I SA/Gl 68/22

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Bożena Pindel, Sędzia WSA Borys Marasek, Asesor WSA Katarzyna Stuła-Marcela (spr.), Protokolant st. sekretarz sądowy Arkadiusz Kmiotek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 20 kwietnia 2022 r. sprawy ze skargi G. K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Katowicach z dnia [...] nr [...] w przedmiocie łącznego zobowiązania pieniężnego na 2021 r. oddala skargę. 1. G. K. (dalej: skarżący) wniósł skargę na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Katowicach (dalej: organ odwoławczy) z [...] r. nr [...] w przedmiocie łącznego zobowiązania pieniężnego za 2021 r. 2. Stan sprawy. 2.1. Prezydent Miasta C. (organ: pierwszej instancji) decyzją z [...] r. ustalił skarżącemu wysokość łącznego zobowiązania pieniężnego na 2021 rok w kwocie [...] zł. 2.2. W odwołaniu od tej decyzji podatnik wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia organowi pierwszej instancji. W uzasadnieniu podniósł, że decyzja organu pierwszej instancji jest niezgodna z ewidencją, gdyż wskazuje działkę nr [...]o powierzchni [...]m2 jako grunty zadrzewione i zakrzewione podczas, gdy jego zdaniem działka ta należy do gruntów rolnych i jest częścią gospodarstwa rolnego. Ponadto wskazał, że wykazane w decyzji organu pierwszej instancji grunty o powierzchni [...] m2 jako nieużytki należą do gruntów rolnych i są częścią gospodarstwa rolnego, a zatem powinny być opodatkowane podatkiem rolnym. Natomiast budynki lub ich części pozostałe (gospodarcze) o powierzchni [...] m2 stanowią część gospodarstwa rolnego. 2.3. Po rozpatrzeniu odwołania, organ drugiej instancji uchylił w całości decyzję organu pierwszej instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ. W uzasadnieniu wskazał, że zgodnie z art. 21 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. - Prawo geodezyjne i kartograficzne (t.j. Dz. U. z 2020 roku, poz. 2052 ze zm. -u.p.g.k.), podstawę planowania gospodarczego, planowania przestrzennego, wymiaru podatków i świadczeń, oznaczania nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki publicznej, gospodarki nieruchomościami oraz ewidencji gospodarstw rolnych stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. W orzecznictwie dość powszechnie przyjmowany jest pogląd, że organ podatkowy nie może samodzielnie dokonywać klasyfikacji powierzchni czy funkcji nieruchomości, lecz powinien odwołać się do odpowiednich zapisów ewidencji gruntów i budynków (uchwała NSA z dnia 27 kwietnia 2009 roku, IIFPS 1/09). Odstępstwa od bezwzględnego związania wpisami zawartymi w ewidencji gruntów i budynków mogą mieć miejsce w sytuacji, gdy informacje zawarte w tej ewidencji pozostają w sprzeczności z danymi zamieszczonymi w innych rejestrach publicznych, których pierwszeństwo (przed danymi ewidencyjnymi) wynika z regulujących ich prowadzenie bezwzględnie obowiązujących przepisów, lub też w przypadku, gdy posłużenie się wyłącznie danymi ewidencyjnymi musiałoby się wiązać z pominięciem przepisów zawartych w ustawie podatkowej, mających wpływ na wymiar podatku. W wyroku NSA z dnia 26 września 2014 roku, II FSK 3099/12 wskazano, że uwzględniając kryterium mocy wiążącej ewidencji gruntów i budynków dla wymiaru podatku od nieruchomości, tj. ustalenia elementów przedmiotowych i podmiotowych zobowiązania podatkowego, zawarte w niej informacje można podzielić na dwie kategorie. Pierwszą z nich tworzą dane bezwzględnie wiążące organ podatkowy. Dopóki ewidencja nie zostanie zmieniona w przewidzianym prawem trybie administracyjnym, dane te nie mogą być przez organ w toku postępowania podatkowego samodzielnie korygowane. Drugą kategorię stanowią natomiast informacje o względnej mocy wiążącej, tj. takie, których zgodność z rzeczywistym stanem prawnym lub faktycznym może być przy wymiarze podatku weryfikowana, przy zastosowaniu dopuszczalnych instrumentów procesowych (art. 180 § 1 w zw. z art. 194 § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 z późn. zm. – o.p.). Do pierwszej grupy zaliczyć można dane ewidencyjne wskazujące położenie, granice i powierzchnię gruntów oraz rodzaj użytków gruntowych i klasy gleboznawcze, a w odniesieniu do budynków i lokali stanowiących odrębny przedmiot własności także informacje dotyczące ich położenia, przeznaczenia, funkcji użytkowych i powierzchni użytkowej lokali (art. 20 ust. 1 ustawy Prawo geodezyjne i kartograficzne). W drugiej grupie znajdą się z kolei dane dotyczące tych elementów przedmiotowych, które zostały wskazane w ustawie podatkowej (jako podlegające opodatkowaniu bądź nie), a jednocześnie przepisy dotyczące prowadzenia ewidencji gruntów i budynków nie przewidują dla tych kategorii oznaczenia stosownym, skonkretyzowanym symbolem (por. w/w uchwała NSA z dnia 18 listopada 2013 roku, II FPS 2/13), czy też np. dane dotyczące zlokalizowanych na działce gruntu budynków, które w rzeczywistości nie istnieją (por. wyrok NSA z dnia 5 czerwca 2014 roku, II FSK 1647/12). W świetle powyższego nie może budzić wątpliwości, że podstawowym dowodem w postępowaniu poprzedzającym ustalenie wysokości łącznego zobowiązania pieniężnego winien być wypis z ewidencji gruntów i budynków. Tymczasem w przekazanych przez organ aktach sprawy brak jest tego dokumentu. Z uwagi na postawiony zarzut nieprawidłowego oznaczenia działek oraz brak wypisów z ewidencji gruntów organ odwoławczy nie miał możliwości jego zweryfikowania. Do ustalenia powyższego nie jest wystarczające przedstawienie przez organ pierwszej instancji "Raportu zawierającego spis działek osoby fizycznej lub prawnej wraz z udziałem i rodzajem własności". W ponownie przeprowadzonym postępowaniu organ powinien wyjaśnić tę kwestię. W toku powtórnego postępowania organ pierwszej instancji powinien włączyć do akt sprawy wypis z ewidencji gruntów oraz wypis z ewidencji budynków dotyczące opodatkowanych nieruchomości. Ustalając wysokość zobowiązania podatkowego organ pierwszej instancji będzie zobligowany do przyjęcia za podstawę opodatkowania wielkości wynikających z ewidencji. Organ będzie zobowiązany także do odniesienia się do argumentacji skarżącego, że grunty na działce nr [...] o powierzchni [...] m2 nie powinny być kwalifikowane jako grunty zadrzewione i zakrzewione oraz że grunty o powierzchni [...] m2 i budynki o powierzchni [...]m2 stanowią część gospodarstwa rolnego. Stwierdzono, że decyzja organu pierwszej instancji została wydana z naruszeniem art. 122, art. 121, art. 187 § 1 i 2 o.p., a także art. 210 § 1 pkt 4 i pkt 6 o.p., co mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Uchybienia te nie pozwalają na obecnym etapie postępowania na dokonanie oceny prawidłowości zastosowania przepisów materialnego prawa podatkowego. Rozważania w tym zakresie muszą bowiem zostać poprzedzone niebudzącym żadnych wątpliwości ustaleniem stanu faktycznego, przybierającym w niniejszej sprawie postać prawidłowego - zgodnego z zapisami ewidencji gruntów i budynków - zakwalifikowania należących do skarżącego nieruchomości. 3.1. Na powyższą decyzję organu odwoławczego, skarżący wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach. Zaskarżonej decyzji zarzucił, że została wydana z pominięciem istoty sprawy, że w 2021 r. w C., na podstawie art. 4 ust. 1, art. 5 ust. 1 pkt 1, pkt 2; art. 6 ust. 1 i ust. 4; art. 20 ust. 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 1170 z późn. zm. - u.p.o.l.), Rada Miasta Chorzów nie uchwaliła: niemianowanej lub mianowanej, wartość liczbowej, wysokości stawki podatków od nieruchomości w sposób nakazany w: art. 4 ust. 1, art. 5 ust. 1 pkt 1, pkt 2; art. 6 ust. 1 i ust. 4; art. 20 ust. 2 u.p.o.l., przez co w 2021 r. w C. nie ma podstawy prawa do ustalenia podatku od nieruchomości o wartości różnej od zera złotych. Wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz decyzji organu pierwszej instancji, wydanie wyroku na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. a, e, c u.p.o.l., skierowanie sprawy do ponownego rozpoznania przez organ pierwszej instancji oraz o zasądzenie kosztów postępowania. W uzasadnieniu skarżący wskazał, że od 2004 r. zaskarża decyzje o wysokości podatku od nieruchomości wydane bez podstawy prawnej. Od 2004 r. Kolegium nie chce zająć się istotą sprawy, że w C. nie ma podstawy prawa do ustalenia podatku od nieruchomości, bowiem Rada Miasta C. nie uchwaliła stawek podatku od nieruchomości o nazwach: mianowana, bezwzględna, wysokość stawki podatku od nieruchomości; niemianowana, względna, wysokość stawki podatku od nieruchomości. W dalszej kolejności wskazał ma mechanizm ustalania podatku od nieruchomości. 3.2. W odpowiedzi na skargę, organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie. 3.3. W dalszej kolejności skarżący wniósł do Sądu dwa pisma procesowe datowane na dzień 11 luty 2022 r. i 1 marzec 2022 r., powielając swoją dotychczasową argumentację. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje: 4. Skarga wniesiona w niniejszej sprawie nie zasługiwała na uwzględnienie. Zaskarżona w niniejszej sprawie decyzja Kolegium jest tzw. decyzją kasacyjną, a jedyną i wyłączną podstawę prawną do jej wydania stanowił art. 233 § 2 o.p. Przepis ten stanowi, iż organ odwoławczy może uchylić w całości decyzję organu pierwszej instancji i przekazać sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ, jeżeli rozstrzygnięcie sprawy wymaga uprzedniego przeprowadzenia postępowania dowodowego w całości lub w znacznej części. Przekazując sprawę, organ odwoławczy wskazuje okoliczności faktyczne, które należy zbadać przy ponownym rozpatrzeniu sprawy. Jak więc wynika z treści tego unormowania, wydawane na jego podstawie rozstrzygnięcie organu odwoławczego ma jedynie charakter formalny, nie odnosi się do istoty sprawy i nie przesądza o jej wyniku. Decyzja kasacyjna powodująca przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ pierwszej instancji nie może być podjęta w innych sytuacjach niż te, które zostały określone w art. 233 § 2 o.p. Żadne inne wady postępowania, ani wady decyzji podjętej w pierwszej instancji nie dają organowi odwoławczemu podstaw do wydania takiej decyzji- por. wyrok NSA z dnia 8 lipca 2021 r., sygn. akt II FSK 3422/18- CBOSA). Zatem istota niniejszej sprawy sprowadza się przede wszystkim do ustalenia czy były podstawy do uchylenia przez organ odwoławczy orzeczenia wydanego przez organ pierwszej instancji i przekazania sprawy temu organowi do ponownego rozpoznania ze względu na konieczność przeprowadzenia postępowania dowodowego w całości lub w znacznej części. Sąd stwierdza, że takie podstawy wystąpiły. W konkluzji swoich rozważań poczynionych w zaskarżonej do Sądu decyzji, Kolegium uzasadniając podjęte rozstrzygnięcie stwierdziło, że podstawowym dowodem w postępowaniu poprzedzającym ustalenie wysokości łącznego zobowiązania pieniężnego winien być wypis z ewidencji gruntów i budynków. Tymczasem w przekazanych przez organ aktach sprawy brak jest tego dokumentu. Z uwagi na postawiony zarzut nieprawidłowego oznaczenia działek oraz brak wypisów z ewidencji gruntów, organ odwoławczy nie miał możliwości jego zweryfikowania. W toku powtórnego postępowania organ pierwszej instancji powinien włączyć do akt sprawy wypis z ewidencji gruntów oraz wypis z ewidencji budynków dotyczące opodatkowanych nieruchomości. 5. W tym miejscu wskazać należy, że zgodnie z art. 21 ust. 1 u.p.g.k. podstawę planowania gospodarczego, planowania przestrzennego, wymiaru podatków i świadczeń, oznaczania nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki publicznej, gospodarki nieruchomościami oraz ewidencji gospodarstw rolnych stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Podkreślić trzeba, że dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków mają walor dokumentu urzędowego, o którym mowa w art. 194 o.p. i zgodnie z treścią tego przepisu, stanowią dowód tego, co zostało w nich stwierdzone. Ewidencja gruntów i budynków jest urzędowym źródłem informacji faktycznych wykorzystywanych w postępowaniach administracyjnych i w każdym przypadku, gdy dane zawarte w deklaracji, czy informacji złożonej przez podatnika są niezgodne z danymi wynikającymi z ewidencji, rozstrzygające znaczenie dla opodatkowania gruntów mają zapisy wynikające z ewidencji (por. wyrok WSA w Kielcach z dnia 8 marca 2012 r., sygn. akt I SA/Ke 411/11, Lex nr 1125394). Od reguły przewidzianej w art. 21 u.p.g.k. nie zostały przewidziane żadne wyjątki, a więc organy ustalające wysokość zobowiązań nie są uprawnione do przyjęcia innej podstawy wymiaru podatku niż dane wskazane w ewidencji gruntów (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 14 września 2010 r., sygn. akt II FSK 1014/10). Tym samym wykluczona jest możliwość prowadzenia przeciwdowodu w trybie art. 194 § 3 o.p przez inne organy, w tym także podatkowe, na okoliczność np. faktycznego wykorzystywania gruntów lub ich faktycznego charakteru. Stanowisko to uznać należy za ugruntowane w orzecznictwie (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia z dnia 29 czerwca 2006 r., w sprawie II FSK 842/05) i podzielane w literaturze (glosa do tego wyroku A. Bartosiewicza, opubl. baza LEX, wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 21 stycznia 2013 r., sygn. akt II FSK 1150/11). 6. Z uwagi zatem na brak przedmiotowych dokumentów, organ odwoławczy zasadnie zastosował unormowanie zawarte w art. 233 § 2 o.p., które jest dopuszczalne tylko wtedy, gdy spełnione są przesłanki w nim wymienione, czyli gdy organ pierwszej instancji albo w ogóle nie przeprowadził postępowania dowodowego, albo przeprowadzone postępowanie dowodowe nie jest wystarczające do prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy i jednocześnie braki w tym zakresie nie mogą zostać wyeliminowane w drodze zastosowania przez organ odwoławczy trybu przewidzianego w art. 229 o.p., to jest poprzez przeprowadzenie uzupełniającego postępowania dowodowego (własnego lub zleconego organowi pierwszej instancji) – por. np. wyrok NSA z 11 maja 2021 r., I FSK 35/18. Dodatkowo należy przypomnieć, że w postępowaniu podatkowym obowiązuje zasada dwuinstancyjności postępowania, wyrażona w art. 127 o.p. Jest ona odzwierciedleniem konstytucyjnej zasady dwuinstancyjności określonej w art. 178 Konstytucji RP. Powszechnie przyjmuje się, że istotą zasady dwuinstancyjności w postępowaniu podatkowym jest prawo do dwukrotnego rozpoznania sprawy. Zakres wskazanego postępowania dowodowego jest istotny, zaś zasada dwuinstancyjności postępowania wymagała, aby te dowody zostały przeprowadzone już przez organ pierwszej instancji. 7. Brak jest zatem wypowiedzi podatkowego organu odwoławczego, co do meritum sprawy. W tej sytuacji oraz wobec nieprawidłowo ustalonego stanu faktycznego sprawy, co stwierdził w swojej decyzji organ odwoławczy, formułowane w skardze zarzuty, a także dokonywanie oceny ich zasadności jest przedwczesne i jako takie bezcelowe. Zaskarżona decyzja kasacyjna jest prawidłowa, gdyż zmierzała do ustalenia - przez organ pierwszej instancji – zasadniczej okoliczności faktycznej niniejszej sprawy. Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 329 z późn. zm.) Sąd oddalił skargę.