I SA/Gl 307/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Wojciech Organiściak, Sędziowie WSA Beata Kozicka, Teresa Randak (spr.), Protokolant Izabela Maj-Dziubańska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 9 stycznia 2012 r. sprawy ze skargi Wójta Gminy M. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie egzekucji świadczeń pieniężnych 1) uchyla zaskarżone postanowienie, 2) orzeka, że uchylone postanowienie nie podlega wykonaniu w całości do czasu uprawomocnienia się wyroku, 3) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w K. na rzecz strony skarżącej kwotę 357 (trzysta pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. Postanowieniem z dnia [...] Nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w K., po rozpoznaniu zażalenia Wójta Gminy M., utrzymał w mocy – na podstawie art. 138 § 1 pkt 1 w zw. z art. 144 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego /Dz. U. Nr 98, poz. 1071 z 2000 r. z późn. zm., powoływanej dalej jako k.p.a./ oraz art. 17 § 1, art. 18 i art. 23 § 1 i § 4 pkt 1 oraz art. 34 § 5 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji /Dz. U. Nr 229, poz. 1954 z 2005 r. z późn. zm., powoływanej dalej jak u.p.e.a./ – postanowienie Naczelnika Pierwszego [...] Urzędu Skarbowego w S. z dnia [...] Nr [...] w sprawie umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego do majątku A S.A. z/s W K., ul. [...] na podstawie tytułów wykonawczych o numerach od [...] do [...] wystawionych przez Wójta Gminy M. Uzasadniając rozstrzygnięcie, organ nadzoru przedstawił stan faktyczny sprawy wskazując w tym zakresie, że Naczelnik Pierwszego [...] Urzędu Skarbowego w S. – działając jako organ egzekucyjny – prowadził postępowanie egzekucyjne na podstawie w/w tytułów wykonawczych, wystawionych przez Wójta Gminy M. Dokumenty te obejmowały zaległości podatkowe Spółki z tytułu podatku od nieruchomości za okres I-XII 2005 roku, a podstawę ich wystawienia stanowiła decyzja Wójta Gminy M. z dnia [...] Nr [...], opatrzona rygorem natychmiastowej wykonalności, zgodnie z postanowieniem wierzyciela z dnia [...]. Wszczynając postępowanie egzekucyjne organ dokonał zajęcia prawa majątkowego stanowiącą wierzytelność pieniężną u dłużnika zajętej wierzytelności innego niż pracodawca, organ rentowy lub bank tj. w B S.A. w K.. Odpisy tytułów wykonawczych wraz z zawiadomieniem o zajęciu doręczono zobowiązanej Spółce w dniu 12 listopada 2010 r., natomiast dłużnik zajętej wierzytelności potwierdził odbiór zajęcia egzekucyjnego w dniu 15 listopada 2010 r. Wskutek w/w czynności organ egzekucyjny w całości zrealizował tytuły wykonawcze z dnia [...] o numerach od [...] do [...]. Pismem z dnia 18.11.2010 r., A S.A. z/s w K. złożyła zarzuty na postępowanie egzekucyjne prowadzone do zobowiązanej Spółki na podstawie tytułów wykonawczych z dnia [...], wystawionych przez Wójta Gminy M.. Jako podstawę wniesionego zarzutu A wskazała art. 33 pkt 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji tj. nieistnienie obowiązku. W uzasadnieniu zarzutów zobowiązana Spółka stwierdziła, iż w/w tytułami wykonawczymi Wójt Gminy M. dochodzi egzekucyjnie zaległości w podatku od nieruchomości za rok 2005, orzeczonymi decyzją z dnia [...] Nr [...], od której A S.A. wniosła odwołanie do Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. Spółka wskazała również, że SKO w K. z urzędu postanowieniem z dnia [...] Nr [...] zawiesiło postępowanie odwoławcze ze względu na skierowany do Trybunału Konstytucyjnego wniosek o zbadanie zgodności przepisów ustawy z dnia 12.01.1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych z Konstytucją Rzeczypospolitej Polskiej. Następnie A S.A. przywołała treść art. 54 § 1 pkt 4 ustawy Ordynacja podatkowa, który stanowi iż w przypadku zawieszenia postępowania z urzędu odsetek za zwłokę nie nalicza się od dnia wydania postanowienia o zawieszeniu postępowania do dnia doręczenia postanowienia o podjęciu zawieszonego postępowania. W sprawie niniejszej wierzyciel winien uwzględnić tę okoliczność, wystawiając tytuły wykonawcze z dnia [...] o Nr od [...] do Nr [...] i wskazać prawidłową przerwę w naliczaniu odsetek za zwłokę, czego jednak nie uczynił. Wobec powyższego, jak stwierdziła zobowiązana Spółka egzekucją administracyjną objęty został po części nieistniejący obowiązek, dotyczący zapłaty nienależnych odsetek za zwłokę naliczonych na dzień 12.07.2010 r. Przy piśmie z dnia 25.11.2010 r. Naczelnik Pierwszego [...] Urzędu Skarbowego w S. przesłał wierzycielowi – Wójtowi Gminy M. kserokopię zarzutu wniesionego przez zobowiązaną Spółkę, celem zajęcia stanowiska w formie postanowienia, zgodnie z art. 34 § 1 ustawy egzekucyjnej. Z kolei pismem z dnia 29.11.2010 r. organ egzekucyjny zawiadomił dłużnika zajętej wierzytelności tj. B S.A. z/s w K. o zmianie wysokości zajęcia dokonanego zawiadomieniem z dnia 08.11.2010 r. Zawiadomienie to doręczono dłużnikowi zajętej wierzytelności, jak i zobowiązanej Spółce w dniu 02.12.2010 r. Wierzyciel, postanowieniem Nr [...] uznał zarzut za zasadny. W tej sytuacji, zawiadomieniem z dnia 01.12.2010 r. Naczelnik Pierwszego [...] Urzędu Skarbowego w S. uchylił zajęcie z dnia [...] ze względu na zapłatę należności pieniężnej dochodzonej egzekucyjnie. Zawiadomienie to doręczono Spółce w dniu 03.12.2010 r., natomiast dłużnik zajętej wierzytelności potwierdził jego odbiór w dniu 06.12.2010 r. W dniu 06.12.2010 r. do Pierwszego [...] Urzędu Skarbowego w S. wpłynęło pismo z dnia 02.12.2010 r., w którym A S.A. zwróciła się do organu egzekucyjnego o rozliczenie środków pobranych w wyniku podjętych czynności egzekucyjnych do tytułów wykonawczych z dnia [...] o numerach od [...] do [...] i powiadomienie zobowiązanej Spółki o wysokości pobranych kosztów egzekucyjnych. Pismem z dnia 08.12.2010 r. Naczelnik Pierwszego [...] Urzędu Skarbowego w S. poinformował A S.A. o wysokości wyegzekwowanych należności pieniężnych, odsetek oraz kosztów egzekucyjnych odpowiednio do każdego z tytułów wykonawczych z dnia [...] . W dniu [...] do Pierwszego [...] Urzędu Skarbowego w S. wpłynęło postanowienie wierzyciela z tego samego dnia o Nr [...] ([...]), w którym Wójt Gminy M. uzupełnił stanowisko wierzyciela w B. zarzutów zgłoszonych przez A S.A. w piśmie z dnia 18.11.2010 r. W postanowieniu tym wierzyciel uznał zarzuty zgłoszone przez zobowiązaną Spółkę, jednak w uzasadnieniu postanowienia stwierdził, iż nieprawidłowo oznaczono okres przerwy w naliczaniu odsetek, który powinien być liczony od dnia 12.07.2010 r. Natomiast zdaniem wierzyciela prawidłowo wyliczono i wykazano kwotę odsetek za zwłokę w poz. 37,47,57,67 tytułów wykonawczych. W dniu 23.12.2010 r. do Pierwszego [...] Urzędu Skarbowego w S. wpłynęło pismo z dnia 20.12.2010 r. Nr [...] skierowane do wiadomości organu egzekucyjnego, w którym A S.A. złożyła zażalenie do Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. na w/w postanowienie wierzyciela, wnosząc o jego uchylenie i umorzenie postępowania zażaleniowego. Pismem z dnia 23.12.2010 r. Nr [...] organ egzekucyjny wrócił się do Wójta Gminy M. o wskazanie, czy postanowienie z dnia [...] Nr [...] stało się ostateczne. W dniu 28.12.2010 r. do Pierwszego [...] Urzędu Skarbowego w S. wpłynęło pismo z dnia 22.12.2010 r. Nr [...], w którym A S.A. z/s w zwróciła się o wydanie postanowienia w przedmiocie kosztów egzekucyjnych powstałych w związku z egzekucją administracyjną prowadzoną do tytułów wykonawczych z dnia [...] o Nr od [...] do Nr [...], wystawionych przez Wójta Gminy M.. Jednocześnie w dniu 13.01.2011 r. do Pierwszego [...] Urzędu Skarbowego w S. wpłynęło pismo z dnia 10.01.2011 r. Nr [...], w którym A poinformowała organ egzekucyjny, że nie złożyła zażalenia na postanowienie wierzyciela z dnia [...] o Nr [...] ([...]), w którym Wójt Gminy M. uznał zarzut zgłoszony w piśmie z dnia 18.11.2010 r. na postępowanie egzekucyjne prowadzone do tytułów wykonawczych z dnia [...] o Nr od [...] do Nr [...] za uzasadniony. Wobec czego stało się ono ostateczne z dniem 07.12.2010 r. Informację tę potwierdził Wójt Gminy M., w piśmie z dnia 11.01.2011 r. Postanowieniem z dnia [...] Nr [...] Naczelnik Pierwszego [...] Urzędu Skarbowego w S. uznał za zasadny zarzut wniesiony pismem z dnia 18.11.2010 r. przez A S.A. z/s w K. i umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone na podstawie tytułów wykonawczych z dnia [...] o Nr od [...] do Nr [...] wystawionych przez Wójta Gminy M.. Ponadto, postanowieniem z tego samego dnia organ egzekucyjny – po rozpoznaniu wniosku A S.A. – działając na podstawie art. 17, art. 64c § 3 i § 7 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji – określił wysokość kosztów egzekucyjnych powstałych w wyniku prowadzonego postępowania egzekucyjnego do tytułów wykonawczych z dnia [...] na łączną kwotę [...] zł. i obciążył nimi wierzyciela tj. Wójta Gminy M. wraz z odsetkami ustawowymi. Wójt Gminy M. zaskarżył zarówno postanowienie w sprawie umorzenia postępowania egzekucyjnego, jak i określenia wysokości kosztów egzekucyjnych oraz obciążenia nimi wierzyciela. Wójt Gminy M. nie zgodził się ze stanowiskiem organu egzekucyjnego dotyczącym wadliwości wystawionych tytułów wykonawczych przywołując art. 27 § 1 ustawy egzekucyjnej oraz stwierdzając, że wszystkie wskazane w/w przepisie elementy zostały spełnione. Podkreślił również fakt wniesienia zarzutów na prowadzone postępowanie egzekucyjne pismem z dnia 18 listopada 2010 r. Jak zaakcentował, swoje stanowisko jako wierzyciel wyraził w postanowieniu z dnia [...] o Nr [...] ([...]) uznając zgłoszony zarzut za zasadny. Stanowisko to zostało jednak uzupełnione w postanowieniu z dnia [...], w którym uznano zarzut zobowiązanej Spółki wyłącznie co do wskazania okresu przerwy w naliczaniu odsetek, a nie w części dotyczącej kwoty odsetek za zwłokę w poz. 37,47,57 i 67 tytułów wykonawczych z dnia [...] o Nr od [...] do Nr [...]. Pierwsze z postanowień wierzyciela z dniem 07.12.2010 r. stało się ostateczne i było podstawą dla organu egzekucyjnego do wydania postanowienia w przedmiocie zarzutów, natomiast drugie – uzupełniające A S.A. zaskarżyła do Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. Wójt Gminy M. stwierdził, iż Naczelnik Pierwszego [...] Urzędu Skarbowego w S. powinien umorzyć postępowanie egzekucyjne wskutek uznania zasadności zgłoszonego zarzutu jedynie w części, gdyż w tym zakresie. zobowiązana Spółka B Kwestionowała prowadzenie egzekucji administracyjnej. Niezasadnym było natomiast umorzenie całego postępowania egzekucyjnego, gdyż zdaniem Wójta Gminy M. jest to sprzeczne zarówno z treścią art. 34 § 4 ustawy egzekucyjnej, jak i powołanym przez wierzyciela orzecznictwem sądów administracyjnych. Skoro zarzuty A S.A. dotyczyły wyłącznie części nieistnienia obowiązku, w zakresie nienależnie wyegzekwowanych odsetek za zwłokę na dzień 12.07.2010 r. i w tej części wierzyciel uznał je za zasadne, to organ egzekucyjny powinien umorzyć postępowanie egzekucyjne w tej właśnie części tj. do wysokości [...] zł. Ponadto wierzyciel stwierdził, że w tezie swojego rozstrzygnięcia Naczelnik Pierwszego [...] Urzędu Skarbowego w S. nie wskazał, czy umarza postępowanie egzekucyjne w całości czy też w części. W uzasadnieniu postanowienia nie odniósł się do twierdzeń wierzyciela w tym zakresie i powołanych przez niego argumentów. Zasadnym jest zatem uchylenie zaskarżonego postanowienia jako nieprawidłowego i niezgodnego z obowiązującymi przepisami prawa. Odnosząc się do argumentacji podniesionej w zażaleniu, Dyrektor Izby Skarbowej w pierwszej kolejności wskazał na podstawę prawną wydanego przez organ egzekucyjny postanowienia, wskazując, że zgodnie z art. 33 u.p.e.a. stanowiącym zamknięty katalog przypadków, które mogą być przedmiotem zarzutów, zobowiązany może wnieść zarzuty z tytułu: 1. wykonanie lub umorzenie w całości albo w części obowiązku, przedawnienie, wygaśnięcie albo nieistnienie obowiązku; 2. odroczenie terminu wykonania obowiązku albo brak wymagalności obowiązku z innego powodu, rozłożenie na raty spłaty należności pieniężnej; 3. określenie egzekwowanego obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z orzeczenia, o którym mowa w art. 3 i 4; 4. błąd co do osoby zobowiązanego; 5. niewykonalność obowiązku o charakterze niepieniężnym; 6. niedopuszczalność egzekucji administracyjnej lub zastosowanego środka egzekucyjnego; 7. brak uprzedniego doręczenia zobowiązanemu upomnienia, o którym mowa w art. 15 § 1; 8. zastosowanie zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego; 9. prowadzenie egzekucji przez niewłaściwy organ egzekucyjny; 10. niespełnienie wymogów określonych w art. 27. Z kolei treść art. 34 1 ustawy egzekucyjnej wskazuje tryb postępowania organu egzekucyjnego przy rozpoznawaniu zarzutów. Paragraf 1 art. 34 stanowi, iż zarzuty zgłoszone na podstawie art. 33 pkt 1-7,9 i 10, a przy egzekucji obowiązków o charakterze niepieniężnym – także na podstawie art. 33 pkt 8, organ egzekucyjny rozpatruje po uzyskaniu stanowiska wierzyciela w zakresie zgłoszonych zarzutów, z tym, że w zakresie zarzutów, o których mowa w art. 33 pkt 1-5, wypowiedź wierzyciela jest dla organu egzekucyjnego wiążąca. Organ egzekucyjny zgodnie z § 4 art. 34 ustawy, po otrzymaniu ostatecznego postanowienia w sprawie stanowiska wierzyciela lub postanowienia o niedopuszczalności zgłoszonego zarzutu, wydaje postanowienie w sprawie zgłoszonych zarzutów, a jeżeli zarzuty są uzasadnione – o umorzeniu postępowania egzekucyjnego. W przedmiotowej sprawie Naczelnik Pierwszego [...] Urzędu Skarbowego prowadził postępowanie egzekucyjne na wniosek Wójta Gminy M. i w oparciu o wystawione przez tego wierzyciela tytuły wykonawcze z dnia [...] o Nr od [...] do Nr [...]. Egzekucja administracyjna toczyła się przeciwko A S.A., która w ustawowym terminie złożyła zarzut nieistnienia obowiązku. Kwestionując wszczęcie i prowadzenie postępowania egzekucyjnego zobowiązana Spółką wskazała, iż wierzyciel nie uwzględnił prawidłowej przerwy w naliczaniu odsetek i tym samym kwoty należnych odsetek za zwłokę, objętych w/w tytułami wykonawczymi. Zgodnie z zapisem art. 34 § 1 ustawy egzekucyjnej, organ egzekucyjny przesłał zarzuty wierzycielowi, który postanowieniem z dnia [...] Nr [...] ([...]) uznał zgłoszony zarzut za zasadny, wskazując w uzasadnieniu, że zgodnie z twierdzeniem Spółki wyrażonym w piśmie z dnia 18.11.2010 r. zarzutem nieprawidłowo w tytułach wykonawczych wskazano zarówno okres przerwy w naliczaniu odsetek (poz. 39,49,59,69), jak i nieprawidłowo naliczono kwotę odsetek za zwłokę (poz. 37,47,57,67). Postanowienie to stało się ostateczne z dniem 07.12.2010 r. i zasadnie stało się podstawą wydania postanowienia w przedmiocie zarzutów. Wierzyciel w zażaleniu podniósł, iż uzupełnił swoje stanowisko po analizie wyegzekwowanych kwot i uczynił to w ustawowym terminie tj. 14 dni, o czym stanowi art. 34 § 3 ustawy egzekucyjnej. Jednakże przepis ten – zdaniem organu nadzoru – nie przewiduje możliwości wydania przez wierzyciela uzupełniającego stanowiska w przedmiocie podniesionych zarzutów. Z jego brzmienia wynika bowiem, że jeżeli wierzyciel nie wyraził stanowiska w terminie 14 dni od dnia powiadomienia go przez organ egzekucyjny o wniesionych zarzutach, organ egzekucyjny wydaje postanowienie o zawieszeniu postępowania egzekucyjnego do czasu wydania postanowienia, o którym mowa w § 4. Podkreślono ponadto, że uznanie zarzutu za zasadny skutkuje umorzeniem postępowania egzekucyjnego, co wynika wprost z treści § 4 art. 34 ustawy. W uzupełnionym stanowisku tj. postanowieniu z dnia [...] Nr [...] ([...]) Wójt Gminy M. również uznał zarzut nieistnienia obowiązku za zasadny, a jedyne w uzasadnieniu tego postanowienia rozdzielił zasadność zarzutu, czyniąc go częściowo niezasadnym i uznając tym samym kwotę nienależnie pobranych odsetek w wysokości [...] zł. Organ nadzoru nie zgodził się też ze stanowiskiem wierzyciela zarzucającym organowi egzekucyjnemu nie zawarcie w sentencji orzeczenia sformułowania, z którego by wynikało w jakiej części umorzył postępowanie egzekucyjne. Jak podniósł, przepis nakładający na organ egzekucyjny obowiązek wydania postanowienia w przedmiocie zarzutów tj. art. 34 § 4 ustawy egzekucyjnej wskazuje wprost, iż w przypadku uznania zarzutów za uzasadnione organ ten wydaje postanowienie o umorzeniu postępowania egzekucyjnego, natomiast wydanie tego postanowienia musi poprzedzać stanowisko wierzyciela wyrażone w ostatecznym postanowieniu. Jedynym postanowieniem wierzyciela w tym zakresie było postanowienie Wójta Gminy M. z dnia [...] Nr [...] i to ono stało się podstawą wydania obecnie zaskarżonego postanowienia w przedmiocie zarzutów. Końcowo wskazano, że organ egzekucyjny jest związany stanowiskiem wierzyciela co do uznania zarzutu za zasadny, nie zaś jego zapatrywaniem, co do skutków prawnych tego uznania tj. przekonania, że organ egzekucyjny winien umorzyć postępowanie egzekucyjne wyłącznie w części. W skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach wierzyciel – Wójt Gminy M. – zarzucił Dyrektorowi Izby Skarbowej naruszenie: 1. art. 34 § 4 w związku z art. 33 pkt 1 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji poprzez nieprawidłowe przyjęcie istnienia obligatoryjnego umorzenia postępowania egzekucyjnego w całości wobec zgłoszenia zarzutu o częściowym nieistnieniu obowiązku, 2. art. 34 ust. 1 ustawy poprzez nieuwzględnienie wiążącego organ stanowiska wierzyciela w B. zgłoszonych zarzutów. Uzasadniając skargę przedstawiono przebieg postępowania egzekucyjnego w tym zakresie akcentując, że po przeprowadzeniu dokładnej analizy i otrzymaniu środków wyegzekwowanych przez Naczelnika Pierwszego [...] Urzędu Skarbowego w S. wierzyciel uznał za stosowne uzupełnienie swojego stanowiska w sprawie zarzutów i wydał postanowienie nr [...] z dnia [...], w którym poinformował, iż prawidłowo została wyliczona i wykazana kwota odsetek za zwłokę w pozycjach 37,47,57,67 tytułów wykonawczych. Kwota nienależnie wyegzekwowanych przez Naczelnika Pierwszego [...] Urzędu Skarbowego w S. odsetek została zwrócona podatnikowi (przelew dnia 06.12.2010 r. [...] zł. oraz 14.12.2010 r., po ostatecznym rozliczeniu kwot przekazanych przez organ egzekucyjny kwota [...] zł.). W w/w postanowieniu Wójt Gminy M. wskazał także, iż postępowanie egzekucyjne należy umorzyć jedynie w części, tzn. do wysokości nienależnie wyegzekwowanych odsetek za zwłokę, A S.A. bowiem tylko tym zakresie poniosła zarzut, natomiast nie kwestionowała zobowiązania głównego ani pozostałych odsetek. Skarżący wskazał, że do dnia wnoszenia skargi, zażalenie A S.A. na w/w postanowienie nie zostało rozpatrzone przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze. Zdaniem strony skarżącej, Dyrektor Izby Skarbowej, dokonał błędnej interpretacji art. 34 § 4 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Stanął bowiem na stanowisku, iż cytowany przepis nie przewiduje możliwości częściowego umorzenia postępowania egzekucyjnego. Organ I instancji całkowicie pominął fakt, iż A S.A. w K. w złożonych w piśmie z dnia 18 listopada 2010 r. zarzutach nie kwestionowała zasadności wszczętego postępowania egzekucyjnego, a także zaległej należności głównej w wysokości [...] zł. wynikającej wprost z decyzji z [...] Nr [...] określającej wysokość zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od nieruchomości za 2005r. Poza zarzutem, iż egzekucją administracyjną został objęty nieistniejący obowiązek dotyczący części nienależnie pobranych odsetek za zwłokę w wysokości [...] zł., A S.A. nie sformułowała żadnych dodatkowych zarzutów dotyczących czy to odsetek, czy należności głównej. Zarzuty wniesione przez A S.A. dotyczyły tylko i wyłącznie obowiązku zapłaty odsetek, a nie całego zobowiązania egzekucyjnego. Kontynuując, Wójt Gminy M., zarzucił organowi nadzoru błędną interpretację art. 34 § 4 u.p.e.a., w związku z art. 33 pkt l , podnosząc, że ustawodawca nie zastrzegł w art. 34 § 4, że umorzenie postępowania egzekucyjnego następuje w całości. Z treści art. 34 § 4 jasno wynika, że gdy "(...) zarzuty są uzasadnione – o umorzeniu postępowania egzekucyjnego", co należy rozumieć, iż umorzenie postępowania następuje B. wskazanym uzasadnionymi zarzutami. To właśnie zarzuty określają granice umorzenia postępowania egzekucyjnego, tzn. że umorzenie postępowania egzekucyjnego następuje w takim zakresie, w jakim zarzuty są uzasadnione, a nie w całości. Dyrektor Izby Skarbowej w K. w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia w ogóle nie ustosunkował się do możliwości częściowego umorzenia postępowania egzekucyjnego, skupiając się w dużej mierze na opisie stanu faktycznego oraz ocenie stopnia zawinienia Wójta we wszczęciu i prowadzeniu postępowania egzekucyjnego, co zdaniem skarżącego nie ma istotnego znaczenia w tej sprawie. Kontynuując, skarżący odwołał się zarówno do poglądów doktryny, jak i orzecznictwa, cytując w tym zakresie fragment wyroku WSA w Gliwicach z dnia 19 listopada 2009 r., sygn. akt I SA/Gl 418/09. Strona skarżąca wskazała ponadto, że ustawodawca wyczerpująco wymienił przesłanki umorzenia postępowania egzekucyjnego w art. 59 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Natomiast w art. 33 ustawy zawarto przesłanki stanowiące podstawę wniesienia zarzutu, a nie przesłanki umorzenia postępowania egzekucyjnego, gdyż te wymieniono właśnie w art.59 ustawy egzekucyjnej. Podobne stanowisko zajął Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w w/w wyroku z 19.11.2009 r. Wierzyciel zaakcentował, że zgodnie z art. 34 § 4 ustawy egzekucyjnej, "organ egzekucyjny, po otrzymaniu ostatecznego postanowienia w sprawie stanowiska wierzyciela wydaje postanowienie w sprawie zgłoszonych zarzutów." Przepis ten zatem jednoznacznie stanowi, że organ egzekucyjny wydaje postanowienie w zakresie podniesionych zarzutów, a nie całego postępowania egzekucyjnego. To z kolei oznacza, że zakres uznanego zarzutu wpływa na zakres umorzenia postępowania. Powyższy pogląd podzielił Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 30.09.2009 r. sygn. akt II OSK 1462/08. Przeciwna interpretacja byłaby sprzeczna z wykładnią funkcjonalną i celowościową. Dlatego rozstrzygnięcie Dyrektora Izby Skarbowej w K. jak również Naczelnika Pierwszego [...] Urzędu Skarbowego w S. jest sprzeczne z celem postępowania egzekucyjnego i doprowadza postępowanie do narzędzia prawnego, którym zobowiązany w majestacie prawa skutecznie udaremniałby przeprowadzenie egzekucji. Zarzuty przysługujące zobowiązanemu służą jedynie jego ochronie a nie uchylaniu się przed spełnieniem ciążących na nim obowiązków. Końcowo podkreślono, że w niniejszej sprawie A S.A., jako zobowiązany, poza zarzutem, że egzekucją administracyjną objęty został "po części nieistniejący obowiązek", w postaci nienależnie wyegzekwowanych odsetek za zwłokę, nie sformułowała żadnych dodatkowych wniosków i żądań. Należność główna była wymagalna i nie była kwestionowana w postępowaniu egzekucyjnym. Strona skarżąca wniosło o: 1) uchylenie zaskarżonego postanowienia i poprzedzającego go postanowienia Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego, 2) zasądzenie na rzecz skarżącego kosztów postępowania, w tym zastępstwa procesowego. Dyrektor Izby Skarbowej, w odpowiedzi na skargę, wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu objętego skargą postanowienia. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje: Na wstępie zasadnym jest wskazanie, że zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) "Sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej oraz rozstrzyganie sporów kompetencyjnych i o właściwość między organami jednostek samorządu terytorialnego, samorządowymi kolegiami odwoławczymi i między tymi organami a organami administracji rządowej". "Kontrola, o której mowa w § 1, sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej" (art. 1 § 2 cyt. ustawy). Stwierdzenie zatem, iż zaskarżona decyzja lub postanowienie zostało wydane z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy; obliguje Sąd do uchylenia zaskarżonej decyzji/postanowienia (art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skarga okazała się uzasadniona, a to z tej przyczyny, że zaskarżone postanowienie narusza prawo w sposób uzasadniający wyeliminowanie go z obrotu prawnego. Przedmiotem kontroli Sądu w niniejszej sprawie było postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej utrzymujące w mocy postanowienie Naczelnika Pierwszego [...] Urzędu Skarbowego w S. z dnia [...] w sprawie umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego do majątku A S.A. Strona skarżąca – kwestionując zasadność tego rozstrzygnięcia – akcentowała głównie dwie okoliczności tj. niezasadność umorzenia postępowania egzekucyjnego oraz brak odniesienia się przez organ nadzoru do argumentów podniesionych w zażaleniu na postanowienie organu egzekucyjnego. Wskazała przy tym na naruszenie art. 34 § 4 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym, podkreślając, że umorzenie postępowania egzekucyjnego dotyczy tej jego części, co do której wierzyciel uznał zasadność zarzutu zobowiązanej. Rozstrzygając zaistniały spór na korzyść strony skarżącej należy przede wszystkim zwrócić uwagę na fakt, że Dyrektor Izby Skarbowej utrzymując w mocy postanowienie organu egzekucyjnego uzasadnił ten fakt przepisem art. 34 § 4 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji ( Dz. U. Nr 229, poz. 1954 z 2005 r. z późn. zm. ) podkreślając, że po otrzymaniu ostatecznego postanowienia w sprawie stanowiska wierzyciela lub postanowienia o niedopuszczalności zgłoszonego zarzutu organ egzekucyjny wydaje postanowienie w sprawie zgłoszonych zarzutów, a jeżeli zarzuty są uzasadnione – o umorzeniu postępowania egzekucyjnego. Wypada także wskazać, że postępowanie sądowe w niniejszej sprawie zostało zawieszone, do czasu rozpoznania skargi kasacyjnej na wyrok tutejszego Sądu z dnia 19 listopada 2009 sygn. akt I SA/Gl 418/09, a to z tej przyczyny, że dotyczyło bez mała tożsamego stanu faktycznego i prawnego. Podkreślenia wymaga także fakt, iż poza sporem pozostają ustalenia faktyczne przyjęte za podstawę rozstrzygnięcia. Zaskarżone postanowienie oraz postanowienie organu pierwszej instancji wydane zostały w postępowaniu egzekucyjnym, prowadzonym w stosunku do dłużnika tj. A S.A., na podstawie trzech tytułów wykonawczych z dnia 4 listopada 2010 r., wystawionych przez Wójta Gminy M. - wierzyciela. Z uwagi na fakt, że skład orzekający w pełni podziela pogląd zawarty w wyroku z dnia 19 listopada 2009 r., sygn. akt I SA/Gl 418/09, uzasadnienie prawne co do zasady będzie odwołaniem do poglądów w nim zawartych. Jak wskazał Sąd, w postępowaniu egzekucyjnym zobowiązanemu przysługuje środek obrony w postaci zarzutu (art. 33 ustawy). Zarzut w postępowaniu egzekucyjnym stanowi swoisty środek zaskarżenia (Z. Leoński w: R. Hauser, Z. Leoński: "Postępowanie egzekucyjne w administracji. Komentarz.", Wydawnictwo C.H. Beck, Warszawa 2004, s. 110). W myśl przepisu art. 33 pkt 1 ustawy podstawą zarzutu w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej może być: 1) wykonanie lub umorzenie w całości albo w części obowiązku, przedawnienie, wygaśnięcie albo nieistnienie obowiązku; 2) odroczenie terminu wykonania obowiązku albo brak wymagalności obowiązku z innego powodu, rozłożenie na raty spłaty należności pieniężnej; 3) określenie egzekwowanego obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z orzeczenia, o którym mowa w art. 3 i 4; 4) błąd co do osoby zobowiązanego; 5) niewykonalność obowiązku o charakterze niepieniężnym; 6) niedopuszczalność egzekucji administracyjnej lub zastosowanego środka egzekucyjnego; 7) brak uprzedniego doręczenia zobowiązanemu upomnienia, o którym mowa w art. 15 § 1; 8) zastosowanie zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego; 9) prowadzenie egzekucji przez niewłaściwy organ egzekucyjny; 10) niespełnienie wymogów określonych w art. 27. W badanej sprawie, dłużnik tj. A S.A. wniosła zarzuty, w których podniosła, że obowiązek dochodzony na podstawie wystawionych przez wierzyciela tj. Wójta Gminy M. tytułów wykonawczych, nie istnieje - w części dotyczącej odsetek za zwłokę (art. 33 pkt 1 ustawy egzekucyjnej). Wierzyciel postanowieniem z dnia [...] uznał zarzut dłużnika za uzasadniony (postanowienie to stało się ostateczne). Wierzyciel wydał ponadto w dniu [...] postanowienie w sprawie uzupełnienia stanowiska co do zgłoszonych zarzutów, które to postanowienie zostało zaskarżone przez zobowiązaną do SKO w K.. . Bezsporną okolicznością w sprawie jest to, że wykazana w przedmiotowych tytułach wykonawczych należność główna, wynikająca z niezapłaconego zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości, jest prawidłowa. Wierzyciel de facto potwierdził zasadność zgłoszonego przez dłużnika zarzutu, jako że ten ostatni wskazywał na nieistnienie obowiązku w zakresie odsetek, natomiast nie kwestionował zobowiązania głównego, wynikającego z decyzji wymiarowych, stanowiących podstawę wystawienia tytułów wykonawczych. Spór zatem między stronami postępowania sądowoadministracyjnego odnosi się do rozstrzygnięcia kwestii, czy wobec uwzględnienia zarzutów w zakresie, odnoszącym się tylko do części zobowiązania wskazanego w tytule wykonawczym, należało postępowanie egzekucyjne umorzyć w całości, czy też tylko w części, donoszącej się do należności odsetkowych. W ocenie organu nadzoru oraz A S.A., treść art. 34 § 4 ustawy o postępowania egzekucyjnym sprawia, że jeżeli organ egzekucyjny otrzyma ostateczne stanowisko wierzyciela, z którego wynika zasadność zgłoszonych zarzutów, jest on obowiązany do wydania postanowienia o umorzeniu postępowania egzekucyjnego. Zaakcentowano przy tym, że organ egzekucyjny winien był umorzyć postępowanie egzekucyjne w całości, ponieważ ustawa o postępowaniu egzekucyjnym w administracji nie przewiduje możliwości częściowego umorzenia postępowania egzekucyjnego. Ze stanowiskiem tym polemizuje strona skarżąca (wierzyciel) wskazując na dopuszczalność częściowego umorzenia postępowania egzekucyjnego, w sytuacji, gdy wniesiony przez dłużnika zarzut dotyczył tylko części zobowiązania wykazanego w tytule wykonawczym i został on w całości uwzględniony; nie dotyczył przy tym zobowiązania głównego, ale odsetkowego. Sąd podzielił stanowisko strony skarżącej. Stanowiska organu nadzoru oraz uczestnika postępowania nie można podzielić. Częściowe wykonanie obowiązku stanowi zarówno podstawę zarzutu (art. 33 pkt 1 ustawy), jak i podstawę umorzenia postępowania egzekucyjnego (art. 59 § 1 pkt 1 i 2 ustawy). W myśl przepisu art. 59 § 1 postępowanie egzekucyjne umarza się m.in. gdy obowiązek został wykonany przed wszczęciem postępowania (pkt 1), a także gdy obowiązek nie jest wymagalny, został umorzony lub wygasł z innego powodu albo jeżeli obowiązek nie istniał (pkt 2). W literaturze wskazuje się, że częściowe wykonanie obowiązku w czasie prowadzonej egzekucji powoduje częściowe wygaśnięcie obowiązku, a w konsekwencji powoduje konieczność częściowego umorzenia egzekucji (Z. Leoński w: "Postępowanie egzekucyjne w administracji. Komentarz.", s. 161). Podstawę częściowego umorzenia egzekucji stanowić może zatem zarówno częściowe wykonanie obowiązku przed wszczęciem postępowania, jak i w jego toku. Stosownie do art. 34 § 4 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, organ egzekucyjny, po otrzymaniu ostatecznego postanowienia w sprawie stanowiska wierzyciela lub postanowienia o niedopuszczalności zgłoszonego zarzutu, wydaje postanowienie w sprawie zgłoszonych zarzutów, a jeżeli zarzuty są uzasadnione - o umorzeniu postępowania egzekucyjnego albo o zastosowaniu mniej uciążliwego środka egzekucyjnego. Przepisu art. 34 § 4 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, w zakresie w jakim przepis ten dotyczy przesłanek umorzenia postępowanie egzekucyjnego, nie można rozpatrywać bez powiązania zawartej w nim regulacji z art. 59 ustawy egzekucyjnej, zawierającym katalog przypadków, w których postępowanie egzekucyjne umarza się. W literaturze (por. R. Hauser, Z. Leoński, A. Skoczylas: Postępowanie egzekucyjne w administracji. Komentarz, Warszawa 2008, s. 117-118) wskazuje się, że jeżeli wierzyciel uzna zarzuty za zasadne, organ egzekucyjny może postąpić w sposób następujący: - umorzyć postępowanie egzekucyjne w przypadku zaistnienia przesłanek z art. 59, - zastosować środek mniej uciążliwy. Art. 34 § 4 nie stanowi zatem samodzielnej podstawy umorzenia postępowania egzekucyjnego, a warunki umorzenia winny zostać zweryfikowane na podstawie art. 59. Innymi słowy mówiąc umorzenie postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 34 § 4 ustawy egzekucyjnej, stanowić musi jedną z form umorzenia wymienioną w art. 59. Wbrew stanowisku organu nadzoru oraz uczestnika postępowania, częściowe uwzględnienie wykonania nałożonego obowiązku, stanowi podstawę częściowego umorzenia postępowania egzekucyjnego (art. 59 § 1 pkt 1 i 2 ustawy). Pogląd ten jest zbieżny ze stanowiskiem zawartym w wyrokach WSA w Gdańsku z dnia 30 kwietnia 2008 r., sygn. akt II SA/Gd 750/07 oraz WSA w Lublinie z dnia z dnia 24 czerwca 2008 r., sygn. akt II SA/Lu 164/08 oraz z dnia 23 października 2008 r., sygn. akt II SA/Lu 509/08, w których składy orzekające wskazywały na dopuszczalność częściowego umorzenia postępowania egzekucyjnego. Zasadne jest zatem prowadzenie egzekucji w stosunku do tej części zobowiązania ujętego w tytule wykonawczym, odnośnie którego nie wniesiono zarzutu. W pełni akceptując w/w pogląd należy dodatkowo podnieść, że postępowanie egzekucyjne jest postępowaniem mocno sformalizowanym, a uprawnienia zobowiązanego ściśle określone. Wypada przy tym zaakcentować, że organ egzekucyjny nie posiada uprawnienia do działania z "urzędu", a zatem nie może też wyjść poza ramy/zarzuty zobowiązanego. Skoro w badanej sprawie zobowiązana Spółka kwestionowała zasadność prowadzenia egzekucji do kwoty [...] zł. tj. nienależnych w niewielkiej części odsetek nie zgłaszając zarzutu co do prawidłowości jej prowadzenia do kwoty [...] zł., a wynikającej z decyzji z dnia [...] określającej zobowiązanej Spółce wysokość zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od nieruchomości za 2005 r., to organ egzekucyjny – nie był uprawniony do umorzenia prowadzonego postępowania egzekucyjnego w całości. Takie działanie organu de facto było działaniem na szkodę wierzyciela, domagającego się wyegzekwowania należnego na jego rzecz świadczenia pieniężnego. Nie weryfikując – w postępowaniu zażaleniowym – tego stanowiska organ nadzoru tj. Dyrektor Izby Skarbowej naruszył prawo, w sposób uzasadniający wyeliminowanie z obrotu prawnego zaskarżonego postanowienia. Podkreślenia wymaga ponadto, że skargi kasacyjne organu oraz uczestnika postępowania na wyrok w sprawie o sygn. akt I SA/Gl 418/09 z dnia 19 listopada 2009 r. zostały oddalone przez Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 11 października 2011 r., sygn. akt II FSK 585/10. NSA za prawidłowe uznał stanowisko tut. Sądu, iż art. 34 § 4 u.p.e.a. nie stanowi samodzielnej podstawy umorzenia postępowania w administracji. Umorzenie bowiem na podstawie tego przepisu może nastąpić w przypadku zaistnienia przesłanek z art. 59 u.p.e.a. Tym samym, Sąd ten przesądził zasadniczy przedmiot sporu, a to taki, że przepis art. 34 § 4 u.p.e.a. – w sytuacji, gdy tylko część obowiązku nie istnieje, a została objęta tytułem wykonawczym, stanowiącym przedmiot zarzutu – uzasadnia umorzenie postępowania egzekucyjnego w części, w jakiej zarzut jest zasadny, a nie całego prowadzonego postępowania. Z tych wszystkich względów Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach orzekł, jak w sentencji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 litera c ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm. ). O kosztach Sąd orzekł na podstawie art. 200 i 205 § 1 powołanej ustawy.