III SA/Gl 1994/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Anna Apollo, Sędziowie Sędzia WSA Barbara Orzepowska-Kyć, Sędzia WSA Renata Siudyka (spr.), Protokolant St. sekr. sądowy Aleksandra Doruch, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 5 czerwca 2013 r. przy udziale – sprawy ze skargi "A" Sp. j. w likwidacji w S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...]r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z [...] r. nr [...], Dyrektor Izby Skarbowej w K. powołując się na art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 13 § 1 pkt 2 lit. a) ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749-dalej " O.p."), art. 5, art. 9 i art. 108 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. nr 54, poz. 535 ze zm.- dalej "ustawa VAT"), po rozpatrzeniu odwołania Firmy Wielobranżowej ""A"" H. , A. F. Spółka jawna w likwidacji z siedzibą w S. , utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w T. z dnia [...]r . nr [...] określającą w podatku od towarów i usług za czerwiec 2007 r. kwotę do zapłaty w łącznej wysokości [...] zł z tytułu wystawienia przez "A" Sp. jawna następujących faktur: - [...] z dnia [...]r. kwota podatku [...]zł, - [...]z dnia [...]r. kwota podatku [...]zł, - [...]z dnia [...]r. kwota podatku [...]zł, - [...]z dnia [...]r. kwota podatku [...]zł, - [...]z dnia [...]r. kwota podatku [...]zł, - [...]z dnia [...]r. kwota podatku [...]zł. Zaskarżona decyzja zapadła w następującym stanie faktycznym i prawnym: W złożonej w dniu [...]r. deklaracji dla podatku od towarów i usług VAT-7 za czerwiec 2007r. Firma Wielobranżowa "A" H. , A. F. Sp. jawna z siedzibą w S. wykazała nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości [...] zł. W deklaracji Spółka nie wykazała wewnątrzwspólnotowego nabycia igieł szewskich od [...]firmy "B" oraz ich sprzedaży do spółki "C" . W trakcie kontroli stwierdzono różnice pomiędzy rejestrem dostaw i nabyć za czerwiec 2007 r. a złożoną w Urzędzie Skarbowym w T. deklaracją VAT-7 za ten miesiąc. W rejestrze dostaw w poz. 4 została ujęta faktura wewnętrzna nr [...] z dnia [...] r., w której wykazano wewnątrzwspólnotowe nabycie o wartości netto [...] zł, podatek VAT [...]zł. Organ ustalił, że wartości z tejże faktury były zgodne z sumą sześciu faktur, ujętych w poz. 10-15 rejestru zakupu VAT, wystawionych przez "B" G. m.b.h. z siedzibą w M. , w kwietniu, maju i czerwcu [...] r., dokumentujących nabycie igieł szewskich. Towar ten - zgodnie z oświadczeniem A. F. - przywieziony został do firmy "A" w dniu [...] r. Do każdej faktury został dołączony dowód PZ z wyszczególnionymi: nr indeksu, nazwą towaru, ilością sztuk, ceną jednostkową w złotówkach i wartością ewidencyjną w złotówkach. Spółka w złożonej w dniu [...] r. deklaracji VAT-7 za czerwiec 2007 r. nie wykazała wartości ujętych w poz. 4 rejestru dostaw - w kwocie podatku należnego oraz wartości ujętych w poz. 10-15 rejestru zakupów - w kwocie podatku naliczonego. Organ stwierdził, mając na uwadze daty wystawienia faktur przez [...]kiego podatnika oraz zapis art. 20 ust. 5 i ust 6 ustawy VAT, iż obowiązek podatkowy z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia powstał w kwietniu, maju i czerwcu 2007 r. Ustalono również, na podstawie złożonych deklaracji VAT-7 za kwiecień i maj 2007 r., że Spółka nie wykazała wewnątrzwspólnotowego nabycia ww. towarów w tych miesiącach. Spółka nie złożyła również informacji podsumowującej VAT/UE o dokonanych wewnątrzwspólnotowych nabyciach towarów za II kwartał 2007r. Organ zwrócił uwagę na fakt, iż Spółka wypełniła dwie deklaracje VAT-7 za czerwiec 2007 r. Deklaracja znajdująca się w dokumentacji Spółki została wypełniona w dniu [...]r. i podpisana przez H. F. . Z kolei w dniu [...] r. została złożona do urzędu skarbowego deklaracja wypełniona w tym samym dniu, również z podpisem H. F. . H. F. oświadczyła, że w okresie składania deklaracji za czerwiec 2007 r. przebywała na urlopie w L. wraz z mężem, a deklarację VAT złożyła, po telefonicznej rozmowie, jej pracownica M. S. . Zdaniem podatniczki, to spowodowało, że do urzędu skarbowego złożono deklarację nie zawierającą informacji o wewnątrzwspólnotowym nabyciu towarów i dostawie krajowej igieł. Organ zauważył, że deklaracja VAT-7, stosownie do przepisu art. 109 ust. 3 ustawy VAT, jest sporządzona w oparciu o prowadzone rejestry nabyć i dostaw. Dalej organ zauważył, że Spółka nie prowadziła odrębnego rejestru dla wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, a faktury dokumentujące wewnątrzwspólnotowe nabycie igieł zostały ujęte w rejestrze łącznie z transakcjami krajowymi. Dlatego, zdaniem organu podatkowego, argumenty Strony dotyczące nieuwzględnienia transakcji nabycia i dostawy igieł szewskich w deklaracji za czerwiec 2007 r. są niewiarygodne. Organ wskazał również, że Spółka w trakcie trwania kontroli podatkowej złożyła w dniu 27 listopada 2007 r. korektę deklaracji VAT-7 za czerwiec 2007 r., w której wykazała wewnątrzwspólnotowe nabycie igieł oraz ich sprzedaż krajową jednakże, zgodnie z art. 81b § 1 pkt 1 O.p., korekta nie wywołała skutków prawnych. W trakcie postępowania ustalono, że [...]firma "B" GmbH z siedzibą w [...] nr identyfikacyjny [...] figuruje w systemie VIES jako uprawniona do dokonywania transakcji wewnątrzwspólnotowych. Jednakże z informacji zawartych w tym systemie wynika, że podmiot ten nie wykazał w II kwartale 2007 r. żadnych dostaw na rzecz "A" Sp. jawna. Wobec powyższego, w związku z wątpliwościami dotyczącymi transakcji zawartymi pomiędzy firmami "B" i "A", organ podatkowy pismem z dnia [...] r. nr [...] zwrócił się z wnioskiem na formularzu SCAC 2004 o udzielenie informacji odnośnie transakcji zawartych pomiędzy ww. podatnikami w II kwartale 2007r. Na formularzu SCAC 2004 nr referencyjny [...] została przesłana odpowiedź [...]administracji podatkowej, z której wynika, że nie mogła ona przeprowadzić kontroli w firmie "B" w zakresie sprawdzenia zgodności przesłanych dokumentów. Przyczyną tego stanu jest niemożność dostarczenia korespondencji ani do siedziby firmy (dotychczas u doradcy podatkowego), ani do miejsca zamieszkania węgierskiego kierownika firmy. Zdaniem [...] administracji podatkowej, firma "B" powinna zostać wykreślona z ewidencji VIES. Jak ustalono w trakcie postępowania podatkowego, firma "B" GmbH c/o [...] została wykreślona z dniem [...] r. Organ podkreślił, że Spółka nie okazała żadnych dowodów potwierdzających prowadzenie pertraktacji handlowych z firmą "B" , ewentualnie pośrednikiem, ani też dokumentów potwierdzających przemieszczenie towarów z terytorium [...] na terytorium kraju. Organ przesłuchał A. F. a (współwłaściciela Spółki "A"), pracowników "C" sp. z o.o.: W. K. - prezesa zarządu i T. T. - specjalistę ds. handlu i przerobu drewna oraz pełniącego funkcję magazyniera. Organ zauważył, że w trakcie przesłuchań w charakterze świadka złożyli oni sprzeczne zeznania odnośnie nabycia, magazynowania i sprzedaży igieł. W. K. oświadczył m.in., iż zakupione igły od razu zostały odsprzedane i najprawdopodobniej w ogóle nie były przechowywane w magazynach firmy "C" . Zeznał on między innymi, że przedmiotowe igły widział załadowane na samochodzie w momencie ich przywozu na teren spółki "C" , ten sam samochód zawiózł igły do następnego odbiorcy. Dodał również, że nie jest w stanie powiedzieć kto był ich producentem, ani odbiorcą, ponieważ sprawy handlowe prowadzi wyłącznie A. F. i tylko on zna szczegóły dotyczące sposobu zawarcia transakcji (protokół przesłuchania świadka z dnia [...]r.). T.T. oświadczył, że A. F. przywiózł na jednej palecie kilka kartonów, które prawdopodobnie zawierały igły. Po nabyciu nie widział igieł w żadnym magazynie, widział jedynie jakieś tekturowe kartony, w których prawdopodobnie były te igły. Stwierdził, że jego rola ograniczyła się do wystawienia dokumentu PZ oraz kilku faktur potwierdzających sprzedaż igieł. Dodał, że na temat igieł to wie tylko tyle, że chyba były nabyte w N., ale faktycznie faktur ich nabycia nie widział (protokół przesłuchania świadka z dnia [...]r.). Z kolei podczas przesłuchania w Komendzie Miejskiej Policji w B. (protokół przesłuchania świadka z dnia [...] r.) T.T. zeznał, że w sprawie igieł szewskich był przesłuchiwany w Urzędzie Skarbowym w T. , przed przesłuchaniem A. F. poinstruował go i K. , aby zeznawali, że nic nie widzieli i o niczym nie wiedzą. Odnośnie igieł szewskich oświadczył, że nie zna żadnych szczegółów dotyczących transakcji ich zakupu przez A. F. z [...] lub sprzedaży. Stwierdził, że na pewno nie było ich w firmie "C" . W dniu [...] r. w siedzibie ww. organu podatkowego ponownie przesłuchano T. T. w sprawie transakcji nabycia igieł szewskich od firmy "B" . Świadek jeszcze raz potwierdził, że nie widział igieł magazynowanych w pomieszczeniach firmy. "C" , nie prowadził także dokumentacji magazynowej dla tego towaru. Na pytanie dlaczego podczas przesłuchania w dniu [...] r. zeznał, że widział igły w firmie "C" odpowiedział m. in., że zatrudnienie w tej firmie było jego jedynym źródłem utrzymania i wiązał z tą firmą jakieś nadzieje. Oświadczył, że teraz mówi prawdę. Organ podatkowy weryfikując przedłożone przez kontrolowaną Spółkę dokumenty oraz zgromadzony i włączony do akt sprawy materiał dowodowy stwierdził, że wystawione przez [...] firmę "B" faktury sprzedaży igieł szewskich dla Spółki "A" nie dokumentują rzeczywistego charakteru operacji gospodarczych. Zdaniem organu za fikcyjnością transakcji wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów od "B" kontrahenta świadczą następujące okoliczności: 1. niewykazanie przez [...] kontrahenta wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów na rzecz Spółki "A"; 2. niewykazanie przez Spółkę "A" wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów w informacji podsumowującej; 3. nieujęcie przez ww. Spółkę w deklaracji VAT-7 wewnątrzwspólnotowego nabycia igieł i ich dostawy krajowej na rzecz firmy "C" ; 4. brak możliwości zweryfikowania u [...] kontrahenta ww. dostaw oraz brak obiektywnych dowodów w postaci korespondencji handlowej pomiędzy kontrahentami i pośrednikiem, a także dokumentów dot. ubezpieczenia towarów wartych ponad milion EURO; 5. brak zapłaty za otrzymany towar; 6. przedstawione przez A. F. a umowy cesji wierzytelności nie są wiarygodne, ponieważ wśród stron tych umów znajduje się firma "D" s.r.o., której przedstawicielem jest F. G. . Natomiast z informacji SCAC 2004 nr referencyjny [...] wynikało, że podatnik "D" s.r.o. nie funkcjonuje pod adresem rejestracji siedziby firmy, nie zatrudnia żadnych pracowników, nie złożył deklaracji podatkowych za 2007 r, a jego rejestracja dla celów podatku od wartości dodanej została unieważniona w dniu [...] r., nie współpracuje (nie kontaktuje się) z urzędem skarbowym. Statutowy przedstawiciel tej firmy - F. G. , który wg informacji policji "jest przykrywką nielegalnej działalności" jest osobą bezdomną poszukiwaną na terenie [...]. Ponadto jak wynika z ww. informacji SCAC 2004 kontrahent Spółki "A" firma "E" s.r.o. nie przedłożyła słowackim organom podatkowym żadnych dokumentów dot. finansowych rozliczeń transakcji pomiędzy "E" s.r.o., "C" sp. z o.o. i "D" s.r.o.; 7. brak informacji o ewentualnym nabywcy - firmie obuwniczej z R. , żadnej korespondencji handlowej z przyszłym kontrahentem; 8. sprzeczne zeznania Pana A. F. i pracowników spółki "C" na temat magazynowania przedmiotowych igieł oraz sposobu ich opakowania, miejsca przechowywania i transportu, 9. trudne do wytłumaczenia błędy w wystawionych przez [...] firmę fakturach, jak [...] skrót spółki z o.o. napisany jako "G.m.b.H" zamiast "GmbH" w nazwie wystawcy faktury oraz "g.m.b.h" na pieczątce; 10. cały przebieg dostaw kontrolowała jedna osoba, tj. przedstawiciel firmy "E" - "F" , który był pośrednikiem pomiędzy "B" a "A", "A" a firmą obuwniczą z R. , w końcu tenże "F" jako przedstawiciel "E" s.r.o. nabył przedmiotowe igły od firmy "C" . Sam zajmował się także transportem i rozładunkiem. Z kolei z wyżej wymienionej informacji SCAC 2004 nr referencyjny [...] wynika m. in., że: - firma "E" s.r.o. przedłożyła kontrolującym tylko faktury sprzedaży wystawione przez "C" sp. z o.o. oraz faktury wewnętrzne, dokumentujące przedmiotowe nabycia, nie przedłożyła natomiast jakichkolwiek dokumentów i dowodów potwierdzających odbiór towarów z ww. firmy. L. T. oświadczył, że towary wykazane w ww. fakturach zostały przetransportowane przez dostawcę do pomieszczeń magazynowych na S. , których właścicielem jest firma "G" a.s. Firma będąca właścicielem pomieszczeń magazynowych oświadczyła, że nie zawierała z "E" umowy najmu tych pomieszczeń w latach 2005 - 2008 i nie wynajmuje niczego tej firmie; - towary nabyte od "C" sp. z o.o. przez "E" zostały odsprzedane trzem firmom: "D" s.r.o. z [...], "H"i "I" s.r.o. ze S. , Nadto słowackie służby podatkowe poinformowały , że: - podatnik "D" s.r.o. nie funkcjonuje pod adresem rejestracji siedziby firmy, nie zatrudnia żadnych pracowników, nie złożył deklaracji podatkowych za 2007 r., a jego rejestracja dla celów podatku VAT została unieważniona w dniu [...] r., nie współpracuje (nie kontaktuje się) z urzędem skarbowym. Statutowy przedstawiciel tej firmy - F. G. , który wg informacji policji ,jest "przykrywką nielegalnej działalności" jest osobą bezdomną, poszukiwaną na terenie [...]. Poza fakturami sprzedaży nie istnieją żadne inne dokumenty i dowody potwierdzające odbiór towarów i zapłatę; - podatnik "H" dostarczył towary zakupione od firmy "E" s.r.o. do firmy "D" s.r.o. Transport towarów powinien być zapewniony przez firmę "E". Nadto P. B. oświadczył, że towary wymienione w fakturach wystawionych przez "E" nie zostały do niego dostarczone i ich nigdy nie widział. Oświadczył także, że firma "E" wystawiła jedynie faktury, do których dodała 3% rabatu, a następnie zafakturowała na nowego odbiorcę, wyznaczonego przez L. T. . Firma "D" była jednym z takich odbiorców. Z kolei "E" należy do grupy dostawców, którzy nie dostarczali towarów, a jedynie wystawiali faktury; - firma "I" s.r.o. była kolejnym klientem (nabywcą). Dostarczała towary nabyte od "E" do "D" w [...]; Organ stwierdził, że z przedstawionych faktów wynika, że ww. transakcje handlowe są fikcyjne, a towary wskazane w fakturach wystawionych przez "C" sp. z o.o. nie zostały dostarczone na teren S. . Na podstawie materiału zgromadzonego w sprawie, organ podatkowy uznał, że Spółka "A" nie dokonała wewnątrzwspólnotowego nabycia igieł szewskich. Wobec powyższego samo posiadanie faktur wystawionych przez [...] firmę "B" nie rodzi obowiązku wystawienia faktur wewnętrznych, zgodnie z art. 106 ust. 7 ustawy VAT, oraz wykazania tej transakcji jako wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów. W konsekwencji kontrolowanej Spółce nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, wynikającą z faktury wewnętrznej. Podstawą do obniżenia w przypadku wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów jest faktura wewnętrzna wystawiona na podstawie art. 106 ust. 7 ustawy VAT. Jednakże zgodnie z przepisem art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy VAT, w przypadku gdy wystawione faktury stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane, nie stanowią one podstawy do obniżenia podatku należnego. Spółka "A" wystawiła sześć faktur od nr [...] do nr [...] z dnia [...] r., dokumentujących sprzedaż - nabytych od [...] firmy "B" - igieł szewskich na rzecz "C" Spółki z o.o. z siedzibą w S. , na łączną kwotę netto [...] zł, podatek VAT [...]zł. Powyższe faktury nie dokumentują rzeczywistej sprzedaży, gdyż wykazany w nich towar (igły szewskie), nigdy nie był przedmiotem wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów. Wystawione przez Spółkę "A" faktury sprzedaży igieł szewskich nie dokumentują rzeczywistej sprzedaży, a zatem faktury te nie mogą zostać objęte rozliczeniem dokonanym w deklaracji VAT-7 za czerwiec 2007 r. Tym samym Spółka była zobligowana, na mocy art. 108 ust. 1 ustawy VAT, do zapłaty podatku wykazanego na tych fakturach, w łącznej wysokości [...]zł, na konto właściwego organu podatkowego. W dniu [...]r. wpłynęło do organu podatkowego pismo, w którym A. F. , nie zgadzając się z ustaleniami, że Spółka "A" nie dokonała wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów od firmy "B" oraz że wystawione faktury sprzedaży dla "C" sp. z o.o. stanowią faktury wystawione w trybie art. 108 ust. 1 ustawy VAT wniósł o: - sporządzenie na koszt firmy "A" kserokopii dokumentów [...]kiej administracji podatkowej, które potwierdzają zarzut niedokonania wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów od firmy "B" , - przeprowadzenie wnikliwego postępowania podatkowego w celu ustalenia, dlaczego firma "B" nie wykazała w II kwartale 2007 r. żadnych dostaw na rzecz "A" Sp. jawna, - pominięcie jako dowodu w sprawie zeznań T. T. , którego wiarygodność została podważona w toku postępowania prowadzonego przed Dyrektorem Izby Skarbowej w K. w przedmiocie podatku od towarów i usług za czerwiec 200 7r. oraz w trakcie prowadzonego postępowania za ten sam okres w firmie "C" sp. z o.o., - skierowanie wniosku do sądu powszechnego o ustalenie, czy faktycznie na podstawie zgromadzonych przez organ podatkowy materiałów można ustalić, iż nie nastąpiło wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, jak również ustalenie, czy zawarte umowy cesji wierzytelności są ważne na gruncie prawa cywilnego. Decyzją z dnia [...] r. nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w T. określił w podatku od towarów i usług zobowiązanie podatkowe w wysokości [...] zł. W uzasadnieniu odnosząc się również do wniosków dowodowych Spółki stwierdził, że: -wnioskowane przez Stronę przeprowadzenie wnikliwego postępowania podatkowego w zakresie ustalenia, dlaczego firma "B" , zarejestrowana w innym państwie członkowskim, tj. w [...], nie wywiązała się z obowiązku złożenia informacji podsumowującej dot. transakcji sprzedaży igieł szewskich leży w gestii [...]kiej administracji podatkowej; - postanowieniami z dnia [...] r. nr [...]oraz z dnia [...] r. nr [...] dopuszczono jako dowód w przedmiotowej sprawie materiał dowodowy wnioskowany przez Stronę w postaci protokołów przesłuchania świadka T. T. z dnia: [...] r., [...] r. i [...] r. Z protokołów przesłuchania świadka wynika, że dopóki był on pracownikiem spółki "C" składał niejednoznaczne, jednak w jakiś sposób potwierdzające sporne transakcje. Z kolei w zeznaniach, złożonych już po rezygnacji z pracy, T.T. nie potwierdził dokonania tych transakcji. Tym samym różnice w zeznaniach, które T.T. złożył w czasie gdy był pracownikiem oraz po ustaniu stosunku pracy, nie świadczyły- w opinii organu podatkowego - o braku jego wiarygodności, ponieważ w sposób logiczny uzupełniają wiedzę o rzeczywistym przebiegu przedmiotowych transakcji; - odnośnie skierowania, na podstawie przepisu art. 199a O.p., wniosku do sądu powszechnego o ustalenie, czy faktycznie na podstawie zgromadzonego przez organ podatkowy materiału dowodowego można uznać, iż nie nastąpiło wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, jak również, czy zawarte umowy cesji wierzytelności są ważne na gruncie prawa cywilnego organ podatkowy wyjaśnił, że ww. art. 199a O.p. stanowi jedynie dopełnienie przepisów regulujących postępowanie podatkowe, które determinują sposób prowadzenia przez organ podatkowy postępowania dowodowego. Pełnomocnik Spółki, złożył odwołanie, w którym wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i ustalenie należnych zobowiązań za miesiąc czerwiec 2007 r. w wysokości zgodnej z wystawionymi dokumentami oraz prowadzonymi rejestrami VAT zarzucając naruszenie przepisów prawa materialnego i proceduralnego, a mianowicie: - art. 108 ust. 1 ustawy VAT poprzez uznanie, iż faktury wystawione w czerwcu 2007 r. przez Spółkę "A" nr [...] , [...] , [...],[...],[...]oraz [...] rodzą obowiązek wpłaty na konto organu podatkowego zobowiązania podatkowego w łącznej wysokości [...]zł z tytułu wystawienia tzw. pustych faktur, - art. 9 ust. 1 cyt. ustawy VAT poprzez uznanie, że firma "A" nie dokonała wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów od firmy "B" Gmbh z siedzibą w [...] . nr identyfikacyjny [...], - art. 121 i art. 122 ustawy O.p. polegające na wybiórczym rozpatrzeniu zgromadzonego materiału i wybiórczym ustosunkowaniu się do niego, a także niepełnym materiale dowodowym, art. 123, art. 124 i art. 190 O.p. polegające na dokonaniu rozstrzygnięcia na podstawie dowodów z przesłuchań świadka T. T. , którego wiarygodność jest wątpliwa, - art. 180 oraz art. 187 O.p. polegające na braku ustosunkowania się do rozbieżności w zeznaniach świadków T. T. i W. K. , pomimo ustawowego obowiązku oceny wszystkich ustaleń mających wpływ na wynik sprawy, a nie jedynie wybiórczych protokołów z przesłuchania świadka, - art. 199a § 3 O.p., ponieważ obowiązkiem Naczelnika Urzędu Skarbowego w T. było wystąpienie do sądu powszechnego z wnioskiem o ustalenie czy faktycznie na podstawie zgromadzonego materiału nastąpiło wewnątrzwspólnotowe nabycie, czy też dostawy takiej nie było, jak również ustalenie, czy zawarte umowy cesji wierzytelności są ważne na gruncie prawa cywilnego, - art. 123 O.p. poprzez cyt.: "nieuwzględnienie wniosku strony z dnia 14 maja 2012 w sprawie sporządzenia kserokopii dokumentów [...] administracji podatkowej, które potwierdzały zarzut niedokonania wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów z firmy "B" (...)- co uniemożliwiło stronie złożenie wniosków dowodowych przed wydaniem rozstrzygnięcia mogących mieć wpływ na wynik sprawy." Pełnomocnik odniósł się do zebranego sprawie materiału dowodowego, który zdaniem Spółki był materiałem niepełnym, wadliwie i tendencyjnie zinterpretowanym. Następnie przyznał, że aczkolwiek przeprowadzona kontrola faktycznie może świadczyć o braku staranności w prowadzeniu dokumentacji, to jednak na podstawie zebranego materiału dowodowego nie sposób wyciągnąć jednoznacznych wniosków, że faktury wystawione w czerwcu 2007 r. przez Spółkę "A" są fakturami wystawionymi w trybie art. 108 ust. 1 cyt. ustawy VAT. Przyznał również, iż słusznie organ podatkowy zauważył, że mając na uwadze daty wystawienia faktur przez [...] podatnika, obowiązek podatkowy z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia powstał w kwietniu, maju i czerwcu 2007 r. Zauważył natomiast, że zaskarżona decyzja nie uwzględnia powyższych ustaleń. W dalszej części odwołania pełnomocnik przedstawił zarzuty dotyczące kolejnych nieprawidłowości opisanych w zaskarżonej decyzji. Odnośnie zakupu towarów od [...] firmy "B" -uznał za niedopuszczalne, aby decyzja określająca zobowiązanie podatkowe oparta była na wątpliwościach, a nie na bezspornie ustalonych faktach. Stwierdził, że brak możliwości nawiązania przez [...] administrację podatkową kontaktu z przedstawicielami ww. firmy w celu zweryfikowania dokumentów i faktur dokumentujących dostawę na rzecz Spółki "A" nie może świadczyć o tym, że transakcja wewnątrzwspólnotowa nie miała miejsca. Również, nieudolność organów, na którą podatnik nie ma wpływu lub unikanie obowiązków podatkowych przez podmiot dokonujący dostawy towarów, nie może przesądzać o właściwym opodatkowaniu zawartej transakcji na terenie Polski. Zdaniem pełnomocnika, bez znaczenia jest fakt nieokazania przez kontrolowaną Spółkę żadnych dowodów potwierdzających prowadzenie pertraktacji handlowych z dostawcą lub dokumentów potwierdzających przemieszczenie towarów z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju, ponieważ polskie przepisy nie nakładają na podatnika obowiązku przechowywania takich dokumentów. Podniósł także, że skoro - zdaniem organu podatkowego - za fikcyjnością transakcji wewnątrzwspólnotowego nabycia igieł szewskich od "B" przemawia niewykazanie przez tę firmę wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów w informacji podsumowującej, powinien organ ustalić, dlaczego podatnik [...]ki takowej informacji nie złożył. W ocenie pełnomocnika uznanie, że nieadekwatna do wcześniej wykazywanych obrotów oraz posiadanego zaplecza finansowego wartość przeprowadzonej transakcji świadczy o jej fikcyjności jest absurdalne, ponieważ transakcje te nie były transakcjami gotówkowymi, co powoduje, iż stan zaplecza finansowego Spółki pozostaje bez znaczenia. Również brak zapłaty za towar nie może świadczyć o fikcyjności transakcji. Bez znaczenia jest także fakt, czy za nabyte towary zapłata nastąpiła przelewem, gotówką bądź kompensatą wzajemnych należności, ponieważ żaden przepis prawa nie zabrania rozliczania się między przedsiębiorcami wzajemnymi kompensatami wymagalnych wierzytelności. W dalszej części odwołania pełnomocnik zarzucił, iż w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji organ wskazał dowody świadczące o fikcyjności transakcji, powołując się na sprzeczne zeznania A. F. i pracowników "C" sp. z o.o. na temat sposobu opakowania, magazynowania oraz miejsca przechowywania igieł szewskich. Dalej pełnomocnik podkreślił, że zeznania T. T. są niewiarygodne ze względu na istniejący konflikt między T. F. A. F. Pełnomocnik zarzucił dalej, że organ podatkowy dążąc do wydania negatywnej dla podatnika decyzji naruszył art. 199a § 1 i § 3 O.p. poprzez pominięcie tego przepisu w trakcie postępowania podatkowego w kwestii prawidłowego ustalenia treści zawartej umowy o dostawę igieł szewskich pomiędzy Spółką a jej kontrahentem. W opinii pełnomocnika naruszenie art. 199a § 1 i § 3 O.p. nastąpiło również poprzez niezwrócenie się do sądu o ocenę zawartych umów kompensaty wierzytelności. Następnie pełnomocnik zarzucił, że organ pierwszej instancji pominął całkowicie zasadnicze dokumenty i dowody, a dla udowodnienia swej tezy o braku czynności dostawy oparł się na nieistotnych ustaleniach, a wątpliwości zinterpretował na niekorzyść podatnika, co zaprzecza zasadzie wyrażonej w art. 121 O.p.. W związku z powyższym wysnuwa wniosek, że zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem art. 108 ust. 1 ustawy VAT poprzez uznanie, że wystawione przez Spółkę "A" faktury nie dokumentują faktycznej sprzedaży igieł. Stwierdzenie, że transakcje sprzedaży nie miały miejsca na podstawie zeznań Panów B. J. i T. T. , zdaniem pełnomocnika, należy uznać za pochopne. Natomiast organ podatkowy nie podjął żadnych działań, aby okoliczności te zweryfikować. Dopiero wnioski wypływające z prawidłowo ustalonego stanu faktycznego umożliwią przesądzenie, czy w sprawie powinien mieć zastosowanie art. 108 ww. ustawy o podatku od towarów i usług. Ponadto pełnomocnik zauważa, że w zaskarżonej decyzji organ podatkowy nie odniósł się do wszystkich wniosków Spółki przedstawionych w piśmie z dnia [...]. Organ pominął pierwszy punkt tego pisma, w którym Strona wniosła o sporządzenie kserokopii dokumentów potwierdzających fakt niedokonania wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów od [...] firmy "B" i nie wyjaśnił dlaczego do dnia wydania przedmiotowej decyzji prośba ta nie została spełniona. Odnosząc się natomiast do tej części uzasadnienia zaskarżonej decyzji, w której organ przedstawił swoje stanowisko dotyczące kolejnych wniosków sformułowanych w ww. piśmie pełnomocnik zauważył, że organ podatkowy pomimo wskazania przez Stronę rozbieżności i sprzeczności w zeznaniach świadków (Panów: T. T. , B. J. i A. F. ) nie podjął w tym zakresie żadnej polemiki, ani żadnych kroków zmierzających do ustalenia stanu faktycznego. Na końcu odwołania pełnomocnik doszedł do wniosku, że wydana decyzja stanowi jedynie zlepek niezrozumiałych zdań. Jako przykład cytuje tą część uzasadnienia, która dotyczy art. 199 a § 3 O.p W dniu [...] r. wpłynęło do organu odwoławczego uzupełnienie odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w T. z dnia [...] r. nr [...] , w którym pełnomocnik Spółki odniósł się do informacji zawartych w odpowiedzi [...]kiej administracji podatkowej udzielonej na formularzu SCAC 2004 numer referencyjny [...] dotyczących dostawy igieł szewskich przez firmę "B" GmbH na rzecz Spółki "A". Pełnomocnik powielając zarzuty przedstawione w odwołaniu podniósł, iż wbrew twierdzeniu organu podatkowego materiał dowodowy w postaci informacji zawartych w ww. odpowiedzi nie potwierdza, że wewnątrzwspólnotowa transakcja nie miała miejsca. Ponadto podkreśla, że wniosek Spółki z dnia [...] r. o sporządzenie kserokopii odpowiedzi [...] administracji podatkowej został załatwiony dopiero po wytknięciu naruszenia procedury w złożonym odwołaniu. Pełnomocnik zarzucił, że pomimo niezałatwienia wniosku Naczelnik Urzędu Skarbowego w T. wydał zaskarżoną decyzję, w której nawet nie próbował odnieść się do tego żądania i nie wyjaśnił, dlaczego do dnia wydania ww. decyzji prośba ta nie została spełniona. Zdaniem pełnomocnika powyższe czyni zasadnym postawienia zarzutu uniemożliwienia stronie udziału w postępowaniu, powodując tym samym, że zaskarżona decyzja jest obarczona wadą powodującą jej uchylenie. Dodaje, że argumenty dotyczące mocy dowodowej kserokopii formularza SCAC 2004 numer referencyjny [...] pozwalają na wyciągnięcie wniosku, że zaskarżona decyzja została wydana z rażącym naruszeniem prawa, co uzasadnia jej uchylenie. Dyrektor Izby Skarbowej w K. postanowieniem nr [...] z dnia [...] r. wyznaczył Stronie siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w kwestii zebranego materiału dowodowego i poinformował o możliwości zapoznania się z całością akt zgromadzonych w sprawie. Strona ani jej pełnomocnik nie skorzystali z przedmiotowego uprawnienia. Jednakże w dniu [...] r. wpłynęło do organu odwoławczego pismo z dnia [...] r ., w którym wniesione zostały zastrzeżenia do zebranego materiału w sprawie określenia kwoty podatku od towarów i usług za miesiąc czerwiec 2007r. Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Skarbowej w K. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie pierwszoinstancyjne. Powtórzył ustalenia przyjęte przez organ I instancji. Zauważył, iż w ramach zasady swobodnej oceny dowodów organ dokonuje nie tylko oceny pojedynczych dowodów indywidualnie, ale również w ich wzajemnym powiązaniu Organ podkreślił, że ciężar dowodu spoczywa na osobie, która z określonej sytuacji wyciąga korzystne dla siebie skutki podatkowe. Spółka natomiast poza fakturami, nie posiadała innych dowodów świadczących o dokonaniu nabycia igieł szewskich od firmy "B" . Nie posiadała również, poza fakturami sprzedaży, żadnych dowodów na ich dalsze zbycie na rzecz firmy "C" . Organ podkreślił, że samo posiadanie faktur nabycia oraz wystawienie faktur sprzedaży, które nie dokumentują rzeczywistej dostawy między wskazanymi w niej kontrahentami, jest prawnie bezskuteczne, a w konsekwencji nie może wywoływać żadnych skutków podatkowych zarówno u jej wystawcy, jak i u odbiorcy. Oczywistym jest, że treść faktury powinna odpowiadać rzeczywistości. Faktury są bowiem istotnym elementem w procesie obliczenia podatku VAT lecz ich celem jest jedynie dokumentowanie zdarzeń podlegających opodatkowaniu. Organ odwoławczy podzielił stanowisko organu pierwszej instancji, że okoliczności dotyczące transakcji pomiędzy "B" a "A" świadczą o ich fikcyjności. W toku prowadzonego postępowania podatkowego ustalono bowiem, że zarówno [...]ki kontrahent, jak i polska firma nie wykazały wewnątrzwspólnotowej transakcji (odpowiednio dostawy i nabycia towarów) w informacji podsumowującej. Spółka "A" nie ujęła także w deklaracji VAT-7 za czerwiec 2007r. wewnątrzwspólnotowego nabycia igieł oraz ich dostawy do firmy "C" . W ocenie organu odwoławczego za fikcyjnością transakcji wewnątrzwspólnotowego nabycia igieł szewskich świadczyły również inne okoliczności, a mianowicie brak dowodów w postaci korespondencji handlowej pomiędzy firmami: "B" i "A" oraz "A" i "E", której przedstawiciel - "F" był pośrednikiem pomiędzy wyżej wymienionymi podmiotami. Organ ponadto zauważył, że uzgodnienia dotyczące dostawy/nabycia towarów, których wartość opiewa na ponad jeden milion EURO powinny znaleźć wyraz w dokumentach. Trudno dać wiarę, że wszystkie szczegóły odnośnie tak poważnej transakcji w kwestii: ceny, transportu, załadunku i rozładunku oraz ubezpieczenia, zostały ustalone ustnie. Organ podkreślił, że oczywistą konsekwencją dokonanych ustaleń jest uznanie, że Spółka nie posiadając towarów( igieł szewskich) nie mogła ich sprzedać, a zatem faktury wystawione na rzecz "C" nie dokumentują rzeczywistej dostawy. Zasadnie zatem określono kwotę podatku VAT wynikającą z przedmiotowych faktur do wpłaty do urzędu skarbowego na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy VAT. Organ uznał za niesłuszne zarzuty Spółki dotyczące wydania w sprawie z naruszeniem art. 121 i art. 122, art. 187 § 1 oraz art.191 O.p. Dalej stwierdził, że organ podatkowy wywiązał się z dyrektyw postępowania wynikających ze wskazanych przepisów. Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 123, art. 124 i art. 190 O.p. poprzez dokonanie rozstrzygnięcia na podstawie dowodów z przesłuchań świadka T. T. , którego wiarygodność, zdaniem pełnomocnika, jest wątpliwa organ uznał za chybiony, bowiem ze zgromadzonego w sprawie materiału wynika, że organ pierwszej instancji dokonał rozstrzygnięcia biorąc pod uwagę nie tylko zeznania T. T. , ale także inne, obiektywnie istniejące fakty. Odnośnie natomiast zarzutu naruszenia art. 190 O.p. organ stwierdzł, że pełnomocnik nie precyzuje dokładnie na czym to naruszenie polega, dlatego też organ nie mógł podjąć polemiki w tej kwestii. Organ odnosząc się do zarzutu pełnomocnika naruszenia art. 180 i art. 187 O.p. poprzez nieustosunkowanie się organu podatkowego do rozbieżności w zeznaniach świadków T. T. i W. K. - pracowników "C" sp. z o.o. zauważył że materiały w postaci zeznań T. T. i W. K. ze względu na fakt, iż nie stanowią spójnej i logicznej całości same w sobie oraz są sprzeczne między sobą nie mogą stanowić wiarygodnego dowodu na to czy doszło do spornych transakcji, czy też nie. Ponieważ okoliczności spornych transakcji zostały wystarczająco potwierdzone innymi dowodami, brak w zaskarżonej decyzji ustosunkowania się do przedmiotowych rozbieżności nie ma znaczenia dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy. Organ zauważył, iż w procedurze podatkowej stan faktyczny odtwarza się przede wszystkim w oparciu o dowody z dokumentów, a dowody posiłkowe, np. zeznania świadków mogą być dopuszczalne dla rozwiania wątpliwości związanej z treścią istniejącego dokumentu, lecz nie są dopuszczalne jako podstawowy dowód przesądzający o stwierdzeniu faktu. Organ zgodził się ze stanowiskiem pełnomocnika, iż bez znaczenia dla uznania transakcji za dokonaną jest fakt, czy za nabyte towary zapłata nastąpiła przelewem, gotówką bądź kompensatą wzajemnych należności, gdyż żadne przepisy prawa podatkowego nie zabraniają takiej formy rozliczeń. Organ nie zgodził się ze stwierdzeniem pełnomocnika, że obowiązkiem organu podatkowego było wystąpienie, zgodnie z art. 199a § 3 O.p, do sądu powszechnego z wnioskiem o ustalenie czy faktycznie na podstawie zgromadzonego materiału nastąpiło wewnątrzwspólnotowe nabycie, czy też dostawy takiej nie było oraz poddanie ocenie sądu powszechnego zawartych między podmiotami umów cesji. Organ wskazał, iż stosownie do art. 199a § 3 O.p., jeżeli z dowodów zgromadzonych w toku postępowania, w szczególności zeznań strony, chyba że strona odmawia składania zeznań, wynikają wątpliwości co do istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa, z którym związane są skutki podatkowe, organ podatkowy występuje do sądu powszechnego o ustalenie istnienia lub nieistnienia tego stosunku prawnego lub prawa. W okolicznościach sprawy organ takich wątpliwości nie miał, a postępowanie dowodowe prowadzone było na okoliczność, czy sporne faktury potwierdzają wykonanie czynności wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, a więc badał, czy dane zdarzenia miały miejsce, co nie jest tożsame z ustaleniem istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa. Na zakończenie organ odnosząc się do zarzutu nieuwzględnienia przez organ podatkowy wniosku Spółki z dnia [...] r. o sporządzenie kserokopii odpowiedzi [...] administracji podatkowej udzielonej na formularzu SCAC 2004, co - zdaniem pełnomocnika - uniemożliwiło Stronie złożenie wniosków dowodowych przed wydaniem rozstrzygnięcia mogących mieć wpływ na wynik sprawy. Organ zauważył, że wniosek został załatwiony w dniu [...] r. pismem nr [...] , skutecznie doręczonym Spółce w dniu [...] r., w którym organ poinformował Spółkę o możliwości odbioru kserokopii odpowiedzi w siedzibie urzędu skarbowego, a więc już po wydaniu zaskarżonej decyzji. Niemniej jednak organ zwrócił uwagę, iż pełnomocnik Spółki w piśmie z dnia [...] r., poza powieleniem swojego stanowiska dotyczącego informacji zawartych w tej odpowiedzi, nie wniósł żadnych wniosków dowodowych, które mogłyby mieć wpływ na wynik sprawy. Organ również uznał, że na uwzględnienie nie zasługują również zarzuty przedstawione przez pełnomocnika Spółki bowiem nie mają one wpływu na merytoryczne rozstrzygnięcie, a nadto zarzuty te są powieleniem zarzutów podnoszonych na wcześniejszym etapie postępowania. W złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach skardze, Skarżący zarzucił decyzji, wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej naruszenie: 1. art. 108 ust. 1 ustawy VAT przez uznanie, iż faktury wystawione w czerwcu 2007 roku przez Spółkę "A" s.j Nr [...]; Nr [...], Nr [...], Nr [...], Nr [...], Nr [...]rodzą obowiązek wpłaty na konto organu podatkowego zobowiązania podatkowego w łącznej wysokości [...],- zł z tytułu wystawienia tzw. pustych faktur, 2. art. 9 ust. 1 ustawy VAT przez uznanie, że firma "A" nie dokonała wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów z firmy "B" Gmbh z siedzibą w [...] nr identyfikacyjny [...], 3. przepisów postępowania - art. 121 O.p. i art. 122 O.p., w których została uregulowana zasada prawdy obiektywnej, uważana za naczelną zasadę postępowania administracyjnego, w tym także podatkowego, nakładająca na organ podatkowy obowiązek ustalenia stanu faktycznego zgodnie ze stanem rzeczywistym oraz prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych - polegające na wybiórczym rozpatrzeniu zgromadzonego materiału i wybiórczym ustosunkowaniu się do niego, a także niepełnym materiale dowodowym. 4. przepisów postępowania - art. 123, art.124 i art.190 O.p. - które nakładają na organ podatkowy obowiązek wyjaśniania stronom zasadność przesłanek, którymi kierują się przy załatwianiu sprawy, treści zebranych dokumentów i ich ocenie, a także polegające na dokonaniu rozstrzygnięcia na podstawie dowodów z przesłuchania świadka T. T. , którego wiarygodność jest wątpliwa. 5. przepisów postępowania - art.180 i art. 187 O.p. dot. właściwego zebrania oraz oceny zgromadzonych w sprawie dowodów - polegające na braku ustosunkowania się do rozbieżności w zeznaniach świadków T. T. oraz W. K. , pomimo ustawowego obowiązku oceny wszystkich ustaleń mających wpływ na wynik sprawy, a nie jedynie wybiórczych protokołów z przesłuchania świadków. 6. przepisów postępowania - art. 199a § 3 O.p zgodnie z którym jeżeli z dowodów zgromadzonych w toku postępowania, w szczególności zeznań strony, wynikają wątpliwości co do istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa, z którym związane są skutki podatkowe, organ podatkowy występuje do sądu powszechnego o ustalenie istnienia lub nieistnienia tego stosunku prawnego lub prawa, bowiem obowiązkiem Naczelnika Urzędu Skarbowego w T. było wystąpienie do sądu powszechnego z wnioskiem o ustalenie czy faktycznie na podstawie zgromadzonego materiału nastąpiło wewnątrzwspólnotowe nabycie - czy też dostawy takiej nie było, jak również ustalenie czy zawarte umowy cesji wierzytelności są ważne na gruncie prawa cywilnego, 7. przepisów postępowania O.p. poprzez nieuwzględnienie wniosku strony z dnia [...]r. w sprawie sporządzenia kserokopii dokumentów [...]administracji podatkowej, które potwierdzały zarzut niedokonania wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów z firmy "B" Gmbh z siedzibą w [...] nr identyfikacyjny [...] - co uniemożliwiło stronie złożenie wniosków dowodowych przed wydaniem rozstrzygnięcia mogących mieć wpływ na wynik sprawy, 8. art. 120 O.p. oraz art. 7 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej polegające na naruszeniu zasady dokonywania wykładni "in dubio pro tributario", zgodnie z którą wszelkie wątpliwości winny być interpretowane na korzyść podatnika, co oznacza zakaz stosowania interpretacji przy wątpliwościach na korzyść fiskusa. Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz decyzji organu pierwszej instancji oraz ustalenie należnych zobowiązań za czerwiec 2007 r. w wysokości zgodnej z wystawionymi dokumentami oraz prowadzonymi rejestrami VAT. Spółka wniosła również o udzielenie prawa pomocy i ustanowienie doradcy podatkowego z urzędu oraz o zwolnienie z kosztów. W uzasadnieniu skargi Spółka "A" s.j w likwidacji reprezentowana przez A. F. a- likwidatora w pierwszej kolejności wskazała, że nie posiada odpowiednich kompetencji do samodzielnego napisania skargi, jak również nie posiada odpowiednich środków finansowych pokrycie kosztów zastępstwa procesowego toteż " zmuszeni byliśmy posłużyć się projektem skargi, która nie zawiera wszystkich zarzutów przeciwko zaskarżonej decyzji , a jedynie powiela zarzuty podniesione w złożonym odwołaniu." Skarżąca stwierdziła również, że skarga zostanie uzupełniona z chwilą pozytywnego rozpatrzenia wniosku o udzielenie prawa pomocy i ustanowienie doradcy podatkowego z urzędu. Dalej skarżąca przedstawiła stanowisko zawarte we wcześniej złożonym odwołaniu. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawarta uzasadnieniu decyzji odwoławczej. Odnosząc się do zarzutu naruszenia przez organ art. 120 O.p. oraz art. 7 Konstytucji RP organ zauważył, że zarzut ten nie został poparty jakąkolwiek argumentacją merytoryczną, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach rozpatrując sprawę zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna. Sąd administracyjny zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 z późn. zm.) sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym zgodnie z § 2 tegoż artykułu kontrola, o której mowa, jest sprawowana pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Sąd rozpoznaje zatem rozstrzygniętą sprawę z punktu widzenia legalności, tj. zgodności z prawem całego toku postępowania administracyjnego i prawidłowości zastosowania przepisów prawa. Zgodnie natomiast z art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm. - w skrócie p.p.s.a.) uwzględnienie przez sąd administracyjny skargi i uchylenie zaskarżonego aktu w całości lub w części następuje wtedy, gdy sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy; naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego; inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Stosownie do treści art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz wskazaną podstawą prawną. Zdaniem Sądu skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem nie można Dyrektorowi Izby Skarbowej w K. zarzucić naruszenia przepisów prawa materialnego, czy też procesowego. Oceniając zaskarżoną decyzję z punktu widzenia wskazanych powyżej kryteriów stwierdzić należy, że została ona wydana bez naruszenia prawa. Na wstępie należy wskazać, iż podstawę wyrokowania w niniejszej sprawie stanowił prawidłowo ustalony stan faktyczny przedstawiony w zaskarżonym rozstrzygnięciu Dyrektora Izby Skarbowej w K. (por. uchwała NSA z 15 lutego 2010 r., sygn. akt II FPS 8/09). Przystępując zatem do oceny zgodności z prawem zaskarżonej decyzji w pierwszej kolejności należy podnieść, iż w sprawie miały zastosowanie regulacje ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r. (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm. dalej "ustawa VAT") obowiązujące w dacie powstania i wymagalności podatku VAT za czerwiec 2007 r. Stosownie do art. 108 ustawy VAT w przypadku gdy osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej lub osoba fizyczna wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku, jest obowiązana do jego zapłaty. Przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku wyższą od kwoty podatku należnego. stosownie do art. 108 ustawy VAT w przypadku gdy osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej lub osoba fizyczna wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku, jest obowiązana do jego zapłaty. Przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku wyższą od kwoty podatku należnego. W orzecznictwie sądów administracyjnych podnosi się, że przywołany art. 108 ust. 1 ustawy VAT przewiduje szczególny przypadek samoistnego powstania obowiązku podatkowego w efekcie samego wystawienia faktury wykazującej kwotę podatku od towarów i usług, przy czym obowiązek ten przyjmuje postać swoistej sankcji. Polega ona na tym, że niezależnie od tego, czy w sprawie zaistniał obrót będący podstawą opodatkowania podatkiem VAT, jak również niezależnie od rozmiarów i konsekwencji podatkowych tego obrotu - każdy wystawca tzw. pustej faktury liczyć się winien z koniecznością zapłaty wykazanego w niej podatku. Regulacja ta stanowi o szczególnej roli faktury we wspólnym systemie podatku od towarów i usług, gdyż dla podatnika otrzymującego taką fakturę zwykle stanowi podstawę do obniżenia podatku należnego, a nawet żądania zwrotu podatku (zob. wyrok NSA z dnia 30 lipca 2009 r., sygn. akt I FSK 866/08). Wskazany przepis art. 108 ustawy VAT stanowi implementację art. 21 ust. 1 lit. d) VI Dyrektywy, zgodnie z którym każda osoba, która wykaże VAT na fakturze jest zobowiązana do jego zapłaty. Powołany przepis na mocy art. 1 pkt 4 Dyrektywy Rady 2000/65/WE z dnia 17 października 2000 r. zmieniającej Dyrektywę 77/388/EWG w odniesieniu do określenia osoby odpowiedzialnej za zapłatę podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L 269 z dnia 21 października 2000 r.) z dniem 21 października 2000 r. zastąpił przepis art. 21 ust. 1 lit. c) VI Dyrektywy o tej samej treści. Natomiast z dniem 1 stycznia 2007 r. znalazł swoje odzwierciedlenie w treści art. 203 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L 347 z dnia 11 grudnia 2006 r.). W wyroku z dnia 19 lutego 2010 r. sygn. akt I FSK 8/09 NSA stwierdził, że treść art. 108 ustawy VAT zgodna jest z treścią art. 203 Dyrektywy 2006/112/WE i wcześniej obowiązującego art. 21 ust. 1d VI Dyrektywy, w myśl których do zapłaty podatku zobowiązana jest każda osoba, która wykaże ten podatek na fakturze. Tak restrykcyjna regulacja powodowana jest tym, że dane z faktury VAT wpływają na powstanie obowiązku podatkowego oraz stanowią podstawę do odliczenia podatku dla nabywcy. Przepis art. 108 ustawy VAT odpowiada treści art. 21 pkt 1 ppkt (d) VI Dyrektywy VAT Rady Unii Europejskiej, który stanowi, że osobą zobowiązaną do zapłaty podatku jest jakakolwiek osoba, która wykaże na fakturze podatek od wartości dodanej, bez względu na przyczynę takiego zachowania. Analogiczne rozwiązanie zawiera art. 203 Dyrektywy 2006/112/WE. Z brzmienia tego przepisu (art. 203) wynika, że "wystawca faktury ma obowiązek zapłaty podatku wykazanego na fakturze również wtedy, gdy jego kwota jest wyższa od rzeczywistej kwoty podatku należnego z tytułu danej transakcji (normę tę wyraża art. 108 ust. 2 ustawy VAT), gdy dana czynność nie jest objęta zakresem opodatkowania VAT lub podlega zwolnieniu z VAT, a także wówczas, gdy faktura w ogóle nie odzwierciedla żadnej transakcji. Taka regulacja wynika ze szczególnej roli faktury we wspólnym systemie VAT, a mianowicie z faktu, że dla podatnika otrzymującego fakturę staje się ona zwykle podstawą do obniżenia podatku należnego, czyli własnego zobowiązania podatkowego, czy wręcz do żądania zwrotu podatku. Innymi słowy, ponieważ w przypadku wystawienia faktury zawierającej wykazaną kwotę podatku, nawet jeżeli faktura taka nie ma odzwierciedlenia w stanie faktycznym, istnieje istotne ryzyko, że adresat takiej faktury potraktuje wykazany w niej podatek jako podatek naliczony podlegający odliczeniu, a władze skarbowe nie wykryją tej nieprawidłowości, zobowiązanie wystawcy faktury do zapłaty podatku bez względu na jego związek z czynnością opodatkowaną stanowi swego rodzaju ograniczenie możliwości dokonywania nadużyć prawa do odliczenia podatku" (J. Fornalik, (w:) Dyrektywa VAT, pod red. K. Sachsa, op. cit., s. 519). Powyższe stwierdzenia odnoszące się do art. 203 Dyrektywy 2006/112/WE, a poprzednio art. 21 (1) (d) VI Dyrektywy, mają również zastosowanie do art. 108 ustawy VAT. Zdaniem NSA przepis prawa materialnego - art. 108 ust. 1 ustawy VAT, dotyczy również sytuacji, gdy wystawiona faktura nie odzwierciedla żadnej transakcji (por. wyrok NSA z dnia 30 stycznia 2009 r. sygn. akt I FSK 1658/07). Podobny pogląd został wyrażony przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 24 listopada 2009 r. sygn. akt I FSK 1107/09. Analogiczne stanowisko prezentuje doktryna prawa podatkowego (por. Leksykon VAT 2009 r. Janusz Zubrzycki, wyd. UNIMEX, s. 498-499). Przenosząc powyższe rozważania na grunt przedmiotowej sprawy należy stwierdzić, że przesądzające dla oceny sprawy jest ustalenie, iż Spółka wystawiła faktury VAT, w której wykazała podatek pomimo braku transakcji. Sąd zauważa, że organ w sposób dostateczny wykazał, iż skarżąca nie dokonała wewnątrzwspólnotowego nabycia igieł szewskich, a wystawione przez [...]firmę "B" faktury sprzedaży na rzecz skarżącej nie dokumentują rzeczywistego charakteru operacji gospodarczych, organ nie naruszył tym samym art. 9 ust. 1 ustawy VAT. Organ zasadnie stwierdził, że samo posiadanie przez skarżącą faktur wystawionych przez [...] firmę "B" nie rodzi obowiązku wystawienia faktur wewnętrznych zgodnie z art. 106 ust. 7 ustawy VAT oraz wykazania tej transakcji jako wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów (po stronie podatku należnego). Skarżącej nie przysługiwało zatem prawo do obniżenia podatku należnego za czerwiec 2007 r. o kwotę podatku naliczonego w wysokości [...] zł wynikającej z faktury wewnętrznej nr [...] z dnia [...] kwotę netto [...] zł, podatek VAT [...] zł to zasadnym było również stwierdzenie, że faktury te jako nie dokumentujące rzeczywistej sprzedaży nie mogły być częścią rozliczenia podatku zgodnie z art. 99 i 103 ustawy VAT. Ze względu brzmienie art. 108 ustawy VAT- wskazane powyżej- skarżąca obowiązana była do zapłaty podatku wykazanego w fakturach. Organ wskazał na zebrany w sprawie materiał dowodowy, w tym zeznania A. F. , T. T. oraz W. K. , dokumenty przedłożone przez A. F. a w postępowaniu kontrolnym, odpowiedzi [...] i słowackiej administracji podatkowej stwierdzając, że transakcje nie miały miejsca. Strona skarżąca natomiast nie przedłożyła żadnych dowodów, które podważyłyby skutecznie ustalenia organu w tej materii. Sąd podzielił stanowisko organów, że zakwestionowane faktury nie odzwierciedlały czynności rzeczywistych. Przechodząc do oceny zarzutów skargi odnieść się należy do naruszenia przepisów postępowania w zakresie zebrania materiału dowodowego i jego błędnej oceny, ponieważ wyłącznie prawidłowo ustalony stan faktyczny pozwala na zastosowanie przepisów prawa materialnego. W ocenie Sądu zarzut skarżącej, że w sprawie doszło do naruszenia szeregu przepisów dotyczących gromadzenia i oceny materiału dowodowego przez organy prowadzące postępowanie nie znajduje podstaw. W rozpoznawanej sprawie organy podatkowe obu instancji dokonały wszechstronnej oceny dowodów, a więc w sposób obiektywny i logiczny przy wykorzystaniu wiedzy z zakresu materialnego prawa podatkowego i jego prawidłowej wykładni. Konkluzja w zakresie ustaleń faktycznych, wywiedziona przez organy, znajduje pełne pokrycie w obszernie zgromadzonym materiale dowodowym, który we wzajemnym powiązaniu treści poszczególnych dowodów pozwala na przyjęcie tych ustaleń w sposób jednoznaczny, zgodny z logiką i doświadczeniem życiowym. Stan faktyczny sprawy został prawidłowo ustalony na podstawie kompletnie zgromadzonego materiału dowodowego. Odmienna bowiem ocena stanu faktycznego i interpretacja przepisów prawa prezentowana przez stronę od oceny stanu faktycznego i interpretacji przepisów prawa zastosowanych przez organ orzekający nie stanowi podstawy do stwierdzenia naruszenia wskazanych w skardze przepisów prawa materialnego. Strona nie wykazała, aby materiał dowodowy nie był prawidłowo i w pełni zebrany w zakresie wymaganym dla prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy. Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, iż doszło do naruszenia art. 121, art. 122, art. 123, art.124, art. 180, art. 187 § 1 i art. 191 O.p. W wyniku prawidłowych działań procesowych zastosowano właściwie zinterpretowane regulacje prawa materialnego, co znalazło odzwierciedlenie w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji stosownie do wymogów art. 210 tej ustawy. Sąd nie dopatrzył się w zaskarżonej decyzji niczego, co usprawiedliwiałoby zarzut błędnej oceny materiału dowodowego. Decyzja zapadła z poszanowaniem zasad postępowania wynikających z Ordynacji podatkowej, w tym zasady swobodnej oceny dowodów (art. 191 O.p). W tym miejscu należy podać, że w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego prezentowany jest pogląd - tut. Sąd w pełni go podziela - że z treści art. 187 § 1 O.p. wynika, iż organ prowadzący postępowanie obowiązany jest zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy, nie oznacza to jednak zwolnienia strony postępowania z obowiązku współdziałania z organem w poszukiwaniu prawdy materialnej. Nie można organu podatkowego obarczać winą za braki postępowania, jeżeli są one wyłącznie wynikiem okoliczności leżących po stronie podatnika, np. tylko on posiada wiedzę co do pewnych okoliczności faktycznych, czy dowodów. Organy podatkowe nie mają bowiem nieograniczonego obowiązku poszukiwania faktów potwierdzających osiągnięcie przychodu wyższego od wykazanego w zeznaniu podatkowym. Argumentów w tym zakresie nie dostarczył sam podatnik, a z ustaleń organów podatkowych wynikają wnioski przeciwne do ogólnie sformułowanych twierdzeń podatnika (por. wyrok NSA z 29 lipca 2008 r., I FSK 516/07, LEX 4851710). Wobec powyższego uznać należy, że zarzut naruszenia art. 180 O.p. i 187 O.p. jest chybiony. Z art. 180 § 1 O.p. nie wynika, że organ ma obowiązek prowadzić wszelkie dowody na wszelkie okoliczności wskazane przez podatnika, ma natomiast badać wszelkimi sposobami to, co przyczyni się do wyjaśnienia sprawy (tak też wyrok NSA w Warszawie z dnia 31 stycznia 2012 r., sygn. akt I GSK 840/10, LEX nr 1113203). Za pozbawiony podstaw uznać więc należało zarzut naruszenia art. 187 O.p. wskazujący, iż organ podatkowe nie zebrały w sposób wyczerpujący materiału dowodowego w sprawie. W ocenie Sądu materiał dowodowy zebrany przez organy podatkowe okazał się wystarczający dla podjęcia rozstrzygnięcia w sprawie, szczegółowe uzasadnienie zaskarżonej decyzji jest logiczne i spójne. Zgodnie z wyrażoną w art. 121 §1 O.p. zasadą pogłębiania zaufania do organów podatkowych, postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, przez co należy rozumieć, iż takie postępowanie powinno być prowadzone starannie i poprawnie z uwzględnieniem wnioskowanych dowodów, które mają istotny wpływ na merytoryczne rozpoznanie sprawy, a także w taki sposób, aby interes podatnika, jak i interes publiczny były traktowane równorzędnie. Z kolei w art. 122 O.p. przewidziano, że organy podatkowe w toku postępowania podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. W sposób wystarczający dla podjęcia rozstrzygnięcia ustalono istotne dla sprawy okoliczności faktyczne, a cały zebrany w sprawie materiał dowodowy został poddany wyczerpującej analizie, z której wyciągnięto uzasadnione merytorycznie wnioski. Okoliczność, że wnioski te są odmienne od tych, które wyciągnęła strona skarżąca nie świadczy o tym, iż zostały naruszone zasady postępowania. Reasumując podkreślić należy, że w prawie podatkowym potrzeba należytego dokumentowania dokonanych czynności odzwierciedlających rzeczywisty przebieg zdarzeń gospodarczych, zgodnie z określonymi przepisami, jest warunkiem koniecznym do tego, by podatnik z takiego faktu mógł wyprowadzić dla siebie wynikające z przepisów uprawnienia. Z treści przepisów nakładających wspomniane wyżej obowiązki nie daje się w szczególności wyprowadzić konkluzji, że w wypadku faktury, która nie odzwierciedla rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, organy podatkowe uprawnione są do dowolnej oceny dowodów zebranych w sprawie poprzez odrębną ocenę zachowania się poszczególnych uczestników transakcji z pominięciem całokształtu jej mechanizmu. W tym miejscu wskazać przyjdzie, że Sąd w pełni podzielił argumentację organu zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji oraz w odpowiedzi na skargę. Należycie zatem organy wyjaśniły przesłanki, którymi się kierowały przy wydawaniu zaskarżonej decyzji oraz ustosunkowały się do podnoszonych przez stronę skarżącą zarzutów. Nie naruszyły zatem przepisów prawa wskazanych w skardze. Odnosząc się do zarzutu naruszenia przez organ art. 199a § 3 O.p. zauważyć należy, iż w wyroku z 20 stycznia 2012 r., w sprawie II FSK 1305/10 (opubl. w: LEX nr 1113580) NSA wskazuje, że obowiązek wystąpienia do sądu powszechnego na podstawie przepisu art. 199a § 3 O.p. powstaje jedynie wówczas, gdy zgromadzony materiał dowodowy pozostawia wątpliwości, co do istnienia stosunku prawnego bądź prawa. Wątpliwości takie istnieją, gdy zebrany przez organ materiał dowodowy nie pozwala na dokonanie nie budzącej wątpliwości wykładni oświadczeń woli stron czynności prawnej (np. gdy zeznania stron są rozbieżne) oraz ustalenia jej rzeczywistej treści, a tym samym nie jest możliwe jednoznaczne ustalenie stanu faktycznego sprawy. Dopiero brak wątpliwości co do istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa, z którym związane są skutki podatkowe, zwalnia organ podatkowy od obowiązku wystąpienia do sądu powszechnego. Z drugiej zaś jednak strony, prawem i obowiązkiem organów podatkowych jest dokonywanie oceny stosunków prawnych, zdarzeń, czy stanów rzeczy danego rodzaju pod kątem skutków, jakie wywierają one w zakresie obowiązków podatkowych. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 2 lipca 2009 r., sygn. akt I FSK 839/08 (CBOSA) uznał, że organy podatkowe są nie tylko uprawnione lecz wręcz zobowiązane do badania rzeczywistej treści umów cywilnoprawnych. Organy podatkowe mają zatem prawo badać skutki określonych czynności cywilnoprawnych na gruncie prawa podatkowego (por. m.in. wyrok NSA z 6 października 2011 r. w sprawie I FSK 1607/10, opubl. w: LEX nr 1148472; wyrok NSA z 6 czerwca 2012 r. w sprawie II FSK 2299/10; opubl. w: LEX nr 1216597). Samodzielność organów podatkowych, w tym zakresie, potwierdził Trybunał Konstytucyjny w wyroku z 9 listopada 2012 r., w sprawie K 53/05. Zawarty w art. 199a § 3 O.p. przepis - raz jeszcze przypominając - przewiduje konieczność wystąpienia do sądu powszechnego jedynie wówczas, gdy w określonych tam warunkach wynikają wątpliwości co do istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa, nie zaś wówczas, gdy przedmiotem oceny ze strony organów jest sama treść istniejącego już stosunku prawnego i kształtujących go oświadczeń woli. Z powyższych względów Sąd nie podzielił również zarzutów dotyczących naruszenia przez organy podatkowe art. 120 O.p. oraz art. 7 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej polegające na naruszeniu zasady dokonywania wykładni "in dubio pro tributario". Końcowo stwierdzić należy, że przedstawiona przez organy ocena zebranego w sprawie materiału dowodowego dokonana została w zgodzie z zasadą swobodnej oceny dowodów i nie narusza art. 191 O.p. Zauważyć także przyjdzie, ze jakkolwiek skarżąca w uzasadnieniu skargi stwierdziła, że zarzuty w niej wskazane zostaną uzupełnione to ostatecznie tego skarżąca nie uczyniła. Mając na uwadze powyższe okoliczności, Sąd uznał skargę za niezasadną i na podstawie art. 151 p.p.s.a. skargę oddalił .