I SA/Gl 336/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Teresa Randak (spr.), Sędziowie WSA Beata Machcińska, Anna Tyszkiewicz-Ziętek, Protokolant Izabela Maj-Dziubańska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 5 października 2016 r. sprawy ze skargi P. L. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2008 r. postanawia: zawiesić postępowanie sądowe. Kurator dla nieznanego z miejsca pobytu P. L. – K. S. wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach skargę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K., oznaczoną w sentencji postanowienia, w przedmiocie określenia P. L. wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008 r. w kwocie [...]zł. Zaskarżonej decyzji zarzuciła: I. naruszenie przepisów prawa procesowego, mający istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: 1) art. 121 § 1 i art. 122 O.p. poprzez ustalenie podstawy faktycznej zaskarżonej decyzji w sposób dowolny, pomijając dowody świadczące o działalności spółki cywilnej A oraz współpracy podatnika z P. L., a także o tym, że ponoszone w związku z tym koszty stanowią koszty uzyskania przychodów z tytułu prowadzonej przez spółkę działalności; 2) art. 123 § 1 O.p. poprzez niezapoznanie kuratora skarżącego z całością zebranego materiału dowodowego mającego istotny wpływ na wynik prowadzonego postępowania, a co za tym idzie uniemożliwienie wypowiedzenia się co do całości zebranych dowodów; 3) art. 187 i art. 188 O.p. poprzez nieprzeprowadzenie istotnych wniosków dowodowych mających znaczenie dla sprawy, wykorzystanie w postępowaniu w znacznej części materiałów dowodowych zgromadzonych w toku postępowania karnego prowadzonego przez Prokuraturę Rejonową w D. w innej sprawie, a także brak wyczerpującego rozpatrzenia materiału dowodowego; 4) art. 191 O.p. poprzez błędną ocenę zgromadzonych dowodów, a także przekroczenie granicy swobodnej oceny dowodów poprzez przyjęcie zeznań jednego świadka i zupełne pominięcie zeznań innego w sytuacji ich absolutnej sprzeczności; II. naruszenie przepisów prawa materialnego poprzez: 1) błędną interpretację art. 14 ust. 1 i art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynikającą z pominięcia dowodów świadczących o funkcjonowaniu spółki cywilnej zawartej pomiędzy podatnikiem a T. Z., niezgodnym z dowodami i stanem faktycznym przyjęciu, że przychody tej spółki cywilnej były przychodami wyłącznie podatnika, a co za tym idzie błędnym wyliczeniu kwoty podatku dochodowego od osób fizycznych za 2009 r.; 2) niewłaściwe zastosowanie art. 860, art. 864, art. 865, art. 866, art. 869 k.c. polegające na przyjęciu pomimo posiadanych dowodów, że czynności wynikające z faktur wystawionych przez spółkę cywilną były działalnością gospodarczą podatnika; 3) niezastosowanie przepisów art. 70 O.p. poprzez wydanie decyzji za 2008 r. w sytuacji przedawnienia zobowiązania. Tym samym kurator wniósł o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania. Dyrektor, w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu objętej skargą decyzji. Postanowieniem z dnia 11 kwietnia 2016 r. referendarz sądowy Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, po rozpoznaniu wniosku Dyrektora, działając na podstawie art. 79 § 1 P.p.s.a. stanowił kuratora dla nieznanego z miejsca pobytu podatnika w osobie K.S. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje: W pierwszej kolejności należy zauważyć, że skargę w niniejszej sprawie wniósł kurator dla osoby nieobecnej – P.L. ustanowiony na wniosek organu podatkowego postanowieniem Sądu Okręgowego w K., [...] Wydział Odwoławczy z dnia [...]., sygn. akt [...] w celu reprezentowania interesów nieobecnego w postępowaniu podatkowym w podatku dochodowym od osób fizycznych. Należy zatem zauważyć, że zgodnie z treścią art. 138 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2015 r. poz. 613, dalej jako "O.p.") organ podatkowy występuje do sądu z wnioskiem o wyznaczenie kuratora dla osoby niezdolnej do czynności prawnych lub osoby nieobecnej, jeżeli kurator nie został już wyznaczony. Przepis art. 184 § 1 k.r.o. wyraźnie określa cel ustanowienia kuratora, jakim jest "ochrona praw osoby, która z powodu nieobecności nie może prowadzić własnych spraw". Przyjęcie, że ochrona tych praw zakończy się wraz z doręczeniem kuratorowi ostatecznej decyzji wydanej w postępowaniu administracyjnym, w tym podatkowym i nie obejmuje uprawnienia do poddania kontroli tej decyzji w postępowaniu sądowoadministracyjnym powodowałoby naruszenie istotnych praw strony nieobecnej, w tym gwarantowanego konstytucyjnie prawa do sądu (art. 45 ust. 1 Konstytucji RP.). Należy więc przyjąć, że kurator dla nieobecnego ustanowiony przez sąd opiekuńczy na podstawie art. 138 § 1 O.p. w zw. z art. 184 k.r.o. może wnieść skargę do sądu administracyjnego na decyzję kończącą postępowanie administracyjne, w którym został ustanowiony. Podobne stanowisko zostało wyrażone w postanowieniach Naczelnego Sądu Administracyjnego: z dnia 23 sierpnia 2012 r., I OSK 1796/12; z dnia 11 września 2012 r., II OZ 725/12; z dnia 15 lutego 2013 r., I OSK 2990/12; z dnia 11 marca 2015 r., I GZ 89/15 (publ. Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych, www. nsa.gov.pl) oraz w doktrynie prawa administracyjnego (por. A. Matan, Komentarz do art. 34 k.p.a.; G. Łaszczyca, C. Martysz, A. Matan, Kodeks postępowania administracyjnego. Komentarz, Lex 2010). Jednakże, jeżeli po wniesieniu skargi przez tego kuratora miejsce pobytu pozostaje nieznane, Sąd powinien podjąć dalsze czynności celem zapewnienia osobie nieznanej z miejsca pobytu możliwości obrony jej praw. W szczególności na wniosek osoby zainteresowanej Sąd może ustanowić kuratora na podstawie art. 78 i 79 P.p.s.a. W razie braku stosownego wniosku Sąd może zawiesić postępowanie na podstawie art. 125 § 1 pkt 3 P.p.s.a. W niniejszej sprawie, wobec braku ustalenia przez kuratora w oparciu o treść art. 184 § 2 k.r.o. stanowiącym, iż obowiązkiem kuratora jest przede wszystkim ustalenie miejsca pobytu osoby nieobecnej i zawiadomienie jej o stanie jej spraw, koniecznym stało się zapewnienie podatnikowi nieznanemu z miejsca pobytu możliwości obrony jego praw. Tym samym, po rozpoznaniu wniosku Dyrektora Izby Skarbowej w K. w niniejszej sprawie, prawomocnym postanowieniem z dnia 11 kwietnia 2016 r. referendarz sądowy Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach ustanowił na podstawie art. 79 § 1 P.p.s.a. kuratora dla nieznanego z miejsca pobytu skarżącego P. L. w osobie K. S. Zgodnie z art. 125 § 1 pkt 1 P.p.s.a., sąd może zawiesić postępowanie z urzędu, jeżeli rozstrzygnięcie sprawy zależy od wyniku innego toczącego się postępowania administracyjnego, sądowoadministracyjnego, sądowego, przed Trybunałem Konstytucyjnym lub Trybunałem Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Przyjmuje się, iż zawieszenie postępowania sądowego powinno być uzasadnione ze względów celowości, sprawiedliwości jak również ekonomiki procesowej, przy czym celowość zawieszenia postępowania sądowoadministracyjnego na podstawie art. 125 § 1 pkt 1 P.p.s.a. powinna być analizowana z punktu widzenia wystąpienia w przyszłości ewentualnej konieczności uruchomienia nadzwyczajnych środków wzruszania rozstrzygnięć ostatecznych, np. przesłanek do wznowienia postępowania administracyjnego lub stwierdzenia nieważności decyzji (por. postanowienie Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13 czerwca 2008 r., sygn. akt I FZ 221/08, publ. Lex nr 479145; postanowienie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 18 czerwca 2009 r., sygn. akt III SA/Wa 3321/08, publ. http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Nadto podkreśla się, że w sprawach sądowoadministracyjnych zjawiskiem niepożądanym i utrudniającym praworządne działanie administracji jest odmienne stanowisko sądu, co do wykładni i stosowania prawa w sprawach o analogicznym lub zbliżonym stanie prawnym i faktycznym (por. postanowienie Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13 czerwca 2008 r. sygn. akt I FZ 221/08, publ. Lex nr 479145 oraz B. Dauter, B. Gruszczyński, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Zakamycze 2005, s. 302-303). Jednolitość orzecznictwa - dając stan stałości, pewności i bezpieczeństwa prawnego - służy respektowaniu zasady równości wobec prawa. Równe traktowanie stron znajdujących się w takiej samej sytuacji faktycznej i prawnej oznacza, że wobec nich musi zapaść takie samo rozstrzygnięcie. Kwestię sporną w rozpatrywanej sprawie stanowi m.in. ustalenie, czy możliwym było wydanie decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008 r. Wyjaśnienia bowiem wymaga zagadnienie, czy przed wydaniem wskazanej decyzji doszło do skutecznego zawieszenia biegu przedawnienia na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 O.p. Należy podkreślić, że w zaskarżonej decyzji, jak i w odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej powoływał się na zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego P. L. w podatku dochodowym za 2008 r. spowodowane wszczęciem postępowania karnoskarbowego w sprawie niezłożenia deklaracji na podatek dochodowy od osób fizycznych za ten rok. Zdaniem organu odwoławczego okoliczność ta stanowi przesłankę zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, przewidzianą w art. 70 § 6 pkt 1 O.p. Z akt sprawy wynika, że skarżącemu nie postawiono zarzutów, albowiem postanowienie w tym przedmiocie nie zostało mu ogłoszone z uwagi na niemożność ustalenia jego adresu zamieszkania. Jednocześnie ustanowionemu kuratorowi doręczono zarówno postanowienie w tym przedmiocie, jak i zawiadomienie o przerwaniu biegu przedawnienia. Sąd ustalił, że do Trybunału Konstytucyjnego złożony został wniosek Rzecznika Praw Obywatelskich z dnia 22 października 2014 r. (zarejestrowany pod sygn. akt [...]) o zbadanie zgodności: 1) art. 114a k.k.s. z art. 2 i art. 45 ust. 1 Konstytucji RP; 2) art. 70 § 6 pkt 1 O.p. w zakresie, w jakim przewiduje, że bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu, z dniem wszczęcia postępowania w sprawie, a nie przeciwko osobie z art. 2 Konstytucji RP. Zakres wniosku Rzecznika Praw Obywatelskich przyjętego do rozpatrzenia przez Trybunał Konstytucyjny ma zatem bezpośredni związek z problematyką prawną występującą w niniejszej sprawie. Oceniając powyższe z punktu widzenia celowości, sprawiedliwości i ekonomiki procesowej Sąd przyjął, iż niniejsze postępowanie powinno zostać zawieszone, albowiem ewentualne stwierdzenie przez Trybunał Konstytucyjny niezgodności art. 70 § 6 pkt 1 O.p. z art. 2 Konstytucji stanowić będzie podstawę do wznowienia postępowania na podstawie art. 272 § 1 P.p.s.a. Jednocześnie Sąd zauważa, że rozstrzygnięcie przez Trybunał Konstytucyjny w sprawie sygn. akt [...] stanowiło podstawę zawieszenia w sprawach toczących się przed wojewódzkimi sądami administracyjnymi, jak również przed Naczelnym Sądem Administracyjnym (por: postanowienie NSA z dnia 26 marca 2015 r. sygn. akt I FSK 1276/14, postanowienie WSA w Warszawie z dnia 25 maja 2015 r. sygn. akt III SA/Wa 2464/14 prawomocne na skutek oddalenia zażalenia postanowieniem NSA z dnia 4 sierpnia 2015 r. sygn. akt II FZ 1920/14, postanowienie WSA w Warszawie z dnia 26 maja 2015 r. sygn. akt III SA/Wa 3897/14, postanowienie WSA w Łodzi z dnia 13 lutego 2015 r. sygn. akt I SA/Łd 1326/14, postanowienie WSA w Gliwicach z dnia 29 września 2015 r. sygn. akt III SA/Gl 1287/15, postanowienie WSA w Gliwicach z dnia 20 października 2015 r. sygn. akt III SA/Gl 1205/15, postanowienie WSA w Lublinie z dnia 21 października 2015 r. sygn. akt I SA/Lu 412/15, postanowienie WSA w Lublinie z dnia 21 października 2015 r. sygn. akt I SA/Lu 415/15, postanowienie WSA w Warszawie z dnia 8 września 2015 r. i inne). Biorąc zatem dodatkowo pod uwagę, że przeciwdziałanie rozbieżnościom w orzecznictwie ma szczególne znaczenie właśnie w sferze prawa publicznego, odwołanie się przez tut. Sąd do wyroku Trybunału Konstytucyjnego, jaki zapadnie w sprawie o sygn. akt K 31/14, nie stanowić będzie uchybienia. Wobec powyższego postępowanie w niniejszej sprawie należało zawiesić na podstawie art. 125 § 1 pkt 1 P.p.s.a., co też orzeczono w sentencji postanowienia