...) r., nr (...) (rubryka E pkt 3), jak i w pkt 1 do aktów normatywnych będących podstawą jej wydania, czyli Ordynacji podatkowej i ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a że jest to decyzja wydana przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej, także ustawy o kontroli skarbowej. W spornym tytule wykonawczym w rubryce F. 7 prawidłowo złożyła też podpis osoba go sporządzająca, a odciśnięta pieczęć wskazuje jej imię i nazwisko oraz stanowisko służbowe i potwierdza działanie z upoważnienia wierzyciela tj. Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. Natomiast w rubryce G. 1 złożyła podpis osoba upoważniona do działania w imieniu organu egzekucyjnego, a odciśnięta pieczęć także wskazuje jej imię, nazwisko i stanowisko służbowe. Żaden przepis, a w szczególności regulacje u.p.e.a., nie nakładają obowiązku złożenia na formularzu tytułu wykonawczego podpisu czytelnego. Wobec zaś braku definicji pojęcia "podpis", należy odwołać się do potocznego rozumienia tego pojęcia, które obejmuje każdy rodzaj stale stosowanego przez daną osobę sposobu podpisywania (sygnowania) dokumentów. Niewątpliwie powinien to być podpis złożony własnoręcznie przez osobę wskazaną w tytule wykonawczym z imienia i nazwiska oraz stanowiska służbowego. Z art. 27 § 1 pkt 7 u.p.e.a. nie wynika, aby te dane miały być zamieszczone w ramach podpisu. Nieczytelny podpis uzupełniony pieczątką z imieniem i nazwiskiem oraz stanowiskiem służbowym, pozwala na zidentyfikowanie osoby podpisującej i powiązanie jej z treścią dokumentu, a w konsekwencji spełnia standardy wynikające z art. 27 § 1 pkt 7 u.p.e.a. Odmienna interpretacja tego przepisu prowadziłaby do wniosku, że także stanowisko służbowe osoby składającej podpis powinno być nakreślone własnoręcznie, co już wyraźnie wykracza poza rozumienie pojęcia "podpis". Natomiast, jeżeli jeśli ustawodawca uznaje, że w danym przypadku podpis musi być czytelny, wyraźnie to reguluje, jak np. w art. 89 ust. 6 pkt 5 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t.j: Dz. U. z 2014 r. poz. 752, z późn. zm.) stosownie do którego, wymienione tam oświadczenie powinno zawierać m.in. "czytelny podpis składającego oświadczenie". Skoro zatem, w rozpatrywanym przypadku, w rubryce F. 7 tytułu wykonawczego, została wskazane osoba podpisująca, tak jak tego wymaga powoływany przepis, a to poprzez wskazanie jej imienia, nazwiska i stanowiska służbowego, to brak jakichkolwiek powodów do zarzutu, że zachodzą wątpliwości co do tego przez kogo przedmiotowy dokument został podpisany. Podobny pogląd wyraził Sąd Najwyższy w uchwale z dnia 28 kwietnia 1973 r., sygn. akt III CZP 78/72, w której uznał, że w utrwalonej praktyce obrotu za ważny podpis uważa się nie tylko podpis imieniem i nazwiskiem lub podpis samym nazwiskiem, lecz także - i najczęściej - skrót podpisu ("podpis nieczytelny"), którego wystawca zwykle używa przy podpisywaniu dokumentów i który jest "godłem" jego podpisu. Na gruncie art. 27 § 1 pkt 7 u.p.e.a. taki pogląd wyraził także Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyrokach z dnia 17 października 2011 r., sygn. akt III SA/Wa 789/11 i z dnia 13 listopada 2007, sygn. akt III SA/Wa 1515/07; Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w wyroku z dnia 3 marca 2015 r., sygn. akt II SA/Bk 35/15 oraz Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w wyroku z dnia 17 listopada 2014 r., sygn. akt I SA/Rz 780/14. W ocenie Sądu w niniejszej sprawie formularz tytułu wykonawczego został wypełniony zgodnie z powyższymi wymogami, tj. poprzez przybicie pieczęci (zawierającej imię, nazwisko i oznaczenie stanowiska służbowego), która opatrzona została znakiem graficznym indywidualizującym osobę podpisującą. Niezasadny okazał się więc zarzut naruszenia art. 27 § 1 u.p.e.a. Wystawiony bowiem tytuł wykonawczy spełnia wszystkie wymogi określone tym przepisem. Mając powyższe na uwadze Sąd uznał, że zaskarżone postanowienie nie narusza prawa, co uzasadnia oddalenie skargi na podstawie art. 151 P.p.s.a.