I SA/Gl 1125/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Paweł Kornacki, Sędziowie WSA Wojciech Gapiński, Bożena Suleja-Klimczyk (spr.), Protokolant specjalista Katarzyna Kot, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 22 maja 2018 r. sprawy ze skargi A S. A. w B. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Katowicach z dnia [...] nr [...] w przedmiocie wznowienia postępowania w sprawie podatku od nieruchomości za 2003 r. 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Katowicach na rzecz strony skarżącej kwotę 697 (sześćset dziewięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. Decyzją z dnia [...] r. Nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Katowicach (dalej "Kolegium" lub "SKO"), działając na podstawie art. 233 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm., dalej: O.p.) - po rozpatrzeniu odwołania "A" S.A. w K. (dalej: skarżąca lub Spółka) od decyzji Wójta Gminy S. z dnia [...] r. Nr [...], uzupełnionej decyzją z dnia [...] r., w sprawie uchylenia - po wznowieniu postępowania - decyzji z dnia [...] r. Nr [...] w części dotyczącej umorzenia postępowania w sprawie określenia wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za rok 2003 i określenia podatku za ten rok - uchyliło w całości zaskarżoną decyzję a sprawę przekazało do ponownego rozpatrzenia przez organ I instancji. Rozstrzygnięcie to zapadło w następującym stanie faktycznym i prawnym: Postanowieniem z dnia [...] r. organ I instancji wszczął postępowanie w przedmiocie określenia Spółce zobowiązania w podatku od nieruchomości za rok 2003. Decyzją z dnia [...] r. organ umorzył postępowanie podatkowe z uwagi na zawiłość sprawy i poważne wątpliwości prawne co do możliwości opodatkowania budowli w podziemnych wyrobiskach górniczych. Następnie, w dniu [...] r. organ I instancji wydał ponowną decyzję - określającą Spółce zobowiązanie w podatku od nieruchomości za ww. rok. W wyniku wniesienia odwołania od tej decyzji Kolegium w dniu 25 maja 2009 r. uchyliło powyższą decyzję i przekazało sprawę do ponownego rozpoznania z uwagi na istotne braki postępowania dowodowego. Nadmieniło również, że "warunkiem merytorycznego rozstrzygnięcia sprawy i wydania ewentualnych rozstrzygnięć dotyczących opodatkowania nieruchomości za rok 2003 i za rok 2004 jest wyeliminowanie z obrotu - w jednym z trybów nadzwyczajnych - decyzji Wójta Gminy z dnia [...] r.". Na skutek skargi wniesionej do WSA w Gliwicach, tut. Sąd wyrokiem z dnia 19 stycznia 2009 r., sygn. akt I SA/Gl 596/09 uchylił decyzję organu II instancji. Od tego wyroku Spółka wywiodła skargę kasacyjną podnosząc (analogicznie jak we wcześniejszej skardze do WSA), że w obrocie prawnym nadal istnieje decyzja z [...] r. umarzająca postępowanie podatkowe za sporny rok, do czego nie ustosunkował się Sąd I instancji. Wyrokiem z dnia 11 października 2011 r., sygn. akt II FSK 922/10 NSA oddalił skargę kasacyjną, wyjaśniając jednocześnie, że ponownie rozpoznając sprawę Kolegium będzie zobowiązane wziąć po uwagę wszystkie decyzje wydane za sporny rok podatkowy. Akta z prawomocnym wyrokiem zwrócone zostały do SKO w lutym 2012 roku. W trakcie trwającego opisanej wyżej postępowania sądowoadministracyjnego (dotyczącego decyzji pierwszoinstancyjnej z dnia [...] r.) organ I instancji wydał postanowienie z dnia [...] r. o wznowieniu postępowania w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2003 r., po czym w dniu [...] r. wydał kolejną decyzję o uchyleniu decyzji umarzającej postępowanie z [...] r. i jednocześnie określił Spółce wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2003 r. Ta decyzja również została uchylona przez Kolegium w dniu [...] r., a sprawę przekazano do ponownego rozpatrzenia organowi I instancji. W dalszej kolejności decyzją z dnia [...] r., uzupełnioną decyzją z dnia [...] r. Wójt uchylił swoją decyzję z dnia [...] r. w części dotyczącej umorzenia postępowania w sprawie określenia wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2003 r. i określił podatek za ten rok w kwocie [...] zł. W uzasadnieniu tej decyzji organ I instancji wskazał, że przesłanką wznowienia postępowania zakończonego decyzją z dnia [...] r. było ujawnienie, w toku kolejnego postępowania wszczętego postanowieniem z dnia [...] r. nowych dowodów w postaci ksiąg rachunkowych spółki za lata 2003-2004 oraz pisma Urzędu Statystycznego w L. z dnia 4 grudnia 2006 r. Organ pierwszoinstancyjny uznał, że dowody te istniały w dniu wydania decyzji z dnia [...] r., umarzającej postępowanie podatkowe, lecz nie były znane organowi w czasie wydawania decyzji i są to dowody istotne. Kolegium wymienioną na wstępie decyzją z dnia [...] r., po rozpatrzeniu odwołania Spółki uchyliło w całości zaskarżoną decyzję a sprawę przekazało do ponownego rozpatrzenia przez organ podatkowy I instancji w celu uzupełnienia postępowania dowodowego. Podzieliło jednakże stanowisko tego organu w kwestii zaistnienia przesłanek wznowienia postępowania. Nie dopatrzyło się również przedawnienia zobowiązania za 2003 r. podnosząc, że na skutek wydania decyzji z dnia [...] r. zostało wszczęte postępowanie egzekucyjne, w dniu [...] r. zajęto wierzytelności Spółki (wyegzekwowano kwotę [...] zł), co spowodowało przerwanie biegu terminu przedawnienia. Następnie miało miejsce dalsze zawieszenie biegu terminu przedawnienia z uwagi na toczące się postępowanie sądowe w sprawach o sygn. akt I SA/Gl 596/09 i II FSK 922/10. W skardze wniesionej do WSA w Gliwicach pełnomocnik Spółki zarzucił naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 233 § 2 i art. 240 § 1 pkt 5 O.p. Nie zgodził się z argumentacją organów podatkowych, że w sprawie zostały ujawnione nowe i istotne dowody uzasadniające wznowienie postępowania, za wyjątkiem nowej istotnej okoliczności faktycznej dotyczącej niewykorzystywania gruntów sklasyfikowanych w ewidencji gruntów jako użytki rolne i nieużytki do prowadzenia działalności gospodarczej. Podkreślił, iż do umorzenia postępowania podatkowego w decyzji z 2007 r. nie doszło z tych względów, że organ podatkowy nie miał wiedzy odnośnie okoliczności posiadania budowli w podziemnych wyrobiskach górniczych, ale z uwagi na wątpliwości natury prawnej w kwestii możliwości opodatkowania tego typu budowli. Tym samym, zdaniem pełnomocnika, brak było potrzeby znacznego uzupełnienia zebranego dotychczas materiału dowodowego. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie. Wyrokiem z dnia 24 lutego 2015 r., sygn. akt I SA/Gl 1094/14 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach oddalił skargę Spółki na ww. decyzję odwoławczą. WSA wskazał, że w rozpoznawanej sprawie przesłanką wznowienia postępowania zakończonego decyzją z dnia [...] r. było ujawnienie w toku kolejnego postępowania nowych dowodów w postaci: ksiąg rachunkowych spółki za lata 2003-2004 i pisma Urzędu Statystycznego w L. z dnia 4 grudnia 2006 r. Sąd zgodził się z organami podatkowymi, że pismo Urzędu Statystycznego stanowi nowy dowód istniejący w dniu wydania decyzji a nieznany organowi, który wydał decyzję i to dowód o charakterze istotnym. Skarżąca bowiem wielokrotnie powoływała się na to pismo w swoich odwołaniach od decyzji dotyczących opodatkowania budowli znajdujących się w podziemnych wyrobiskach górniczych i w skargach do Sądu na decyzje Kolegium. Treść tego pisma potwierdza, że wymienione w dołączonych do pisma Spółki z dnia 4 sierpnia 2006 r., zestawieniach podziemnych środków trwałych, środki trwałe rodzaju 200 ujęte jako "wyrobiska górnicze", obejmują również budowle, które się w nich znajdują, a których strona, na wezwanie organu, nie wskazała. Zdaniem Sądu jest to zatem nowy istotny dowód, istniejący w dniu wydania decyzji, o którym organ I instancji nie wiedział. W opinii Sądu nowym dowodem były także księgi rachunkowe spółki za lata 2003-2004. Z ich treści wynika, że środki trwałe przedstawione uprzednio przez Spółkę w wykazach w rozbiciu na wyrobiska i budowle, ujęte są w powyższych księgach w sposób jednolity, bez takiego rozbicia i opatrzone nazwą "Budynki/budowle". Sąd nie wypowiedział się w kwestii przedawnienia zobowiązania, ponieważ nie było to przedmiotem skargi. Od powyższego wyroku skargę kasacyjną wniósł pełnomocnik Spółki. Wyrokiem z dnia 24 sierpnia 2017 r. o sygn. akt II FSK 1840/15 Naczelny Sąd Administracyjny uchylił zaskarżony wyrok WSA w Gliwicach w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania temu Sądowi. NSA podzielił zarzuty skargi kasacyjnej i przyjął, że w badanej sprawie w istocie organ podatkowy poprzez wznowienie postępowania dokonał zmiany ustaleń faktycznych poczynionych pierwotnie. Ustalenia jakimi dysponował organ wydając decyzję w trybie zwykłym nie miały dostatecznej podstawy w przepisach prawnych, w związku z czym organ ten umorzył w dniu [...] r. postępowanie w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2003 r. Jak wynika z akt sprawy postępowanie po wznowieniu sprowadzało się do podważenia ocen przyjętych wcześniej na rzecz sformułowania ocen odmiennych przyjętych po wznowieniu. Do tego celu nie mógł posłużyć tryb nadzwyczajny. Stanowi to bowiem nadużycie prawa procesowego. W ten sposób nastąpiła zmiana oceny materiału dowodowego, a to nie może stanowić podstawy wznowienia postępowania i realizować celów regulacji zawartych w art. 240 § 1 pkt 5 O.p. Zdaniem Sądu kasacyjnego WSA w Gliwicach dokonał błędnej oceny prawnej okoliczności badanej sprawy. Sąd ten niewłaściwie zinterpretował znaczenie pisma Urzędu Statystycznego w L. z dnia 4 grudnia 2006 r. zawierającego informację dotyczącą zasad metodycznych Klasyfikacji Środków Trwałych oraz ksiąg rachunkowych prowadzonych przez Spółkę w świetle przesłanek, o których mowa w art. 240 § 1 pkt 5 O.p. Przepisy tam ujęte wskazują, że podstawą wznowienia postępowania jest ujawnienie istotnych dla sprawy nowych okoliczności faktycznych lub nowych dowodów istniejących w dniu wydania decyzji, lecz nie znanych organowi, który decyzję wydał. Jak nadto wskazał sąd kasacyjny, WSA powinien wziąć pod uwagę pogląd, że przesłanka, jaką jest nowa okoliczności faktyczna i nowy dowód nie znany organowi, który wydał decyzję, związana jest z przyjętą zasadą dysponowania przez organ podatkowy pełnym zakresem postępowania dowodowego. Znajduje ona uzasadnienie w przepisach art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p. i wynika z obowiązku dowodzenia spoczywającym wyłącznie na organie podatkowym. Zgodnie z tymi przepisami organ podatkowy obowiązany jest wskazać fakty udowodnione w toku postępowania oraz dokonać oceny prawnej stanu faktycznego na podstawie całego zebranego materiału dowodowego. Zarówno obowiązek zgromadzenia materiału dowodowego w sposób zupełny, jak jego swobodna ocena należy niepodzielnie do organu podatkowego. Temu celowi służy postępowanie podatkowe prowadzone w zwykłym postępowaniu instancyjnym cieszącym się gwarancją trwałością decyzji ostatecznych na podstawie art. 128 O.p. Dlatego - w ocenie NSA - każde rozstrzygnięcie w sprawie, które uwzględnia odmienną ocenę okoliczności faktycznych istniejących w dniu wydania decyzji ostatecznej i które były znane, lub powinny być znane organowi podatkowemu wydającemu tę decyzję, lecz zostały nieprawidłowo ocenione, wykracza poza skutki podatkowe, jakie wiązać trzeba z wyjściem na jaw nowych istotnych dla sprawy okoliczności i dowodów w rozumieniu art. 240 § 1 pkt 5 O.p. Natomiast błędna ocena stanu faktycznego pod względem prawnym nie stanowi podstawy wznowienia postępowania. Aby się tego ustrzec organ powinien prawidłowo stosować w toku postępowania zwykłego przepisy art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 ww. ustawy, wnosząc o dostarczenie określonych dowodów i wskazując na ich znaczenie procesowe. Wadliwość postępowania objawiająca się brakiem inicjatywy dowodowej organu podatkowego, mającej swe umocowanie w przepisach art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p. obciąża skutkami wyłącznie organ podatkowy a nie stronę postępowania. Jednocześnie NSA podkreślił, że Sąd obowiązany jest wziąć pod uwagę pogląd, że nowe okoliczności faktyczne i nowe dowody mogą stanowić podstawę wznowienia postępowania, o ile są dla sprawy istotne. Muszą zatem dotyczyć przedmiotu sprawy oraz mieć znaczenie prawne i w konsekwencji wpływ na zmianą treści decyzji w kwestiach zasadniczych. W takim wypadku Sąd musi wyjaśnić rolę informacji dotyczącej zasad metodycznych Klasyfikacji Środków Trwałych oraz ksiąg rachunkowych prowadzonych przez spółkę w kształtowaniu obowiązku podatkowego w podatku od nieruchomości. W niniejszej sprawie przyświecać temu musi reguła prawa wskazująca, że obowiązek podatkowy kształtowany jest wyłącznie w drodze ustawowej oraz, wydanych na ich podstawie, przepisów rozporządzeń wykonawczych. Wobec tego poszukiwanie elementów podatkowego stanu faktycznego wyznaczane jest normami powszechnie obowiązującego prawa. Sąd musi zatem wskazać, jeśli uzna istnienie nowych okoliczności faktycznych lub nowych dowodów, które istniały w dniu wydania decyzji, lecz nie były znane organowi, który decyzję wydał, jakie znaczenie dla konkretyzacji obowiązku podatkowego w postaci zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2003 r. miały: pismo Urzędu Statystycznego z dnia 4 grudnia 2006 r. zawierającego informację dotyczącą zasad metodycznych Klasyfikacji Środków Trwałych oraz zapisy ksiąg rachunkowych prowadzonych przez spółkę. Na rozprawie w dniu 22 stycznia 2018 r. pełnomocnik skarżącej podtrzymał dotychczasowe zarzuty i dodatkowo podniósł zarzut przedawnienia zobowiązania podatkowego za 2003 r. Z kolei w dniu 22 maja 2018 r. pełnomocnik wyjaśnił, iż nie posiada wiedzy co do istnienia (bądź nie) w obrocie prawnym decyzji z [...] r., będącej podstawą wystawienia tytułów wykonawczych. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje. Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji Sąd uznał, iż skarga zasługuje na uwzględnienie albowiem decyzja narusza prawo w stopniu uzasadniającym jej uchylenie. Na wstępie wypada podkreślić, iż w sprawie będącej przedmiotem rozpoznania zapadł cytowany już wyżej wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 sierpnia 2017 r., sygn. akt II FSK 1840/15. Powyższe oznacza, że w sprawie będą miały zastosowanie przepisy art. 153 i art. 190 zd. 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. - Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm.), następnie oznaczanej w skrócie: "P.p.s.a.", zgodnie z którymi "ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie" (art. 153). Sąd, któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny (art. 190). Dotyczy to zarówno wykładni prawa materialnego jak i procesowego. Ratio legis unormowania art. 190 P.p.s.a. sprowadza się do przyśpieszenia postępowania sądowoadministracyjnego poprzez uznanie, że pomimo uchylenia orzeczenia i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania, pewne kwestie sporne zostały już ostatecznie przesądzone. Należy zauważyć, że zgodnie z utrwalonym poglądem judykatury przy ponownym rozpoznaniu sprawy przez sąd I instancji "granice sprawy", o których mowa w art. 134 § 1 i art. 135 cyt. ustawy podlegają zawężeniu do granic, w jakich rozpoznał skargę kasacyjną Naczelny Sąd Administracyjny i wydał orzeczenie na podstawie art. 185 § 1 tej ustawy (por. wyrok NSA z dnia 20 września 2006 r., sygn. akt II OSK 1117/05). Stwierdzić zatem przyjdzie, że ocena legalności zaskarżonego aktu musi być dokonana w oparciu o stanowisko sądu wyższej instancji. Dodatkowo odnieść się należy do sformułowanego na rozprawie zarzutu przedawnienia zobowiązania skarżącej w podatku od nieruchomości za 2003 r. Wobec faktu, iż kwestia przedawnienia postępowania nie była przedmiotem badania sądu, jako że po raz pierwszy zarzut ten został podniesiony w niniejszym postępowaniu, zacytować wypada tezę z uchwały NSA z 30 czerwca 2008 r., sygn. akt I FPS 1/08, w myśl której Naczelny Sąd Administracyjny przy rozpatrywaniu ponownej skargi kasacyjnej obowiązany jest - w związku z art. 269 § 1 P.p.s.a. odstąpić od zastosowania art. 190 tej ustawy, z uwagi na podjęcie uchwały przez Naczelny Sąd Administracyjny w składzie siedmiu sędziów, zawierającej stanowisko dotyczące wykładni prawa, odmienne od wyrażonego w poprzednim wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego, do którego to stanowiska zastosował się wojewódzki sąd administracyjny. Przechodząc do meritum wskazać należy, iż w ww. wyroku uchylającym wyrok WSA w Gliwicach NSA zawarł następujące tezy: 1. Zmiana oceny materiału dowodowego nie może stanowić podstawy wznowienia postępowania i realizować celów regulacji zawartych w art. 240 § 1 pkt 5 O.p. Podważanie ocen przyjętych wcześniej na rzecz sformułowania ocen odmiennych przyjętych po wznowieniu postępowania, stanowi nadużycie prawa procesowego, 2. Wadliwość postępowania objawiająca się brakiem inicjatywy dowodowej organu podatkowego, mającej swe umocowanie w przepisach art. 122, art. 187 § 1, art. 191 O.p. obciąża skutkami wyłącznie organ podatkowy a nie stronę postępowania, 3. Nie może stanowić podstawy wznowienia postępowania odmienna wykładnia przepisów prawnych. W świetle art. 240 § 1 pkt 5 O.p. nie jest ona ani nową okolicznością faktyczną, ani nowym dowodem uzasadniającym wznowienie postępowania podatkowego, nawet gdy jest rezultatem interpretacji innych organów administracji publicznej. Sąd kasacyjny zalecił sądowi I instancji ponowne zbadanie czy w sprawie zaistniały nowe okoliczności faktyczne i nowe dowody uzasadniające wznowienie postępowania, oraz czy mają one istotne znaczenie prawne dla rozstrzygnięcia. Jednocześnie jednak - co istotne- NSA przedstawił własną ocenę badanej sprawy, wiążącą dla sądu I instancji, poprzez stwierdzenie, że w istocie organ podatkowy poprzez wznowienie postępowania dokonał zmiany ustaleń faktycznych poczynionych pierwotnie. Jak bowiem wynika z akt sprawy postępowanie po jego wznowieniu sprowadzało się do podważenia ocen przyjętych wcześniej na rzecz sformułowania ocen odmiennych przyjętych po wznowieniu. Do tego celu nie mógł posłużyć tryb nadzwyczajny. Stanowi to nadużycie prawa procesowego. W ten sposób nastąpiła bowiem zmiana oceny materiału dowodowego, a to nie może stanowić podstawy wznowienia postępowania i realizować celów regulacji zawartych w art. 240 § 1 pkt 5 O.p. Zdaniem NSA sąd pierwszoinstancyjny dokonał błędnej oceny prawnej okoliczności badanej sprawy poprzez błędne zinterpretowanie znaczenia pisma Urzędu Statystycznego w L. z dnia 4 grudnia 2006 r. zawierającego informację dotyczącą zasad metodycznych Klasyfikacji Środków Trwałych oraz ksiąg rachunkowych prowadzonych przez Spółkę - w świetle przesłanek, o których mowa w art. 240 § 1 pkt 5 O.p. Stanowisko to sąd w składzie orzekającym w pełni akceptuje. Odnosząc się do zasadności wznowienia postępowania przez organ podatkowy ze względu na istnienie przesłanki z 240 § 1 pkt 5 O.p. - w granicach zakreślonych przez sąd kasacyjny - podnieść trzeba, że wznowienie postępowania jest nadzwyczajnym trybem wzruszenia decyzji, odstępstwem od zasady trwałości - jednej z fundamentalnych zasad postępowania podatkowego. Wyrażona w art. 128 O.p. zasada trwałości decyzji ostatecznych ma podstawowe znaczenie nie tylko dla stabilizacji opartych na decyzji skutków prawnych, ale i dla całego istniejącego porządku prawnego. W systemie prawa polskiego każda ostateczna decyzja podatkowa korzysta z domniemania prawidłowości (legalności). Wszelkie decyzje ostateczne organów podatkowych, zgodnie z zasadą ich trwałości, mogą być weryfikowane zupełnie wyjątkowo, wyłącznie w określonych trybach nadzwyczajnych (por. wyrok NSA z dnia 29 października 2010 r., sygn. akt I FSK 1867/09). Podkreślić przy tym należy, iż postępowanie wznowieniowe nie jest kontynuacją postępowania zwykłego i nie może być wykorzystane do pełnej merytorycznej kontroli decyzji, gdyż inna jest waga zakresu naruszeń prawa uwzględnianych w tymże postępowaniu. W rozpatrywanej sprawie organy powołały się na przesłankę określoną w art. 240 § 1 pkt 5 O.p., czyli ujawnienie nowych okoliczności faktycznych lub nowych dowodów. Przypomnieć wypada, że komentowany przepis stanowi, iż w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji a nieznane organowi, który wydał decyzję. Przepis ten wymaga kumulatywnego spełnienia następujących przesłanek: 1. okoliczności faktyczne i dowody musiały zostać ujawnione organowi po wydaniu decyzji ostatecznej - wcześniej nie były temu organowi znane (dlatego są nowe) 2. musiały istnieć już wcześniej (to jest w chwili wydawania decyzji ostatecznej), 3. są istotne dla sprawy, co oznacza, że mogły mieć wpływ na odmienne rozstrzygnięcie sprawy. Dokonując wykładni tego unormowania trzeba wskazać, że stosownie do pierwszej ze wskazanych przesłanek, za okoliczności lub dowody w danej sprawie wskazane jako "nowe", uznać można takie, które istniały w dacie orzekania w postępowaniu zwykłym, ale organ orzekający dowodami tymi nie dysponował - nie były mu ujawnione. Zostały mu ujawnione dopiero po wydaniu decyzji ostatecznej. Nie mają przy tym znaczenia przyczyny, które to spowodowały. Jak już zostało podkreślone, błędna ocena stanu faktycznego pod względem prawnym nie stanowi podstawy wznowienia postępowania, ale błędne ustalenie stanu faktycznego związane z tym, że organ nie wie o istotnych dla sprawy okolicznościach lub dowodach, tę podstawę stanowi (por. także B. Adamiak (w:) B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki, Ordynacja podatkowa, UNIMEX, Wrocław 2006, str. 873). Błędna ocena okoliczności faktycznej nie jest tym samym, co brak wiedzy o tej okoliczności. Są to dwie różne sytuacje i tylko ta druga, stanowi przesłankę wznowienia postępowania podatkowego na podstawie art. 240 § 1 pkt 5 ww. ustawy. Pod pojęciem dowodu lub okoliczności nieznanych organowi, który wydał decyzję rozumieć należy takie, które nie były przedmiotem badania w postępowaniu zwyczajnym oraz takie okoliczności, które z badanego materiału nie wynikały (tak WSA w Warszawie z wyroku z 9 czerwca 2004 r., III SA 423/03, Lex Polonica nr 404412). Drugą przesłanką warunkującą wznowienie postępowania jest stwierdzenie, że nowy fakt lub dowód istniał w chwili wydania decyzji ostatecznej. W związku z tym w orzecznictwie wskazuje się, że nie uzasadnia wznowienia postępowania powołanie faktów lub dowodów, które powstały po wydaniu decyzji, nawet gdyby miały one istotny wpływ dla rozstrzygnięcia sprawy (tak NSA w wyroku z 6 stycznia 1998 r., NSA 1302/97). Trzecim z kolei warunkiem niezbędnym do spowodowania wznowienia postępowania jest to, że okoliczność faktyczna lub dowód muszą mieć istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy. Okoliczności faktyczne lub dowody istotne dla sprawy to te, które dotyczą przedmiotu sprawy i mają znaczenie prawne, a więc mają w konsekwencji wpływ na zmianę treści decyzji w kwestiach zasadniczych (por. wyrok NSA z dnia 23 maja 2003 r., III SA 2484/01). Na gruncie kontrolowanej sprawy organy uznały, że takimi nowymi dowodami które pojawiły się w sprawie, mającymi wpływ na zmianę treści decyzji ostatecznej były: - pismo Urzędu Statystycznego w L. z dnia 4 grudnia 2006 r., z którego wynika, że wymienione w piśmie Spółki z dnia 12 października 2006 r. wyrobiska górnicze wraz ze zlokalizowanymi w nich budowlami (liniami kablowymi i telekomunikacyjnymi, rurociągami, torami kolejowymi, urządzeniami nastawczymi, napędami zwrotnic kopalnianych, sygnalizacjami, urządzeniami zabezpieczającymi ruch pociągów itp.) klasyfikowane są łącznie w grupowaniu KŚT grupa 2 rodzaj 200: "Budowle dla górnictwa i kopalnictwa". Na podstawie tego pisma organ ustalił, że wymienione w dołączonych do pisma Spółki z dnia 4 sierpnia 2006 r. zestawieniach podziemnych środków trwałych, środki trwałe rodzaju 200 ujęte jako "wyrobiska górnicze", obejmują również budowle, które się w nich znajdują, a których Spółka - na wezwanie organu - nie wskazała, - księgi rachunkowe Spółki za lata 2003 - 2004, z których wynika, że środki trwałe przedstawiane uprzednio przez stronę w wykazach w rozbiciu na wyrobiska i budowle ujęte są w ww. księgach w sposób jednolity, jako "Budynki/Budowle" Z kolei Spółka w toku postępowania podatkowego podnosiła, że wskazywane przez organy podatkowe dowody nie posiadały cech "nowości" i "istotności", a tym samym nie mogły stanowić podstawy do wznowienia postępowania podatkowego. Jej zdaniem wszelkie istotne okoliczności odnośnie opodatkowania budowli w wyrobiskach górniczych były już w sprawie znane przed wydaniem decyzji z dnia [...] r. Przymiot "nowych" dowodów miały tylko ustalenia dokonane w zakresie dotyczącym braku zagospodarowania niektórych działek gruntowych, które ze względu na ujawniony w ewidencji gruntów i budynków użytek, faktycznie odpowiednio nie podlegały opodatkowaniu względnie korzystały ze zwolnienia w podatku od nieruchomości. Zdaniem Sądu rację w tej kwestii trzeba przyznać stronie skarżącej. W opinii Sądu, w istocie rzeczy w sprawie mamy do czynienia z inną oceną tego samego materiału dowodowego. Tymczasem - jak brzmią jednoznaczne wskazania NSA w wyroku uchylającym - błędna ocena okoliczności faktycznej nie jest tym samym co brak wiedzy o tej okoliczności. Ich przeniesienie na grunt niniejszej sprawy prowadzi do stwierdzenia, że ani wspomniane wyżej pismo Urzędu Statystycznego w L. z dnia 4 grudnia 2006 r., ani księgi rachunkowe Spółki za lata 2003-2004 nie stanowią nowych, istotnych dowodów w sprawie, gdyż w celu prawidłowego ustalenia przedmiotu opodatkowania ich treść nie ma żadnego znaczenia. Dla kwalifikacji określonych obiektów do budowli w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. nie jest wszak istotne, w jaki sposób obiekty te zostały ujęte w księgach rachunkowych Spółki. Irrelewantne w tym względzie są również zapatrywania Urzędu Statystycznego w kwestii poprawnej interpretacji przepisów dotyczących Klasyfikacji Środków Trwałych, a zatem norm powszechnie obowiązujących. Zauważyć przyjdzie, iż z pisma Spółki z dnia 4 sierpnia 2006 r. zawierającego zestawienia podziemnych środków trwałych wynikało, iż środki te zostały podzielone na dwie grupy: wyrobiska górnicze oraz budowle podziemne. Dla każdego środka w sporządzonych zestawieniach podany też został rodzaj KŚT, z tym że w przypadku wyrobisk górniczych, każde z nich zostało sklasyfikowane do rodzaju 200 KŚT. Jednocześnie Klasyfikacja Środków Trwałych (KŚT) wprowadzona została do stosowania w rozpatrywanym roku podatkowym przez § 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych (Dz. U. Nr 112, poz. 1317, z późn. zm.), a jej treść stanowiła załącznik do przedmiotowego rozporządzenia. Mając taki stan rzeczy na uwadze zgodzić się trzeba ze stroną skarżącą, że nie mogła stanowić podstawy do wznowienia postępowania podatkowego okoliczność, że organ podatkowy w chwili wydawania decyzji z dnia [...] r. nie znał treści Klasyfikacji Środków Trwałych, a tym samym nie był w stanie ustalić na podstawie podanego dla środka trwałego rodzaju KŚT - z jakiego rodzaju obiektem ma do czynienia. Powyższe było przy tym o tyle istotne, że jak wynikało to ze szczegółowego podziału środków trwałych, stanowiącego część III Klasyfikacji, środki z rodzaju 200 KŚT figurowały pod nazwą "Budowle dla górnictwa i kopalnictwa" (vide: Dz. U. z 1999 r. Nr 112, poz. 1317 str. 6972). Oznaczało to więc, że ujęte w zestawieniach przesłanych przy piśmie z dnia 4 sierpnia 2006 r. wyrobiska górnicze na gruncie KŚT zaliczały się do ww. budowli. Nie można było zatem skutecznie podnosić, że powyższe nie było znane organom podatkowym, gdyż wynikało to z przepisów prawa, na podstawie których organy te obowiązane był do działania. W konsekwencji pismo Urzędu Statystycznego w L. z dnia 4 grudnia 2006 r. potwierdzało jedynie to, co powinno być organom podatkowym wiadome z urzędu. Nie mogło natomiast być postrzegane jako nowy dowód, który wnosił do sprawy nieznaną wiedzę. Zauważyć trzeba, że pojęcie budowli dla celów związanych z podatkiem od nieruchomości zostało zdefiniowane w art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych. W myśl zawartej w tym przepisie definicji, budowlami (obiektami budowlanymi i urządzeniami budowlanymi) nie były w 2003 r. te obiekty, które zostały sklasyfikowane według Klasyfikacji Środków Trwałych jako budowle lecz te, które ze względu na swe walory techniczno-użytkowe spełniały kryteria budowli zawarte w przepisach prawa budowlanego. W konsekwencji też fakt, że wyrobiska ujęte w przesłanych przy piśmie z dnia 4 sierpnia 2006 r. zestawieniach stanowiły w świetle KŚT "budowle dla górnictwa i kopalnictwa" nie był w żaden sposób istotny dla sprawy i to bez względu na to, czy okoliczność tę znał organ I instancji w chwili podejmowania decyzji z dnia [...] r. czy też została ona powzięta dopiero na skutek zapoznania się z treścią ww. pisma Urzędu Statystycznego w L. Podobnie rzecz się miała w przypadku drugiego "nowego" dowodu w sprawie w postaci wydruków z ksiąg rachunkowych. Sposób ujęcia wyrobisk górniczych w księgach rachunkowych nie tylko, że nie był istotny dla sprawy, ale wręcz nie miał on żadnego znaczenia. W świetle art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. dla celów związanych z podatkiem od nieruchomości istotne było, czy rozpatrywany obiekt był budowlą na gruncie przepisów prawa budowlanego i u.p.o.l. Obowiązek podatkowy nie był natomiast uzależniony od tego, w jaki sposób i pod jaką nazwą obiekt został ujęty w ewidencjach księgowych. Podkreślenia także wymaga, że w decyzji z dnia [...] r. uznanie prawidłowości zadeklarowanego przez Spółkę zobowiązania w podatku od nieruchomości należnym za lata 2003-2006, a w konsekwencji umorzenie prowadzonego w przedmiocie tego zobowiązania postępowania, nie oparło się na ustaleniach, iż strona nie była w posiadaniu zlokalizowanych w podziemnych wyrobiskach górniczych urządzeń technicznych potencjalnie kwalifikujących się w poczet budowli, lecz na stanowisku, iż brak jest podstaw prawnych, aby dokonać opodatkowania tego typu urządzeń (budowli). która była "efektem zawiłości sprawy wynikających z wątpliwości prawnych co do sposobu opodatkowania budowli posadzonych w wyrobiskach górniczych, co potwierdza stanowisko SKO przedstawione w postanowieniu z dnia [...] r.". Innymi słowy, do umorzenia postępowania nie doszło z tej przyczyny, iż organ podatkowy nie zidentyfikował okoliczności istnienia kwalifikujących się do budowli urządzeń technicznych zlokalizowanych w wyrobiskach, ale z tego powodu, iż w jego ówczesnej ocenie nie było podstaw do opodatkowania tego typu budowli. Znamienne w tym przypadku jest również, iż w przesłanych przez Spółkę wykazach ujęte zostały nie tylko podziemne wyrobiska górnicze - środki trwałe z rodzaju 200 KŚT lecz także te urządzenia techniczne stanowiące wyposażenie wyrobisk, które do ewidencji księgowej wprowadzone zostały jako odrębne od wyrobisk środki trwałe. Stąd nie budzi wątpliwości Sądu, iż w sprawie doszło do naruszenia art. 240 § 1 pkt 5 O.p., co niewątpliwie miało wpływ na wynik sprawy. W dalszej kolejności odnieść się należy do drugiego z sygnalizowanych problemów, który ma znaczenie kluczowe, albowiem już samo stwierdzenie przedawnienia zobowiązania podatkowego niemożliwym czyni orzekanie w przedmiocie jego wysokości i to niezależnie od tego, czy rozstrzygnięcie takie ma być podjęte w ramach postępowania zwyczajnego, czy też - jak to miało miejsce w niniejszej sprawie - w trybie nadzwyczajnym. Mając na względzie powyższe odnotować trzeba, że kwestią przedawnienia zobowiązania podatkowego zajmował się już kilkukrotnie Naczelny Sąd Administracyjny. I tak w uchwale z dnia 28 kwietnia 2014 r., sygn. akt I FPS 8/13 Sąd ten przyjął, że skoro umorzenie postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 59 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t. j. - Dz. U. z 2012 r., poz. 1015 ze zm.), dalej "u.p.e.a", powoduje uchylenie skutków prawnych podjętych czynności i będących ich następstwem środków egzekucyjnych, to zostaje również uchylony skutek w postaci przerwania biegu terminu przedawnienia, który nastąpił w wyniku zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony (pkt 8.8. uzasadnienia uchwały). NSA podkreślił też, że dotychczasowe (odmienne od powyższego) stanowisko judykatury bazowało na poglądzie, że wyeliminowanie z obrotu rozstrzygnięcia organu w trybie "zwykłym" powoduje skutki ex nunc, a w trybie nadzwyczajnym - ex tunc. Pomijało ono jednak istotną dla tego zagadnienia treść art. 60 § 1 u.p.e.a. lub - w sytuacji jego analizy - bazowało na wadliwym poglądzie, że na jego podstawie następuje uchylenie tylko czynności egzekucyjnych (a nie: skutków wywołanych przez te czynności na gruncie stosunków z zakresu zobowiązań podatkowych). W świetle motywów powołanej wyżej uchwały należy wyprowadzić dalsze wnioski i stwierdzić, że nie mogą powodować przerwy biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego czynności egzekucyjne dokonane na wadliwej podstawie, a więc m. in. na podstawie nieostatecznej decyzji, nawet jeśli była ona wykonalna, ale jednak w dalszym toku postępowania podatkowego okazała się niezgodna z prawem i została uchylona przez organ odwoławczy na mocy art. 233 § 2 O.p. Co do zasady, niezgodność z prawem podstawy wystawienia tytułu wykonawczego to nie tylko niezgodność z prawem postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności, ale tym bardziej niezgodność z prawem wykonywanej decyzji nieostatecznej, z której wynika egzekwowana należność. W każdej z tych sytuacji tytuł wykonawczy nie ma legalnej podstawy, co niewątpliwie, z istoty rzeczy, okazuje się stosownie później. Zawsze jednak z takim skutkiem, że zastosowane środki egzekucyjne tracą przymiot legalności w tym znaczeniu, że nie mogą powodować przerwy biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych, o której stanowi art. 70 § 4 O.p. Ryzyko wykonywania decyzji nieostatecznej spoczywa bowiem na organach podatkowych, nie może natomiast obciążać podatnika. Rozpoznając niniejszą sprawę koniecznym jest uwzględnienie uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 lutego 2018 r., sygn. akt I FPS 5/17, zgodnie, z którą uchylenie decyzji ostatecznej w zakresie określenia zobowiązania w podatku od towarów i usług i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania powoduje unicestwienie materialnoprawnego skutku zastosowania środka egzekucyjnego w postaci przerwania biegu terminu przedawnienia na podstawie art. 70 § 4 O.p. W uzasadnieniu tego rozstrzygnięcia wskazano, iż "nie do pogodzenia z zasadą państwa prawa, wyrażoną w art. 2 Konstytucji RP, jest sytuacja, gdy naruszenie prawa przez organy państwa (tylko bowiem w takim przypadku decyzja może być uchylona) powodowałoby konsekwencje korzystne dla państwa (w postaci dłuższego okresu do dochodzenia wykonania obowiązku), a niekorzystne dla podatnika" (por. W. Morawski, Tytuł wykonawczy a bieg terminu przedawnienia, Prawo i Podatki z 2007 r., Nr 8, s. 30, H. Filipczyk, Wadliwa czynność egzekucyjna a przerwanie biegu terminu przedawnienia, Prawo i Podatki z 2012 r., nr 9, s. 18). Skoro podatek zapłacony lub pobrany na podstawie uchylonej decyzji stanowi z mocy art. 72 § 1 pkt 1 O.p. nadpłatę, to sam ustawodawca uznaje go za kwotę uiszczoną bez ustawowego obowiązku jej zapłaty (por. L. Etel, dz. cyt., s. 603, J. Zubrzycki , [w:] B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Wrocław 2016, s. 455). Przy podatkach powstających z mocy prawa podatkiem należnym jest po uchyleniu decyzji ponownie podatek wynikający z deklaracji podatkowej. Tym samym zastosowanie środka egzekucyjnego w celu pobrania kwoty, stanowiącej ostatecznie podatek nienależny, nie powinno skutkować przerwą biegu terminu przedawnienia. Podkreślić przy tym należy, że ustawodawca - przy definiowaniu nadpłaty - nie różnicuje, czy powstała ona w wyniku uchylenia decyzji czy też była wynikiem stwierdzenia jej nieważności (art. 77 § 1 pkt 1 O.p.). Charakter naruszenia prawa nie powinien więc mieć decydującego znaczenia dla oceny, czy skutek zastosowania środka egzekucyjnego powinien zostać unicestwiony. Jeżeli zatem uchylenie decyzji ostatecznej unicestwia jej skutki, czego wyrazem jest powstanie prawa do żądania zwrotu kwoty na jej podstawie wyegzekwowanej jako nienależnej (nadpłaty), brak podstaw do twierdzenia, że podjęte w oparciu o tę decyzję środki egzekucyjne oraz ich skutki pozostają w mocy, skoro "odpadła" podstawa prawna ich zastosowania, co wymaga przywrócenia stanu, jaki istniał przed dokonaniem pierwszej czynności egzekucyjnej. Odnosi się to również do skutku, który powstał na podstawie art. 70 § 4 O.p., tzn. przerwania biegu przedawnienia w wyniku zastosowania środka egzekucyjnego na podstawie wadliwej decyzji. Ponadto przyjęcie koncepcji, że skutek w postaci przerwy biegu terminu przedawnienia zostaje unicestwiony wyłącznie w wyniku umorzenia postępowania egzekucyjnego, nie prowadzi zaś do niego tylko uchylenie decyzji ostatecznej, prowadziłoby do niemającego uzasadnienia w przepisach prawa i sprzecznego z art. 2, art. 32 ust. 1 i art. 84 Konstytucji RP zróżnicowania sytuacji prawnej podatników na podstawie kryterium majątkowego. Kryterium różnicującym sytuację podatników powinny być bowiem wyłącznie okoliczności prawnie znaczące dla określenia obowiązku podatkowego i wysokości zobowiązania, a nie istnienie majątku, z którego można egzekwować podatek (por. wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 8 października 2013 r., sygn. akt SK 40/12, OTK-A z 2013 r., nr 7, poz. 97 i Dz.U. z 2013 r. poz. 1313)". Z powyższych uchwał, którymi Sąd orzekający w niniejszej sprawy jest związany z uwagi na treść art. 269 P.p.s.a. wynika, że obowiązek zapłaty podatku jest wymagalny tak długo, jak długo w obrocie prawnym pozostaje decyzja wymierzająca podatnikowi zobowiązanie w tym przedmiocie. Uchylenie takiej decyzji sprawia z kolei, że zastosowane środki egzekucyjne nie powodują przerwania biegu przedawnienia i to nawet jeśli postanowienie o nadaniu tej decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności nie zostało zaskarżone. W świetle powyższego, nie można zgodzić się z organem odwoławczym, iż w badanej sprawie bezspornie nie nastąpiło przedawnienie zobowiązania podatkowego z uwagi przerwanie biegu terminu przedawnienia. Okoliczności sprawy wskazują bowiem, że biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego ostatecznie nie przerwało zastosowanie środka egzekucyjnego w ramach postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie decyzji Wójta z dnia [...] r., gdyż decyzja ta została uchylona przez Kolegium decyzją z dnia [...] r., a sprawę przekazano organowi I instancji do ponownego rozpatrzenia. Wyeliminowanie z jej z obrotu prawnego doprowadziło tym samym do zniweczenia wszelkich skutków prawnych środków egzekucyjnych, a wśród nich - także skutku przerwania biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego na podstawie art. 70 § 4 O.p. Podkreślenia wymaga, że zobowiązanie w podatku od nieruchomości za 2003 r. przedawniłoby się z dniem 31 grudnia 2008 r., a okoliczności związane z zawieszeniem biegu terminu przedawnienia z uwagi na sprawy sądowe, na które powołał się organ II instancji, miały miejsce już w 2009 r. Natomiast postanowienie o rygorze natychmiastowej wykonalności nadane kolejnej decyzji pierwszoinstancyjnej z dnia [...] r. zostało uchylone postanowieniem SKO z dnia [...] r. wobec uchylenia tej decyzji. Wprawdzie zauważyć trzeba, że ani z treści zaskarżonej decyzji odwoławczej ani z akt administracyjnych nie wynika, jakie były losy decyzji z dnia [...] r., biorąc pod uwagę, że decyzja ją uchylająca została prawomocnie uchylona przez tut. Sąd, ale trzeba pamiętać, że w tym czasie organ podatkowy I instancji wydał już nową decyzję z dnia [...] r. (która również została uchylona przez SKO). Trudno zatem przypuszczać, że decyzja będąca podstawą wystawienia tytułów wykonawczych pozostała w obrocie prawnym, skoro nawet SKO w uzasadnieniu rozstrzygnięcia z dnia [...] r. podniosło konieczność wyeliminowania z obrotu w jednym z trybów nadzwyczajnych ostatecznej decyzji umarzającej postępowanie - przed wydaniem decyzji merytorycznej (podkreślenie Sądu). Niemniej jednak okoliczność ta powinna zostać dogłębnie wyjaśniona przez organ II instancji w toku ponownego rozpoznania sprawy. Analiza ustalonego w sprawie stanu faktycznego prowadzi do konstatacji, że wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2003 r. do chwili obecnej nie została skarżącej ostatecznie określona. Końcowo wskazać przyjdzie, iż z uwagi na uchylenie decyzji z powodu niewłaściwego zastosowania przez organ w niniejszej sprawie art. 240 § 1 pkt 5 O.p. oraz naruszenia art. 70 § 1 O.p. pozostałe zarzuty zawarte w skardze nie mają wpływu na rozstrzygnięcie, w związku z czym bezcelowym jest ustosunkowywanie się do nich. Zaistnienie powyższych uchybień musiało skutkować uchyleniem zaskarżonej decyzji jako wydanej z naruszeniem prawa. Niezbędne staje się również podkreślenie, że Sąd nie znalazł podstaw do zastosowania art. 145 § 3 P.p.s.a., albowiem z akt administracyjnych sprawy nie wynika, by organ odwoławczy zbadał, czy w sprawie zachodzą przesłanki inne niż powyżej wskazane, a skutkujące przerwaniem bądź zawieszeniem biegu terminu przedawnienia. Stąd jedynie dodać trzeba, że Kolegium będzie zobligowane poczynić niezbędne w tym zakresie ustalenia w ramach ponownego rozpatrzenia sprawy. Uwzględni przy tym spostrzeżenia wyartykułowane w uzasadnieniu niniejszego wyroku. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 i art. 205 p.p.s.a. W tych ramach uwzględniono, że wysokość wpisu od skargi w niniejszej sprawie wynosi 200 zł stosownie do § 2 ust. 5 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 16 grudnia 2003 r. w sprawie wysokości oraz szczegółowych zasad pobierania wpisu w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 221, poz. 2193 ze zm.), wysokość opłaty za czynności radcy prawnego kształtuje się z kolei na poziomie 480 zł, co wynika z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 265 ze zm.), a suma tych wartości podlega powiększeniu o wysokość opłaty skarbowej za złożenie wierzytelnego odpisu pełnomocnictwa, który załączono do skargi (17 zł). W rezultacie wysokość kosztów ustalono na kwotę 697 zł. Z powyższych względów, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c P.p.s.a. orzeczono jak w sentencji.