I SA/Gl 849/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Ewa Madej (spr.), , , po rozpoznaniu w dniu 25 sierpnia 2014 r. na posiedzeniu niejawnym sprawy ze skargi Miasta G. na postanowienie Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie wszczęcia postępowania kontrolnego p o s t a n a w i a: odrzucić skargę. WSA/post.1 - sentencja postanowienia Oznaczonym w sentencji postanowieniem z dnia [...] Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w K., działając na podstawie art. 13 ust. 1 i art. 31 ust. 1 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej (t. j. Dz. U. z 2011 r., nr 41, poz. 214 ze zm., zwanej dalej w skrócie "u.k.s.") w związku z art. 217 § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm., zwanej dalej w skrócie "O.p."), wszczął wobec Miasta G. postępowanie kontrolne obejmujące prawidłowość realizacji obowiązków związanych z gromadzeniem danych stanowiących podstawę do naliczenia części oświatowej subwencji ogólnej na lata 2010 - 2011. Powyższe postanowienie zawierało pouczenie, że nie przysługuje na nie zażalenie. Zostało ono doręczone kontrolowanemu wraz z upoważnieniami do prowadzenia postępowania kontrolnego oraz do przeprowadzenia kontroli podatkowej w dniu 25 kwietnia 2014 r. Następnie pismem z dnia 9 maja 2014 r. strona - Miasto G. - reprezentowana przez pełnomocnika będącego adwokatem, wezwała organ do usunięcia naruszenia prawa na podstawie art. 52 § 3 w zw. z art. 3 § 2 pkt 4 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., zwanej dalej w skrócie "P.p.s.a."), domagając się uchylenia, względnie stwierdzenia bezskuteczności, postanowienia Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. z dnia [...] oraz umorzenia postępowania kontrolnego. Organ nie udzielił odpowiedzi na powyższe wezwanie. Z kolei pismem nadanym w dniu 8 lipca 2014 r. pełnomocnik Miasta G., skierował do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach skargę na postanowienie Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. z dnia [...] r. o wszczęciu postępowania kontrolnego. W skardze strona wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia i nakazanie umorzenia postępowania kontrolnego wszczętego na jego podstawie oraz zasądzenie od organu kosztów postępowania. Z kolei, uzasadniając legitymację do wniesienia skargi, powołała przepis art. 3 § 1 i 2 pkt 4 P.p.s.a., wskazując przy tym, iż winien on być wykładany w taki sposób, aby zapewnić jednostkom samorządu terytorialnego możliwość kontroli sądowej legalności działań organów administracji państwowej, a w szczególności przestrzegania przez te organy zasady wyrażonej w art. 2, art. 7 i art. 165 ust. 2 Konstytucji oraz art. 8 Europejskiej Karty Samorządu Lokalnego (Dz. U. z 1994 r., nr 124, poz. 607 ze zm.). Przekazując skargę do sądu wraz z aktami sprawy Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w K. wniósł o jej odrzucenie, ewentualnie o jej oddalenie. W ocenie organu strona skarżąca nie miała uprawnienia do wniesienia skargi na postanowienie o wszczęciu postępowania kontrolnego, albowiem rozstrzygnięcie to nie jest przejawem działalności administracji publicznej, wymienionym w którymkolwiek z punktów art. 3 § 2 P.p.s.a. Organ wskazał, że takie stanowisko zostało ugruntowane w orzecznictwie sądów administracyjnych, powołując m.in. uzasadnienie postanowienia Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27 października 2011 r., wydanego w sprawie o sygn. akt I FSK 1539/11. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje: Przed przystąpieniem do merytorycznego rozpoznania skargi sąd winien dokonać oceny dopuszczalności skargi, w szczególności, czy skarga dotyczy przedmiotu objętego właściwością sądu administracyjnego. Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta, zgodnie z § 2 tego przepisu, sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Z kolei zakres tej kontroli został określony w art. 3 § 2 i 3, art. 4 i 5 P.p.s.a. W myśl art. 3 § 2 P.p.s.a. kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na: 1) decyzje administracyjne; 2) postanowienia wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także na postanowienia rozstrzygające sprawę co do istoty; 3) postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie; 4) inne niż określone w pkt 1-3 akty lub czynności z zakresu administracji publicznej dotyczące uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa; 4a) pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach; 5) akty prawa miejscowego organów jednostek samorządu terytorialnego i terenowych organów administracji rządowej; 6) akty organów jednostek samorządu terytorialnego i ich związków, inne niż określone w pkt 5, podejmowane w sprawach z zakresu administracji publicznej; 7) akty nadzoru nad działalnością organów jednostek samorządu terytorialnego; 8) bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania w przypadkach określonych w pkt 1-4a. Ponadto sądy administracyjne orzekają także w sprawach, w których przepisy ustaw szczególnych przewidują sądową kontrolę i stosują środki określone w tych przepisach (art. 3 § 3 P.p.s.a.). W rozpoznawanej sprawie skarga została wniesiona na postanowienie niepodlegające sądowej kontroli, albowiem nie należy ono do żadnej z trzech powyższych kategorii postanowień wymienionych w art. 3 § 2 pkt 2 P.p.s.a. Bez wątpienia postanowienie o wszczęciu postępowania kontrolnego, o którym mowa w art. 13 ust. 1 u.k.s., nie podlega zaskarżeniu do sądu administracyjnego. Jest to postanowienie, na które nie przysługuje zażalenie. Zgodnie bowiem z art. 236 § 1 O.p. w zw. z art. 31 ust. 1 u.k.s. na wydane w toku postępowania postanowienia służy zażalenie, jeżeli ustawa tak stanowi. Ordynacja podatkowa z kolei nie przewiduje takiego środka odwoławczego na postanowienie o wszczęciu postępowania. Postanowienie o wszczęciu postępowania kontrolnego nie jest również postanowieniem kończącym postępowanie, ani rozstrzygającym sprawę co do istoty. Oceniając jego charakter należy uznać, iż jest to akt inicjujący postępowanie, który w konsekwencji ma prowadzić do wyjaśnienia i załatwienia sprawy. Zaskarżone postanowienie, wbrew twierdzeniom zawartym w skardze, nie jest również innym indywidualnym aktem administracyjnym (innym niż decyzje lub postanowienia) czy czynnością z zakresu administracji publicznej dotyczącą uprawnień i obowiązków, wynikających z przepisów prawa (por. K. Kandut, A. Sędkowska /red./, Ustawa o kontroli skarbowej. Komentarz, opubl. w Lex, 2014 r., komentarz do art. 13 u.k.s.). Przez akty lub inne czynności w rozumieniu art. 3 § 2 pkt 4 P.p.s.a. należy rozumieć głównie działania materialno - techniczne wywołujące określone skutki prawne. Nadto, aby akty lub czynności podlegały kontroli sądów administracyjnych, muszą zostać spełnione następujące warunki: nie mogą mieć one charakteru decyzji czy postanowienia, winny mieć charakter publicznoprawny, być skierowane do indywidualnego podmiotu oraz dotyczyć jego uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa. Przy czym ten ostatnio wymieniony warunek oznacza, że musi istnieć ścisły związek między przepisem prawa, który określa uprawnienie lub obowiązek, a aktem lub czynnością, która dotyczy takiego uprawnienia lub obowiązku (por. postanowienie Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 4 lipca 2012 r., sygn. akt I OSK 1501/12, opubl. w Lex pod nr 1332325). Biorąc pod uwagę przedstawione powyżej stanowisko, złożenie skargi na postanowienie o wszczęciu postępowania kontrolnego, należy uznać za niedopuszczalne. Z powodu zaś niedopuszczalności skargi, zbędne jest badanie merytoryczne zarzutów w niej podniesionych. W tym miejscu wypada zwrócić uwagę, że zagadnienie dopuszczalności zaskarżenia postanowienia o wszczęciu postępowania kontrolnego niejednokrotnie było przedmiotem rozważań sądów administracyjnych. W postanowieniu z dnia 27 października 2011 r., wydanym w sprawie o sygn. akt I FSK 1539/11 (opubl. w Lex pod nr 1069274), słusznie powołanym przez organ w odpowiedzi na skargę, Naczelny Sąd Administracyjny sformułował tezę, że postanowienie o wszczęciu postępowania kontrolnego, o którym mowa w art. 13 ust. 1 u.k.s. nie podlega zaskarżeniu do sądu administracyjnego. Stanowisko to zostało ugruntowane w orzecznictwie sądowoadministracyjnym (zob. postanowienia: Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 1 sierpnia 2012 r., sygn. akt I SA/Bd 633/12, opubl. w Lex pod nr 1224074, sygn. akt I SA/Bd 611/12, opubl. w Lex pod nr 1242470, Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 16 czerwca 2011 r., sygn. akt I SA/Łd 146/11, opubl. w Lex pod nr 822397, Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 21 grudnia 2010 r., sygn. akt III SA/Wa 3010/10 oraz Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 24 maja 2004 r., sygn. akt I SA/Po 454/04, opubl. w CBOSA). Mając powyższe na uwadze Sąd, działając na podstawie art. 58 § 1 pkt 6 P.p.s.a. i przy zastosowaniu art. 58 § 3 tej ustawy orzekł jak w sentencji postanowienia.