III SA/Gl 1088/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Magdalena Jankiewicz (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Małgorzata Jużków Sędzia WSA Barbara Orzepowska-Kyć po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 8 maja 2018 r. sprawy ze skargi "A" Sp. z o.o. w S. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie przedłużenia terminu do zwrotu podatku oddala skargę. Zaskarżonym postanowieniem z [...] r. nr [...] Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. z [...]r. nr [...], którym organ przedłużył termin zwrotu kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, zadeklarowanej przez skarżącą "A" Sp. z o.o. z siedzibą w S. za IV kwartał 2016r., w kwocie 30 000 zł do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika, tj. do 31 grudnia 2017r. Z uzasadnienia rozstrzygnięcia wynika, że umowa spółki "A" Sp. z o.o. została zawarta 17 lipca 2016r. Podany w KRS przedmiot działalności spółki to głównie działalność prawnicza, reklama, badania rynku, doradztwo podatkowe i związane z zarządzaniem i obsługą administracyjną biura, działalność w zakresie transportu, a także związana z obsługą nieruchomości i zatrudnieniem. W deklaracji VAT-7K za IV kwartał 2016r. Spółka wykazała w ostatecznym rozrachunku nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy w kwocie 30 000,00 zł. wraz z wnioskiem o zwrot w terminie 25 dni zgodnie z art. 87 ust. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług .Termin do dokonania zwrotu w terminie przyspieszonym przypadał na dzień 24 lutego 2017r. Postanowieniem z [...]r. nr [...]Naczelnik Urzędu Skarbowego w S., działając na podstawie art. 216 w związku z art. 292 oraz art. 274b ustawy z 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa, a także art. 87 ust. 2 i 6 ustawy z 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług, przedłużył termin zadeklarowanego przez "A" Sp. z o.o. zwrotu różnicy podatku do czasu zakończenia weryfikacji dokonanego przez Spółkę rozliczenia, tj. do 30 czerwca 2017r. Z uwagi na prowadzoną kontrolę i dokonywane w ramach tej kontroli czynności związane z weryfikacją rzetelnością transakcji, kolejnym postanowieniem z [...]r. nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. po raz kolejny przedłużył termin zadeklarowanego przez "A" zwrotu różnicy podatku do czasu zakończenia weryfikacji dokonanego przez Spółkę rozliczenia, tj. do 31 grudnia 2017r. Uzasadniając ww. postanowienie organ podatkowy pierwszej instancji wskazał, że Spółka złożyła wniosek o dokonanie zwrotu podatku w terminie przyspieszonym (25 dni). Badając złożony wniosek organ I instancji uznał, iż weryfikacji winno podlegać spełnienie przez podatnika przesłanek z art. 87 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czy podatek naliczony wykazany w deklaracji VAT-7K za IV kwartał 2016r. wynika z faktur dot. nabyć zapłaconych przed dniem złożenia deklaracji za wymieniony okres. Ponadto stwierdzono, że weryfikacji wymagało sprawdzenie wykazanego w deklaracji nabycia środków trwałych w wysokości 136 300,00 zł. Celem zbadania zasadności zadeklarowanego przez "A" Sp. z o.o. zwrotu różnicy podatku od towarów i usług za IV kwartał 2016r., wobec Spółki wszczęto kontrolę podatkową. W ramach tej kontroli wystosowano do właściwych urzędów skarbowych wnioski o sprawdzenie prawidłowości i rzetelności transakcji handlowych z kontrahentami Spółki "A" w okresie objętym kontrolą . Ponieważ w sprawie nie uzyskano odpowiedzi na wystosowane wnioski o zweryfikowanie transakcji u kontrahentów Spółki, a zaistniała konieczność poczynienia czynności wyjaśniających, mających na celu potwierdzenie zasadności zwrotu wykazanego przez "A" Sp. z o.o, organ I instancji przedłużył termin zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za IV kwartał 2016r. do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia, tj. do 31 grudnia 2017r. Nie zgadzając się z takim rozstrzygnięciem, Prezes Zarządu skarżącej M. S., złożyła zażalenie pismem z [...] r., wnosząc o jego uchylenie w całości oraz postanowienie o zwrocie nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, względnie o uchylenie postanowienia organu pierwszej instancji i nakazanie ponownego rozpatrzenia sprawy. Zaskarżonemu postanowieniu strona zarzuciła naruszenie art. 120, art. 122, art. 187 § 1 oraz art. 216 Ordynacji podatkowej w związku z art. 87 ust. 2 i ust. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, poprzez przedłużenie terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wbrew treści wskazanych przepisów oraz w oparciu o przesłankę nie znajdującą odzwierciedlenia w treści przepisów. Zaskarżonym postanowieniem nr [...] z [...]r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. utrzymał w mocy ww. postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. z [...]r. W jego uzasadnieniu powołał art. 87 ust. 2 i 6 ustawy z 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. dz. U. z 2017r., poz. 1221 ze zm.) i podniósł, że z treści art. 87 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że organ podatkowy może weryfikować zasadność zwrotu w różnych formach. W związku z tym postanowienie o przedłużeniu terminu zwrotu może zostać wydane odpowiednio w toku czynności sprawdzających, w toku postępowania kontrolnego, postępowania podatkowego bądź kontroli podatkowej. Jeśli tego rodzaju postępowanie zostanie wdrożone, wówczas termin zwrotu nadwyżki podatku jest przedłużany do czasu zakończenia tego postępowania. Przewidziany w przepisie art. 87 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług warunek, wskazujący na potrzebę dodatkowego zweryfikowania zasadności zwrotu, zakłada, że przed upływem ustawowego terminu zwrotu podjęte zostały czynności zmierzające do zweryfikowania jego zasadności, lecz nie dały one jeszcze rezultatu lub jest on niejednoznaczny. Tak więc przesłanki do wydania postanowienia w omawianym trybie nie stanowi sam fakt wykazania przez podatnika nadwyżki do zwrotu, ale muszą istnieć "wątpliwości" co do zasadności zwrotu. Zakres i charakter podejmowanych przez organ czynności, jakie są niezbędne dla zweryfikowania prawidłowości transakcji, z których podatnik wywodzi żądanie zwrotu VAT, uzależniony jest od okoliczności konkretnego przypadku. Zatem niekiedy bez zbadania wcześniejszych i późniejszych etapów transakcji, nie ma możliwości oceny zgodności działań kontrolowanego z prawem podatkowym. Ma to odniesienie szczególnie do transakcji obrotu tym samym towarem pomiędzy wieloma podmiotami, jak również do transakcji dokonywanych pomiędzy podmiotami powiązanymi osobowo, kapitałowo bądź rodzinnie (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z 5 października 2016r. sygn. akt I FSK 87/15, z 2 marca 2016r. sygn. akt 1 FSK 1957/15, z 18 grudnia 2015r. sygn. akt I FSK 2052/14, czy też z 14 lipca 2015r. sygn. akt I FSK 341/15) Z okoliczności sprawy wynika, iż [...]r. pracownicy Urzędu Skarbowego w S. udali się pod zgłoszony przez Spółkę adres prowadzenia działalności w S.. Po dotarciu okazało się, że pod wskazanym adresem brak jest jakichkolwiek oznak prowadzenia działalności przez spółkę "A", brak tablicy z nazwą firmy. Nie zastano też Prezesa Zarządu - M. S.. Stwierdzono natomiast, że pod wskazanym adresem przy ul. [...] znajduje się lokal oznakowany nazwą "B" Sp. z o.o. (której Prezesem Zarządu jest J. S. a wspólnikiem M. S.). Drzwi do lokalu zastano zamknięte. Ponadto na drugim piętrze znajdował się lokal nieoznakowany, w którym zastano osobę, która poinformowała, że jest pracownikiem firmy "C" Sp. z o.o. (w której Prezesem zarządu jest J. S., a ponadto organowi z urzędu znana była okoliczność, że M. S. w 2016r. pełniła rolę pełnomocnika spółki "C"). Prezesa Zarządu - M. S. nie zastano. Ustalono, że zgłosi się ona do urzędu skarbowego. Celem dokonania weryfikacji zadeklarowanego przez "A" Sp. z o.o. zwrotu podatku od towarów i usług za IV kwartał 2016r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. wszczął wobec Spółki kontrolę podatkową. W toku tej kontroli organ pierwszej instancji doręczył Prezesowi Zarządu pismo z [...]r. zawierające prośbę o przedłożenie stosownej dokumentacji i udzielenie informacji na temat prowadzonej działalności. W odpowiedzi na powyższe, pismem z [...] r. "A" Sp. z o.o. złożyła wyjaśnienia co do prowadzonej działalności wraz ze związaną dokumentacją. W dniu [...]r. kontrolujący dokonali oględzin miejsca prowadzenia działalności gospodarczej "A" Sp. z o.o. Stwierdzono, że przy ul. [...] w S. mieści się lokal oznakowany na drzwiach nazwą "A" Sp. z o.o. (nazwa firmy wydrukowana na białej kartce A4 włożonej do koszulki biurowej i przyklejona do drzwi taśmą samoprzylepną). W lokalu M. S. wskazała 3 pomieszczenia, które są wynajmowane przez spółkę "A" od firmy "D" z D.. M. S. wyjaśniła, że oprócz pomieszczeń biurowych wynajmowane są dwa garaże. W pomieszczeniach znajdowały się biurka, krzesła, regały biurowe, niszczarka, drukarka, telefon, komputery, laptopy, urządzenie wielofunkcyjne. Stwierdzono, że w pomieszczaniach znajdowały się następujące środki trwałe: - komputer Dell, - system alarmu i monitoringu, - notebook HP, - serwer Primery Fuijtsu, - komputer DELL, - M. S. okazała ponadto wydruk znaku towarowego "C". Ponadto dokonano oględzin samochodu osobowego SEAT Cordoba oraz ciągnika siodłowego IVECO [...] . M. S. wskazała też kompresor zainstalowany w ciągniku. Nie dokonano natomiast oględzin: - samochodu osobowego Ford Mondeo nr rej. [...] - według wyjaśnień Prezesa samochód został sprzedany, - ciągnika siodłowego IVEC0 [...] o nr rejestracyjnym [...] - zgodnie z wyjaśnieniami ciągnik ten został sprzedany. Z kolei z przedłożonej przez "A" Sp. z o.o. dokumentacji wynikało, że w rejestrze zakupów prowadzonym przez Spółkę dla potrzeb rozliczenia podatku od towarów i usług za IV kwartał 2016r., zawierającym 13 pozycji, wykazano podatek VAT w łącznej kwocie 31 887,40 zł. (łączna wartość brutto 170 528,26 zł.), w tym z tytułu zakupu środków trwałych 31 349,00 zł (wartość brutto 167 649,00 zł.), według faktur zakupu nabycie wykazanych do odliczenia środków trwałych nastąpiło od jednego podmiotu – "E" Sp. z o.o. Z ustaleń wynikało, iż spółka ta jest powiązana poprzez osobę J. S. (który w spółce tej pełnił rolę prokurenta) z M. S., będącą Prezesem Zarządu i jedynym wspólnikiem w "A" Sp. z o.o. Wszystkie faktury dotyczące zakupu środków trwałych zostały opłacone gotówką - jako dowód zapłaty przedstawiono dokumenty KP, Podczas oględzin spółka "A" nie okazała pracownikom organu następujących środków trwałych: - samochodu Ford Mondeo nr rej. [...], który zakupiła 25 października 2016r. od "E" Sp. z o.o. za kwotę 1 968,00 zł. brutto (w tym VAT 368,00 zł.) - ciągnika siodłowego IVECO [...]o nr rejestracyjnym [...], który zakupiła od "E" Sp. z o.o. 31 października 2016r. za kwotę brutto 61 500,00 zł. ( w tym VAT 11.500,00 zł.) Prezes Spółki wyjaśniła, że pojazdy te zostały sprzedane, przy czym z analizy przedłożonych do organu podatkowego faktur sprzedaży tych pojazdów wynikało, że zostały one sprzedane w odstępie niecałych 2 miesięcy (jak w przypadku samochodu Ford Mondeo) i 3 miesięcy ( jak miało to miejsce w odniesieniu do ciągnika siodłowego IVECO [...]) od dokonania ich zakupu. Istotnym było również to, że sprzedaży dokonano ze znaczną stratą: - samochód Ford Mondeo zakupiony 25 października 2016r. za kwotę 1 968,00 zł. został sprzedany w 20 grudnia 2016r. za kwotę 1 230 00 zł. - a więc w niecałe 2 miesiące od zakupu samochód sprzedano ze stratą 738 zł, - ciągnik siodłowy zakupiony w 31 października 2016r. za kwotę 61.500,00zł. został sprzedany 7 lutego 2017r. za kwotę 39 360,00zł - a więc w odstępie 3 miesięcy od zakupu ciągnik sprzedano ze stratą 22.140 zł, co dla nowo powstałej firmy, która powinna liczyć się z kosztami, stanowi znaczącą stratę. Organ podniósł, że wg znanych mu z urzędu informacji sprzedaż samochodu Ford Mondeo nastąpiła do podmiotu powiązanego osobowo - samochód sprzedano do "F" Sp. z o.o., której pełnomocnikiem był J. S.. Analiza faktur sprzedaży "A" wykazała, że transakcje sprzedaży usług udokumentowanych fakturami wystawionymi przez tę firmę również odbywały się głównie pomiędzy podmiotami powiązanymi osobowo: - w listopadzie 2016r. Spółka wystawiła 3 faktury za obsługę prawną na rzecz "C" Sp. z o.o. (w której prokurentem był J. S., a pełnomocnikiem M. S. (informacja znana organowi z urzędu); - w listopadzie i grudniu 2016r. "A" Sp. z o.o. wystawiła 3 faktury za obsługę prawną na rzecz "E" Sp. z o.o. (w której jak to już wcześniej wskazano prokurentem był J. S.); - w listopadzie i grudniu 2016r. wystawiła 2 faktury na rzecz "G" Sp. z o.o. ( w której prokurentem był J. S.). Przedstawione powyżej okoliczności, wynikające z wstępnych ustaleń, a w szczególności z dokonanych oględzin miejsca prowadzania działalności, a także z dokumentacji i wyjaśnień przedłożonych kontrolującym przez "A" Sp. z o.o., jak również z danych zawartych w Krajowym Rejestrze Sądowym dotyczących kontrahentów Spółki i z informacji znanych organowi z urzędu odnośnie powiązań osobowych pomiędzy spółkami współpracującymi, we wzajemnym ich powiązaniu wzbudzały wątpliwości co do zasadności zwrotu bezpośredniego zadeklarowanego przez "A" Sp. z o.o. w ramach rozliczenia podatku od towarów i usług za IV kwartał 2016r. Na powstanie tych wątpliwości wpływały przede wszystkim: - dokonanie zakupu wszystkich środków trwałych (generujących zwrot) od jednego kontrahenta "E" Sp. z o.o. (powiązanego osobowo poprzez osobę J. S.) w ciągu 3 dni października 2016r., tj. 24 , 25 i 31 października 2016r., - gotówkowy charakter rozliczeń transakcji zakupu, który w powiązaniu z innymi okolicznościami sprawy nie świadczył sam w sobie o dokonaniu nabyć zapłaconych przed dniem złożenia deklaracji za IV kwartał 2016r. (art. 86 ust. 6 ustawy o VAT), - stwierdzony w toku oględzin brak dwóch środków trwałych (o znaczącej wartości) spowodowany - jak ustalono w toku kontroli - ich sprzedażą, której dokonano ze stratą w krótkim odstępie czasowym od dokonania zakupu (tj. niecałych 2 miesięcy - jak w przypadku samochodu Ford Mondeo i 3 miesięcy - jak miało to miejsce w odniesieniu do ciągnika siodłowego IVECO [...]), - powiązania osobowe spółek mających bezpośredni i pośredni związek z weryfikowanymi w toku kontroli transakcjami, a także współdzielenie adresów siedzib przez podmioty powiązane (np. powiązana osobowo poprzez osobę J. S. spółka "E", w której był on prokurentem, początkowo miała siedzibę pod adresem ul. [...]w S., a więc pod tym samym adresem co spółka "A", później zaś przy ul. [...]w W.). Zaistniałe w sprawie wątpliwości stanowiły podstawę podjęcia dodatkowych czynności w celu weryfikacji dokonanego przez Spółkę rozliczenia podatku od towarów i usług za IV kwartał 2016r. i objętych tym rozliczeniem transakcji. W ramach działań weryfikacyjnych - pismem z [...]r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. zwrócił się o przeprowadzenie czynności sprawdzających w "E" Sp. z o.o. Wniosek ten ponowiono pismem nr [...] z [...]r. z uwagi na brak odpowiedzi. Na dzień wydania zaskarżonego postanowienia nr [...]z [...]r. organ I instancji nie otrzymał odpowiedzi na wystosowane wnioski. W takim stanie faktyczno-prawnym, z uwagi na fakt, że czynności podjęte przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. w trybie kontroli podatkowej, zmierzające do weryfikacji dokonanego przez "A" Sp. z o.o. rozliczenia podatku od towarów i usług za IV kwartał 2016r., nie zostały jeszcze zakończone - na mocy art. 87 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług – zdaniem organu II instancji prawidłowe było uznanie przez organ I instancji, że zasadność wykazanego przez Spółkę zwrotu wymaga przeprowadzenia dalszych ustaleń celem weryfikacji rzetelności deklarowanych transakcji. Dowody przedłożone przez Spółkę w toku kontroli podatkowej, jak również ustalenia poczynione w wyniku oględzin organ uznał za niewystarczające, albowiem nie można było ich ocenić bez zebrania innych dowodów w sprawie, w tym dotyczących kontrahenta Spółki. W rozpatrywanej sprawie wystąpiła zatem konieczność poczynienia dalszych ustaleń, związanych chociażby z pozyskaniem odpowiedzi na wystosowane przez organ podatkowy pisma o przeprowadzenie czynności weryfikacyjnych u kontrahenta spółki "A". Powyższe świadczyło z kolei o zasadności wydania postanowienia o przedłużeniu terminu zwrotu podatku za IV kwartał 2016r. do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia dokonywanego w ramach procedury kontroli podatkowej. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. podkreślił, że do powstania wątpliwości co do zasadności deklarowanego przez Spółkę zwrotu przyczyniły się okoliczności stwierdzone już na wstępnym etapie ustaleń, a wynikające z dokonanych oględzin miejsca prowadzania działalności, z analizy dokumentacji i wyjaśnień przedłożonych kontrolującym przez "A" Sp. z o.o., jak również z danych zawartych w Krajowym Rejestrze Sądowym dotyczących kontrahentów Spółki i z informacji znanych organowi z urzędu odnośnie powiązań osobowych pomiędzy spółkami współpracującymi. Wątpliwości te przedstawiono już w poprzednio wydanym przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. postanowieniu nr [...] z [...]r., utrzymującym w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. nr [...] z [...]r., którym przedłużono termin zwrotu różnicy podatku od towarów i usług w kwocie 30 000 zł., wynikającej z deklaracji VAT-7K za IV kwartał 2016r., co czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podmiotu, tj. do 30 czerwca 2017r. Dodał, iż zgodnie z orzecznictwem sądowym istnienie wątpliwości co do zasadności zwrotu nie oznacza, że ustawodawca nałożył na organ podatkowy obowiązek uzasadnienia powziętych wątpliwości. Istotnym jest sam fakt powstania wątpliwości. W orzecznictwie sądowym podkreśla się, że ocena czy istnieje potrzeba przedłużenia terminu zwrotu nie może być dowolna, ale musi opierać się na przesłankach wynikających ze stanu faktycznego. Muszą zatem wystąpić okoliczności, które wskazują, że istnieje potrzeba dodatkowej weryfikacji rozliczenia podatnika. Nie chodzi jednak o przesłanki, które mają charakter konkretnych dowodów świadczących o nieprawidłowościach w rozliczeniu, czy konkretnych zarzutów, które można postawić podatnikowi. Na tym etapie postępowania organ decyduje bowiem wyłącznie o konieczności dalszego badania zasadności zwrotu, a nie o samej zasadności zwrotu (por. wyrok WSA w Krakowie z 8 grudnia 2016r. sygn. akt 1 SA/Kr 1161/16). W niniejszej sprawie powstanie wątpliwości co do zasadności zadeklarowanego przez Spółkę zwrotu skutkowało koniecznością podjęcia dalszych ustaleń, co też w sprawie uczyniono w ramach procedury kontroli podatkowej. Z akt sprawy wynikało, że organ podatkowy wystąpił o sprawdzenie rzetelności deklarowanych transakcji u kontrahenta "A" sp. z o.o., jednakże zainicjowane w tym zakresie ustalenia nic zostały jeszcze zakończone, co z kolei uzasadniało dalsze przedłużenie terminu zwrotu podatku za ten okres rozliczeniowy. Na ww. postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. z [...]r., Spółka wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, w której zarzuciła naruszenie: - art. 87 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, poprzez błędne przyjęcie, iż zaistniały przesłanki do przedłużenia terminu zwrotu podatku oraz niewykazanie, że w sprawie istnieją jakiekolwiek wątpliwości co do prawidłowości rozliczenia dokonanego przez Spółkę za IV kwartał 2016r., - art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług na skutek jego niezastosowania i niezachowania zasady neutralności, polegające na naruszeniu mechanizmów konstrukcyjnych podatku od towarów i usług poprzez wstrzymanie zwrotu podatku za IV kwartał 2016r. i tym samym przeniesienie na Spółkę ciężaru podatku, mimo że w sprawie nie wystąpiły wątpliwości co do nieprawidłowości w rozliczeniach Spółki dotyczące IV kwartału 2016r., - art. 139 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez niezałatwienie sprawy wymagającej przeprowadzenia postępowania dowodowego bez zbędnej zwłoki, jednak nie później niż w ciągu miesiąca, a sprawy szczególnie skomplikowanej - nie później niż w ciągu dwóch miesięcy od dnia wszczęcia postępowania, w sytuacji gdy przedmiotowe postępowanie w sprawie weryfikacji zasadności zwrotu różnicy podatku od towarów i usług za IV kwartał 2016r., pomimo że nie wykazuje cech postępowania skomplikowanego, trwa od 9 lutego 2017r. aż do 30 czerwca 2017r., a następnie do 31 grudnia 2017r. - art. 122 ww. ustawy, mające istotny wpływ na wynik sprawy, poprzez jego niezastosowanie i niepodjęcie wszelkich czynności niezbędnych do wyjaśnienia stanu faktycznego oraz do załatwienia sprawy, - art. 120 oraz art. 121 cyt. ustawy, mające istotny wpływ na wynik sprawy, poprzez ich niezastosowanie i działanie organu nie na podstawie przepisów prawa oraz w sposób niebudzący zaufania do organów podatkowych, - art. 187 Ordynacji podatkowej, mające istotny wpływ na wynik sprawy, poprzez jego niezastosowanie, a zatem niezebranie i nierozpatrzenie w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego, co nie przyczyniło się do wszechstronnego wyjaśnienia sprawy, - przepisu art. 191 ww. ustawy, mające istotny wpływ na wynik sprawy, poprzez jego niezastosowanie i dokonanie dowolnej, zamiast swobodnej oceny dowodów przez organ podatkowy, - naruszenie przepisu art. 32 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług poprzez jego błędne zastosowanie i uznanie przez organ podatkowy, że istnieją powiązania osobowe pomiędzy skarżącą Spółką a spółkami mającymi bezpośredni lub pośredni związek z weryfikowanymi transakcjami. Mając na uwadze powyższe, Skarżąca spółka wniosła o: - uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia i orzeczenie o zwrocie nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za IV kwartał 2016r. w kwocie 30 000 zł, względnie o uchylenie postanowienia i nakazanie organowi pierwszej instancji ponowne rozpatrzenie sprawy, - zasądzenie od organu administracji na rzecz skarżącej kosztów postępowania. Według skarżącej, z uzasadnienia zaskarżonego postanowienia Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. z [...]r. wynika, że przedłużenie terminu zwrotu podatku naliczonego nad należnym za IV kwartał 2016r., nastąpiło z uwagi na weryfikację dokonanego przez Spółkę rozliczenia i wszczętą wobec niej kontrolę podatkową, a także weryfikację prawidłowości i rzetelności transakcji z kontrahentami skarżącej, poprzez zainicjowane przez organ pierwszej instancji czynności sprawdzających u kontrahenta. Zdaniem skarżącej organ bezpodstawnie oparł się na twierdzeniu, iż przyczyną przedłużenia terminu zwrotu było wszczęcie kontroli podatkowej, gdyż przeprowadzenie kontroli podatkowej u podatnika nie może mieć wpływu na jego prawo do zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym. Przepisom Ordynacji podatkowej oraz ustawy o podatku od towarów i usług nie są bowiem znane takie podstawy faktyczne i prawne odmowy zwrotu. W skardze strona nie zgodziła się ze stanowiskiem organu II instancji, że w sprawie wyczerpana została przesłanka uprawniająca organ do przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego z powodu realizacji przesłanek, o których mowa w art. 87 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Skarżąca uważa, że organ oparł swoje wątpliwości co do zasadności zwrotu na błahych okolicznościach i domniemaniach, bez podania konkretnych dowodów, które uzasadniałyby konieczność dalszego badania zasadności zwrotu. W ocenie strony, postępowanie organu podatkowego, który przedłuża termin aż o kolejne sześć miesięcy, winno być uznane za niedopuszczalne. Organ podatkowy przedłużając kontrolę podatkową powołuje się niezmiennie na konieczność dodatkowej weryfikacji zasadności zwrotu, konieczność dalszego badania zasadności zwrotu oraz zebrania i przeanalizowania materiału dowodowego. Takie postępowanie pozwala na stwierdzenie, że organ działa z opieszałością i nie załatwia sprawy posługując się możliwie najprostszymi środkami prowadzącymi do jej załatwienia oraz nie działa zgodnie z zasadą szybkości, wynikającą z przepisów Ordynacji podatkowej. Zdaniem skarżącej, w chwili obecnej organ podatkowy dysponuje pełnym materiałem dowodowym pozwalającym na jednoznaczne rozstrzygnięcie sprawy. Skarżąca ze swej strony dostarczyła żądaną dokumentację 14 lutego 2017r., w tym m.in. umowy najmu, umowy pożyczek, umowy sprzedaży, wydruki kont syntetycznych, ewidencje środków trwałych, rejestry zakupu i sprzedaży wraz z dokumentami źródłowymi. Następnie, powołując się na uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego z 24 października 2016r. sygn. akt I FPS 2/16 skarżąca podniosła, że podatnik może skarżyć do sądu administracyjnego zarówno kolejne postanowienia przedłużające termin zwrotu VAT, jak również ogólnie przewlekłe prowadzenie postępowania w sprawie zwrotu VAT. W związku z tym nadmieniła, że od 9 lutego 2017r. trwa u niej kontrola podatkowa za IV kwartał 2016r. w zakresie zwrotu różnicy podatku naliczonego nad należnym, która została przedłużona. Według skarżącej takie przedłużanie terminu zwrotu jest jedynie działaniem organu zmierzającym do pozbawienia podatnika odzyskania zwrotu w ustawowym terminie i nieuzasadnionym działaniem na zwłokę. Zdaniem skarżącej organ naruszył zasadę zaufania podatnika do organów podatkowych oraz nie podjął wszelkich niezbędnych działań celem dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego. Skarżąca uważa, że organ błędnie ustalił, iż osoba przebywająca w lokalu spółki jest pracownikiem firmy "C" sp. z o.o., co rzutuje na bezstronność i rzetelność działania organu. Dodatkowo w ocenie skarżącej organ podatkowy dokonuje nadinterpretacji faktów znanych z urzędu co do pełnienia przez M. S. roli pełnomocnika spółki "C" w 2016r., co wynikałoby z tonu wypowiedzi organu i upraszczania stanu faktycznego. Skarżąca wyjaśniła, iż M. S. była upoważniona jednorazowo do przeglądania akt sprawy w kontroli podatkowej za III i IV kwartał 2015r. na podstawie pełnomocnictwa szczególnego. Skarżąca uważa, że organ podatkowy nietrafnie i lakonicznie wskazuje na okoliczności, które mają stanowić podstawę dla dodatkowej weryfikacji zasadności zwrotu, tj.: dokonanie zakupu wszystkich środków trwałych od jednego kontrahenta "E" sp. z o.o., powiązania osobowe wśród podmiotów współpracujących, gotówkowy charakter rozliczeń transakcji zakupu, brak dwóch środków trwałych w związku z ich sprzedażą ze znaczną stratą, powiązania osobowe spółek mających bezpośredni i pośredni związek z weryfikowanymi transakcjami, współdzielenie adresów siedziby przez podmioty powiązane. Zdaniem skarżącej żadna z podanych przez organ okoliczności nie stanowi naruszenia przepisów prawa, a poza wyliczeniem okoliczności brak jest argumentacji organu w tym zakresie. Kolejne postawione w skardze zarzuty dotyczyły nieuzasadnionego - zdaniem skarżącej - przyjęcia przez organ podatkowy, że istnieją powiązania osobowe pomiędzy Spółką a kontrahentami. Strona podniosła, iż w przedmiotowej sprawie założenie o powiązaniach osobowych nie ma zastosowania, ponieważ powiązania wskazanych osób nie podlegają pod regulację art. 32 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Poza tym J. S. nie pełnił i nie pełni żadnych funkcji, ani nie jest pracownikiem, bądź udziałowcem, czy pełnomocnikiem w spółce "A", zatem nie można mówić o jakichkolwiek powiązaniach. Ponadto skarżąca stwierdziła, iż nieuzasadnione było uznanie, że dokonanie zakupów od jednego podmiotu stanowi okoliczność do przedłużenia terminu zwrotu. W tym zakresie skarżąca podniosła, iż przepisy prawa ani doświadczenie życiowe nie ograniczają możliwości zakupu kliku produktów od jednego podmiotu. Nie ma przy tym granic w swobodzie zawieranych umów między stronami w warunkach popytu i podaży na rynku, co dotyczy również rozliczeń gotówkowych. Odnośnie zapłaty gotówkowej skarżąca stwierdziła, że strony działały zgodnie z przepisami prawa i w ramach współpracy wybrały taką właśnie formę rozliczenia transakcji, a kwoty z faktur nie przekraczały równowartości 15 000 euro po przeliczeniu na złote według średniego kursu walut obcych ogłaszanego przez NBP ostatniego dnia miesiąca poprzedzającego miesiąc, w którym dokonano transakcji. Nadto zdaniem skarżącej organ nie sprecyzował co oznacza dokonanie sprzedaży samochodu ze znaczną stratą. Zdaniem skarżącej twierdzenie organu jest lakoniczne i nie poparte analizą ekonomiczną uwzględniającą uwarunkowania branżowe czy doświadczenie zawodowe. Natomiast twierdzenia organu, że sprzedaż samochodów nastąpiła w odstępie 2 i 3 miesięcy od zakupu, oraz że nowo powstała firma powinna liczyć się z kosztami, są zdaniem skarżącej nieuzasadnione z tego względu, że żadne przepisy nie wymagają do sprzedaży auta karencji jego posiadania oraz minimalnej kwoty sprzedaży, co wynika wprost ze swobody działalności gospodarczej. Skarżąca podniosła ponadto, iż nie jest prawdziwe twierdzenie, że transakcje sprzedaży usług, udokumentowane fakturami wystawionymi przez "A" sp. z o.o. odbywały się pomiędzy podmiotami powiązanymi, albowiem żaden z kontrahentów nie był powiązany ze Skarżącą. Podobnie sprzedaż samochodu Ford Mondeo nie odbyła się do podmiotu powiązanego, gdyż spółka "F" sp. z o.o. nie jest podmiotem powiązanym w żaden sposób. W kolejnych zarzutach skarżąca podniosła, iż organ błędnie ustalił w sprawie, że Spółka wystawiła dwie faktury na rzecz "G" sp. z o.o. oraz że w spółce tej J. S. jest prokurentem. Zdaniem skarżącej organ podaje błędne ustalenia co do osoby J. S., co wskazuje na błędy merytoryczne w postanowieniu i przemawia za ponownym rozpatrzeniem sprawy. Skarżąca za chybione uważa twierdzenie, że podmiot "E" sp. z o.o. współdzielił adres siedziby ze skarżącą spółką ze względu na fakt, że skarżąca zgodnie z KRS ma siedzibę pod adresem S. ul. [...]od początku powstania podmiotu, natomiast spółka "E" sp. z o.o. w okresie od lutego 2016r. do dnia dzisiejszego ma siedzibę w W. ul. [...] Zdaniem skarżącej organ nie uzasadnił na jakiej podstawie uznał owe okoliczności za wiążące, gdyż one nie powinny rzutować na zwrot nadwyżki podatku naliczonego nad należnym na rzecz podatnika. Powołując się na wskazane w skardze orzecznictwo sądowe skarżąca podniosła, że w sytuacji, gdy organ prowadzący postępowanie ograniczył się do wydawania postanowień bez podania terminu, bądź bez wyznaczenia nowego terminu załatwienia sprawy, bez dokonywania czynności przybliżających załatwienie sprawy, organ ten jest w stanie bezczynności, przy czym zwłoki nie niweczą zawiadomienia o nowych terminach załatwienia sprawy, które nie mają oparcia w realnie istniejących przeszkodach. Według strony samo wszczęcie kontroli podatkowej nie stanowi podstawy do wstrzymania zwrotu nadwyżki podatku, podczas gdy w wydanym postanowieniu organ nie wskazał, aby powziął wątpliwości co do spełnienia przesłanek zasadności zwrotu podatku, a jedynie że podjął kontrolę celem badania zasadności zwrotu w zadeklarowanej kwocie. Ponadto Skarżąca stwierdza, iż nie można uznać za prawidłowe wykonywanie obowiązków przez organ podatkowy w sytuacji gdy organ wyznacza termin w trybie art. 140 Ordynacji podatkowej automatycznie, bez żadnych konsekwencji dla tego organu i uznając, że dotrzymał terminu z art. 139 § 3 ww. ustawy. Samo zawiadomienie strony o przedłużeniu terminu w konkretnej sprawie nie wystarcza, gdyż strona musi mieć możliwość zweryfikowania zachodzących przesłanek skutkujących przedłużeniem terminu załatwienia sprawy. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o oddalenie skargi. Za chybiony uznał należy zarzut skarżącej wskazujący, że w sprawie nie istniały powiązania osobowe pomiędzy Spółką a jej kontrahentami, które miałyby wpływ na ocenę sprawy. Organ wyjaśnił, iż wręcz przeciwnie, w niniejszej sprawie takie powiązania osobowe wystąpiły i miały one istotny wpływ na ocenę kwestii zasadności przeprowadzenia postępowania weryfikacyjnego, ponieważ przy uwzględnieniu całości ustaleń, wzbudzały wątpliwości co do materialnej strony transakcji implikujących podatek do odliczenia. Informacje dotyczące rzeczonych powiązań, jak i współdzielenia przez poszczególne Spółki adresów siedzib, pozyskano z danych zawartych w Krajowym Rejestrze Sądowym, jak również niektóre informacje były znane organowi podatkowemu z urzędu (jak w przypadku informacji o występowaniu M. S. w roli pełnomocnika spółki "C" Sp. z o.o. przy zawieraniu umowy najmu ze spółką "B" sp. z o.o., której prezesem i wspólnikiem był J. S. oraz w przypadku informacji o występowaniu J. S. w roli pełnomocnika "F" Sp. z o.o.). Odnośnie zaś argumentów sugerujących, że w niniejszej sprawie nie można mówić o jakichkolwiek powiązaniach osobowych, ponieważ J. S. nie pełnił żadnej roli w spółce "A", organ zauważył, że o istnieniu powiązań osobowych pomiędzy spółkami wymienionymi w zaskarżonym postanowieniu, świadczyło szereg okoliczności, które przytoczono ze wskazaniem na konkretne współzależności pomiędzy spółkami. To, że J. S. nie pełnił żadnej roli w spółce "A" nie stanowiło przekonującego kontrargumentu, który mógłby zaprzeczyć istnieniu wykazanych w sprawie powiązań osobowych, skoro M. S. razem z J. S. byli współudziałowcami w spółce "B", mającej siedzibę pod tym samym adresem, co spółka "A" (tj. ul. [...] w S.). Odnośnie zaś powołanych w skardze zarzutów o innych siedzibach spółki "E" i "A", zauważyć należy, iż skarżąca sama w skardze wyjaśniła, że spółka "E" od lutego 2016r. ma siedzibę w Warszawie przy ul. [...]. Natomiast wcześniej spółka ta miała siedzibę w S. przy ul. [...], a więc pod tym samym adresem co obecnie spółka "A". Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Istotą sporu w sprawie było ustalenie czy postanowienie wydane [...]r. przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej, utrzymujące w mocy rozstrzygnięcie Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu różnicy podatku od towarów i usług do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika tj. do 31 grudnia 2017r. ma uzasadnienie faktyczne i prawne. Zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2017r., poz. 1221 ze zm.) – dalej zwana "ustawą o VAT" w brzmieniu obowiązującym w dacie wydania zaskarżonego rozstrzygnięcia, w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy. Natomiast w myśl art. 87 ust. 2 zd. 1. ustawy VAT zwrot różnicy podatku, z zastrzeżeniem ust. 6, następuje w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia przez podatnika na rachunek bankowy podatnika (...). Natomiast zd. 2 cytowanego przepisu stanowi, że jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć, w drodze postanowienia, ten termin do czasu zakończenia tej weryfikacji, dokonywanej w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej lub postepowania podatkowego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej lub postepowania kontrolnego na podstawie przepisów o kontroli skarbowej. Należy podkreślić, że przepisy polskiej ustawy o podatku od towarów i usług w tym zakresie znajdują oparcie w uregulowaniach dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE. L. 06. 347. 1). Zgodnie z art. 273 tej dyrektywy państwa członkowskie mogą, poza obowiązkami wymienionymi w tytule XI, nakładać inne obowiązki, jakie uznają za niezbędne dla zapewnienia prawidłowego poboru VAT i zapobieżenia oszustwom podatkowym, powinny jednak czynić to w ramach przewidywanego prawem krajowym procedur i przy uwzględnieniu zasady proporcjonalności. Natomiast zgodnie z art. 183 dyrektywy 112, w przypadku, gdy za dany okres rozliczeniowy kwota odliczeń przekracza kwotę VAT należnego, państwa członkowskie mogą dokonać zwrotu lub przenieść nadwyżkę na następny okres rozliczeniowy w oparciu o ustalone przez siebie warunki. Państwa członkowskie mają zatem pewną swobodę w określaniu wymogów zwrotu nadwyżki VAT, w tym przedłużeniu terminu zwrotu podatku. Procedura weryfikacji zasadności zwrotu jest w uzasadnionych przypadkach dopuszczalna, choć – jak podkreślił TS - nie może być nadużywana, a jedynie uruchamiana w celu przeciwdziałania wyłudzaniu podatku z budżetu. (por. pkt 32 wyroku TS z 25.10.2001 r. w sprawie C-78/00 Komisja WE przeciwko Republice Włoskiej, Zb. Orz. 2001, s. 1-2001). W swych wyrokach Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej wielokrotnie podkreślał, że państwa członkowskie mają uzasadniony interes w podejmowaniu odpowiednich kroków w celu ochrony swych interesów finansowych, a zwalczanie oszustw, unikania opodatkowania i ewentualnych nadużyć jest celem uznanym i wspieranym przez szóstą dyrektywę (zob. wyrok w sprawie Molenheide i in., pkt 47; wyroki: z 21 lutego 2006 r. w sprawie C 255/02 Halifax i in., Zb.Orz. s. I 1609, pkt 71, oraz z 6 lipca 2006 r. w sprawach połączonych C 439/04 i C 440/04 Kittel i Recolta Recycling, Zb.Orz. s. I 6161, pkt 54). Nadto Sąd orzekający wyraża pogląd, że nie zasługuje na aprobatę taka wykładnia art. 87 ust. 2 ustawy VAT, która ogranicza stosowanie instytucji przedłużenia terminu zwrotu do takiego stopnia, że w istocie prowadzi do niemożności spełnienia celu jej ustanowienia, tj. umożliwienia organowi tymczasowego wstrzymania się ze zwrotem podatku do momentu zakończenia weryfikacji zasadności tego zwrotu w przypadku zaistnienia dostatecznych wątpliwości w tym zakresie. Fakt, że procedura przedłużenia terminu zwrotu znajduje oparcie nie tylko w prawie krajowym, ale także unijnym i orzecznictwie TSUE wskazuje, że zarzut naruszenia zasady neutralności jest chybiony. Jak wskazano w cytowanych wyżej przepisach, organ podatkowy może weryfikować zasadność zwrotu. Jeśli tego rodzaju postępowanie zostanie wdrożone, wówczas termin zwrotu nadwyżki podatku jest przedłużany do czasu zakończenia tego postępowania. W omawianej sprawie zasadność zwrotu była weryfikowana w ramach kontroli podatkowej wszczętej [...]r., czego skarżąca nie neguje. Nadto postanowienie I instancji zostało wydane [...]r., a zatem po wszczęciu kontroli, a przed upływem pierwotnego terminu zwrotu, który upływał 24 lutego 2016 r. W tym zakresie działania organu podatkowego uznać należy za prawidłowe. W orzecznictwie administracyjnym nie budzi wątpliwości pogląd, że do przedłużenia terminu zwrotu podatku wystarczy powzięcie przez organ wątpliwości co do zasadności zwrotu (np. wyrok NSA z 11 kwietnia 2014 r., sygn. akt I FSK 610/13, publ. LEX nr 1484704 czy I FSK 676/13 z 28 marca 2014 r.). Nadto cytowany przepis art. 87 ust. 2 nie wskazuje przesłanek, które takie wątpliwości miałyby uzasadniać, zatem uznać należy, że ocena, czy w konkretnej sprawie wątpliwości takie wystąpiły należy do organu podatkowego. Wobec tego jako nieuzasadniony należało ocenić zarzut skargi odnoszący się do "błędnego przyjęcia, że zaistniały przesłanki do przedłużenia terminu zwrotu". Odnosząc wskazane regulacje do stanu faktycznego sprawy stwierdzić przyjdzie, że w sprawie istniały okoliczności uzasadniające powstanie wątpliwości co do zasadności zwrotu, a tym samym, spełniona została przesłanka do przedłużenia terminu do jego dokonania. Z zaskarżonego postanowienia wynika bowiem, że [...]r. brak było jakichkolwiek oznaczeń skarżącej Spółki w lokalu jej siedziby. Wszystkie środki trwałe, z których podatek naliczony został wykazany do zwrotu w deklaracji za IV kwartał 2016r. Spółka nabyła w październiku 2016r. od jednego tylko kontrahenta Spółki – "E" Sp. z o.o., która jest osobowo powiązana ze skarżącą przez J. S. (który w Spółce tej pełnił rolę prokurenta) z M. S., będącą Prezesem i jedynym wspólnikiem Spółki "A". Płatność za nabyte środki trwałe nastąpiła gotówką. Nadto Spółka nabyła dwa pojazdy – Forda Mondeo i ciągnik siodłowy IVECO [...] i obydwa te pojazdy zostały sprzedane ze stratą w ciągu kilku miesięcy od ich zakupu, a jeden z nich został sprzedany do Spółki "F" Sp. z o.o., której pełnomocnikiem był J. S.. Również transakcje sprzedaży w tym w zakresie usług obsługi prawnej zostały zawarte z podmiotami powiązanymi ze skarżącą tj. "C" (gdzie prokurentem był J. S., a pełnomocnikiem M. S.) oraz z "E" Sp. z o.o. oraz "G" (w których J. S. był prokurentem). Zgodzić się trzeba ze skarżącą, że płatności gotówkowe z zachowaniem limitu 15 000 euro, sprzedaż środków trwałych poniżej kosztów zakupu czy nawiązywanie relacji gospodarczych z podmiotami osobowo powiązanymi nie są działaniami zabronionymi przez prawo. Z drugiej jednak strony nie są też działaniami typowymi i powszechnymi, tym bardziej, że występują łącznie w odniesieniu do jednego podatnika. W przypadku zakupu środków sprzedanych w ciągu kilku miesięcy ze stratą pojawia się pytanie o ekonomiczne racje takich transakcji w sytuacji, gdy nie tylko podmiot gospodarczy, ale każda osoba prywatna należycie dbająca o swoje interesy dąży raczej do maksymalizacji zysku, a nie straty. Także brak oznaczeń firmy w lokalu siedziby odbiega od realiów życia gospodarczego, gdzie przedsiębiorcy ponoszą koszty właśnie w tym celu, aby byli zauważalni i rozpoznawalni przez potencjalnych klientów (szyldy, reklama). Odnośnie powiązań osobowych są one oczywiste, gdyż w przypadku wielu firm, z którymi skarżąca ma kontakty biznesowe przewijają się nazwiska M. i J. S. działających w nich w różnym charakterze (Spółki: "B", "A", "C", "E", "G", "F"). Wydaje się, że również M. S. miała problem z identyfikacją poszczególnych firm, skoro w trakcie oględzin siedziby skarżącej w związku z czynnościami jej dotyczącymi okazała wydruk znaku towarowego "C". Odnosząc cytowany już przepis art. 87 ust. 2 zd. 2 ustawy o VAT do powyższego stanu faktycznego podkreślić należy, że na tym etapie organ nie rozstrzyga o zasadności zwrotu, lecz o potrzebie dalszego badania tej zasadności. Tak więc jest obowiązany wykazać nie to, że zwrot jest – lub nie jest - zasadny, a jedynie to, że zachodzi obiektywna konieczność przeprowadzenia dodatkowej weryfikacji tej zasadności. Uwzględniając wskazane wyżej okoliczności zasadnym jest stwierdzenie organu, że konieczność taka zachodzi, a zatem, że zarzut skargi dot. naruszenia art. 87 ust. 2 ustawy o VAT jest bezzasadny. Odnosząc się zbiorczo do zarzutów dotyczących naruszenia przepisów postępowania, tj. art. 120, 121, 122, 187 i 191 O.p. Sąd ich nie podzielił. Organ podjął szeroko zakrojone czynności w celu ustalenia stanu faktycznego sprawy, przeprowadził oględziny, analizę dokumentów przedłożonych przez stronę i znanych mu z urzędu, a wyciągnięte na ich podstawie wnioski nie naruszają zasad logiki ani doświadczenia życiowego i nie noszą znamion oceny dowolnej. Wszystkie podejmowane przez organ czynności znajdują oparcie w przepisach prawa. Podkreślić należy także okoliczność, że choć strona zarzuca zgromadzenie niepełnego materiału dowodowego sama żadnej inicjatywy w tym względzie nie przejawiła ograniczając się do złożenia dokumentów, o które zwrócił się organ. Jeśli zaś dostrzegała braki w zakresie dowodów nic nie stało na przeszkodzie, aby stosowne wnioski zostały złożone. Dlatego również zarzut w tym zakresie uznać należy za chybiony. W kwestii naruszenia art. 139 § 1 O.p. poprzez niezałatwienie sprawy zwrotu w terminach wskazanych w Ordynacji podatkowej (1 i 2 miesiące) zauważyć należy, że są to terminy podstawowe i mogą być przedłużane w sytuacjach wskazanych w przepisach prawa. Skoro bowiem art. 87 ust. 2 ustawy o VAT wprost przewiduje możliwość przedłużenia terminu zwrotu nie można logicznie przyjąć, że skorzystanie przez organ z tej instytucji prowadzi do naruszenia prawa. Stałoby to bowiem w opozycji do założenia o kompletności i wewnętrznej niesprzeczności systemu prawa. W przedmiocie naruszenia art. 32 ust. 2 ustawy o VAT Sąd uwzględnił stanowisko organu co do tego, że nie oceniał ich w kontekście ich wpływu na ustalenie podstawy opodatkowania w drodze oszacowania, czego dotyczy powołany przepis, lecz analizował jedynie w kontekście okoliczności uzasadniających dokonanie dodatkowej weryfikacji zasadności zwrotu. W ocenie Sądu wykazując powiązania osobowe pomiędzy 7 spółkami organ dostatecznie uzasadnił konieczność dokonania tej weryfikacji. W konsekwencji organ odwoławczy utrzymując zaskarżone postanowienie organu podatkowego I instancji w mocy nie naruszył prawa. Mając powyższe na względzie Sąd na mocy art. 151 p.p.s.a. skargę oddalił jako bezzasadną.