I SA/Gl 563/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Anna Tyszkiewicz-Ziętek (spr.), Sędziowie WSA Paweł Kornacki, Dorota Kozłowska, Protokolant starszy referent Paulina Nowak, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 22 listopada 2017 r. sprawy ze skargi M. S. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie łącznego zobowiązania pieniężnego za 2017 r. oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r. nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm., dalej: O.p.) oraz art. 1 ustawy z dnia 12 października 1994 r. o samorządowych kolegiach odwoławczych (t.j. Dz. U. z 2015 r., poz. 1659 ze zm.) i § 1 rozporządzenia Prezesa Rady Ministrów z dnia 17 listopada 2003 r. w sprawie obszarów właściwości miejscowej samorządowych kolegiów odwoławczych (Dz. U. Nr 198, poz. 1925) po rozpatrzeniu odwołania wniesionego przez: p. M. S. (dalej: podatniczka, strona, skarżąca) od decyzji Wójta Gminy B. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie ustalenia wysokości łącznego zobowiązania podatkowego za 2017 r. w kwocie [...] zł utrzymało w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu tego rozstrzygnięcia na wstępie wskazano, że w decyzji z dnia [...] r. organ I instancji do opodatkowania podatkiem od nieruchomości przyjął: budynek pozostały o powierzchni użytkowej [...] m 2, budynek mieszkalny o powierzchni użytkowej [...] m 2, grunty pozostałe o powierzchni [...] m 2, a podatkiem rolnym opodatkowano grunty orne klasy V o powierzchni [...] ha. Dalej podano, że w odwołaniu od tej decyzji podatniczka podniosła, iż nie włada nieruchomością z przyczyn od niej niezależnych, nie posiada do nieruchomości żadnego dostępu i nie czerpie z niej żadnych korzyści. Ponadto wskazała, że z przedmiotowej nieruchomości prowadzona jest egzekucja. Następnie, przedstawiając poczynione w sprawie ustalenia, wskazano, że zgodnie z zapisami w ewidencji gruntów i budynków, p. M. i J. S. są współwłaścicielami nieruchomości składającej się z działki nr [...] przy ulicy [...] sklasyfikowanej jako PS IV – [...] m 2 oraz B -[...] m 2. Pozostałe dane tj. powierzchnię użytkową budynku gospodarczego oraz mieszkalnego ustalono na podstawie oględzin przeprowadzonych w 2014 r. oraz informacji o gruntach i budynkach złożonej przez podatników w 2013 r. Kontynuując organ odwoławczy zacytował art.165 § 1 O. p., zgodnie z którym postępowanie podatkowe wszczyna się na żądanie strony lub z urzędu, wszczęcie postępowania z urzędu następuje w formie postanowienia. Wszczęcie postępowania jest czynnością o istotnym znaczeniu w postępowaniu, gdyż kształtuje granice sprawy podatkowej, która ma być przedmiotem postępowania i załatwienia w drodze decyzji podatkowej. Co do zasady, zatem, postępowanie, które nie zostało wszczęte nie może zakończyć się wydaniem decyzji. Ordynacja podatkowa przewiduje jednak odstępstwa od zasady wszczynania postępowania z urzędu w formie postanowienia. Organ może odstąpić od wszczęcia postępowania w przypadku ustalenia zobowiązań podatkowych, które - zgodnie z odrębnymi przepisami - ustalane są corocznie, jeżeli stan faktyczny, na podstawie którego ustalono wysokość zobowiązania podatkowego za poprzedni okres, nie uległ zmianie, co wynika z art. 165 § 5 pkt 1 O.p. W praktyce przepis ten może mieć zastosowanie do podatku od nieruchomości, leśnego i rolnego w odniesieniu do podatnika, wobec którego wymiar podatku był już w poprzednim roku podatkowym przeprowadzony. Jedynym warunkiem jest, ażeby nie uległ zmianie stan faktyczny, na podstawie którego ustalono wysokość zobowiązania podatkowego za poprzedni okres. W niniejszej sprawie organ mógł zatem odstąpić od wszczęcia postępowania. O niezmienności stanu faktycznego sprawy świadczy to, że podatnik nie złożył informacji o zaistnieniu zmian istotnych dla wymiaru podatku. Nadto w niniejszej sprawie nie jest kwestionowane przez stronę istnienie w całości lub części obowiązku podatkowego, podnoszone są natomiast okoliczności związane z korzystaniem z przedmiotowej nieruchomości. Dalej organ odwoławczy zacytował art. 2 ust. 1 pkt 1-3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 716 ze zm., dalej: u.p.o.l.), zgodnie z którym opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają grunty, budynki lub ich części, a także budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Przywołano również art. 3 ust. 1 u.p.o.l., na mocy którego podatnikami podatku od nieruchomości są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej, będące: 1) właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych, z zastrzeżeniem ust. 3. 2) posiadaczami samoistnymi nieruchomości lub obiektów budowlanych; 3) użytkownikami wieczystymi gruntów; 4) posiadaczami nieruchomości lub ich części albo obiektów budowlanych lub ich części stanowiących własność Skarbu Państwa, lub jednostki samorządu terytorialnego, jeżeli posiadanie: a) wynika z umowy zawartej z właścicielem, Agencją Nieruchomości Rolnych lub z innego tytułu prawnego z, wyjątkiem posiadania przez osoby fizyczne lokali mieszkalnych niestanowiącyh odrębnych nieruchomości; b) jest bez tytułu prawnego, z zastrzeżeniem ust. 2. Organ odwoławczy wyjaśnił także, iż podstawowe znaczenie przy ustalaniu podatku od nieruchomości mają dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. O związaniu organów podatkowych danymi z ewidencji gruntów i budynków stanowi art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1898 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U z 2016 r., poz. 1629 ze zm., dalej: p.g.k.), który określa, że podstawę wymiaru podatku stanowią dane z ewidencji gruntów i budynków. Dane te są wiążące dla organu podatkowego, a wypis z rejestru gruntów jest zgodnie z art. 194 § 1 O.p. dokumentem urzędowym sporządzonym w formie określonej przepisami prawa przez powołane do tego organy władzy publicznej, stanowiącym dowód tego co zostało w nim urzędowo stwierdzone. (por. wyrok NSA z dnia 29 października 2003 r., sygn. akt I SA/Ka 2268/02). Stosownie natomiast do art. 3 ust. 4 u.p.o.l. jeżeli nieruchomość lub obiekt budowlany stanowi współwłasność lub znajduje się w posiadaniu dwóch lub więcej podmiotów, to stanowi odrębny przedmiot opodatkowania, a obowiązek podatkowy od nieruchomości lub obiektu budowalnego ciąży solidarnie na wszystkich współwłaścicielach lub posiadaczach, z zastrzeżeniem ust. 4a i 5. Istota wspomnianego solidarnego obowiązku podatkowego sprowadza się do tego, że wszyscy współwłaściciele są zobowiązani do płacenia podatku od nieruchomości wspólnej, ale zapłacenie całego podatku przez jednego lub kilku z nich powoduje wygaśnięcie zobowiązania podatkowego w stosunku do wszystkich. Organ podatkowy wymierza zatem podatek osobom fizycznym w kwocie ogólnej w jednym nakazie płatniczym, gdyż nie jest upoważniony do dzielenia zobowiązania między współwłaścicieli. Jeżeli nieruchomość jest przedmiotem współwłasności, to obowiązek podatkowy ciąży solidarnie na każdym ze współwłaścicieli nieruchomości, a zatem, decyzję ustalającą wysokość podatku od nieruchomości należy wydać w stosunku do wszystkich współwłaścicieli. Organ podatkowy nie jest bowiem uprawniony do wyboru podmiotów, w stosunku do których będą podejmowane czynności zmierzające do powstania zobowiązania podatkowego. Solidarność obowiązku na gruncie prawa podatkowego wyrażająca się w możliwości wyboru dłużnika, od którego wierzyciel będzie dochodził należności, oznacza jedynie prawo do wyboru podmiotu, w stosunku do którego będzie prowadzona egzekucja. Natomiast odrębne decyzje, ustalające wymiar podatku od nieruchomości stosownie do wielkości przypadającego udziału w nieruchomości wspólnej są wydawane jedynie w przypadkach, w których wyodrębniono własność lokali. (por. W Morawski (red.), Podatek od nieruchomości w orzecznictwie sądów administracyjnych. Komentarz. Linie interpretacyjne, LEX 2013). Organ odwoławczy zacytował także stanowisko NSA wyrażone w wyroku z dnia 26 czerwca 2006 r., sygn. akt II FSK 1748/06, w którym wskazano, że "do czasu zniesienia współwłasności, której może żądać każdy ze współwłaścicieli na podstawie art. 210 k.c., nie jest dopuszczalne odstąpienie od wyrażonej w art. 3 ust. 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, zasady solidarnego obciążenia obowiązkiem podatkowym podatku od nieruchomości współwłaścicieli władających nieruchomością. Z kolei w orzeczeniu NSA z dnia 6 września 2012 r., sygn. akt II FSK 188/11 stwierdzono, że nawet prawomocne postanowienie sądu o podziale nieruchomości do korzystania (quo ad usum) nie uprawnia organu podatkowego do dokonania wymiaru podatku osobno dla każdego ze współwłaścicieli, także wówczas gdy na wydzielonej części nieruchomości prowadzona jest działalność gospodarcza. Organ podatkowy, wymierzając w drodze decyzji podatek od nieruchomości (podatek rolny) nie może ustalać z osobna dla każdego ze współwłaścicieli nieruchomości wysokości zobowiązania z uwzględnieniem wielkości udziału w prawie do przedmiotu opodatkowania. W przypadku osób fizycznych zobowiązanie podatkowe w podatku rolnym, jak też w podatku od nieruchomości powstaje wraz z doręczeniem decyzji ustalającej jego wysokość - art. 21 § 1 pkt 2) O.p. w zw. z art. 6a ust. 6 u.p.r. i art. 6 ust. 7 u.p.o.l. Art. 92 § 1 O.p. stanowi, że jeżeli zgodnie z ustawami podatkowymi, podatnicy ponoszą solidarną odpowiedzialność za zobowiązania podatkowe, a zobowiązania te powstają w sposób przewidziany w art. 21 § 1 pkt 2 odpowiedzialnymi solidarnie są podatnicy, którym doręczono decyzję ustalającą wysokość zobowiązania podatkowego. Wyjątek od powyższej reguły dotyczy zobowiązań ustalanych w drodze łącznego zobowiązania pieniężnego. W tym przypadku zasady odpowiedzialności solidarnej stosuje się z chwilą doręczenia decyzji (nakazu płatniczego) osobie, na którą, zgodnie z odrębnymi przepisami, wystawia się decyzję (nakaz płatniczy) - art. 92 § 2 zdanie drugie O.p. Dalej organ odwoławczy wskazał, że w myśl art. 6c ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 617 ze zm., dalej: u.p.r.) osobom fizycznym, na których ciąży obowiązek podatkowy w zakresie podatku rolnego oraz jednocześnie w zakresie podatku od nieruchomości lub podatku leśnego dotyczący przedmiotów opodatkowania położonych na terenie tej samej gminy, wysokość należnego zobowiązania podatkowego pobieranego w formie łącznego zobowiązania pieniężnego ustala organ podatkowy w jednej decyzji (nakazie płatniczym). Jeżeli przedmioty opodatkowania objęte łącznym zobowiązaniem pieniężnym pozostają we współwłasności, to wysokość łącznego zobowiązania ustala się w odrębnej decyzji (nakazie płatniczym), który wystawia się na któregokolwiek właścicieli, a jeżeli gospodarstwo rolne prowadzi w całości jedna z tych osób, nakaz płatniczy wystawia się na tę osobę. W kontekście powyższego stwierdzono, że organ I instancji wymierzył wysokość łącznego zobowiązania wymieniając w decyzji obu właścicieli i nadał swoje rozstrzygnięcie na adres zamieszkania każdego z nich. Zasadnie opodatkowaniem objęto nieruchomość stanowiącą współwłasność, od całości jej powierzchni w stosunku do wszystkich współwłaścicieli. W obowiązujących przepisach prawa podatkowego brak jest bowiem podstaw do wymierzania skarżącej podatku od nieruchomości i podatku rolnego w wysokości odpowiadającej jej udziałowi. Z tego, że skarżącej przysługuje 1/ 2 udziału w prawie własności nieruchomości nie wynika, że organ podatkowy powinien jej wymierzyć zobowiązanie podatkowe w wysokości 1/2 należnej od całości. Podniesiona w odwołaniu okoliczność, że skarżąca nie zamieszkuje na opodatkowanej nieruchomości pozostaje bez znaczenia dla wysokości podatku oraz kręgu podatników. Stosunki pomiędzy współwłaścicielami i ich wzajemne relacje także nie mają wpływu na wymiar podatku. Jednocześnie organ odwoławczy wyjaśnił, że podmiotowi który uiścił zobowiązanie podatkowe przysługuje roszczenie cywilne. Skarżąca może zatem na drodze sądowej w postępowaniu cywilnym dochodzić należności uiszczonych tytułem podatku od nieruchomości za współwłaściciela nieruchomości. W skardze na powyższe rozstrzygnięcie, skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, skarżąca podniosła, że decyzja ta jest "bezduszna, szablonowa, wybiórczo wykorzystująca art. ustawy o podatku gruntowym, przy starannym omijaniu tych, które wskazują ma możliwość orzeczenia na jej korzyść". Wskazała na poważny konflikt z współwłaścicielem nieruchomości podnosząc, że pozbawiono ją jakiegokolwiek dostępu do tej nieruchomości i nie czerpie z niej żadnych korzyści. Zarzuciła, że od 2011 r. Gmina bezwzględnie, nie bacząc na to, że skarżąca jest od 1997 r. osobą niezdolną do pracy i samodzielnej egzystencji, egzekwuje od niej podatek za nieruchomość. Wskazała także, iż organ odwoławczy pominął, iż w świetle prawa cywilnego zarządca nieruchomości odpowiedzialny jest za uiszczanie podatku od nieruchomości, wobec której prowadzona jest egzekucja. Z nieruchomości objętej zaskarżoną decyzją prowadzona jest egzekucja dotycząca należnych skarżącej alimentów, a drugi współwłaściciel nieruchomości ustanowiony jest jej zarządcą, którego obowiązki określa k.p.c. Skarżąca wniosła o zasądzenie zwrotu wraz z należnymi odsetkami łącznego zobowiązania podatkowego pobranego od niej w okresie 2011 r. – 2013 r. oraz zwolnienie jej z uiszczania podatku za 2017 r. i lata następne. Oświadczyła, że nie ma środków na wykupienie wszystkich leków i skromne wyżywienie. Do skargi skarżąca załączyła kserokopię pisma kierowanego przez nią do Gabinetu Wojewody [...], kserokopię orzeczenia z dnia [...] r. o stopniu niepełnosprawności, zgodnie z którym uznano ją na stałe za osobę o znacznym stopniu niepełnosprawności (istniejącej do 1998 r.), wymagającą stałej lub długotrwałej pomocy innej osoby w związku ze znacznie ograniczoną możliwością samodzielnej egzystencji, kserokopię wypisu z treści orzeczenia lekarza orzecznika ZUS z dnia [...] r. oraz kserokopię decyzji z dnia [...] r. o przyznaniu jej usług opiekuńczych. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy podtrzymał w całości dotychczasowe stanowisko i wniósł o oddalenie skargi. W piśmie procesowym z dnia 2 czerwca 2017 r. strona wskazała w szczególności, że decyzja za 2017 r. jest pierwszą decyzją, którą doręczono także drugiemu współwłaścicielowi nieruchomości. Podkreśliła także, iż w stosownych dokumentach, w tym w akcie notarialnym jednoznacznie wskazano, że skarżąca jest właścicielką ½ nieruchomości. Do pisma dołączono zestawienie łącznych zobowiązań podatkowych pobranych od skarżącej za okres 2011 r. – 2017 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje. Skarga okazała się nieuzasadniona. Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tj. Dz. U. z 2016 r., poz. 1066) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej oraz rozstrzyganie sporów kompetencyjnych i o właściwość między organami jednostek samorządu terytorialnego, samorządowymi kolegiami odwoławczymi i między tymi organami a organami administracji rządowej (§ 1). Kontrola, o której mowa w § 1, sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej (§ 2). W myśl art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, dalej: p.p.s.a.) kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. W myśl art. 134 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Stwierdzenie, że zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, obliguje sąd do uchylenia zaskarżonej decyzji (art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a.). Natomiast w razie nieuwzględnienia skargi sąd skargę oddala (art. 151 p.p.s.a.). Poddanym kontroli Sądu w niniejszej sprawie rozstrzygnięciem z dnia 16 marca 2017 r. organ odwoławczy utrzymał w mocy decyzję organu I instancji z dnia [...] r. w przedmiocie ustalenia wysokości łącznego zobowiązania podatkowego za 2017 r. Kontrolę legalności tej decyzji rozpocząć należy od przytoczenia przepisów mających zastosowanie w niniejszej sprawie. Regulacja zawarta w art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. wskazuje, że podatnikami podatku od nieruchomości są m.in. osoby fizyczne będące właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych. Zgodnie z art. 2 ust. 1 u.p.o.l. opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają następujące nieruchomości lub obiekty budowlane: 1) grunty; 2) budynki lub ich części; 3) budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Natomiast w myśl art. 4 ust. 1 u.p.o.l. podstawę opodatkowania stanowi: 1) dla gruntów - powierzchnia; 2) dla budynków lub ich części - powierzchnia użytkowa; 3) dla budowli lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 4-6 - wartość, o której mowa w przepisach o podatkach dochodowych, ustalona na dzień 1 stycznia roku podatkowego, stanowiąca podstawę obliczania amortyzacji w tym roku, niepomniejszona o odpisy amortyzacyjne, a w przypadku budowli całkowicie zamortyzowanych - ich wartość z dnia 1 stycznia roku, w którym dokonano ostatniego odpisu amortyzacyjnego. Na mocy art. 5 ust. 1 u.p.o.l. rada gminy, w drodze uchwały, określa wysokość stawek podatku od nieruchomości, z tym że stawki te nie mogą przekroczyć górnych stawek kwotowych podatków i opłat lokalnych określonych w stosownym obwieszczeniu Ministra Finansów. Natomiast obowiązek podatkowy powstaje od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstały okoliczności uzasadniające powstanie tego obowiązku (art. 6 ust. 1 ww. ustawy). Podatek od nieruchomości na rok podatkowy od osób fizycznych ustala w drodze decyzji organ podatkowy właściwy ze względu na miejsce położenia przedmiotów opodatkowania. Podatek jest płatny w ratach proporcjonalnych do czasu trwania obowiązku podatkowego, w terminach: do dnia 15 marca, 15 maja, 15 września i 15 listopada roku podatkowego (art. 6 ust. 7 u.p.o.l.). Podstawę opodatkowania dla budynków lub ich części stanowi ich powierzchnia użytkowa wyrażona w metrach kwadratowych. Przy ustalaniu powierzchni gruntów na potrzeby podatku od nieruchomości brane są pod uwagę dane wynikające z ewidencji gruntów, prowadzonej dla konkretnej miejscowości. Powierzchnię gruntów stanowiących podstawę opodatkowania podatnik będący osobą fizyczną zobowiązany jest wykazać w informacji (osoby fizyczne) lub deklaracji (osoby prawne i jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej). Dane tam zawarte są podstawą do wyliczenia kwoty podatku od danego gruntu. Organ podatkowy może kwestionować te dane dopiero po stwierdzeniu ich niezgodności z zapisami w ewidencji gruntów. Organ podatkowy nie może odstąpić od żądania złożenia przez podatnika informacji lub deklaracji czy skorygowania danych tam zawartych i od razu opierać się na danych wynikających z ewidencji gruntów. Jeżeli podatnik nie złoży informacji lub deklaracji lub też nie zechce skorygować danych tam zamieszczonych, organ podatkowy w ramach postępowania podatkowego może dokonać wymiaru lub określić zaległość na podstawie danych z ewidencji gruntów (por. L. Etel Komentarz do art. 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych; Lex). Natomiast w przypadku opodatkowania gruntów podatkiem rolnym zastosowanie mają następujące regulacje u.p.r.: - art. 1 u.p.r. – opodatkowaniu podatkiem rolnym podlegają grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza, - art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.r. – podatnikami podatku rolnego są m.in. osoby fizyczne będące właścicielami gruntów, - art. 4 ust. 1 pkt 1 i 2 u.p.r. – podstawę opodatkowania podatkiem rolnym stanowi: 1) dla gruntów gospodarstw rolnych - liczba hektarów przeliczeniowych ustalana na podstawie powierzchni, rodzajów i klas użytków rolnych wynikających z ewidencji gruntów i budynków oraz zaliczenia do okręgu podatkowego; 2) dla pozostałych gruntów - liczba hektarów wynikająca z ewidencji gruntów i budynków. Podatek rolny za rok podatkowy wynosi: 1) od 1 ha przeliczeniowego gruntów, o których mowa w art. 4 ust. 1 pkt 1 - równowartość pieniężną 2,5 q żyta, 2) od 1 ha gruntów, o których mowa w art. 4 ust. 1 pkt 2 - równowartość pieniężną 5 q żyta - obliczone według średniej ceny skupu żyta za 11 kwartałów poprzedzających kwartał poprzedzający rok podatkowy (art. 6 ust. 1 u.p.r.). Podstawę opodatkowania dla gruntów gospodarstw rolnych stanowi liczba hektarów przeliczeniowych, a dla gruntów rolnych niespełniających normy obszarowej gospodarstwa rolnego - liczba hektarów fizycznych wynikająca z ewidencji gruntów i budynków. Zgodnie natomiast z art. 21 ust. 1 p.g.k. podstawę wymiaru podatków stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Podkreślenia wymaga, że "dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków mają walor dokumentu urzędowego, o którym mowa w art. 194 O.p. i zgodnie z treścią tego przepisu, stanowią dowód tego, co zostało w nich stwierdzone. Ewidencja gruntów i budynków jest urzędowym źródłem informacji faktycznych wykorzystywanych w postępowaniach administracyjnych i w każdym przypadku, gdy dane zawarte w deklaracji, czy informacji złożonej przez podatnika są niezgodne z danymi wynikającymi z ewidencji, rozstrzygające znaczenie dla opodatkowania gruntów mają zapisy wynikające z ewidencji" (por. wyrok WSA w Kielcach z dnia 8 marca 2012 r., sygn. akt I SA/Ke 411/11, LEX nr 1125394). Ponadto "ewidencja gruntów i budynków, o której mowa w art. 21 ust. 1 p.g.k., nie może stanowić przedmiotu merytorycznej oceny sądów administracyjnych w sprawie podatkowej, w której do sądu pierwszej instancji nie zostały, bo nie mogły zostać zaskarżone, odrębne od podatkowych akty lub czynności z zakresu prowadzenia wymienionej ewidencji" (por. wyrok NSA z dnia 20 czerwca 2012 r., sygn. akt II FSK 2511/10, LEX nr 1216646). Wspomniana ewidencja gruntów i budynków (zgodnie z art. 20 ust. 1 pkt 1 p.g.k.) obejmuje dla gruntów: dane dotyczące ich położenia, granic, powierzchni, rodzajów użytków gruntowych oraz ich klas gleboznawczych, oznaczenia ksiąg wieczystych lub zbiorów dokumentów, jeżeli zostały założone dla nieruchomości, w skład której wchodzą grunty. Dane te stanowią podstawę wymiaru podatku, który na 2017 r. wylicza się z uwzględnieniem: - dla podatku od nieruchomości uchwały nr XXII Rady Gminy Bobrowniki z dnia 7 listopada 2016 r. w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości na 2017 r. (Dz. Urz. Woj. Śl. z 2016 r., poz. 5830), - dla podatku rolnego Komunikatu Prezesa GUS z dnia 18 października 2016 r. w sprawie średniej ceny skupu żyta za okres 11 kwartałów będącej podstawą do ustalenia podatku rolnego na rok podatkowy 2017 (M.P. z 2016 r., poz. 993). W przywołanych wyżej przepisach ustawodawca wskazał sposób wyliczenia wysokości podatku od nieruchomości oraz podatku rolnego. Regulacje te zostały prawidłowo zastosowane w niniejszej sprawie. Organ I instancji z aprobatą organu odwoławczego na podstawie załączonego do akt wypisu z rejestru gruntów na dzień [...] r. opodatkował podatkiem od nieruchomości grunty pozostałe o powierzchni [...] m 2, a podatkiem rolnym - grunty orne klasy V o powierzchni [...] m 2 (zastosowano stawkę zerową, w związku ze zwolnieniem ustawowym). W podstawie opodatkowania ujęto także budynek mieszkalny o powierzchni użytkowej [...] m 2 oraz budynek pozostały o powierzchni użytkowej [...] m 2, które nie są ujęte w ewidencji budynków, gdyż – jak wynika z pisma Starostwa Powiatowego w B. z dnia [...] r. - dla terenu Gminy B. nie jest prowadzona ewidencja budynków. Powierzchnię użytkową tych budynków ustalono w toku oględzin przeprowadzonych z udziałem współwłaściciela nieruchomości w dniu 23 czerwca 2016 r. Jak więc wykazano powyżej, wymiar podatku od nieruchomości oraz podatku rolnego zostały wyliczone prawidłowo, czego zresztą skarżąca nie kwestionowała. Na mocy art. 6 c ust. 1 u.p.r. osobom fizycznym, na których – tak jak w niniejszej sprawie - ciąży obowiązek podatkowy w zakresie podatku rolnego oraz jednocześnie w zakresie podatku od nieruchomości w odniesieniu do przedmiotów opodatkowania położonych na terenie tej samej gminy, wysokość należnego zobowiązania podatkowego pobieranego w formie łącznego zobowiązania pieniężnego ustala organ podatkowy w jednej decyzji (nakazie płatniczym). W myśl art. 6 c ust. 2 u.p.r., jeżeli przedmioty opodatkowania objęte łącznym zobowiązaniem pieniężnym pozostają we współwłasności, to wysokość łącznego zobowiązania ustala się w odrębnej decyzji (nakazie płatniczym), który wystawia się na któregokolwiek właścicieli, a jeżeli gospodarstwo rolne prowadzi w całości jedna z tych osób, nakaz płatniczy wystawia się na tę osobę. Przywołując wyrok NSA z dnia 6 września 2017 r., sygn. akt II FSK 2213/15, dostępny w internetowej bazie orzeczeń NSA na stronie: http://orzeczenia.nsa.gov.pl wskazać należy, że nakaz płatniczy jest decyzją wymiarową, o której mowa w art. 21 § 1 pkt 2 O.p, której specyfika polega na tym, że można w niej wymierzyć więcej niż jeden podatek, a ponadto przy współwłasności gruntów może być ona wystawiona na któregokolwiek ze współwłaścicieli, chyba że gospodarstwo rolne prowadzi w całości jeden z nich wówczas nakaz wystawia się na te osobę. (por. L. Etel Komentarz do ustawy o podatku rolnym art. 6c). Z istoty solidarnej odpowiedzialności za zobowiązanie podatkowe wymierzone nakazem płatniczym wynika, że mimo wystawienia i doręczenia takiego nakazu tylko jednemu ze współwłaścicieli organ podatkowy może domagać się zapłaty podatku od wszystkich pozostałych współwłaścicieli. Nakaz płatniczy wystawiony na któregokolwiek ze współwłaścicieli jest bowiem decyzją oddziaływującą w taki sam sposób na sytuację prawną jego odbiorcy, jak i pozostałych współwłaścicieli nieruchomości. We wspomnianym orzeczeniu NSA wyjaśniono także, iż stosownie do art. 92 § 1 O.p. odpowiedzialni solidarnie za zobowiązania powstające w sposób określony w art. 21 § 1 pkt 2 są tylko ci podatnicy, którym doręczono decyzję ustalającą wysokość zobowiązania podatkowego. Jednak od tej reguły ustawodawca wprowadził wyjątki. Zasady przewidzianej w § 1 art. 92 nie stosuje się do podatników ponoszących solidarną odpowiedzialność za zobowiązania podatkowe powstałe w sposób określony w art. 21 § 1 pkt 2, jeżeli pobierane są one w formie łącznego zobowiązania pieniężnego (art. 92 § 2 O.p.). W tym przypadku zasady odpowiedzialności solidarnej stosuje się z chwilą doręczenia decyzji (nakazu płatniczego) osobie, na którą zgodnie z odrębnymi przepisami wystawia się decyzję (nakaz płatniczy). Stosując zatem art. 92 § 2 O.p. i art. 6c u.p.r. wystarczy doręczyć decyzję (nakaz płatniczy) osobie, na którą akt ten jest wystawiany. Skutkiem takiego doręczenia jest powstanie solidarnego zobowiązania pozostałych podmiotów (współwłaścicieli), którym zgodnie z istotą łącznego zobowiązania pieniężnego nie doręcza się decyzji podatkowej powołującej do życia zobowiązaniowy stosunek prawny (zob. B. Adamiak, J. Borkowski, R Mastalski, J. Zubrzycki: Ordynacja podatkowa. Komentarz 2003, Unimex s. 374; por. też wyrok WSA w Warszawie z dnia 12 grudnia 2005 r. III SA/Wa 2543/05, a także wyrok WSA w Łodzi z dnia 23 stycznia 2008 r. I SA/Łd 750/07 – dostępne na stronie http://orzeczenia.nsa.gov.pl Norma z art. 92 § 2 O.p. to lex specialis w stosunku do ogólnego uregulowania kwestii solidarnej odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe przewidzianej w art. 92 § 1 O.p. W praktyce więc regulacja z art. 6c ust. 2 u.p.r w zw. z art. 92 § 2 O.p. może prowadzić do sytuacji, w której osoba współodpowiedzialna za zobowiązanie podatkowe może nie znać jego wysokości, a nawet nie wiedzieć o jego istnieniu do czasu wszczęcia egzekucji w związku z brakiem obowiązku doręczenia jej nakazu płatniczego. Dlatego w literaturze wskazuje się, że w praktyce nakazy wystawiane są przez organy podatkowe na wszystkich współwłaścicieli i każdemu z nich są doręczane, co nie powinno być kwestionowane, skoro zasadę wyrażoną w art. 6c ust. 2 u.p.r. powinno się rozważać w kategoriach uprawnienia, a nie obowiązku (por. R. Daugier (w:) Ordynacja podatkowa. Komentarz., C. Kosikowski. L. Etel, R. Dowgier, T. Pietrasz, S. Tresnarowicz, Wolter Kluwers, Dom wydawniczy ABC 2006, s. 397). Z powyższego wynika zatem, że organ podatkowy I instancji był uprawniony do wystawienia nakazu płatniczego na jednego ze współwłaścicieli i nie był zobowiązany do doręczenia go pozostałym współwłaścicielom nieruchomości. Wybór organu podatkowego co do podmiotu, na który zostanie wydany nakaz, jest bowiem ograniczony jedynie wtedy, gdy tylko jeden ze współwłaścicieli (posiadaczy) prowadzi gospodarstwo rolne w całości, co nie ma miejsca w rozpatrywanej sprawie. W niniejszej sprawie organ I instancji nie skorzystał jednakże z tego uprawnienia, wymierzył wysokość łącznego zobowiązania wymieniając w decyzji obu właścicieli nieruchomości i nadał swoje rozstrzygnięcie na adres zamieszkania każdego z nich. Skarżącej doręczono tę decyzję w dniu 30 stycznia 2017 r., a – jak wynika ze znajdującej się w aktach sprawy kopii zwrotnego potwierdzenia odbioru - współwłaściciel nieruchomości odebrał ją osobiście w dniu 7 lutego 2017 r. Skarżąca odwołała się od tej decyzji, a - jak wynika z pisma organu odwoławczego z dnia 21 listopada 2017 r. i załączonego do niego kopii zwrotnego potwierdzenia odbioru - decyzja organu II instancji wydana na skutek odwołania została doręczona także drugiemu współwłaścicielowi nieruchomości, który odebrał ją w dniu 15 maja 2017 r. i nie wniósł od niej skargi do Sądu. Wszystkim stronom zapewniono zatem udział w postępowaniu. W świetle omówionych wyżej, przyjętych przez ustawodawcę regulacji, nie jest zatem istotne to, któremu ze współwłaścicieli doręczono nakaz płatniczy. Wbrew sugestiom skargi solidarnego obowiązku podatkowego wszystkich współwłaścicieli nieruchomości nie niweczy okoliczność, że skarżąca na niej nie zamieszkuje, nie ma do niej dostępu, nie uzyskuje z niej jakichkolwiek korzyści. Dla statusu podatnika tego podatku nie mają także znaczenia relacje pomiędzy współwłaścicielami nieruchomości. Podatnikami podatku od nieruchomości i podatku rolnego są bowiem, z mocy art. 3 ust. 1 u.p.o.l. i art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.r. – wszystkie osoby fizyczne będące współwłaścicielami gruntów oraz budynków i ciąży na nich solidarny obowiązek podatkowy. Nie jest dopuszczalne modyfikowanie tego stanu rzeczy ze względu na wskazywane przez stronę zasady współżycia społecznego. Nie negując zatem trudnej sytuacji życiowej skarżącej, wynikającej już choćby z jej poważnej, nieodwracalnej niepełnosprawności, wskazać należy, że zarówno na skarżącej, jak i na drugim współwłaścicielu nieruchomości ciąży obowiązek podatkowy. Trzeba jeszcze raz podkreślić, że wzajemne relacje współwłaścicieli oraz spory co do zakresu posiadania nieruchomości wspólnej pozostają bez znaczenia z punktu widzenia opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Konflikty pojawiające się w stosunkach między współwłaścicielami należą do materii prawa cywilnego i nie mogą rodzić konsekwencji na gruncie podatku od nieruchomości, z uwagi na jednoznaczną treść art. 3 ust. 4 u.p.o.l. Do czasu zniesienia współwłasności, której może żądać każdy ze współwłaścicieli na podstawie art. 210 Kodeksu cywilnego, nie jest dopuszczalne odstąpienie od wyrażonej w art. 3 ust. 4 u.p.o.l. zasady solidarnego obciążenia obowiązkiem podatkowym w podatku od nieruchomości współwłaścicieli władających nieruchomością. Charakter odpowiedzialności jest w danym przypadku uniezależniony od stosunków wewnętrznych między współwłaścicielami, sposobu korzystania z nieruchomości oraz wielkości przypadających współwłaścicielom udziałów. Wskazane okoliczności mogą mieć wpływ na zakres wzajemnych rozliczeń między współwłaścicielami, które pozostają jednak poza obszarem zainteresowań prawa podatkowego. (por. m.in. wyrok NSA z dnia 26 czerwca 20107 r., sygn.. akt II FSK 1748/06, dostępny na stronie http://orzeczenia.nsa.gov.pl Niezasadnie podnosi skarżąca, że aktualnie wspomniany obowiązek podatkowy obejmuje tylko drugiego właściciela nieruchomości, gdyż to on został ustanowiony jej zarządcą w toku egzekucji skierowanej do tej nieruchomości. Wskazywany przez skarżącą art. 940 ustawy z dnia 17 listopada 1964 r. Kodeks postępowania cywilnego (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 1822 ze zm.) stanowi że z dochodów z nieruchomości zarządca pokrywa m.in. bieżące należności podatkowe z nieruchomości (pkt 4). Wspomniana regulacja wskazuje zatem jedynie kolejność zaspokajania poszczególnych należności z dochodów z nieruchomości, a nie ogranicza obowiązku podatkowego wyłącznie do tego ze współwłaścicieli nieruchomości, który został ustanowiony jej zarządcą. Wobec powyższego Sąd, który nie dopatrzył się naruszenia przepisów dotyczących opodatkowania podatkiem od nieruchomości i podatkiem rolnym oraz błędów w zakresie wyliczenia łącznego zobowiązania pieniężnego, oddalił skargę na podstawie art. 151 p.p.s.a.