I SA/Gl 1183/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Paweł Kornacki, Sędziowie WSA Agata Ćwik-Bury, Beata Machcińska (spr.), Protokolant Katarzyna Czabaj, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 8 marca 2018 r. sprawy ze skargi A Sp. z o.o. w W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Katowicach z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2010 r. 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Katowicach na rzecz strony skarżącej kwotę 1.017 (tysiąc siedemnaście) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. Przedmiotem skargi A spółka z o.o. w W. (dalej: "spółka" lub "skarżąca") jest decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Katowicach z dnia [...] r. utrzymująca mocy decyzję Burmistrza Miasta P. z dnia [...] r. o odmowie stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2010 r. Stan sprawy przedstawia się następująco: 1. W związku ze złożeniem przez spółkę wniosku o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 2010-2013 wraz z korektami deklaracji, Burmistrz Miasta P. (dalej również: "organ pierwszej instancji" lub "Burmistrz") wszczął postępowanie podatkowe w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego spółki w podatku od nieruchomości za 2010 r. 2. Organ pierwszej instancji decyzją z dnia [...] r. określił spółce wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2010 r. w kwocie [...]zł. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Katowicach (dalej również: "organ odwoławczy" lub "Kolegium") decyzją z dnia [...]r. uchyliło zaskarżoną przez spółkę decyzję organu pierwszej instancji i przekazało sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ. 3. Organ pierwszej instancji decyzją z dnia [...]r., wydaną na podstawie art. 207, art. 210-212 w związku z art. 75 § 2, art. 75 § 4a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm., dalej: "Ordynacja podatkowa" lub "O.p.") w związku z art. 2, art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 716, dalej: "u.p.o.l.") w brzmieniu obowiązującym w 2010 r. oraz stosownej uchwały Rady Miejskiej w Pyskowicach w sprawie stawek podatku od nieruchomości, odmówił spółce stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2010 r. w wysokości [...]zł. 4. W odwołaniu od tej decyzji spółka zarzuciła naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 2 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w związku z art. 3 pkt 9 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 1409, dalej: "P.b.") poprzez stwierdzenie, iż należące do spółki rampy (doki) załadunkowe stanowią urządzenia budowlane związane z budynkiem terminalu, które powinny być opodatkowane podatkiem od nieruchomości na zasadach właściwych dla budowli. 5. Kolegium decyzją z dnia [...]r., po rozpatrzeniu odwołania spółki od ww. decyzji organu pierwszej instancji, uchyliło ją i przekazało sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ. 6. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach wyrokiem z dnia 28 marca 2017 r. (sygn. akt I SA/Gl 1455/16) uchylił ww. decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Katowicach, stwierdzając brak przesłanek do wydania decyzji o charakterze kasacyjnym. 7. Organ odwoławczy decyzją z dnia [...]r. (nr [...]), wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 O.p. oraz art. 1 ustawy z dnia 12 października 1994 r. o samorządowych kolegiach odwoławczych (t.j. Dz.U. z 2001 r. Nr 79, poz. 856) i § 1 rozporządzenia Prezesa Rady Ministrów z dnia 17 listopada 2003 r. w sprawie obszarów właściwości samorządowych kolegiów odwoławczych (Dz.U. Nr 198, poz. 1925), utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji z dnia [...]r. Kolegium wskazało, iż kwestią sporną w sprawie jest kwalifikacja doków załadunkowych położonych w P. przy ul. [...], a w konsekwencji sposób ich opodatkowania bądź nieopodatkowania. Powołując się na zebrany w sprawie materiał dowodowy, a w szczególności na opinię biegłego M. F. z dnia [...] r., uznało, że doki załadunkowe należy zakwalifikować do urządzeń budowalnych w rozumieniu art. 3 pkt 9 P.b., podlegających opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości na podstawie art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. Kolegium, odwołując się do ww. opinii, nie zgodziło się ze spółką, że ciąg ramp (doków) załadunkowych stanowi integralną i nierozerwalną część budynku, co zdaniem spółki wynika z rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 12 kwietnia 2002 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie (dalej: "rozporządzenie"), w którym to akcie rampy wymienione są jako część budynku. Kolegium argumentowało, że rampy wymienione zostały także w załączniku do ustawy Prawo budowlane i tam już nie zostały zakwalifikowane jako część budynków, co oznacza, że rampy mogą mieć różny charakter, a samo słowo "rampa" nie może przesądzać o tym, że stanowi ona część budynku. Dlatego też zakwalifikowanie ramp do określonego obiektu budowlanego wymaga wiedzy specjalistycznej i analizy (konstrukcyjnej, funkcjonalnej) z uwzględnieniem stanu faktycznego indywidualnej sprawy. Kolegium nie podzieliło stanowiska spółki, że doki są umieszczone w elewacji budynku i wskazało, iż rampa przeładunkowa stanowi urządzenie wbudowane, ruchome i stosowane do zniwelowania różnicy wysokości między poziomem magazynu, a powierzchnią przeładunkową pojazdu. Istotną cechą doków nie jest fakt połączenia fizycznego, ale związek funkcjonalny z obiektem budowlanym (terminalem). Wbrew twierdzeniom spółki z dokumentacji powykonawczej budynku terminalu nie sposób wnioskować, że doki stanowią integralną część budynku, a fakt posiadania wspólnych fundamentów o tym nie przesądza. W ocenie Kolegium, opinia biegłego M. F. z dnia [...] r. została sporządzona z zachowaniem obiektywizmu. Biegły ten posiada stosowne wykształcenie budowlane, dysponuje potrzebnymi wiadomościami specjalnym i pełni funkcję biegłego sądowego. 8. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i zasądzenie na jej rzecz kosztów postępowania według norm prawem przepisanych, zarzucając: naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 2 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w związku z art. 3 pkt 9 P.b. - w stanie prawnym obowiązującym do 31 grudnia 2010 r. poprzez stwierdzenie, iż należące do spółki rampy (doki) załadunkowe stanowią urządzenia budowlane związane z budynkiem terminalu, które powinny być opodatkowane podatkiem od nieruchomości na zasadach właściwych dla budowli. W ocenie spółki sporne doki należy zakwalifikować jako część budynku. Uzasadniając stanowisko, spółka podkreśliła, że rampa jest wprost wymieniona w rozporządzeniu jako część konstrukcyjna budynku, a kwalifikację taką potwierdzają: - dokumentacja powykonawcza budynku terminalu, z której wynika, że rampy (doki) załadunkowe rozmieszczone są w elewacjach podłużnych budynku; - wyjaśnienia do protokołu z pomiarów przedłożone przez spółkę wraz z pismami z dnia 14 lutego 2014 r. oraz 31 marca 2014 r, z których jednoznacznie wynika, że rampy (doki) załadunkowe stanowią element budynku terminalu; - opinia biegłego M. F. z dnia [...]r., w której stwierdzono m.in., że rampy (doki) załadunkowe "posiadają jednolite fundamenty z halą główną terminalu" oraz jednoznacznie wykluczono ich kwalifikację jako budowli poprzez stwierdzenie, że rampy (doki) załadunkowe "nie stanowią odrębnych budowli". W ocenie spółki, przy takiej kwalifikacji, podstawą opodatkowania winna być powierzchnia użytkowa budynku terminalu, bez uwzględnienia powierzchni samych doków przeładunkowych. Wynika to faktu, że powierzchnia ramp załadunkowych (doków) z uwagi na brak ich wygrodzenia ścianami ze wszystkich stron, nie stanowi powierzchni użytkowej w rozumieniu u.p.o.l. Kwestionując zaliczenie doków przeładunkowych do urządzeń budowlanych, spółka argumentowała, że doków (ramp) załadunkowych nie można zaliczyć do przyłączy i urządzeń instalacyjnych w rozumieniu art. 3 pkt 9 P.b., ani też nie posiadają one cech podobnych do wymienionych w tym przepisie przejazdów, ogrodzeń, placów postojowych. Zdaniem spółki okoliczność ta jest istotna, bowiem Kolegium całkowicie pominęło, że na gruncie prawa podatkowego katalog w art. 3 pkt 9 P.b. odczytywać należy jako zamknięty. Skarżąca zarzuciła Kolegium brak samodzielnej oceny materiału dowodowego i oparcie się na opinii co do prawa zawartej w opinii biegłego. Jej zdaniem, nieuwzględnienie w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji całości materiału dowodowego w sprawie, jak również nieustosunkowanie się do argumentów spółki, świadczy o naruszeniu przez organ podatkowy przepisów postępowania, w tym w szczególności art. 122 O.p. w zw. z art. 187 O.p. w stopniu uzasadniającym uchylenie zaskarżonej decyzji. 9. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. 10. Na rozprawie w dniu 8 marca 2018 r. skarżąca wyjaśniła, iż postępowanie w sprawie określenia spółce wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2010 r. zostało umorzone, wobec upływu terminu przedawnienia. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie. Przedmiotem sporu w sprawie jest kwestia opodatkowania ramp (doków załadunkowych) skarżącej położonych w P.. W ocenie organu odwoławczego, doki załadunkowe stanowią urządzenia budowlane na gruncie art. 3 pkt 9 P.b. i podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości jako budowle w rozumieniu art. 1a ust.1 pkt 2 u.p.o.l. Natomiast zdaniem skarżącej doki załadunkowe są częścią budynku terminalu, a nie urządzeniem budowlanym związanym z tym budynkiem. Tym samym nie stanowią one budowli w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych i nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości na zasadach właściwych dla budowli. Zarazem skarżąca wyraziła pogląd, że powierzchnia doków załadunkowych, z uwagi na brak ich wygrodzenia ścianami ze wszystkich stron, nie stanowi powierzchni użytkowej w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Prawidłowa kwalifikacja spornych doków załadunkowych wymaga w pierwszej kolejności ustalenia, czy stanowią one część budynku terminalu, co z kolei wyklucza uznanie ich za budowle w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Dopiero prawidłowa ocena, że nie są częścią budynku terminalu, otwiera kolejny etap – prawidłowego – na gruncie ustawy o podatkach i opłatach lokalnych zaliczenia ich do obiektu budowlanego (art. 3 pkt 3 P.b.) bądź urządzenia budowlanego (art. 3 pkt 9 P.b.). W wyroku z dnia 13 grudnia 2017 r. (SK 58/15) Trybunał Konstytucyjny orzekł, że art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy z 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych w zakresie, w jakim umożliwia uznanie za budowlę obiektu budowlanego, który spełnia kryteria bycia budynkiem, przewidziane w art. 1a ust. 1 pkt 1 powołanej ustawy, jest niezgodny z zasadą szczególnej określoności regulacji daninowych, wywodzoną z art. 84 w związku z art. 217, w związku z art. 64 ust. 3 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. W uzasadnieniu Trybunał przypomniał o fundamentalnej zasadzie in dubio pro tributario oraz o tym, że argumentacja funkcjonalna, w tym celowościowa, nie powinna i nie może – w świetle wymogów wynikających z art. 84 w związku z art. 217 Konstytucji – służyć zwiększeniu powinności obarczających jednostki. Władztwo daninowe przysługujące państwu jest bowiem równoważne w aspekcie formalnym co najmniej przez nałożenie na prawodawcę obowiązku jasnego formułowania stanowionych przez niego w tym obszarze przepisów prawa. Analiza zaskarżonej decyzji, decyzji organu pierwszej instancji oraz akt sprawy potwierdza zarzut skarżącej, że stanowisko organów podatkowych o nieuznaniu ramp za część budynku opiera się wyłącznie na opinii biegłego M. F. z dnia [...] r. Organ podatkowy, stwierdziwszy, że w sprawie wymagane są wiadomości specjalne, był uprawniony do powołania w sprawie biegłego w celu ustalenia jakim obiektem są doki załadunkowe (art. 197 O.p.). Jednak opinia biegłego jest jednym z dowodów w sprawie i organ nie jest nią związany – ma obowiązek jej oceny w kontekście całokształtu zebranego w sprawie materiału dowodowego (art. 187 O.p.). Zadaniem biegłego bowiem nie jest ustalenie stanu faktycznego, lecz naświetlenie i wyjaśnienie okoliczności z punktu widzenia posiadanych przez niego wiadomości specjalnych przy uwzględnieniu zebranego i udostępnionego mu materiału dowodowego (Ł. Matusiakiewicz, Rola i znaczenie..., s. 37). Rolą biegłego nie jest również dokonywanie wykładni przepisów prawa lub subsumcji stanu faktycznego sprawy. Jest to wyłączna kompetencja organu podatkowego (tak B. Dauter w: B. Babiarz, B. Dauter, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, J. Rudowski, Ordynacja Podatkowa, Komentarz, Wolters Kluwer, Warszawa 2017, s.1128). Tymczasem organ odwoławczy, wskazując na zebrany materiał dowodowy, powołał dokumentację techniczną budynku terminalu oraz zacytował jej niektóre zapisy, lecz na tym poprzestał – nie przeprowadził koniecznej konfrontacji tych dowodów z opinią biegłego. Skarżąca zaś, w toku postępowania, konsekwentnie podnosiła, że doki załadunkowe są częścią budynku terminalu. W odwołaniu od decyzji pierwszej instancji powołała się na dokumentację powykonawczą budynku terminalu, wyjaśnienia do protokołu pomiarów przedłożone przez spółkę wraz z pismami z dnia 14 lutego i 31 marca 2014 r. oraz treść opinii biegłego z dnia [...] r. W piśmie z dnia 22 sierpnia 2016 r. przedstawiła obszerną argumentację przemawiającą, w jej ocenie, za uznaniem doków załadunkowych za część budynku terminalu. Powołując się na przepisy rozporządzenia oraz załączniki do Prawa budowlanego, wywiodła, że rampy na gruncie prawa budowlanego występują w dwóch różnych znaczeniach – jako część budynku, bądź jako odrębne obiekty budowlane stanowiące element infrastruktury dróg publicznych lub kolejowych dróg szynowych, stwierdzając, że przepisy prawa budowlanego nie wymieniają jednak w żadnym kontekście ramp załadunkowych, czy też nawet jakichkolwiek obiektów podobnych do nich, jako przykładów urządzeń budowlanych. Biegły zaś w opinii wprawdzie powołał się na dokumentację techniczną (projekt powykonawczy), jednak treść opinii nie pozwala prześledzić toku rozumowania biegłego - czy i ewentualnie w jakim punkcie dokumentacja ta potwierdza jego stanowisko, że doki nie stanowią części budynku terminalu. Sąd bowiem zgadza się ze skarżącą, że dokumentacja techniczna budynku terminalu ma istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia omawianej kwestii. Przez wzgląd na powyższe, należy podzielić zarzuty skarżącej o naruszeniu przez organ odwoławczy przepisów postępowania – art. 122 i 187 O.p. w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Nie można bowiem wykluczyć, że ponowna ocena całego zebranego materiału dowodowego oraz analiza przedstawionych przez skarżącą argumentów doprowadzi organ odwoławczy od odmiennego rozstrzygnięcia. Pomimo, iż zasadnicze zagadnienie – czy doki załadunkowe są częścią terminalu, nie zostało w sprawie przesądzone, to już na tym etapie postępowania Sąd uznaje za zasadne wskazanie organowi prawidłowej wykładni adekwatnych przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, gdyż ta, zaprezentowana w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, jest błędna. Zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. budowlę stanowi obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem. Ustawodawca, definiując budowlę odsyła do innych regulacji – przepisów ustawowych składających się na prawo budowlane (zob. wyrok NSA z dnia 16 grudnia 2015 r., sygn. akt II FSK 977/15). W tym kontekście istotne znaczenie ma wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 13 września 2011 r. P 33/09, w którym Trybunał uznał, że za budowle można uznać jedynie budowle wymienione expressis verbis w art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane, w innych przepisach tej ustawy lub w załączniku do niej, będące wraz z instalacjami i urządzeniami obiektem budowlanym, o którym mowa w art. 3 pkt 1 lit. b powyższej ustawy, czyli pod warunkiem, że stanowią one całość techniczno-użytkową. Trybunał podkreślił, iż nie budzi w zasadzie zastrzeżeń sformułowane przez ustawodawcę na potrzeby regulacji prawa budowlanego definicji "budowli" i "urządzenia budowlanego" jako definicji otwartych, których zastosowanie w praktyce wymaga nierzadko posłużenia się analogią z ustawy, to nie sposób nie zauważyć, że te same definicje w odniesieniu do ustawy o podatkach i opłatach lokalnych nie mogą funkcjonować w identyczny sposób. Jak już bowiem stwierdzono, w wypadku prawa daninowego gwarancje dostatecznej określoności regulacji prawnych wynikające z zasady poprawnej legislacji ulegają istotnemu wzmocnieniu ze względu na treść art. 74 i art. 217 Konstytucji. Pierwszy z wymienionych przepisów ustawy zasadniczej formułuje nakaz precyzyjnego ustalenia w ustawie wszystkich istotnych elementów stosunku daninowego, natomiast drugi z tych przepisów wskazuje, w odniesieniu do jakich elementów omawianego stosunku (podmioty, przedmiot, stawki, zasady przyznawania ulg i umorzeń oraz kategorie podmiotów zwolnionych) rozważany obowiązek ma charakter szczególny (...). W praktyce oznacza to m.in., że przepisy prawa podatkowego nie mogą być interpretowane per analogiam na niekorzyść podatników. Ze względu jednak na odmienną charakterystykę metodologiczną definicji wyrażeń "budowla" i "urządzenie budowlane" konsekwencje tego zakazu we wszystkich wypadkach wymagają odmiennego omówienia. Za ugruntowany w orzecznictwie sądowoadministracyjnych należy uznać pogląd, że nie może być uznany za budowlę (art. 3 pkt 3 P.b.) lub urządzenie budowlane (art. 3 pkt 9 P.b.) obiekt, który nie jest wymieniony wprost w przepisach ustawy Prawo budowlane i nie jest do tych obiektów nawet podobny (zob. wyroki NSA z dnia: 23 czerwca 2016 r., sygn. akt II FSK 1808/14, II FSK 1809/14, II FSK 1995/14, II FSK 1996/14; z dnia 29 czerwca 2016 r., sygn. akt II FSK 1633/14; z dnia 5 lipca 2916 r.: sygn. akt II FSK 1929/14, II FSK 2010/14, II FSK 1991/14, II FSK 1994/14, II FSK 1096/13; z dnia 31 sierpnia 2016 r., sygn. akt II FSK 2952/14; z dnia 10 maja 2017 r.: sygn. akt II FSK 914/15, II FSK 915/15, II FSK916/15 i z dnia 11 maja 2017 r., sygn. akt II FSK 943/15). Zatem, wracając na grunt rozpoznawanej sprawy, aby uznać doki załadunkowe za budowlę podlegającą opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, organ podatkowy, stwierdzając, że obiekty takie nie zostały wymienione w art. 3 pkt 9 P.b., winien ocenić (samodzielnie, bądź przy pomocy biegłego), czy obiekty te są podobne – w zakresie rodzaju, konstrukcji i przeznaczenia – do przedmiotów przykładowo wymienionych w art. 3 pkt 9 P.b. Zarówno organ pierwszej instancji jak i organ odwoławczy tego zaniechał, czym naruszył przepisy prawa materialnego – art. 2 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. poprzez ich błędną wykładnię. Rozpatrując sprawę ponownie, organ odwoławczy będzie związany wyrażoną wyżej przez Sąd oceną prawną. Organ w pierwszej kolejności ustali, w oparciu o cały zebrany w sprawie materiał dowodowy i po rozpatrzeniu podnoszonych przez skarżącą w toku postępowania argumentów, czy przedmiotowe doki załadunkowe są częścią budynku terminalu, co z kolei wyklucza uznanie ich za budowle w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Dopiero prawidłowa ocena, że doki załadunkowe skarżącej nie są częścią budynku terminalu, otwiera kolejny etap – prawidłowego – na gruncie ustawy o podatkach i opłatach lokalnych zaliczenia ich do obiektu budowlanego (art. 3 pkt 3 P.b.) bądź urządzenia budowlanego (art. 3 pkt 9 P.b.). Sąd, mając na uwadze wszystkie podniesione wyżej okoliczności, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) i a) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 1369 ze zm., dalej: "p.p.s.a."), uchylił zaskarżoną decyzję. O kosztach postępowania rozstrzygnięto na podstawie art. 200, art. 205 § 2 i § 4 oraz art. 206 p.p.s.a. Sąd może w uzasadnionych przypadkach odstąpić od zasądzenia zwrotu kosztów postępowania w całości lub w części, w szczególności jeżeli skarga została uwzględniona w części niewspółmiernej w stosunku do wartości przedmiotu sporu ustalonej w celu pobrania wpisu. Ta regulacja stanowi zatem wyjątek od zasady wyrażonej w art. 200 i art. 205 p.p.s.a. Ustawodawca w art. 206 p.p.s.a. wskazał, że sąd może odstąpić od zasądzenia zwrotu całości kosztów postępowania w uzasadnionych przypadkach. Ocena, czy w konkretnej sprawie doszło do takiego uzasadnionego przypadku należy do sądu rozpatrującego indywidualną sprawę (por. postanowienie NSA z dnia 21 stycznia 2016 r., I OZ 1870/15, CBOSA). W tym przypadku Sąd orzekający wziął pod uwagę, że rozpatrywana sprawa jest jedną z czterech spraw ze skarg spółki rozpoznanych przez Sąd łącznie na rozprawie w dniu 8 marca 2018 r., w której skarżąca reprezentowana jest przez tego samego profesjonalnego pełnomocnika, a formułowane zarzuty stanowią powielenie argumentacji prezentowanej w pozostałych trzech sprawach. Z tych powodów, zasądzenie od organu odwoławczego na rzecz skarżącej kosztów postępowania, na które składają się: uiszczony wpis od skargi (400 zł), opłata skarbowa od dokumentu pełnomocnictwa (17 zł) oraz ¼ wynagrodzenia pełnomocnika będącego doradcą podatkowym (600 zł), Sąd uznaje za odpowiednie.