I SA/Gl 1149/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Anna Tyszkiewicz-Ziętek, Sędzia NSA Eugeniusz Christ,, Sędzia WSA Beata Kozicka (spr.), Protokolant Marek Mikuła, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 11 lipca 2012 r. sprawy ze skargi M. M. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie egzekucji świadczeń pieniężnych oddala skargę Dyrektor Izby Skarbowej w K. postanowieniem z dnia [...], znak: [...], działając na podstawie art. 138 § 1 pkt 1 i art. 144 ustawy z 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (tekst jedn. z 2000 r. Dz. U. nr 98, poz. 1071 z późn. zm., dalej: "K.p.a."), w związku z art. 18, art. 33 i art. 34 § 5 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (tekst jedn. z 2005 r. Dz. U. nr 229, poz. 1954 z późn. zm., dalej zamiennie: "ustawa egezkucyjna" lub "u.p.e.a.") – po rozpatrzeniu zażalenia z dnia 8 sierpnia 2011 r., na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] nr [...] oddalające zarzuty z dnia 15 czerwca 2011 r. na postępowanie egzekucyjne, prowadzone na podstawie tytułu wykonawczego Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] nr [...]obejmującego zaległości małżonków K. i M. M. w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2004 – postanowienie organu pierwszoinstancyjnego utrzymał w mocy. Zaskarżone orzeczenia zapadły w następującym stanie faktycznym i prawnym: Naczelnik Urzędu Skarbowego w B. decyzją z dnia [...] nr [...] określił małżonkom K. i M. M. wysokość podatku dochodowego od osób fizycznych za rok 2004. W wyniku przeprowadzonego postępowania odwoławczego Dyrektor Izby Skarbowej w K. decyzją z dnia [...] nr [...] utrzymał w mocy decyzję organu podatkowego. W dniu 16 października 2009 r. podatnicy wnieśli skargę na decyzję organu odwoławczego do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, którą wyrokiem z dnia 25 stycznia 2011 r., sygn. akt I SA/Gl 924/09 sąd oddalił. Odpis wyroku ze stwierdzeniem jego prawomocności organ podatkowy otrzymał w dniu 11 maja 2011 r. Mając powyższe na uwadze Naczelnik Urzędu Skarbowego w B. w dniu 13 [...] w toku postępowania egzekucyjnego do majątku małżonków K. i M. M. na podstawie tytułu wykonawczego z dnia 25 maja 2011 r. nr [...] obejmującego należność z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za rok 2004, w kwocie [...] wraz z odsetkami za zwłokę, zastosował środek egzekucyjny w postaci zajęcia rachunku bankowego zobowiazanego w A S.A. Oddział w B. i B S.A. we W. O powyższym poinformowano zobowiązanego zawiadomieniami z dnia 7 czerwca 2011 r. nr [...]. W dniu 22 czerwca 2011 r. do Urzędu Skarbowego w B. wpłynęły, skierowane przez M. M. pismem z datą 15 czerwca 2011 r., zarzuty w sprawie postępowania egzekucyjnego, w których podniósł, iż zobowiazanie z tytułu podatku dochodowego za rok 2004 uległo przedawnieniu. Zobowiązany podał, iż dochodzone przymusowo zobowiązanie podatkowe za 2004 r., po upływie 5 lat liczonych od końca 2005 r., wygasło z dniem 31 grudnia 2011 r. Konstruując zarzut przedawnienia wniósł o umorzenie prowadzonego postępowania egzekucyjnego. Naczelnik Urzędu Skarbowego w B. będący zarówno wierzycielem jak i organem egzekucyjnym, zgodnie z art. 19 § 1 ustawy egzekucyjnej – nie uznał zarzutów zobowiązanego, czemu dał wyraz w postanowieniu z dnia [...] nr [...] o odmowie uznania zarzutu w sprawie postępowania egzekucyjnego. Jego zdaniem zobowiązanie podatkowe za 2004 r. nie przedawniło się z powodu: po pierwsze: wniesienia przez zobowiązanych skargi do WSA w Gliwicach oraz po drugie: ze względu na zajęcie wierzytelności na rachunku bankowym. Na powyższe postanowienie M. M. pismem z dnia 8 sierpnia 2011 r. złożył zażalenie, które wpłynęło do organu w dniu 11 sierpnia 2011 r. – wnosząc o zmianę i uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia w zakresie uznania zrzutów przedawnienia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2004 r. W jego motywach zobowiazany zanegował słuszność twierdzenia organu pierwszoinstancyjnego, iż "zobowiązanie podatkowe nie przedawniło się z uwagi na dokonanie zajęcia egzekucyjnego na koncie bankowym oraz z powodu wniesienia skargi do WSA Gliwice". Argumentując zażalenie wskazał, że "zgodnie z obowiązującym prawem podatkowym w dacie powstania zobowiązania podatkowego za rok 2004 przepisy w tym zakresie nie przerwały biegu terminu przedawnienia oraz nie zawieszały tego terminu". Podniósł także, że "przepisy powołane przez organ pierwszoinstancyjny w zaskarżonym postanowieniu nie dotyczą zobowiązań podatkowych powstałych w tym czasie". Odnosząc się do stanowiska strony organ drugoinstancyjny na wstępie przedstawił przebieg dotychczasowego postępowania, zgodny z przedstawionym powyżej, a następnie stwierdził, iż podstawę do wniesienia zarzutów na postępowanie egzekucyjne stanowią okoliczności enumeratywnie wymienione w art. 33 w pkt 1-10 ustawy egzekucyjnej, gdzie w pkt 1 ustawodawca wymienił przedawnienie egzekwowanego obowiązku. Zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 70 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (tekst jedn. z 2012 r. Dz.U. poz. 362, z późn. zm., dalej: "Ordynacja" lub "O.p."), zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Niemniej jednak – jak zaznaczył organ odwoławczy – od tej zasady ustawodawca przewidział odstępstwa, normując je m.in. w §§ 2-6 art. 70 Ordynacji podatkowej. I tak: w art. 70 § 3 stanowi, iż bieg terminu przedawnienia zostaje przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został powiadomiony, a w jego § 6 pkt 2, iż bieg terminu przedawnienia zostaje zawieszony z dniem wniesienia skargi do sądu administracyjnego. W przypadku przerwania biegu terminu przedawnienia, biegnie on na nowo od dnia następującego po dniu, w którym zastosowano środek egzekucyjny, a w razie jego zawieszenia, termin ten biegnie dalej od dnia następującego po dniu doręczenia organowi podatkowemu odpisu prawomocnego orzeczenia sądu . Jak zauważył organ drugoinstancyjny takie brzmienie art. 70 Ordynacji podatkowej obowiązuje od 1 stycznia 2003 r., a to oznacza, że ma zastosowanie w odniesieniu do zobowiązania małżonków K. i M. M. w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2004 r., którego termin płatności upływał 2 maja 2005 r. Dalej argumentując rozstrzygnięcie wskazał, iż w toku postępowania egzekucyjnego zastosowano środek egzekucyjny w postaci zajęcia rachunków bankowych M. M. zawiadomieniami Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. z dnia 7 czerwca 2011 r. nr [...] i [...], przyjętymi do realizacji zarówno przez A S.A. Oddział w B., jak i przez B S.A. we W. Jednocześnie Dyrektor Izby Skarbowej w K. zaznaczył, iż "wdrożony on został wprawdzie po 5 latach liczonych od 1 stycznia 2006 r., ale w okresie wymagalności tego zobowiązania podatkowego za 2004 r." Podkreślił, iż "podatnicy zostali zawiadomieni o tym fakcie w dniu 13 czerwca 2011 r., a tytuł wykonawczy z dnia 25 maja 2011 r. nr [...], dający asumpt do prowadzenia postępowania egzekucyjnego, wystawiony został na podstawie decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] nr [...] określającej K. i M. M. wysokość podatku dochodowego od osób fizycznych za 2004 r., utrzymanej w mocy decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] nr [...]". Na tę decyzję ostateczną – na co zwrócił uwagę Dyrektor Izby Skarbowej w K., a co podniósł organ pierwszoinstancyjny – w dniu 16 października 2009 r., a więc w okresie wymagalności zobowiązania podatkowego, wniesiona została skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, zawieszająca bieg terminu przedawnienia aż do otrzymania w dniu 11 maja 2011 r. odpisu prawomocnego wyroku WSA w Gliwicach z 25 stycznia 2011 r., sygn. akt I SA/Gl 924/09, oddalającego skargę podatników. Zatem – jak stwierdził organ odwoławczy – termin przedawnienia spornego zobowiązania podatkowego biegł od dnia 1 stycznia 2006 r. do dnia 15 października 2009 r., przy czym – z uwagi na wniesioną do WSA w Gliwicach skargę, został zawieszony od dnia 16 października 2009 r. do dnia 11 maja 2011 r., czyli na okres 1 roku, 6 miesięcy i 25 dni. Jak skonstatował organ odwoławczy – "po dodaniu więc tego okresu do daty 12 maja 2011 r., termin przedawnienia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2004 r. przypadałby na 7 grudnia 2012 r." Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej w K. z powyższego wynika, że "środek egzekucyjny zajęcia rachunków bankowych zobowiązanego M. M. w dniu 7 czerwca 2011 r., zastosowany został w czasie wymagalności zobowiązania podatkowego, a więc 5 letni termin jego przedawnienia zaczął biec na nowo od dnia 8 czerwca 2011 r., czyli będzie trwał, jeśli nie wystąpią inne okoliczności mające wpływ na jego bieg, do dnia 8 czerwca 2016 r." Na powyższe postanowienie M. M. wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, formułując ogólny zarzut przedawnienia zobowiązania podatkowego za rok 2004. Uzasadniając stanowisko strona skarżąca powtórzyła argumenty prezentowane w zwyczajnym środku zaskarżenia, a następnie zaakcentowała przede wszystkim, że "organy podatkowe mylnie wskazują datę wniesienia skargi do WSA w Gliwicach oraz datę, od której należy liczyć termin przedawnienia zobowiązania podatkowego". Wskazała także, iż "skarga w sprawie podatku dochodowego za rok 2004 została wniesiona 23 marca 2007 r. a wyrok został wydany 12 lutego 2008 r." W odpowiedzi na zarzuty zawarte w skardze Dyrektor Izby Skarbowej w K. zauważył, że skarga nie jest uzasadniona i nie dostrzega podstaw do uwzględnienia zarzutów zgłaszanych przez stronę. W związku z czym podtrzymał swoje stanowisko zawarte w uzasadnieniu objętego skargą postanowienia, powtarzając argumentację w nim zawartą i wniósł o jej oddalenie. Dodatkowo podał, że "sugerowane w skardze pierwsze wniesienie skargi z dnia 19 marca 2007 r. na wcześniejszą decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z [...] nr [...], utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] nr [...] określającą K. i M. M. wysokość podatku dochodowego od osób fizycznycych za 2004 r., spowodowałoby utrzymujacą się wymagalność tego zobowiazania podatkowego. Przyjmując bowiem, że decyzja ostateczna zaskarżona została w dniu 23 marca 2007 r., a prawomocny wyrok WSA w Gliwicach z dnia 12 lutego 2008 r. wpłynął do organu podatkowego w dniu 16 kwietnia 2008 r., zawieszenie biegu terminu przedawnienia trwało 1 rok i 25 dni, zatem po doliczeniu tego okresu, sporne zobowiazanie przedawniłoby się dopiero 25 stycznia 2012 r." W odpowiedzi na powyższe stanowisko organu odowławczego w piśmie procesowym z dnia 9 lipca 2012 r. strona skarżąca wskazała, że "ustawodawca w art. 70 Ordynacji podatkowej w §3 wskazał, że bieg terminu przedawnienia zostaje przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony. Zgodnie z tytułem egzekucyjnym nr [...] zobowiązanymi są M. i K. M.. Aby skuteczne przerwać bieg terminu przedawnienia musi zostać spełniona jedna z zasad dotycząca zawiadomienia podatnika o zastosowaniu środka egzekucyjnego. Jak wynika z materiału dowodowego o zastosowaniu środka egzekucyjnego zawiadomiono M. M. Nie zawiadomiono natomiast małżonki K. M. o zastosowaniu środka egzekucyjnego. Przepis wskazuje jednoznacznie, że należało również zawiadomić współmałżonka." Na rozprawie w dniu 11 lipca 2012 r. strona skarżąca zaakcentowała dodatkowo, iż zobowiązanie którego dotyczy egzekucja w niniejszej sprawie wynika ze źródeł innych niż jego działalność gospodadarcza. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje: Zgodnie z zasadami wyrażonymi w art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 z późn. zm.) i art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z dnia 14 marca 2012 r. poz. 270, dalej: "P.p.s.a."), sąd bada zaskarżone orzeczenia pod kątem ich zgodności z obowiązującym prawem zarówno materialnym jak i procesowym, nie jest przy tym związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Biorąc pod uwagę powyższe założenia, Sąd uznał, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, a to z tej przyczyny, że zaskarżone postanowienie nie narusza prawa w sposób uzasadniający wyeliminowanie go z obrotu prawnego. Na wstępie podkreślenia wymaga, że zgodnie z treścią art. 84 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie. Z kolei ustawa egzekucyjna nakłada na organy obowiązek prowadzenia efektywnej i sprawnej egzekucji administracyjnej. Nie wynika to wprost z przepisów ustawy egzekucyjnej, ale z całokształtu norm ustawy egzekucyjnej i norm prawa administracyjnego. Wszczęcie administracyjnego postępowania egzekucyjnego wobec dłużników Skarbu Państwa jest ustawowym obowiązkiem urzędu skarbowego, a zatem wierzyciel nie może kierować się własnym uznaniem czy wszcząć egzekucję. Celem postępowania egzekucyjnego jest doprowadzenie do wykonania ciążącego na zobowiązanym obowiązku. Wybór stosowanych środków egzekucyjnych musi uwzględniać ten cel – tak NSA w wyroku z dnia 14 marca 2001 r., SA/Lu 452/00. Stan faktyczny sprawy jest bezsporny, został przedstawiony przy okazji prezentowania dotychczasowego przebiegu postępowania i stanowiska organu oraz strony. W ocenie Sądu nie ma zatem podstaw do jego ponownego przedstawiania w tej części uzasadniania. W pierwszym rzędzie do rozważenia pozostaje sporna kwestia przedawnienia zobowiązań, egzekwowanych kwestionowanym tytułem wykonawczym, na podstawie art. 70 § 1 O.p. Istota sporu w tym zakresie sprowadza się do kwestii: czy w rozpoznawanym przypadku, w związku z wniesieniem skargi do Wojewódzkiego Sadu Administracyjnego w Gliwicach, którą wyrokiem z dnia 25 stycznia 2011 r., sygn. akt I SA/Gl 924/09 sąd oddalił – nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązań na podstawie art. 70 § 6 pkt 2 O.p., jak twierdzą organy orzekające w sprawie czy też nie, jak wywodzi strona skarżąca. W tym miesjcu zauważenia wymaga, iż w przedmiotowej sprawie zastosowanie ma brzmienie art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej nadane mu nowelą z dnia 30 czerwca 2005 r. Prawidłowość tego poglądu znajduje potwierdzenie w orzecznictwie NSA, w tym przede wszystkim w wyroku NSA z dnia 16 maja 2007, sygn. akt II FSK 668/06 (publ LEX nr 338485), gdzie stwierdzono "artykułem 21 noweli z dnia 30 czerwca 2005 r. wprowadzono zasadę bezpośredniego działania nowego prawa (tempus regit actum) w kwestii przedawnienia zobowiązań podatkowych, powstałych przed wejściem w życie tejże ustawy nowelizującej. Jeżeli zobowiązanie podatkowe nie przedawniło się do dnia wejścia w życie nowelizacji (1 września 2005 r.), to w świetle obowiązującego po tej dacie art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej należy również ustalać, od kiedy termin przedawnienia zobowiązania podatkowego zaczął biec na nowo (także w przypadku jego przerwania przed dniem 1 września 2005 r.)". Zobowiązanie K. i M. M. w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2004 r. nie uległo przedawnieniu do 1 września 2005 r. Stąd zastosowanie w sprawie ustalenia terminu przedawnienia ich zobowiązania podatkowego za 2004 r. ma nowa treść art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej. W tym miejscu z uwagi na granice skargi wskazać także należy – za Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w Gliwicach, iż "postępowanie w sprawie zarzutów jest postępowaniem odrębnym od innych, prowadzących w ramach egzekucji, postępowań. Skuteczne wszczęcie takiego postępowania powoduje konieczność jego merytorycznego lub formalnego zakończenia. Niedopuszczalne jest rozstrzyganie w sprawie zgłoszonych zarzutów w innym niż przewidziany do tego trybie np. w postępowaniu w sprawie umorzenia postępowania egzekucyjnego. Upływ czasu od dnia zgłoszenia zarzutów do orzekania w ich sprawie, czy też wskazywanie na podobne przyczyny umorzenia postępowania egzekucyjnego, nie uprawniają organu egzekucyjnego czy organu odwoławczego do zmiany trybu postępowania i zmiany przedmiotu sprawy z postępowania w sprawie zgłoszonych zarzutów na postępowanie w sprawie umorzenia postępowania egzekucyjnego. Orzeczenie wydane w trybie odwoławczym w postępowaniu egzekucyjnym, w którym organ odwoławczy kwalifikuje sprawę odmiennie niż uczynił to organ pierwszej instancji, nakazując przeprowadzenie postępowania w innym zakresie niż dotychczas, stanowi naruszenie prawa skutkujące wadliwością takiego rozstrzygnięcia, w tym również niedopuszczalną ingerencję w rozstrzygnięcie sprawy przez organ pierwszej instancji" – tak Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w wyroku z dnia 15 lipca 2010 r., sygn. akt I SA/Gl 554/10. Z kolei w art. 59 § 1 ustawy egzekucyjnej ustawodawca unormował katalog przesłanek, których wystąpienie obliguje organ egzekucyjny do umorzenia postępowania egzekucyjnego. Jak wskazuje się w literaturze przedmiotu – istotą umorzenia postępowania egzekucyjnego jest przerwanie postępowania, uchylenie dokonanych czynności egzekucyjnych oraz rozstrzygnięcie o dalszym nieprowadzeniu postępowania, (por. Komentarz do art.59 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, [w:] D.R. Kijowski (red.), E. Cisowska–Sakrajda, M. Faryna, W. Grześkiewicz, C. Kulesza, W. Łuczaj, P. Pietrasz, J. Radwanowicz–Wanczewska, P. Starzyński, R. Suwaj, Ustawa o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Komentarz, LEX, 2010). Instytucja ta ma na celu zakończenie tego postępowania, najczęściej z przyczyn natury formalnej, gdy w danej, konkretnej sytuacji, zaistniałej w jego toku, wykonanie obowiązku przez zobowiązanego jest niemożliwe lub niedopuszczalne. Umorzenie postępowania egzekucyjnego oznacza, że nie jest realizowany jego cel. Jednocześnie wiąże się ono z trwałymi przeszkodami uniemożliwiającymi dalsze jego prowadzenie. Przesłanki umorzenia postępowania egzekucyjnego są w znacznej części następstwem pojawienia się przyczyn niedopuszczalności postępowania egzekucyjnego a to w przedmiotowej sprawie nie zaistniało. W tym miejscu przypomnieć należy, że poddane kontroli Sądu w niniejszej sprawie rozstrzygnięcie dotyczy odmowy uwzględnienia zarzutów na prowadzone postępowanie egzekucyjne, które wniesiono w oparciu o art. 33 u.p.e.a. Wspominany przepis zawiera enumeratywny katalog okoliczności, które mogą być podstawą zarzutu, a "zatem wniesienie zarzutów z innych przyczyn nie uprawnia organu egzekucyjnego do ich rozpatrywania" (por. wyrok NSA z dnia 20 września 1995 r., sygn. akt SA/Lu 2104/94, M.Podat. 2001/6/22). Zgodnie z art. 33 tej ustawy podstawą zarzutu w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej może być: 1) wykonanie lub umorzenie w całości albo w części obowiązku, przedawnienie, wygaśnięcie albo nieistnienie obowiązku; 2) odroczenie terminu wykonania obowiązku albo brak wymagalności obowiązku z innego powodu, rozłożenie na raty spłaty należności pieniężnej; 3) określenie egzekwowanego obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z orzeczenia, o którym mowa w art. 3 i 4; 4) błąd co do osoby zobowiązanego; 5) niewykonalność obowiązku o charakterze niepieniężnym; 6) niedopuszczalność egzekucji administracyjnej lub zastosowanego środka egzekucyjnego; 7) brak uprzedniego doręczenia zobowiązanemu upomnienia, o którym mowa w art. 15 § 1; 8) zastosowanie zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego; 9) prowadzenie egzekucji przez niewłaściwy organ egzekucyjny; 10) niespełnienie wymogów określonych w art. 27. Podstawę zarzutu w sprawie prowadzenia egzekucji wobec skarżącego stanowi w niniejszej sprawie wskazywane przez niego przedawnienie zobowiązania podatkowego. W oparciu o argumentację, w której strona skarżąca prezentuje stanowisko, że nastąpiło przedawnienie zobowiązania podatkowego za rok 2004, skarżący domaga się (w oparciu o art. 33 pkt 1 u.p.e.a.) stwierdzenia, że ustalony obowiązek z tego powodu nie może być egzekwowany. W przedmiotowej sprawie nie może budzić wątpliwości, że wszczęcie postępowania egzekucyjnego zmierzającego do przymusowego wykonania obowiązku wynikającego z wprowadzonej do obrotu decyzji, (którego podatnik dobrowolnie nie wykonał) nastąpiło poprzez doręczenie zobowiązanemu tytułu wykonawczego wraz z zawiadomieniami o zajęciu rachunków bankowych w A S.A. Oddział w B. i B S.A. we W. Prawidłowość postępowania zainicjowanego zarzutem wniesionym przez zobowiązanego i ocenę jego zasadności badać należy w kontekście art. 29 § 1 u.p.e.a., który stanowi, że organ egzekucyjny bada z urzędu dopuszczalność egzekucji administracyjnej. Organ ten nie jest natomiast uprawniony do badania zasadności i wymagalności obowiązku objętego tytułem wykonawczym. Przywołany przepis "nie nakłada na organ egzekucyjny powinności zweryfikowania podstawy prawnej obowiązku podlegającego egzekucji, gdyż badanie dopuszczalności egzekucji administracyjnej obejmuje ustalenie, czy egzekucja oznaczonego obowiązku jest dopuszczalna, czy tytuł wykonawczy jest prawidłowo wystawiony, i czy doręczone zostało upomnienie" (por. wyrok NSA z dnia 18 października 2006 r., sygn. akt II FSK 1302/05, LEX nr 280453). Oznacza to, że zarzuty odnoszące się do prawidłowości postępowania podatkowego nie mogą być weryfikowane przez organ egzekucyjny. Dodać także warto, że przedmiotowe postępowanie egzekucyjne toczy się w oparciu o istniejące w obrocie prawnym decyzje określające małżonkom K. i M. M. wysokość podatku dochodowego od osób fizycznych za rok 2004. Konstatując powyższe podkreślenia wymaga, iż organ egzekucyjny nie jest uprawniony do badania zasadności i wymagalności obowiązku objętego tytułem wykonawczym – art. 29 § 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (por. wyrok NSA z dnia 7 grudnia 2000 r., sygn. akt III SA 1902/99, LEX nr 47235). W tym miejscu podkreślenia wymaga, iż zasadnie organ drugoinstancyjny stwierdził, iż "doręczenie odpisu tytułu wykonawczego nr [...] z 25 maja 2011 r., obejmującego zaległości małżonków K. i M. M. w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2004 r. miało miejsce w dniu 13 czerwca 2011 r., zatem terminowym było wniesienie zarzutów na postępowanie egzekucyjne skierowane do majątku zobowiązanego w dniu 20 czerwca 2011 r., a i podniesienie przedawnienia egzekwowanego obowiązku wyczerpało przypadek wymieniony w art. 33 pkt 2 ustawy egzekucyjnej. Realizowanie się jednak tego zarzutu na gruncie przepisów obowiązujących w zakresie przedawnienia zobowiązania podatkowego, unormowanych w art. 70 Ordynacji podatkowej, nie znalazło potwierdzenia." Zgodnie z ogólną zasadą przewidzianą w przepisie art. 70 § 1 O.p., zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Na bieg 5-letniego terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego wpływ mają instytucje zawieszenia oraz przerwania biegu tego terminu. Stosownie zaś do art. 70 § 6 pkt 2 O.p., bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego zostaje zawieszony z dniem wniesienia skargi do sądu administracyjnego na decyzję dotyczącą tego zobowiązania. Termin przedawnienia biegnie dalej od dnia następującego po dniu doręczenia organowi podatkowemu odpisu orzeczenia sądu administracyjnego, ze stwierdzeniem jego prawomocności (§ 7). Wykładnia językowa użytego przez ustawodawcę pojęcia "odpis orzeczenia sądu administracyjnego, ze stwierdzeniem jego prawomocności" nie nastręcza wątpliwości, że jego desygnatem jest prawomocne orzeczenie sądu, kończące postępowanie w sprawie. Nadto zgodnie zatem z regulacją art. 70 § 4 bieg terminu przedawnienia zostaje przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony. Po przerwaniu biegu terminu przedawnienia biegnie on na nowo od dnia następującego po dniu, w którym zastosowano środek egzekucyjny. Mając na uwadze regulacje prawne przedmiotu rozpoznania wskazać należy, iż w art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej przyjęto, że bieg ten zostaje przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym powiadomiono zobowiązanego i biegnie on na nowo, czyli przez kolejne 5 lat, od dnia następującego po dniu zastosowania tego środka, a w jego § 6 pkt 2 zastrzeżono, że bieg terminu przedawnienia zostaje zawieszony z dniem wniesienia skargi do sądu administracyjnego na decyzję dotyczącą tego zobowiązania i biegnie on dalej po dniu doręczenia organowi podatkowemu odpisu prawomocnego orzeczenia sądu administracyinego. Mając powyższe na uwadze podkreślenia wymaga, że w sprawie zobowiązania podatkowego K. i M. M. realizują się obydwa te przypadki – art. 70 § 4 i § 6 pkt 2 O.p. I tak: pierwszy – zastosowano środek egzekucyjny w postaci zajęcia rachunków bankowych zobowiązanego w A S.A. Oddział w B. i B S.A. we W. zawiadomieniami Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. z dnia 7 czerwca 2011 r. nr [...] (art. 70 § 4 O.p.), drugi – skargą z dnia w dnia 8 października 2009 r. (złożoną w dniu 16 października 2009 r.) do WSA w Gliwicach, K. i M. M. zaskarżyli ostateczną decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] nr [...] utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] nr [...] określającą w/w wysokość tego zobowiązania oddaloną wyrokiem tegoż Sądu z dnia 25 stycznia 2011 r., sygn. akt I SA/Gl 924/09, (art. 70 § 6 pkt 2 O.p.). Mając na uwadze powyższe zasadnie przyjęły organy pierwszo i drugoinstancyjny, iż wskutek wniesienia skargi do WSA w Gliwicach zawieszenie biegu przedawnienia trwało od dnia 16 października 2009 r. do dnia 11 maja 2011 r., tj. do czasu kiedy do organu wpłynął przytoczony powyżej prawomocy wyrok tego Sądu. Tym samym spowodowało to wydłużenie wymagalności przedmiotowego zobowiązania. W tym też czasie – gdyż w dniu 7 czerwca 2011 r. – miało miejsce zastosowanie środka egzekucyjnego, co zgodnie z art. 70 § 4 O.p. przerwało bieg terminu przedawnienia, który rozpoczął bieg na nowo z dniem 14 czerwca 2011 r., tj. w dniu następującym po dniu doręczenia zawiadomień o zajęciu rachunków bankowych M. M. w bankach, w których posiadał on rachunki. W kwestii tej Sąd podzielił stanowisko wyrażone przez organ egzekucyjny, iż w sprawie miało miejsce przerwanie biegu przedawnienia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2004 r. Zdaniem Sądu zasadnie organy orzekające w sprawie stwierdziły, iż "podstawą wszczęcia i prowadzenia postępowania egzekucyjnego, w toku którego doszło do zastosowania środka egzekucyjnego, była decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. z [...] nr [...]. Tym samym to zaskarżenie decyzji ostatecznej Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] nr [...] utrzymującej w mocy rozstrzygnięcie pierwszoinstancyjne, należy przyjąć jako zawieszające bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego K. i M. M. w rozumieniu art. 70 § 6 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Na marginesie – z uwagi na zarzuty skargi – podkreślenia wymaga, iż zasadnie stwierdził Dyrektor Izby Skarbowej w K., że wniesienie skargi z dnia 19 marca 2007 r. na dezyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] nr [...], utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] nr [...] określającą K. i M. M. wysokość podatku dochodowego od osób fizycznych za 2004r., spowodowałoby utrzymującą się wymagalność tego zobowiązania podatkowego. Twierdzenie to znajduje potwierdzenie w chronologii zadrzeń, albowiem decyzja ostateczna zaskarżona została w dniu 23 marca 2007 r., a prawomocny wyrok WSA w Gliwicach z dnia 12 lutego 2008 r., sygn akt I SA/Gl 263/07 uchylający zaskarżoną decyzję i stwierdzajacy, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu w całości do czasu uprawomocnienia się wyroku – wpłynął do organu podatkowego w dniu 16 kwietnia 2008 r. Tym samym zawieszenie biegu terminu przedawnienia trwało 1 rok i 25 dni, zatem (po doliczeniu tego okresu), sporne zobowiązanie przedawniłoby się dopiero w dniu 25 stycznia 2012 r. Jednocześnie podkreślenia wymaga, iż wszczęcie egzekucji administracyjnej, rozumianej jako jedno ze stadium postępowania egzekucyjnego, związane jest z doręczeniem zobowiązanemu tytułu wykonawczego (art. 26 § 5 pkt 1 u.p.e.a.). Doręczenia dokonuje organ egzekucyjny lub egzekutor w momencie przystąpienia do czynności egzekucyjnych, o ile odpis tytułu wykonawczego nie został wcześniej doręczony (art. 32 u.p.e.a.). Wiąże się to z faktem, że organ egzekucyjny przystępując do czynności egzekucyjnych w egzekucji należności pieniężnych od razu dokonuje zajęcia wierzytelności lub innego prawa majątkowego (por.: art. 67 § 1 u.p.e.a.). Na tym etapie postępowania czynności organu egzekucyjnego mogą być kierowane wyłącznie do zobowiązanego (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego, z dnia 19 maja 2010 roku, sygn. akt II FSK 58/09, a także wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 17 września 2008 r. ,sygn. akt I SA/Po 709/08. Zgodnie z art. 1a pkt 20 ustawy egzekucyjnej, ilekroć w ustawie jest mowa o zobowiązanym – rozumie się przez to osobę prawną albo jednostkę organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej albo osobę fizyczną, która nie wykonała w terminie obowiązku o charakterze pieniężnym lub obowiązku o charakterze niepieniężnym, a w postępowaniu zabezpieczającym – również osobę lub jednostkę, której zobowiązanie nie jest wymagalne albo jej obowiązek nie został ustalony lub określony, ale zachodzi obawa, że brak zabezpieczenia mógłby utrudnić lub udaremnić skuteczne przeprowadzenie egzekucji, a odrębne przepisy na to zezwalają. Z kolei w tytule wykonawczym w pozycji 17 określa się zobowiązanego wskazanego w pozycji 10 poprzez zakreślenie jednego z pól: "1. podmiotem, u którego powstało zobowiązanie", "2. następcą prawnym", "3. osobą trzecią". Tym podmiotem w przedmiotowym tytule jest "M. M. J." (zob. poz. 10 przedmiotowego tytułu). W pozycji 9 określa się "rodzaj zobowiązanego" – wg oznaczenia: "1. małżeństwo", "2. inna osoba fizyczna", "3. spółka nieposiadająca osobowości prawnej" i "4. inny podmiot nie będący osobą fizyczną". W przedmiotowej sprawie określono rodzaj, zakreślając pozycję "1" – czyli "małżeństwo". Powyższe ma konsekwencje wynikające z pouczenia zawartego w pozycji 10, iż "jeżeli w poz.9 zaznaczono kwadrat nr 1, wpisuje się dane dowolnie wybranego współmałżonka". Tym samym nie może ostać się zarzut strony skarżącej o braku doręczenia tyłułu wykonawczego współmałżonce. Resumując, postępowanie egzekucyjne wszczynane jest wcześniej niż sama egzekucja. Wszczęcie postępowania egzekucyjnego następuje w dniu doręczenia organowi egzekucyjnemu przez wierzyciela wniosku o wszczęcie postępowania egzekucyjnego wraz z tytułem wykonawczym, a jeśli wierzyciel jest jednocześnie organem egzekucyjnym – w dniu wystawienia przezeń tytułu wykonawczego (art. 61 § 1 i 3 k.p.a. w związku z art. 18 u.p.e.a.). Natomiast wszczęcie egzekucji administracyjnej następuje z chwilą zaistnienia jednego z wymienionych w art. 26 § 5 u.p.e.a. zdarzeń, tj. doręczenia zobowiązanemu odpisu tytułu wykonawczego albo doręczenia dłużnikowi zajętej wierzytelności zawiadomienia o zajęciu wierzytelności lub innego prawa majątkowego, jeżeli to doręczenie nastąpiło przed doręczeniem zobowiązanemu odpisu tytułu wykonawczego. Oba warunki wszczęcia egzekucji administracyjnej wymienione są na zasadzie alternatywy rozłącznej, zatem wystarczające jest spełnienie jednego z nich, by uznać, że doszło do owego wszczęcia, tak Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 3 marca 2011 r. II UK 307/10. Mając na uwadze wszystkie podniesione wyżej okoliczności, Sąd uznał, iż zaskarżone postanowienie nie narusza prawa i działając na podstawie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzekł jak w sentencji wyroku.