I SA/Gl 418/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Teresa Randak, Sędziowie WSA Paweł Kornacki (spr.), Bożena Miliczek-Ciszewska, Protokolant Ewelina Cyroń, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 października 2015 r. sprawy ze skargi M. M. na interpretację Ministra Finansów z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych oddala skargę. 1. W dniu [...] Dyrektor Izby Skarbowej w K., działając w imieniu Ministra Finansów, wydał zaskarżoną interpretację indywidualną nr [...], w której uznał, że stanowisko zaprezentowane przez skarżącą M. M. w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych w kwestii: a) możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej przez skarżącą pozarolniczej działalności gospodarczej wydatków z tytułu czynszu najmu opisanych we wniosku składników majątkowych – jest prawidłowe; b) możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów tej działalności odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od wartości początkowej składników majątkowych – jest prawidłowe; c) obowiązku kontynuowania stosowanej przez męża skarżącej metody amortyzacji składników majątkowych – jest prawidłowe; d) konieczności uwzględnienia odpisów amortyzacyjnych dokonanych przez męża skarżącej od wartości początkowych składników majątkowych – jest nieprawidłowe. 2. Stan sprawy przedstawia się następująco. 2.1. We wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej skarżąca podała, że od maja 2014 r. prowadzi działalność gospodarczą głównie w przedmiocie transportu drogowego towarów. Zaznaczyła przy tym, że jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, wykonuje czynności wyłącznie opodatkowane tym podatkiem, a od wszystkich nabywanych towarów i usług przysługuje jej prawo do odliczenia podatku w pełnej wysokości. Dalej podkreśliła, że pozostaje w związku małżeńskim, w którym – od dnia jego zawarcia – obowiązuje wspólność majątkowa małżeńska a zmiany w tym zakresie nie są planowane. Jej mąż od 1991 r. prowadzi odrębną działalność gospodarczą, w ramach której – także w przeważającej mierze – wykonuje transport drogowy towarów. Ponadto również jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług i wykonuje czynności wyłącznie opodatkowane tym podatkiem. W lipcu 2014 r. mąż wynajął wnioskodawczyni dwa ciągniki siodłowe, dwie naczepy i notebooka na potrzeby prowadzonej przez nią działalności. Jak zaznaczyła, nastąpiło to zanim wykonała swoje pierwsze usługi transportowe. Zarazem zaakcentowała, że przy zakupie wynajętych rzeczy mąż odliczył podatek od towarów i usług w pełnej wysokości i jak dotąd związane były one wyłącznie z jego działalnością. Dodała też, że wspomniane ciągniki i naczepy stanowią w działalności męża środki trwałe, natomiast notebook takim środkiem trwałym nie jest, a koszt jego nabycia mąż w całości zaliczył do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej przez siebie działalności. 2.2. W związku z tym skarżąca zadała pytanie, czy do kosztów uzyskania przychodów swojej działalności może zaliczyć wydatki związane z umową najmu wyżej wskazanych środków trwałych oraz notebooka, jak też czy powinna dokonywać odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej ustalonej zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 1 w związku z art. 22g ust. 12 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 361 ze zm. – dalej: u.p.d.o.f.). 2.3. Prezentując własne stanowisko, skarżąca wyraziła przekonanie, że do kosztów uzyskania przychodów nie może zaliczyć wynikającej z umowy najmu wartości czynszu wyżej opisanych składników majątkowych (zarówno środków trwałych, jak i notebooka). Stwierdziła również, że z dniem rozpoczęcia wykorzystywania środków trwałych męża w ramach umowy najmu nabyła prawo do dokonywania odpisów amortyzacyjnych, a raty amortyzacyjne będą zaliczane do kosztów uzyskania przychodów. Dalej zaznaczyła, że odpisów amortyzacyjnych może dokonywać od wartości początkowej w wysokości wartości przyjętej wcześniej przez męża i nie ma obowiązku kontynuowania stosowanej przez męża metody amortyzacji. Wskazała też – i to stanowi przedmiot sporu - że nie ma obowiązku dokonywania amortyzacji uwzględniającej dokonane już przez męża odpisy amortyzacyjne. W uzasadnieniu zwróciła uwagę, że istnienie w małżeństwie ustroju wspólności majątkowej sprawia, iż wszelkie umowy zawierane między małżonkami są bezskuteczne z cywilnoprawnego punktu widzenia i w rezultacie nie mogą mieć wpływu na ustalenie dochodu na gruncie u.p.d.o.f. (są neutralne podatkowo). Do kosztów uzyskania przychodów można tymczasem zaliczyć jedynie wydatek faktycznie poniesiony, którym w tej sytuacji z pewnością nie będzie wartość czynszu najmu. Na gruncie prawa cywilnego brak bowiem przepisów obligujących do poniesienia takiego kosztu, a to oznacza, że nie prowadzi on w rzeczywistości do uszczuplenia majątku skarżącej. Dalej skarżąca oznajmiła, że do dnia zawarcia umowy najmu jej mąż dokonywał odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych, które jej wynajął. Powołując się w tej sytuacji na brzmienie art. 22g ust. 11 u.p.d.o.f., zaakcentowała, że z dniem przekazania jej tych składników majątkowych wyłącznie na potrzeby prowadzonej przez nią działalności nabyła prawo do dokonywania odpisów amortyzacyjnych. Odpisów tych, jak wskazała, będzie mogła dokonywać od wartości początkowej, takiej samej, jaką miał ustaloną jej mąż. Nie będzie jednak zobowiązana do kontynuowania metody amortyzacji, ani do uwzględnienia odpisów dokonanych już przez męża. Wycofanie ciągników siodłowych oraz naczep z ewidencji środków trwałych przez jednego z małżonków i wprowadzenie go do ewidencji środków trwałych drugiego małżonka w czasie prowadzenia działalności gospodarczej przez oboje nie wyczerpuje bowiem znamion art. 22g ust. 13 u.p.d.o.f. Przepis ten odnosi się do sytuacji, w której następuje zmiana działalności wykonywanej samodzielnie przez jednego z małżonków na działalność wykonywaną samodzielnie przez drugiego z małżonków. W niniejszej sprawie do takiej sytuacji nie dochodzi, gdyż zarówno mąż jak i żona będą równocześnie prowadzić odrębne działalności gospodarcze. Nie dojdzie więc do zmiany działalności jednej na drugą. 2.4. W zaskarżonej interpretacji indywidualnej organ negatywnie odniósł się do stanowiska skarżącej, dotyczącego braku konieczności uwzględnienia odpisów amortyzacyjnych dokonanych przez jej męża od wartości początkowych składników majątkowych, zaś w pozostałym zakresie poglądy przez nią zaprezentowane uznał za prawidłowe. Organ powołał się na regulacje art. 31, 33 i 43 § 1 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 583 ze zm. – dalej: k.r.o.), a następnie na art. 22 ust. 1 oraz art. 22 ust. 8 u.p.d.o.f. W dalszej kolejności organ wskazał na przepisy art. 22a ust. 1 pkt 2 i 3, art. 22h ust. 1 pkt 1, art. 22g ust. 11, art. 22f ust. 1, art. 22d ust. 2 i art. 22h ust. 2. W kwestii spornego zagadnienia wyjaśnił, że przy dokonywaniu amortyzacji środków trwałych skarżąca powinna uwzględnić dokonane przez męża odpisy amortyzacyjne, gdyż zasadą jest, że ten sam składnik majątku nie może być dwukrotnie zamortyzowany. Dalej zaznaczył, że odpisy amortyzacyjne dokonywane przez jednego z małżonków między którymi istnieje wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) mają bezpośredni wpływ na wysokość dochodu osiągniętego z tytułu prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, który to dochód jest dochodem wspólnym małżonków. Nie jest więc uzasadnione powtórne zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów tego samego wydatku, poniesionego ze wspólnego majątku małżonków, tym razem w działalności drugiego małżonka (z której dochód również będzie dochodem wspólnym). 2.5. Wnioskodawczyni wezwała organ do usunięcia naruszenia prawa w zakresie, w jakim jej stanowisko zostało uznane za nieprawidłowe. 2.6. W odpowiedzi organ stwierdził brak podstaw do zmiany stanowiska. 3.1. W skardze na powyższą interpretację indywidualną pełnomocnik skarżącej zarzucił naruszenie: - art 22g u.p.d.o.f. poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, efektem czego wydano niezgodną z prawem pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego; - art. 120 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm. – dalej: o.p.) poprzez wydanie wiążącej interpretacji, w zaskarżonym zakresie, w oparciu o uzasadnienie niemające podstawy prawnej. W związku z powyższym wniósł o zmianę zaskarżonej interpretacji, w części dotyczącej konieczności uwzględnienia odpisów amortyzacyjnych dokonanych przez męża wnioskodawczyni od wartości początkowej składników majątkowych oraz o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. Na wstępie uzasadnienia skargi podsumowano przedstawiony we wniosku o wydanie interpretacji stan faktyczny wskazując, że mąż skarżącej nabył w ramach prowadzonej działalności gospodarczej środki trwałe, w odniesieniu do których rozpoczęto amortyzację (od ceny nabycia). W lipcu 2014 r. środki trwałe zostały "przeniesione" do działalności skarżącej i były wykorzystywane tylko i wyłącznie w jej działalności. Skarżąca rozpoczęła również amortyzację tych środków trwałych. Ten fragment stanu faktycznego ujętego we wniosku o interpretację wskazuje, o jaką podstawę prawną toczy się spor. Zgodnie z art 22f ust 1. u.p.d.o.f. odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych. Czym jest wartość początkowa wyjaśnia art. 22g u.p.d.o.f. i tę regulację – zdaniem strony skarżącej - należy uznać za wyczerpującą analizowany temat; ona dostarcza wszelkich odpowiedzi w odniesieniu do różnych sytuacji, polegających na ustaleniu wartości początkowej środków trwałych. Zgodnie z art. 22g ust. 1 u.p.d.o.f. za wartość początkową środków trwałych uważa się w razie odpłatnego nabycia, cenę ich nabycia. Dalej wskazano, że skarżąca stoi na stanowisku, że będąc zobowiązana do stosowania przepisów podatkowych w zakresie amortyzacji, żaden z nich nie nakazuje dokonywania amortyzacji wskazanych środków trwałych z uwzględnieniem dokonanych już przez męża odpisów amortyzacyjnych. Jej zdaniem, Dyrektor Izby Skarbowej w treści przesłanej interpretacji, ograniczył się jedynie do stwierdzenia, że skarżąca jest zobowiązana do uwzględnienia dokonanych przez męża odpisów amortyzacyjnych, jednak nie została podana żadna podstawa prawna przemawiająca za tego rodzaju stanowiskiem. Organ podatkowy powołuje się na zasadę, że "ten sam składnik majątku nie może być dwukrotnie zamortyzowany". Jednakże nie wskazano skąd takie stwierdzenie, w jakim przepisie zawarta jest ta zasada i nie powołano podstawy prawnej istnienia tej zasady. Ponadto podniesiono, że organ używa pojęcia "dochód wspólny małżonków", którego istnienie powoduje de facto, że nie można powtórnie amortyzować tego samego składnika majątkowego. Zastanawiające jest dla strony skarżącej, jaka jest podstawa prawna tego pojęcia i gdzie dokładnie jest ono zdefiniowane, czy jest to pojęcie uregulowane w prawie podatkowym i jak należy go interpretować w sytuacji, gdy ma ono wpływ na obowiązki podatników? Wydana interpretacja nie przynosi odpowiedzi na tego typu pytania, wręcz przeciwnie, po jej lekturze zastanawiających faktów jest więcej. Zdaniem skarżącej, podstawą dokonywania odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych przeniesionych z działalności męża wnioskodawczyni, jest cena nabycia (zgodnie z art. 22g u.p.d.o.f.). Dalej wskazano, że nie ulega wątpliwości, iż przepisy podatkowe umożliwiają zmianę przeznaczenia składników majątkowych, gdy są one "przenoszone" z działalności jednego z małżonków do działalności drugiego z małżonków. Dokładnie art. 22g ust. 11 u.p.d.o.f. reguluje tego typu sytuację. Przepis ten wskazuje, jak należy ustalić wartość początkową takiego składnika majątkowego, tj. należy go interpretować łącznie z całą regulacją zawartą w art. 22g, dotyczącym ustalenia wartości początkowej. Ponadto w ustawie jest dodatkowa regulacja, która nakazuje uwzględnić dokonane już odpisy amortyzacyjne przez jednego z małżonków tylko wtedy, gdy ma miejsce zmiana działalności prowadzonej przez jednego z małżonków na działalność drugiego małżonka (art. 22g ust. 13 pkt 5 u.p.d.o.f.). Taka sytuacja w opisanym stanie faktycznym nie ma miejsca i należy się zgodzić z treścią interpretacji, że przepis ten nie będzie miał zastosowania. Skarżąca skonkludowała, że jeśli ustawodawca miałby zamiar wprowadzić taki nakaz uwzględniania dokonanych odpisów amortyzacyjnych (tak jak to uczynił w przypadku zmiany działalności) w odniesieniu do opisanego stanu faktycznego, to z pewnością taki "zapis" znalazłby się w u.p.d.o.f. Takiej regulacji nie ma, a organ próbował uzasadnić korzystną dla budżetu państwa interpretację stosując niedopuszczalną wykładnię rozszerzającą. Organ naruszył art. 120 o.p. gdyż był zobowiązany do działania na podstawie przepisów prawa, a takich przepisów w podanym zakresie nie podał. Nie można uzasadniać swojego stanowiska, korzystając jedynie z argumentów natury ekonomicznej, do czego (niewątpliwie) odwołał się organ podatkowy, używając pojęcia "wspólny dochód małżonków". 3.2. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasową argumentację. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. 4. Zaskarżona interpretacja nie narusza prawa, a zatem skarga podlega oddaleniu na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). 5. Spór w sprawie dotyczy tylko jednego aspektu stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji, tj. obowiązku uwzględnienia przez skarżącą dokonanych odpisów amortyzacyjnych przez jej męża – z którym pozostaje we wspólności ustawowej, w odniesieniu do środków trwałych, które obecnie w działalności gospodarczej wykorzystuje tylko skarżąca. Organ twierdzi, że skarżąca ma obowiązek uwzględnić dokonane przez męża odpisy amortyzacyjne, ponieważ nie jest możliwe powtórne zaliczenie do kosztów uzyskania przychodu tego samego wydatku, poniesionego ze wspólnego majątku skarżącej i jej męża, tym razem z działalności gospodarczej prowadzonej przez drugiego małżonka (skarżącą), z której dochód także będzie dochodem wspólnym skarżącej i jej męża. Skarżąca twierdzi, że nie ma obowiązku w realizowanej amortyzacji uwzględniać odpisów amortyzacyjnych dokonanych przez męża, ponieważ nie zobowiązuje jej do tego żaden przepis prawa podatkowego, a zastosowana przez organ interpretacja obowiązujących w tej mierze regulacji jest rozszerzająca, a tym samym niedopuszczalna. 6. Przedstawiając mające znaczenie w analizowanej kwestii regulacje prawne Sąd rozpocznie od art. 22 ust. 1 i 8 u.p.d.o.f., a więc regulacji zasadniczych w zakresie ustalenia tego, co stanowi koszt uzyskania przychodu w związku ze zużyciem środków trwałych. Skarżąca postulując możliwość dokonywania amortyzacji z pominięciem odpisów amortyzacyjnych dokonanych przez męża, wszak zmierza do podwyższenia kosztów prowadzonej działalności gospodarczej. Stosownie zatem do art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Należy zwrócić uwagę, że ustawodawca posługuje się zwrotem "koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodu". Istotne jest sformułowanie "w celu". Świadczy ono o tym, że ustawodawca przypisuje temu określeniu cechę świadomego, zamierzonego, przemyślanego i logicznego działania podatnika podporządkowanego osiągnięciu przychodów. Użyty przez ustawodawcę zwrot "koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodu" w art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. oznacza, iż podatnik ma możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków pod tym wszakże warunkiem, iż wykaże ich bezpośredni związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a ich poniesienie ma lub może mieć bezpośredni wpływ na wielkość osiągniętego przychodu (wyrok NSA z dnia 23 września 1999 r., I SA/Po 2257/98, Lex nr 42724; wyrok NSA z dnia 9 lipca 2015 r., II FSK 3384/14, Lex nr 1767993). W związku z tym, należy zaakcentować ustawowy zwrot "koszty poniesione", ponieważ oznacza on, że ustawodawca w kategorii kosztu podatkowego ujmuje tylko te wydatki, które zostały rzeczywiście poniesione przez podatnika. Kategoria kosztów rzeczywistych oznacza z kolei, że koszty potrącalne przyjmuje się w tej kwocie, w której faktycznie zostały poniesione (por. A. Gomułowicz, Komentarz do art. 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, teza 7, LEX; podkr. WSA). Konieczne uzupełnienie tych generalnych rozważań, w sprawie niniejszej stanowi art. 22 ust. 8 u.p.d.o.f. zgodnie z którym: kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23. Odpisy amortyzacyjne odzwierciedlają zużycie środków trwałych wykorzystywanych przez podatnika w prowadzonej przez niego działalności. Innymi słowy odpisy amortyzacyjne pozwalają na zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów wydatku poniesionego na nabycie środka trwałego, z tym że stanowią zwrot tychże wydatków rozłożony w czasie. Wydatki te nie są odliczane w chwili ich poniesienia, lecz w postaci odpisów amortyzacyjnych, co odzwierciedla ekonomiczne zjawisko przenoszenia w czasie przez środki pracy swej wartości na wyprodukowane dobra. Również i w tym aspekcie rozważań należy zaakcentować, że naturalnym niejako założeniem towarzyszącym regulacjom prawnym odnoszącym się do kosztów uzyskania przychodów, jest założenie, w myśl którego kosztem jest wydatek faktycznie poniesiony dla osiągnięcia przychodu. Odnosi się ono również do konstruowania pojęcia amortyzacji i odpisu amortyzacyjnego, stanowiącego podatkowy koszt uzyskania przychodu. Jeśli odpisy amortyzacyjne stanowiące koszt uzyskania przychodu, mają odzwierciedlać część wartości, poświęconej przez podatnika w danym roku dla osiągnięcia przychodu, to naturalną niejako podstawą ich dokonywania musi być koszt, który faktycznie został poniesiony na zakup tego środka (por. uchwała Trybunału Konstytucyjnego z dnia 5 maja 1996 r., sygn. W 2/96, publ. OTK-ZU z 1996 r., nr 3, poz. 23; podkr. WSA). 7. W dalszej kolejności należy zwrócić uwagę na relacje majątkowe pomiędzy skarżącą a jej mężem, ponieważ zagadnienie to nie jest obojętne na gruncie u.p.d.o.f. W stanie faktycznym zawartym we wniosku o wydanie interpretacji wskazano, że skarżąca pozostaje z mężem we wspólności ustawowej. W związku z tym, zasadnie organ powołał się na regulacje k.r.o. Stosownie bowiem do art. 31 § 1 k.r.o. z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków. 8. Mając to na uwadze Sąd stwierdza, że organ trafnie zaznaczył, iż odpisy amortyzacyjne dokonywane przez jednego z małżonków - pomiędzy którymi istnieje wspólność majątkowa (wspólność ustawowa), mają bezpośredni wpływ na wysokość dochodu osiągniętego z tytułu prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, przy czym dochód ten wchodzi w skład majątku wspólnego małżonków. Zdaniem Sądu, powtórne zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów tego samego wydatku (na nabycie tego samego środka trwałego) poniesionego uprzednio ze wspólnego majątku małżonków, tyle tylko, że tym razem w działalności drugiego małżonka - z której dochód finalnie również będzie dochodem wspólnym (art. 31 § 1 k.r.o.), prowadziłoby do wytworzenia sytuacji, w której wysokość poniesionego (jednorazowo) wydatku z danej masy majątkowej, mogłaby być niższa, aniżeli wysokość odpisów amortyzacyjnych, dokonywanych finalnie "na rzecz" tej samej masy majątkowej. Tymczasem jak wskazano wyżej, stanowi zasadę, że wysokość odpisów amortyzacyjnych (szerzej: kosztów uzyskania przychodu) nie może być wyższa, niż wysokość poniesionego wydatku na nabycie amortyzowanego środka trwałego. Stanowisko strony skarżącej nie daje się więc pogodzić już z treścią ogólnych regulacji określających co stanowi koszt uzyskania przychodu, w tym w kontekście zużycia środków trwałych. Koszty potrącalne w rozumieniu art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. przyjmuje się bowiem w tej kwocie, w której faktycznie zostały poniesione. Reguła ta może zostać zachowana tylko w sytuacji uwzględnienia przez skarżącą odpisów amortyzacyjnych dokonanych uprzednio przez jej męża. Przecież skarżąca nie ponosiła żadnych dodatkowych kosztów w analizowanym zakresie. Z tego wynika, że jeśli odpisy amortyzacyjne dokonywane przez jednego z małżonków (pomiędzy którymi istnieje ustrój wspólności majątkowej) mają bezpośredni wpływ na wysokość dochodu osiągniętego z tytułu prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, który to dochód wchodzi w skład majątku wspólnego małżonków, to nie znajduje uzasadnienia powtórne (podwójne) zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów tego samego wydatku (albo jego części), poniesionego ze wspólnego majątku małżonków, tyle tylko że tym razem w działalności drugiego małżonka (por. także wyrok WSA w Gdańsku z dnia 27 listopada 2013 r., I SA/Gd 1217/13, CBOSA). 9. Zatem nietrafnie strona skarżąca podnosi, że zaprezentowane przez organ stanowisko nie znajduje oparcia w przepisach prawa. Niezasadnie skarżąca ogranicza się bowiem wyłącznie do analizy art. 22g ust. 11 i art. 22g ust. 13 pkt 5 u.p.d.o.f. Stosownie do tego pierwszego przepisu w razie gdy składnik majątku stanowi współwłasność podatnika, wartość początkową tego składnika ustala się w takiej proporcji jego wartości, w jakiej pozostaje udział podatnika we własności tego składnika majątku; zasada ta nie ma zastosowania do składników majątku stanowiących wspólność majątkową małżonków, chyba że małżonkowie wykorzystują składnik majątku w działalności gospodarczej prowadzonej odrębnie. Zgodnie zaś z art. 22g ust. 13 pkt 5 u.p.d.o.f. zasadę, że wartość początkową środków trwałych ustala się w wysokości wartości początkowej określonej w ewidencji (wykazie) podmiotu o zmienionej formie prawnej, podzielonego albo połączonego stosuje się odpowiednio w razie zmiany działalności wykonywanej samodzielnie przez jednego z małżonków na działalność wykonywaną samodzielnie przez drugiego z małżonków - jeżeli przed przerwą lub zmianą składniki majątku były wprowadzone do ewidencji (wykazu). Strona skarżąca nie zauważa, że te przepisy dotyczą zagadnienia natury szczegółowej (wtórnej), tj. ustalania wartości początkowej środka trwałego, a nie kwestii ogólnej (pierwotnej, wyjściowej), tj. ustalenia tego, czy określony wydatek i ewentualnie w jakiej wysokości, w ogóle stanowi koszt uzyskania przychodów. 10. Niezasadnie strona skarżąca argumentuje, że w interpretacji organ posługuje się nieznajdującymi oparcia w przepisach prawa sformułowaniami typu "dochód wspólny małżonków". Jak wyżej wskazano, w nawiązaniu do przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji stanu faktycznego, istotnym argumentem w sprawie jest to, że skarżąca wraz z mężem pozostaje w ustawowej wspólności małżeńskiej. Z tą prawną formą majątkowego ustroju małżeńskiego immanentnie związane jest sformułowanie "dochód wspólny małżonków" (oznaczające w kontekście użytym przez organ: dochód wchodzący w skład majątku wspólnego), jako mające zakotwiczenie w art. 31 § 1 i 2 k.r.o. Także ustawa podatkowa nawiązuje do problematyki majątkowego ustroju małżeńskiego, choćby we wskazanym w skardze art. 22g ust. 11, czy np. w art. 2 ust. 1 pkt 5, art. 6 ust. 2, art. 8 ust. 3 u.p.d.o.f. Sąd wskazuje, że sytuacja podatkowoprawna niejednokrotnie jest związana z sytuacją cywilnoprawną, czy dokonaniem czynności prawnej regulowanej przepisami prawa prywatnego. Zauważa to przecież także strona skarżąca odwołując się do konstrukcji cywilnoprawnych we wniosku o wydanie interpretacji, tyle tylko że konkluzje z tego wynikające odnosi tylko do innych aspektów sprawy. Odwołując się do pojęcia autonomii prawa podatkowego, nie można więc pomijać tego rodzaju systemowych powiązań (por. M. Zirk-Sadowski, Problem autonomii prawa podatkowego w orzecznictwie NSA, Przegląd Orzecznictwa Podatkowego 2004, nr 2, s. 113, R. Mastalski, Autonomia prawa podatkowego a spójność i zupełność systemu prawa, Przegląd Podatkowy 2003, nr 10, s.12; A. Gomułowicz (w:) A. Gomułowicz, J. Małecki, Podatki i prawo podatkowe, Warszawa 2002, s. 136 i 162). Autonomia prawa podatkowego to swego rodzaju kompromis pomiędzy zasadami spójności i zupełności systemu prawa, do którego prawo podatkowe przynależy, a jego niezależnością w obrębie tego systemu, głównie zaś w stosunku do prawa prywatnego (por. R. Mastalski, op. cit., s. 12), stąd nie można uznać za bezwzględnie trafny pogląd, że przepisy innych ustaw niż ustawa podatkowa nie mogą modyfikować norm prawa podatkowego. Przepisy innych ustaw niż ustawa podatkowa stanowią bowiem kontekst systemowy dla wykładni przepisów ustaw podatkowych, który należy uwzględnić w drodze wykładni systemowej zewnętrznej. 11. Skarga także niezasadnie podnosi naruszenie przez organ, wyrażonej w art. 120 o.p., zasady praworządności. W tej mierze wystarczy tylko wskazać, że stanowisko organu znajduje oparcie w przedstawionej wyżej argumentacji, nawiązującej do wymienionych przepisów prawa. 12. Dlatego na podstawie art. 151 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi skargę Sąd oddalił.