III SA/Gl 807/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Iwona Wiesner po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 15 stycznia 2018 r. sprawy ze skargi "A" Sp. z o.o. w J. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. z dnia [...] r., nr [...] w przedmiocie odpowiedzialności podatkowej płatnika podatku od towarów i usług w kwestii wniosku o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji postanawia: odmówić wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji. Pismem z dnia [...] r. "A" Sp. z o.o. w J. (dalej: "skarżąca" albo "Spółka"), wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. z dnia [...] r., nr [...] utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w K. nr [...] z [...] r. Do skargi tej Spółka dołączyła odrębne pismo z [...] r. będące wnioskiem o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji. W uzasadnieniu tego wniosku Zarząd Spółki wniósł o wstrzymanie przez Sąd wykonania w całości zaskarżonej decyzji z powodu niebezpieczeństwa wyrządzenia znacznej szkody i spowodowania trudnych do odwrócenia skutków. Skarżąca Spółka świadcząca usługi na powierzonym ruchomym majątku rzeczowym na składzie podatkowym (wytwarzanie oleju smarowego) zaznaczyła, że organ celny przyjął, że prowadzoną przez nią usługę należy zakwalifikować jako wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów i z tego tytułu wydał decyzję określającą podatek od towarów i usług za październik 2016 r. w kwocie [...] zł. Działalność gospodarcza na składzie podatkowym polegała wyłącznie na świadczeniu usług wytwarzania oleju smarowego w całości z materiału powierzonego, która to od czasu doręczenia decyzji z dnia [...] r. cofającej zezwolenie na prowadzenie składu podatkowego nie jest wykonywana. Organ podatkowy uznał, że przyczyną cofnięcia zezwolenia były zaległości w zobowiązaniach podatkowych z tytułu podatku od towarów i usług, które wynikały jedynie z decyzji orzekającej odpowiedzialność osób trzecich i nie zostały poprzedzone wydaniem decyzji określającej wysokość należnego podatku. W związku z tym skarżąca Spółka stwierdziła, że jest to wynikiem jej niewypłacalności gdyż nie może świadczyć usług przetworzenia, a nie prowadzi innego rodzaju działalności. Ponadto pociąga za sobą w konsekwencji inny podmiot, tj. właściciela nieruchomości, z którą związane jest zezwolenie na prowadzenie składu podatkowego. W dalszej części uzasadnienia Spółka poinformowała, że dzierżawi wyspecjalizowany obiekt od innego podmiotu gospodarczego, którego działalność w głównej mierze miała się opierać na dzierżawie bazy paliw. Zwróciła też uwagę, że została poinformowana o tym, że podmiot ten zainwestował ze środków finansowych pozyskanych w bankach zakup nieruchomości oraz jej przystosowanie. Właściciel obiektu nie może podejmować swobodnie decyzji o dalszym losie bazy, gdyż w zbiornikach są składowane wyroby akcyzowe. Aktualnie z uwagi na okres trwania w oczekiwaniu na termin rozpoznania skargi przez Sąd Skarżąca nie ma możliwości regulowania zobowiązań i dąży do nie pogorszenia aktualnej sytuacji która i tak jest trudna. Podkreśliła, że obecnie ze względu na analizę wykładni przepisów prawa w tej materii oraz aktualnego orzecznictwa sądowo-administracyjnego do zastosowanego przepisu obowiązującego zaledwie od września 2016 r. w kwestii orzeczenia o odpowiedzialności płatnika na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług, od dnia [...] r. nie funkcjonuje jako podmiot gospodarczy i nie uzyskuje przychodów. Zaznaczyła, że prowadzenie tego rodzaju działalności jak jej jest ściśle związane z miejscem określonym w zezwoleniu na prowadzenie składu podatkowego. Na dzień dzisiejszy grozi jej utrata tego miejsca w którym prowadzi działalność. I które z racji swych właściwości nie może być zastąpione innym, co będzie skutkować utratą możliwości świadczenia usług przetworzenia. Oznacza to szkodę majątkową, która nie będzie mogła być wynagrodzona przez późniejszy zwrot spełnionego lub wyegzekwowanego świadczenia, ani też nie będzie możliwe przywrócenie rzeczy do stanu pierwotnego. Udzielenie skarżącej Spółce ochrony tymczasowej służyłoby zabezpieczeniu jej w postępowaniu sądowo-administracyjnym do czasu rozstrzygnięcia sprawy przez Sąd. Natomiast niewstrzymanie wykonania decyzji skutkować będzie egzekucją, która w konsekwencji uniemożliwi całkowicie i pozbawi możliwości dalszego prowadzenia działalności gospodarczej. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Stosownie do art. 61 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 z późn. zm.) – zwanej dalej w skrócie p.p.s.a. – sąd może na wniosek strony skarżącej wydać postanowienie o wstrzymaniu wykonania w całości lub w części aktu lub czynności, o których mowa w § 1, jeżeli zachodzi niebezpieczeństwo wyrządzenia znacznej szkody lub spowodowania trudnych do odwrócenia skutków, z wyjątkiem przepisów prawa miejscowego, które weszły w życie, chyba że ustawa szczególna wyłącza wstrzymanie ich wykonania. Z przepisu tego wynika, że sąd może wstrzymać wykonanie danego aktu administracyjnego uzależniając to od zdarzeń przyszłych, będących spodziewanym skutkiem wykonania aktu lub czynności albo w drodze egzekucji administracyjnej albo w wyniku działań osób trzecich realizujących swoje uprawnienia lub obowiązki. Będące podstawą wstrzymania wykonania zaskarżonego aktu przesłanki niebezpieczeństwa wyrządzenia znacznej szkody lub spowodowania trudnych do odwrócenia skutków są pojęciami nieostrymi, co wiąże się z koniecznością konkretyzacji zawartej w nich ogólnej normy i nadania im treści z uwzględnieniem okoliczności faktycznych każdej indywidualnej sprawy. Szkoda, o jakiej mowa w przepisie art. 61 § 3 p.p.s.a., to taka szkoda, która nie będzie mogła być wynagrodzona przez późniejszy zwrot spełnionego świadczenia lub jego wyegzekwowanie ani też nie będzie możliwe przywrócenie rzeczy do stanu pierwotnego (por. postanowienie NSA z dnia 20 grudnia 2004 r., sygn.. akt GZ 138/04, dostępne na stronie internetowej: www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Z kolei trudne do odwrócenia skutki to takie prawne lub faktyczne skutki, które raz zaistniałe powodują istotną lub trwałą zmianę rzeczywistości , przy czym powrót do stanu poprzedniego może nastąpić tylko po dłuższym czasie lub przy stosunkowo dużym nakładzie sił i środków. Obowiązkiem strony, która wnosi o udzielenie jej ochrony tymczasowej w postaci wstrzymania wykonania zaskarżonego aktu, jest przedstawienie Sądowi tez, twierdzeń oraz dokumentów, które uprawdopodobnią zasadność uwzględnienia wniosku. Przepis art. 61 § 3 p.p.s.a. został bowiem tak skonstruowany, że ciężar wykazania, iż okoliczności w nim wskazane istotnie zaistniały, spoczywa na osobie wnioskującej o ochronę tymczasową. Wnioskodawca powinien zatem wskazać, że w sytuacji faktycznej, w jakiej się znajduje, wykonanie decyzji powodować będzie znaczną szkodę bądź trudne do odwrócenia skutki (por. postanowienie NSA z dnia 4 października 2010 r., sygn. akt II FZ 460/10). Od uprawdopodobnienia niebezpieczeństwa wystąpienia znacznej szkody lub trudnych do odwrócenia skutków zależy orzeczenie Sądu. Brak wskazania we wniosku tych przyczyn uniemożliwia Sądowi merytoryczną ocenę (por. postanowienie NSA z dnia 18 maja 2004 r., sygn. akt FZ 65/04). Jednocześnie należy zauważyć, że wobec braku należytego uzasadnienia wniosku o wstrzymanie wykonania zaskarżonego aktu rolą Sądu nie jest działanie za stronę i poszukiwanie dowodów na poparcie twierdzeń wnioskodawcy. To na wnioskodawcy spoczywa obowiązek szczególnie wnikliwego uzasadnienia wniosku o wstrzymanie wykonania zaskarżonego aktu, tj. wskazanie, że zaskarżona decyzja w razie wykonania mogłaby narazić ją na niebezpieczeństwo wyrządzenia znacznej szkody lub spowodowania trudnych do odwrócenia skutków, tak aby przekonać Sąd o zasadności zastosowania ochrony tymczasowej (por. postanowienie NSA z dnia 6 marca 2012 r. o sygn. akt I OZ 116/12). W ocenie Sądu, skarżąca Spółka prawa handlowego nie wykazała w treści złożonego wniosku konkretnych okoliczności, z których wynikałoby, że wykonanie zaskarżonej decyzji może spowodować dla niej znaczną szkodę lub trudne do odwrócenia skutki. Jedynie stwierdziła, że stan finansowy spółki jest zły ze względu na brak możliwości wykonywania jej działalności ze względu na cofnięcie jej koncesji na prowadzenie składu podatkowego, natomiast wykonanie decyzji skutkować będzie egzekucją która spowoduje nieodwracalne skutki, gdyż spółka przestanie prowadzić działalność gospodarczą. Z przedłożonego przez skarżącą rachunków zysków i strat za okres od stycznia do lipca 2017 r. wynika, że spółka wypracowała w 2016 roku przychód rzędu [...] zł. Co prawda do końca lipca 2017 r. zmniejszył się on do kwoty [...] zł, co było wynikiem cofnięcia koncesji na prowadzenie składu podatkowego. Ponadto Spółka wykazała na koniec lipca 2017 r. stratę w kwocie [...] zł, jednak należy zwrócić uwagę, że sam fakt wygenerowania straty w określonym przedziale czasu nie uzasadnia wstrzymania wykonania poddanej sądowej kontroli decyzji, bowiem strata z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej sama w sobie jako wynik porównania przychodów i kosztów ich uzyskania nie jest miarodajna dla oceny rzeczywistej kondycji finansowej podmiotu gospodarczego. Podmiot ten posiada bowiem legalne instrumenty równoważenia tych dwóch pozycji celem zminimalizowania obciążeń podatkowych i skorzystanie z nich może skutkować wystąpieniem straty przy jednoczesnym dalszym prowadzeniu działalności gospodarczej. Jednym słowem powstanie straty nie oznacza jeszcze utraty płynności finansowej (por. postanowienie NSA z dnia 19 czerwca 2012 r., sygn. akt I GZ 105/12). Ponadto podkreślenia wymaga, że do oceny zasadności wniosku konieczne jest dysponowanie przez Sąd aktualnymi i pełnymi danymi o stanie majątkowym spółki. Zweryfikowanie przez Sąd tego, czy wykonanie decyzji odbędzie się z uszczerbkiem dla majątku skarżącej, prowadząc do powstania znacznej szkody, bądź powodując trudne do odwrócenia skutki, musi odbywać się z uwzględnieniem szczegółowych informacji o jej aktualnej sytuacji majątkowej (posiadanym majątku ruchomym i nieruchomym), wysokości środków pieniężnych zgromadzonych na rachunkach bankowych, kwotach posiadanych wierzytelności, wysokości uzyskiwanych dochodów i ponoszonych wydatków. Takich pełnych danych spółka nie przedłożyła. Nie można tym samym zweryfikować, czy skarżąca rzeczywiście nie dysponuje środkami umożliwiającymi pokrycie należności orzeczonej decyzją, a co się z tym wiąże, że wykonanie decyzji wiązałoby się z wyrządzeniem skarżącej znacznej szkody lub prowadziło do spowodowania trudnych do odwrócenia skutków (por. postanowienie NSA z dnia 3 listopada 2015 r., sygn. akt II GZ 639/15). W kontekście powyższego Sąd zauważa, że przedstawiona przez skarżącą dokumentacja nie pozwala na precyzyjne ustalenie sytuacji majątkowej spółki. W oparciu o przedłożony rachunek zysków i strat oraz deklaracji za styczeń i luty 2017 r. nie jest bowiem możliwe ustalenie, czy skarżąca ma problemy z terminowym regulowaniem swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych. Sąd zaznacza, że do wniosku nie dołączono żadnych dokumentów w oparciu, o które możliwe byłoby ustalenie wartości środków pieniężnych będących w posiadaniu Spółki (np. wyciągów z rachunków bankowych). Z uwagi na powyższe Sąd nie ma możliwości ustalenia, czy wykonanie objętej skargą decyzji, nakładającej obowiązek zapłaty podatku od towarów i usług za październik 2016 r. w kwocie [...] zł wraz z odsetkami skutkować będzie takim uszczerbkiem w środkach Spółki, który spowoduje zachwianie jej płynności finansowej. Za wstrzymaniem wykonania kwestionowanego aktu nie mogła również przemawiać zapowiedź podjęcia czynności egzekucyjnych. Wszczęcie postępowania egzekucyjnego choć niewątpliwie powoduje negatywne skutki wobec majątku zobowiązanego, nie zawsze jednak wiąże się z wywołaniem znacznej szkody lub spowodowaniem trudnych do odwrócenia konsekwencji. Instytucja wstrzymania wykonania aktu nie służy bowiem zabezpieczeniu strony przed jakimikolwiek skutkami egzekucji, lecz jedynie przed takimi, których ewentualne wygranie sporu sądowego by nie naprawiło (zob. postanowienie NSA z dnia 28 lipca 2009 r., sygn. akt I FSK 450/09) Na koniec należy zaznaczyć, że każda decyzja administracyjna zobowiązująca do uiszczenia należności jest dolegliwością finansową, wpływającą w określony sposób na funkcjonowanie zobowiązanego, jednak co do zasady, nie oznacza to wyrządzenia szkody, poza tym ma niewątpliwie charakter odwracalny. W sytuacji wygrania sporu sądowego bowiem skarżącej zostaną zwrócone wszelkie kwoty pieniężne. W tej sytuacji obowiązkiem wnioskodawcy jest wykazanie, że na skutek zapłaty spornej kwoty grozi mu szkoda, której rozmiary przekraczają zwykłe następstwa zapłaty, bądź też, że do odwrócenia skutku wykonania zaskarżonej decyzji nie wystarczy zwrot zapłaconej dobrowolnie bądź wyegzekwowanej należności wraz z odsetkami (Naczelny Sąd Administracyjny w postanowieniu z dnia 20 maja 2014r., sygn. akt II GSK 1020/14), czego w niniejszej sprawie zabrakło. Mając na uwadze powyższe okoliczności nie sposób przyjąć, że skarżąca wywiązała się z ciążącego na niej obowiązku wywiedzenia, że wykonanie zaskarżonego aktu może skutkować dla niej niebezpieczeństwem wyrządzenia znacznej szkody lub spowodowania trudnych do odwrócenia skutków. Skarżąca nie wywiązał się bowiem z obowiązku przedłożenia dokumentów pozwalających na precyzyjne i kompleksowe ustalenie jej sytuacji majątkowej i finansowej. Na koniec wskazać należy, że rozpatrując wniosek o wstrzymanie wykonania zaskarżonego aktu Sąd winien mieć na uwadze interesy wszystkich stron postępowania, także i organu, który stoi na straży przestrzegania przepisów prawa, dba także o to by nie doszło do nieuzasadnionego uszczuplenia wpływu do budżetu państwa należności publicznoprawnych. Wobec powyższego, mając na uwadze wszystkie podniesione już okoliczności, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach działając na podstawie powołanego wyżej art. 61 § 3 i § 5 ustawy o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, postanowił jak w sentencji.