I SA/Go 116/20

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Dariusz Skupień Sędzia WSA Anna Juszczyk-Wiśniewska Sędziowie Asesor WSA Zbigniew Kruszewski (spr.) Protokolant Referent stażysta Monika Pasich po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 lipca 2020 r. sprawy ze skargi A.K. i J.P na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...]r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2018 rok oddala skargę w całości. J.P. i A.K. (dalej: skarżący") wnieśli skargę na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego (powoływanego dalej jako: "organ odwoławczy", "Kolegium") z dnia [...] grudnia 2019 r. nr [...] utrzymującą w mocy decyzję Burmistrza Miasta (powoływanego dalej jako: "organ pierwszej instancji", "Burmistrz") z dnia [...] września 2019 r. nr [...] ustalającą skarżącym – współwłaścicielom nieruchomości położonej w [...], stanowiącej Zespół Pałacowo-Zamkowy - wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za rok 2018 w kwocie 43.363 zł. Z akt sprawy wynika następujący stan faktyczny. Pismem z dnia [...] sierpnia 2018 r. Burmistrz Miasta, na podstawie art. 274a w zw. z art. 155 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2018 r., poz. 800, powoływana dalej jako "o.p.") oraz art. 6 ust. 8 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2018 r., poz. 1445, powoływanej dalej jako "u.p.o.l.") wezwał skarżących do przedłożenia, w terminie 14 dni, informacji w sprawie podatku od nieruchomości na rok 2018 wraz z zaświadczeniem konserwatora zabytków o utrzymywaniu i konserwowaniu nieruchomości kompleks pałacowo-zamkowy zgodnie z zasadami opieki nad zabytkami. Z uwagi na fakt, że skarżący nie przedstawili w sprawie żądanych informacji, postanowieniem z [...] września 2018 r. organ I instancji wszczął z urzędu postępowanie w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2018 rok za nieruchomość położoną w [...] kompleks zabytkowo – pałacowy. Wezwaniem z [...] listopada 2018 r. Burmistrz wezwał skarżących do dostarczenia zaświadczenia od Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków (dalej: KWZ), iż nieruchomość zabytkowa jest utrzymywana zgodnie z zasadami opieki nad zabytkami w roku 2018. Następnie wnioskami z dnia [...] stycznia 2019 r. oraz [...] lutego 2019 r. Burmistrz zwrócił się do WKZ o podanie informacji: czy Zespół Pałacowo-Zamkowy w roku 2018 był utrzymywany zgodnie z zapisami ustawy o opiece nad zabytkami; czy współwłaściciele nieruchomości zabytkowej złożyli wniosek o wydanie zaświadczenia, że nieruchomość ta była utrzymywana w roku 2018 zgodnie z zasadami opieki nad zabytkami; czy toczy się postępowanie administracyjne w celu wydania takiego zaświadczenia, jeśli tak to podatnie terminu jego zakończenia; czy toczy się postępowanie odwoławcze przed właściwym organem lub sądem w sprawie wydania lub odmowy wydania zaświadczenia o utrzymaniu nieruchomości zabytkowej w roku 2018 zgodnie z przepisami o ochronie zabytków. W piśmie z dnia [...] marca 2019 r. WKZ wskazał, że nie można stwierdzić, iż w 2018 r. zespół pałacowo-zamkowy był użytkowany zgodnie z przepisami o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami. Poinformował również, że w latach 2006 - 2019 WKZ prowadził postępowania administracyjne dotyczące w szczególności złego stanu zachowania zamku [...] i pałacu [...], w ramach których przeprowadzano kontrole obu obiektów. Zarówno Pałac, jak i Zamek, nadal znajdują się w złym stanie zachowania. Właściciele nie realizują nakazów i zaleceń pokontrolnych, poza doraźnymi pracami związanymi z przywróceniem ukradzionych rur spustowych, czy przymocowaniem poderwanych opierzeni, wykoszeniem trawy porastającej teren zespołu. Zaznaczył, że skarżący w 2018 r. oraz do dnia dzisiejszego nie składali wniosków o wydanie zaświadczenia o użytkowaniu obiektów zgodnie z przepisami o ochronie zabytków i opieki nad zabytkami. W Wojewódzkim Urzędzie Ochrony Zabytków nie toczy się obecnie żadna sprawa dotycząca wydania ww. zaświadczenia. WKZ zaznaczył, że pod koniec 2016 r. M.K. złożył wniosek o wydanie zaświadczenia, iż zamek i pałac są wpisane do rejestru zabytków oraz - utrzymywane zgodnie z przepisami o ochronie zabytków. W dniu [...] stycznia 2017 r. zostało wydane zaświadczenie o wpisie do rejestru zabytków, a także postanowienie odmawiające wydania zaświadczenia o utrzymywaniu zamku i pałacu w [...] zgodnie z przepisami o ochronie zabytków. Zażalenie na postanowienie WKZ złożył J.P. Postanowieniem z dnia [...] października 2017 r. Minister Kultury i Dziedzictwa Narodowego stwierdził niedopuszczalność zażalenia na ww. postanowienie o odmowie wydania zaświadczenia. Postanowienie Ministra Kultury jest ostateczne w administracyjnym toku instancji. Istnieje możliwość złożenia na nie skargi do WSA. Postanowieniem z dnia [...] maja 2019 r. r. Burmistrz włączył do akt postępowania Inwentaryzację Nieruchomości Zespołu Zamkowego-Pałacowego sporządzoną przez A.B. Następnie decyzją z dnia [...] września 2019 r. Burmistrz Miasta ustalił skarżącym podatek od nieruchomości za rok 2018, za należącą do nich nieruchomość położoną w [...] stanowiącą Zespół Pałacowo – Zamkowy [...] w kwocie: 43.363 zł. W motywach uzasadnienia decyzji organ pierwszej instancji wyjaśnił, że zwolnienie, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l. ma charakter indywidualny i dotyczy wyłącznie budynków i gruntów wpisanych do rejestru zabytków i utrzymywanych oraz konserwowanych zgodnie z przepisami ustawy z dnia 23 lipca 2003 r. o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami (Dz.U. Nr 162, poz.1568 ze zm.) i organ podatkowy nie ma możliwości autonomicznego określenia, czy nieruchomość jest utrzymywana i konserwowana zgodnie z przepisami o ochronie zabytków. W tym przedmiocie musi skorzystać z informacji uzyskanych od podatników i właściwych organów. Skoro kontrolę w zakresie przestrzegania i stosowania przepisów dotyczących ustawy o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami sprawuje wojewódzki konserwator zabytków to jest on właściwy do określenia, czy dany zabytek jest, czy też nie jest utrzymywany i konserwowany zgodnie z przepisami cytowanej wyżej ustawy. Burmistrz wskazał, że podatnicy kolejny rok nie wywiązali się z obowiązku prawidłowego złożenia deklaracji podatkowej zgodnie z art.6 u.p.o.l. Zaznaczył, że w trakcie postępowania podatkowego WKZ podkreślał, że przedmiotowe zabytki nadal znajdują się w złym stanie zachowania. Właściciele nie realizują zaleceń pokontrolnych wydawanych przez WKZ Organ pierwszej instancji stwierdził, że postępowanie podatkowe wykazało, że budynki zespołu Palacowo-Zamkowego są wpisane do rejestru zabytków, jednak nie są utrzymywane i konserwowane zgodnie z przepisami o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami, tym samym podlegają opodatkowaniu na zasadach ogólnych. Odnośnie dopuszczenia dowodu z Inwentaryzacji Nieruchomości Zespołu Zamkowego - Pałacowego sporządzonego przez Zakład Ogólnobudowlany, wyliczonej powierzchni budynków przez A.B. Burmistrz wskazał, że inwentaryzacja ta została wykonana w sposób rzetelny i może stanowić podstawę do określenia podstawy opodatkowania podatkiem od nieruchomości budynków posadowionych na gruntach. Wyjaśnił przy tym, że zlecił wykonanie tej Inwentaryzacji w maju 2013 r. dla określenia powierzchni użytkowej Obiektu, dla potrzeb wymiaru podatku od nieruchomości zgodnie z obowiązującymi przepisami u.p.o.l. oraz prawa budowlanego w celu wyczerpującego wyjaśnienia sprawy, udowodnienia określonego stanu faktycznego. Podkreślił, że zlecając wykonanie ww. Inwentaryzacji dążył do wydania rozstrzygnięcia opartego na rzeczywistym stanie faktycznym. Zawiadomił współwłaścicieli ww. nieruchomości o zawarciu umowy na wykonanie przedmiotowej inwentaryzacji i prosił podatników o dyspozycyjność. Organ pierwszej instancji zwrócił uwagę, że podatnik nie może czuć się zwolnionym ze współdziałania z organem podatkowym w realizacji obowiązku wyczerpującego zebrania materiału dowodowego, zwłaszcza jeśli nieudowodnienie określonej czynności faktycznej może prowadzić do rezultatów niekorzystnych dla strony. Natomiast strona nie skorzystała z przysługującego jej prawa do wypowiedzenia się w sprawie zgromadzonego materiału dowodowego. W konsekwencji organ pierwszej instancji dokonał wyliczenia podatku na podstawie danych wynikających z ww. Inwentaryzacji. Od powyższej decyzji skarżący wnieśli odwołanie. Decyzją z dnia [...] grudnia 2019 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Organ odwoławczy zaznaczył, że poza sporem pozostaje okoliczność, iż w dniu 24 października 2006 r. współwłaściciele przedmiotowej nieruchomości, wykonując spoczywający na nich obowiązek ustawowy wynikający z art.6 ust. 6 u.p.o.l., złożyli organowi pierwszej instancji informację w sprawie podatku od nieruchomości na rok 2006, dotyczącą tej nieruchomości, gdzie wykazali do opodatkowania jedynie tzw. grunty pozostałe o pow. 1.96,50 ha. Podatnicy bezspornie nie wykazali w deklaracji żadnych budynków, będących ich własnością, a położonych na przedmiotowych gruntach. Organ odwoławczy podkreślił, że nawet uznając, iż przedmiotowe obiekty podlegały ustawowemu zwolnieniu podatnicy byli zobowiązani w złożonej deklaracji podać powierzchnię tychże obiektów, co wynika z treści art. 6 ust. 10 u.p.o.l. Mimo ciążącego na podatnikach obowiązku strony nigdy nie skorygowały (nie uzupełniły) złożonej w roku 2006 informacji podatkowej, nigdy też w żadnej innej formie nie podały organowi podatkowemu pierwszej instancji powierzchni przedmiotowych budynków, obliczonej zgodnie z treścią art.1a ust. 1 pkt 5) w związku z art. 4 ust.1 pkt 2) u.p.o.l. Nadto organ odwoławczy przypomniał, że organ pierwszej instancji wezwał strony do przedłożenia w zakreślonym terminie informacji w sprawie podatku od nieruchomości na rok 2016 wraz z zaświadczeniem konserwatora zabytków o utrzymaniu i konserwowaniu nieruchomości zgodnie z zasadami opieki, nad zabytkami. Podatnicy pomimo, iż się zobowiązali do przedłożenia pozytywnego stanowiska w tej sprawie pochodzącego od konserwatora zabytków, takiego dowodu nie przedłożyli. Organ odwoławczy wyjaśnił, że zwolnienie podatkowe, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l. ma charakter indywidualny i dotyczy wyłącznie budynków i gruntów wpisanych do rejestru zabytków i utrzymywanych oraz konserwowanych zgodnie z przepisami ustawy o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami. Utrata tego zwolnienia następuje, gdy nieruchomość wpisana do rejestru zabytków, nie jest utrzymywana i konserwowana zgodnie z przepisami o ochronie zabytków. Kolegium wskazało również, że organy podatkowe nie dysponują wiedzą pozwalającą ocenić stan zabytku i sposób konserwacji, wobec czego prawidłowym jest wystąpienie organu podatkowego do właściwego organu, jakim jest właściwy konserwator zabytków, o udzielenie informacji, względnie przedstawienie przez zainteresowanego podatnika odpowiedniego zaświadczenia wydanego przez właściwy organ. Organ odwoławczy zaznaczył, że podatnicy wywodzą w postępowaniu podatkowym, iż zwolnienie im w pełni przysługuje, albowiem w ich ocenie, zawsze wypełniali wymogi faktyczne i prawne, zapewniające im owo ustawowe zwolnienie podatkowe, jednakże pomimo wielu wezwań i zobowiązań pochodzących od organu podatkowego, nigdy w żaden sposób nie wykazały i nie udokumentowały powyższych okoliczności poprzez przedłożenie stosownego dokumentu. W ocenie organu odwoławczego poczynione przez organ pierwszej instancji i szczegółowo opisane w decyzji tego organu, działania prawne mające na celu ustalenie czy podatnicy wypełnili powyższe wymogi w pełni potwierdziły, że m.in. w roku 2018 nie spełnili oni kryterium zwolnienia podatkowego w podatku od nieruchomości na mocy art. 7 ust.1 pkt 6 u.p.o.l., a mianowicie, że będące ich własnością m.in. budynki wpisane indywidualnie do rejestru zabytków, a stanowiące przedmiot niniejszego postępowania podatkowego, nie były utrzymywane i konserwowane zgodnie z przepisami o ochronie zabytków. Odnosząc się do kwestii ustalenia przez organ pierwszej instancji powierzchni użytkowej budynków objętych postępowaniem podatkowym organ odwoławczy stwierdził, że to na podatnikach spoczywał ciężar podania m.in. tej powierzchni zgodnie z zasadami wynikającymi z u.p.o.l., czego strony nie uczyniły. Kolegium wskazało na kierowane do stron w 2013 r. zawiadomienia organu o terminach oględzin przedmiotowych nieruchomości, a także próby kontaktu A.B. w ww. podatnikami w celu dokonania tych oględzin. Następnie stwierdził, że niestawienie się współwłaścicieli przedmiotowej nieruchomości w wyznaczonych przez organ terminach oględzin przy jednoczesnym braku uzasadnionego usprawiedliwienia tej nieobecności, postrzegać należy jako utrudnianie, a wręcz uniemożliwianie przeprowadzenia przez organ pierwszej instancji komplementarnego postępowania dowodowego, co nie powinno podlegać ochronie prawnej. Organ odwoławczy zaznaczył również, że postanowieniem z [...] maja 2019 r. organ pierwszej instancji dopuścił w niniejszym postępowaniu jako dowód w sprawie "Inwentaryzację nieruchomości zespołu Zamkowego – Pałacowego" sporządzoną przez A.B. w maju 2013 r. Zaś postanowieniem z [...] lipca 2019 r. wyznaczył stronom 7-dniowy termin do wypowiedzenia się w przedmiocie zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, z którego to prawa strony nie skorzystały. Nadto Kolegium podkreśliło, że w toku prowadzonego postępowania odwoławczego, w celu rzetelnego i jednoznacznego ustalenia stanu faktycznego, zleciło organowi pierwszej instancji przeprowadzenie oględzin nieruchomości w celu dokonania jej obmiaru powierzchni użytkowej na cele podatku od nieruchomości, jednak nie było to możliwe ze względu na istniejące realne zagrożenie dla życia i zdrowia osób, które miałyby takich czynności dokonywać. W związku z powyższym organ odwoławczy zobowiązał podatników do pisemnego podania powierzchni użytkowej obiektów objętych opodatkowaniem na dzień [...] stycznia 2015 r., pod rygorem przyjęcia do opodatkowania wielkości przyjętej w tym zakresie przez organ podatkowy pierwszej instancji. Przy czym strony powierzchni tej do dnia wydania decyzji nie podały podnosząc, iż aktualnie, ze względu na zły stan techniczny obiektów, nie jest możliwe dokonanie takich obmiarów. Organ odwoławczy zaznaczył, że w dniu [...] października 2019 r. doszło do pożaru w Kompleksie Zamkowo - Pałacowym, w wyniku którego doszło do poważnego uszkodzenia przedmiotowych obiektów, co tym bardziej powoduje, iż przeprowadzenie aktualnie dowodu z oględzin nieruchomości nie jest możliwe. W tej sytuacji organ odwoławczy przyjął, iż przedmiot opodatkowania w zakresie powierzchni użytkowej budynków objęty niniejszym postępowaniem posiadał m.in. w roku 2018 powierzchnię określoną dokumencie "Inwentaryzacja Nieruchomości Zespołu Zamkowo-Pałacowego [...]" sporządzonym przez A.B. Zaznaczył, że powierzchnia gruntów nie jest w tej sprawie sporną i wynosi - tak jak to wykazali w informacji podatkowej sami podatnicy- 19.650,00 m2. Jednocześnie stwierdził, że organ pierwszej instancji prawidłowo objął przedmiot opodatkowania, zarówno w zakresie gruntów, jak i budynków stawką podatkową przewidzianą dla gruntów i budynków pozostałych, albowiem, wbrew stanowisku odwołujących, przedmiotowe budynki nie są budynkami mieszkalnymi. Na powyższą decyzję J.P. i A.K. wnieśli skargę zarzucając: - naruszenie przepisów postępowania tj. art. 122, art. 187 § 1 oraz art. 191 o.p., polegające na niezebraniu w całości materiału dowodowego, niezbędnego do rozstrzygnięcia sprawy, błędnym przyjęciu, że materiał dowodowy zebrany w postępowaniu jest pełny i został prawidłowo zebrany, a zatem był wystarczający do ustalenia podstawy faktycznej rozstrzygnięcia, podczas gdy organy administracyjne orzekały w oparciu o stan sprawy niewyjaśniony, przez co sprawa nie została rozpatrzona w sposób wyczerpujący, co doprowadziło do wadliwego jej rozstrzygnięcia oraz zawarcia w uzasadnieniu do zaskarżonej decyzji wywodów dotyczących merytorycznego rozstrzygnięcia sprawy pomimo niewyjaśnienia przez organ wątpliwości i sprzeczności w zakresie utrzymania i konserwacji przedmiotowych gruntów i budynków, zgodnie z przepisami o ochronie zabytków, przez co materiał dowodowy zgromadzony w sprawie był niekompletny i w konsekwencji organ wydający zaskarżoną decyzję nie miał żadnych podstaw prawnych ani faktycznych przyjęcia braku podstaw do zwolnienia gruntów oraz budynków od podatku od nieruchomości, a także przez pominięcie i niewyjaśnienie kwestii opodatkowania podatkiem od nieruchomości za 2018 r. i niewłaściwe ustalenie powierzchni do opodatkowania w wyniku przyjęcia za niewadliwy operat inwetaryzacyjny obiektu autorstwa A.B.; art.24 § 3 k.p.a w zw. z art. 84 k.p.a. w zakresie w jakim wniosek stron o wyłącznie biegłego A.B. pozostawiony został bez rozpatrzenia; - art. 121 o.p., poprzez prowadzenie postępowania z naruszeniem zasady budowania zaufania do organów podatkowych, polegające w szczególności na oparciu zaskarżonej decyzji na materiale dowodowym zawierającym istotne braki, a przede wszystkim wewnętrznie sprzecznym i niepodjęcie starania o wyjaśnienie braków w materiale dowodowym oraz wyjaśnienie sprzeczności, jednocześnie rozstrzygając niejasności i wątpliwości dotyczące stanu faktycznego na niekorzyść podatnika; - naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: art. 120 i art. 121 § 1 o.p. w zw. z art. 2a tej ustawy (zasada in dublo pro tributario) z uwagi na: a) niezastosowanie wykładni profiskalnej przy rozstrzyganiu przedmiotowej sprawy b) nieuwzględnienie dowodów i argumentów prezentowanych przez skarżących w tym nie wzięcie pod uwagę faktu, że operat inwetaryzacyjny obiektu autorstwa A.B. był kwestionowany; organ podatkowy nie dysponował wiarygodnymi danymi, co do powierzchni użytkowej obiektu, co skutkowało zleceniem przez organ II instancji dokonania przez organ I instancji obmiaru powierzchni użytkowej budynku wobec istnienia wątpliwości organu II instancji co do rzetelnego i jednoznacznego ustalenia stanu faktycznego przez organ I instancji w tym zakresie, a następnie zaniechaniem przeprowadzenia tego dowodu przez organ II instancji; organ podatkowy nie odniósł się do wniosku skarżących o wyłącznie biegłego A.B., pomimo że wniosek taki został złożony; - art. 210 § 4 o.p., poprzez nieuzasadnienie swojego stanowiska pod względem prawnym, jak i faktycznym, co prowadzi do wniosku, że decyzję podjęto z pominięciem prawidłowej wykładni prawa w zakresie podstawy opodatkowania podatkiem od nieruchomości, - art. 233 § 1 pkt 1 o.p., poprzez utrzymanie w mocy decyzji Burmistrza Miasta w sytuacji, gdy brak było podstaw do takiego rozstrzygnięcia, - naruszenie prawa materialnego przez niewłaściwe zastosowanie art. 7 ust. 1 pkt. 6 u.p.o.l., poprzez błędne przyjęcie, że do prawidłowej oceny istnienia przesłanek zwolnienia od podatku od nieruchomości gruntów i budynków wpisanych indywidualnie do rejestru zabytków wymagane jest zaświadczenie od WKZ dotyczące utrzymania i konserwowania nieruchomości zgodnie z przepisami ustawy o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami; art.5 ust.1 u.p.o.l. w zw. z § 1 pkt 2 ppkt e uchwały nr XXII/102/16 Rady Miejskiej z dnia 28 października 2016 r poprzez zaniechanie i błędne ustalenie podstawy opodatkowania i przyjęcie, że w skład zespołu pałacowo-zamkowego wchodzą budynki opisane w § 1 ust. 2 pkt e , a nie budynki opisane w § 1 ust. 2 pkt a cytowanej uchwały, - naruszenie prawa materialnego przez niewłaściwe zastosowanie art. 21 ust. 1 Prawa geodezyjnego i kartograficznego, poprzez jego błędną wykładnię i uznanie, że organy podatkowe mogą dokonywać wymiaru podatku od nieruchomości pomijając sklasyfikowanie gruntów w ewidencji gruntów, księdze wieczystej oraz mylne uznanie, że organ podatkowy przy wymiarze podatku od nieruchomości w zakresie przedmiotu opodatkowania nie jest związany zapisem zawartym w ewidencji gruntów i budynków i księdze wieczystej, co w konsekwencji doprowadziło do wydania w sprawie decyzji sprzecznej z § 1 pkt 2 ppkt e uchwały nr XXII/102/16 Rady Miejskiej z dnia 28 października 2016 r. Wobec podniesionych zarzutów skarżący wnieśli o uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy organowi I instancji do ponownego rozpoznania oraz zasądzenie kosztów procesu, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie podtrzymując stanowisko przedstawione w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga okazała się niezasadna. Zgodnie z art.1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 2167), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości między innymi poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym zasadą jest, że kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Z kolei zgodnie z art. 134 § 1ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm., powoływanej dalej jako "p.p.s.a.") Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a, który dotyczy interpretacji podatkowych i który nie ma zastosowania w niniejszej sprawie. Przedmiotem kontroli Sądu w rozpoznawanej sprawie była decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] grudnia 2019 r. utrzymująca w mocy decyzję Burmistrza Miasta z dnia [...] września 2019 r. ustalającą skarżącym, współwłaścicielom położonej w [...] nieruchomości stanowiącej Zespół Pałacowo - Zamkowy, podatek od tej nieruchomości za 2018 r. w kwocie 43.363 zł. W myśl art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l.: "zwalnia się od podatku od nieruchomości: grunty i budynki wpisane indywidualnie do rejestru zabytków, pod warunkiem ich utrzymania i konserwacji, zgodnie z przepisami o ochronie zabytków, z wyjątkiem części zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej". Z przepisu tego wynikają dwojakiego rodzaju przesłanki zwolnienia: dwie pozytywne (wpis do rejestru zabytków i właściwe utrzymanie oraz konserwacja nieruchomości) i jedna negatywna (nie zajęcie nieruchomości na działalność gospodarczą). Przesłanki pozytywne muszą być spełnione łącznie (zob. L. Etel, S. Presnarowicz, Podatki i opłaty samorządowe. Komentarz, Warszawa 2003, s. 233.). W ocenie Sądu organy podatkowe należycie te przesłanki odczytały, a badając ich spełnienie poczyniły kompletne i prawidłowe ustalenia faktyczne. W odniesieniu do opodatkowanych nieruchomości organy ustaliły - i są to ustalenia niesporne - iż budynki zostały wpisane do rejestru zabytków pod numerem [...] oraz, że nie były one zajęte na wykonywanie działalności gospodarczej. Sporna między stronami była natomiast ocena tego, czy spełniona była druga z pozytywnych przesłanek zwolnienia, tzn. dochowanie warunku utrzymania i konserwacji nieruchomości zgodnego z przepisami o ochronie zabytków. W ocenie Sądu, Burmistrz dla zweryfikowania stanowiska strony, zasadnie zwrócił się o udzielenie informacji w tym zakresie do Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków. Przez przepisy o ochronie zabytków należy rozumieć przepisy ustawy z dnia 23 lipca 2003 r. o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami (Dz. U. z 2020 r. poz. 282 ze zm. - dalej: u.o.z.o.z.). Organem ochrony zabytków, zgodnie z art. 89 pkt 2 u.o.z.o.z. jest wojewoda, w imieniu którego zadania i kompetencje, w tym zakresie wykonuje wojewódzki konserwator zabytków. Do zadań wykonywanych przez wojewódzkiego konserwatora zabytków należy między innymi wydawanie decyzji, postanowień i zaświadczeń w sprawach określonych w ustawie oraz w przepisach odrębnych, sprawowanie nadzoru nad prawidłowością prowadzonych prac konserwatorskich, restauratorskich, robót budowlanych i innych działań przy zabytkach, organizowanie i prowadzenie kontroli w zakresie ochrony zabytków i opieki nad zabytkami oraz współpraca w sprawach ochrony zabytków z innymi organami administracji publicznej (art. 91 ust. 4 pkt 4, 5, 6 i 7 u.o.z.o.z.). Z ww. przepisów wynika zatem, że to wojewódzki konserwator zabytków jest organem ochrony zabytków uprawnionym do zajmowania stanowiska w kwestii utrzymywania i konserwacji zabytku. Ponieważ organy podatkowe nie dysponują wiedzą pozwalającą ocenić stan zabytku i sposób jego konserwacji, to prawidłowym jest oparcie się organu podatkowego na informacji tego organu. Takie postępowanie należy uznać za właściwe w świetle przepisów o postępowaniu dowodowym, tj. art. 122, art. 123 § 1, art. 187 § 1 i art. 191 o.p., bowiem tym sposobem organ podatkowy może uzyskać miarodajny i wiarygodny dowód służący do ustalenia czy podatnikowi przysługuje prawo do skorzystania ze zwolnienia od podatku od nieruchomości wymienionego w art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l. (wyrok NSA z 13.10.2016 r., II FSK 2487/14; wyrok WSA w Krakowie z 23.11.2017 r. I SA/Kr 530/17). Organy podatkowe zatem w pełni uzasadniony obowiązującymi w tym zakresie przepisami odwołały się do informacji uzyskanej od konserwatora zabytków. Dowód z informacji uzyskanej od konserwatora zasadnie uznały przy tym za podstawę ustaleń faktycznych dotyczących spełnienia warunków zwolnienia podatkowego. Jak wynika z akt sprawy, odpowiadając na wystąpienie Burmistrza dotyczącego utrzymania i konserwacji opodatkowanych nieruchomości, WKZ, pismem z [...] marca 2019 r. (k. 103 akt post. podatk.) poinformował, że "nie można stwierdzić, iż w 2018 roku zespół pałacowo - parkowy był utrzymywany zgodnie z przepisami o ochronie zabytków". Stwierdził również, że w latach 2006 - 2019 prowadzono postepowania administracyjne dotyczące stanu zachowania zabytków, w ramach których przeprowadzano kontrole obiektów. WKZ wskazał, że zarówno pałac [...] jak i Zamek [...] nadal znajdują się w złym stanie zachowania, a właściciele nie realizują nakazów i zaleceń pokontrolnych wydawanych przez konserwatora "poza doraźnymi pracami". Stwierdził również, że w 2018 r. współwłaściciele nie złożyli wniosków o wydanie zaświadczenia o użytkowaniu obiektów zgodnie z przepisami o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami. Z pisma WKZ wynika nadto, że również w 2017 roku odmówiono Skarżącym wydania zaświadczenia o utrzymywaniu zamku i pałacu w zgodnie z przepisami o ochronie zabytków, zaś Minister Kultury i Dziedzictwa Narodowego, postanowieniem z [...] października 2017 r. stwierdził niedopuszczalność zażalenia J.P. na postanowienie KWZ. Ustalenia te należy zestawić z treścią przepisów u.o.z.o.z. określających prawny wzorzec należytego utrzymania i konserwacji zabytków. I tak, z art. 5 ww. ustawy wynikają podstawowe (wymienienie nie ma charakteru wyczerpującego) akty staranności dysponenta zbytku, polegające na zapewnieniu warunków: naukowego badania i dokumentowania zabytku (pkt 1), prowadzenia prac konserwatorskich, restauratorskich i robót budowlanych przy zabytku (pkt 2), zabezpieczenia i utrzymania zabytku oraz jego otoczenia w jak najlepszym stanie (pkt 3), korzystania z zabytku w sposób zapewniający trwałe zachowanie jego wartości (pkt 4) oraz popularyzowania i upowszechniania wiedzy o zabytku oraz jego znaczeniu dla historii i kultury (pkt 5). Przez prace konserwatorskie ustawa rozumie przy tym: "działania mające na celu zabezpieczenie i utrwalenie substancji zabytku, zahamowanie procesów jego destrukcji oraz dokumentowanie tych działań" (art. 3 ust. 6 u.o.z.o.z.). Wymóg zwolnienia podatkowego w postaci utrzymania, zagospodarowania i konserwacji zabytku nieruchomego ma charakter bezwzględny i zupełny (nie podlega też stopniowaniu). Oznacza to, że stwierdzenie uchybienia posiadacza nieruchomości wpisanej do rejestru zabytków w powyższym zakresie, określonym w przepisach o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami, wyklucza uznanie spełnienia warunku zwolnienia nawet wtedy, gdy wykonuje on pewne (inne) czynności, które mogą być objęte pojęciem "opieki nad zabytkiem" w rozumieniu art. 5 przedmiotowej ustawy (wyroki WSA we Wrocławiu: z 27.01.2016 r. I SA/Wr 1756/15, z 08.09.2016 r. I SA/Wr 580/16). Z przytoczonego wcześniej pisma WKZ wynika, że organ w ramach ustawowych kompetencji ustalił, że Skarżący nie dopełnili ciążących na nich obowiązków związanych z dysponowaniem zbytkiem, a które mieściłyby się w pojęciach utrzymania, zagospodarowania i konserwacji zabytku. Skarżący kwestionując to ustalenie, wskazali, że ich twierdzenie o należytym utrzymaniu i konserwacji zabytków potwierdza fakt przeprowadzenia w 2012 roku prac związanych z naprawą dachu, a w 2013 roku prac zabezpieczających detale architektoniczne przy elewacjach budynku. Podnieśli także, że obiekt jest stale utrzymywany i konserwowany w sposób zapobiegający niszczeniu. Twierdzeniom tym przeczy znana Sądowi z urzędu okoliczność, iż WKZ w dniu [...] lutego 2014 r. wydał postanowienie odmawiające wydania zaświadczenia potwierdzającego utrzymywana i konserwowanie przedmiotowych nieruchomości zgodnie z przepisami u.o.z.o.z. Minister Kultury i Dziedzictwa Narodowego postanowieniem z dnia [...] kwietnia 2014 r. utrzymał w mocy to postanowienie. Z kolei na ww. postanowienie Ministra Kultury i Dziedzictwa Narodowego J.P. złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, która wyrokiem z dnia 11 maja 2016 r. sygn. akt VII SA/Wa 1410/15 została oddalona. Wniesiona skarga kasacyjna od tego wyroku została oddalona wyrokiem NSA z 18 lipca 2018 r. sygn. akt II OSK 2087/16. Treść tych wyroków wiąże tutejszy Sąd (art. 170 p.p.s.a.). Z treści uzasadnień tych orzeczeń wynika m.in., że postanowieniem z [...] lutego 2014 r. WKZ ponownie odmówił wydania zaświadczenia o żądanej treści z uwagi na zły stan zabytków spowodowany niezapewnieniem przez właścicieli odpowiedniej opieki nad obiektami. W uzasadnieniu podkreślił, że w protokołach kolejnych kontroli i oględzin prowadzonych w obiektach, których dotyczył wniosek o wydanie zaświadczenia, prowadzonych od 2006 r. podkreślano zły stan zachowania obiektów, a w ich wyniku wydano m.in.: – zalecenia pokontrolne z [...] listopada 2006 r. dotyczące wykonania prac zabezpieczających; – decyzję z [...] grudnia 2007 r. nakazującą właścicielom zamku wstrzymanie wykonywanych bez pozwolenia robót budowlanych; – decyzję z [...] stycznia 2008 r. nakazującą przeprowadzenie robót budowlanych niezbędnych ze względu na zagrożenie zniszczeniem zamku i pałacu; – decyzję z [...] stycznia 2008 r. zobowiązująca właścicieli zamku do uzyskania pozwolenia na prowadzenie robót budowlanych i prac konserwatorskich przy elewacjach krużganków na dziedzińcu zamkowym; – zalecenia pokontrolne z [...] grudnia 2010 r. dotyczące zabezpieczenia obiektów zabytkowych oraz przeprowadzenia prac konserwatorskich; – decyzję z [...] maja 2011 r. nakazującą właścicielom pałacu przeprowadzenie prac konserwatorskich i zabezpieczających; – decyzję z [...] maja 2011 r. nakazującą właścicielom zamku przeprowadzenie prac konserwatorskich przy elewacjach zamku; – decyzję z [...] lipca 2013 r. nakazującą właścicielom zamku przeprowadzenie prac mających na celu zachowanie dachów i zabezpieczenie wnętrza zamku przed zalewaniem. Dodatkowo, jak wynika z uzasadnienia ww. wyroku WSA w Warszawie, przeprowadzone w [...] stycznia 2014 r. oględziny potwierdziły, że obiekty znajdowały się w złym stanie zachowania. WSA w Warszawie pełnowartościowości tego dowodu nie zakwestionował. Okoliczności te jednoznacznie podważają wiarygodność twierdzenia skarżących o przeprowadzeniu w latach 2012 i 2013 zabiegów konserwatorskich. Z pisma WKZ wynika, że również w 2017 roku odmówiono Skarżącym wydania zaświadczenia o utrzymywaniu zamku i pałacu w zgodnie z przepisami o ochronie zabytków, zaś Minister Kultury i Dziedzictwa Narodowego, postanowieniem z [...] października 2017 r. stwierdził niedopuszczalność zażalenia J.P. na postanowienie KWZ. Wg danych dostępnych Sądowi z urzędu, postanowienie Ministra nie zostało uchylone przez sądy administracyjne. Skarżący nie przedstawili jednocześnie, ani nie na wnieśli o przeprowadzenie żadnych innych dowodów wskazujących na to, że koniecznych prac dokonywali w latach późniejszych, w tym również w roku 2018, którego dotyczyło postępowanie prowadzone w niniejszej sprawie. W toku postępowania podatkowego byli bierni, pomimo tego, że wiadomy był im przedmiot oraz warunki zwolnienia. Jak wynika z akt sprawy, o treści art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l. byli informowani już w treści pisma z [...] sierpnia 2018 r. poprzedzającego wszczęcie postępowania podatkowego z [...] sierpnia 2018 r. (k. 79 akt post. podatk.). W treści samego postanowienia z [...] września 2018 r. o wszczęciu postępowania podatkowego również wskazano na konieczność wykazania utrzymania i konserwowania zabytków jako warunku zwolnienia od podatku od nieruchomości (k. 82-83). Kwestia niezbędnych ustaleń w zakresie zgodności utrzymania nieruchomości w 2018 roku w należytym stanie była również wprost i z odwołaniem do art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l. poruszona w: postanowieniach z [...] kwietnia 2019 r. (k. 106), z [...] maja 2019 r. (k. 112) i z [...] lipca 2019 r. (k. 118) informujących o niezachowaniu terminu do załatwienia sprawy. Skarżący podnieśli w skardze, że pozostają w sporze z WKZ odnośnie utrzymywania przedmiotowej nieruchomości w stanie konserwatorskim. Z danych będących w dyspozycji Sądu nie wynika jednak, by jakikolwiek z aktów wydanych przez KWZ został przez sądy administracyjne uchylone. Z informacji udzielonej przez WKZ nie wynika jednocześnie, by zostały one uchylone w administracyjnym toku instancji. Powyższe przekonuje o prawidłowości ustalenia organów podatkowych, o tym, że w przypadku opodatkowanych nieruchomości nie zostały spełnione przesłanki zwolnienia na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l. Sąd nie znalazł również podstaw do kwestionowania ustalonej przez organy powierzchni gruntów oraz powierzchni użytkowej budynków. Powierzchnia gruntów podlegających opodatkowaniu została przyjęta przez organ w wielkości określonej przez stronę w informacji złożonej w 2006 r. W informacji tej współwłaściciele Zespołu Pałacowo- Zamkowego nie zadeklarowali powierzchni posiadanych budynków. Organ podatkowy ustalił tę powierzchnię na podstawie dowodu zatytułowanego "Inwentaryzacja nieruchomości Zespołu Pałacowo-Zamkowego [...]" (dalej: Inwentaryzacja) autorstwa A.B. sporządzonego w maju 2013 roku. W ocenie Sądu: zasadnie. Po pierwsze, organ był uprawniony do ustalenia powierzchni użytkowej na podstawie innego dowodu niż wiążąca go treść ewidencji gruntów i budynków (art. 21 ustawy Prawo geodezyjne i kartograficzne, art. 194 § 1 o.p.), ponieważ w ewidencji (wypisy - k. 30-34 akt post. podatk.) nie ujawniono powierzchni użytkowej, a to ona stanowi podstawę opodatkowania podatkiem od nieruchomości w przypadku budynków (art. 4 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l.). Po drugie, zgodnie z art. 180 § 1 o.p. "jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy". Zasada wyrażona w art. 180 § 1 tej ustawy została rozwinięta w jej art. 181 § 1, z którego wynika z kolei, że dowodami w postępowaniu podatkowym mogą być w szczególności księgi podatkowe, deklaracje złożone przez stronę, zeznania świadków, opinie biegłych, materiały i informacje zebrane w wyniku oględzin, informacje podatkowe oraz inne dokumenty zgromadzone w toku czynności sprawdzających lub kontroli podatkowej, z zastrzeżeniem art. 284a § 3, art. 284b § 3 i art. 288 § 2, oraz materiały zgromadzone w toku postępowania karnego albo postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowej. Na podstawie niniejszego przepisu, z uwagi na zawarte w nim sformułowanie "w szczególności" oznaczające jedynie przykładowy katalog dowodów, dopuszcza się możliwość uznania za dowód dokumentów zgromadzonych w innych postępowaniach. W konsekwencji korzystanie z tak uzyskanych dowodów samo w sobie nie narusza zasady czynnego udziału strony w postępowaniu podatkowym, ani też nie może naruszać jakichkolwiek innych przepisów o.p. Po trzecie Skarżący nie przedstawili żadnego dowodu potwierdzającego powierzchnię użytkową nieruchomości, w szczególności pominęli wskazanie jej w informacji na podatek od nieruchomości. W toku postępowania podatkowego nie wykazali żadnej inicjatywy dowodowej, czy to poprzez przedstawienie dowodów wskazujących powierzchnię użytkową budynków, czy też wniesienie o przeprowadzenie dowodu z np. oględzin nieruchomości. W odwołaniu od decyzji Burmistrza wskazywali jedynie, że Inwentaryzacja jest niewiarygodna i nierzetelna, ponieważ jej autor nie dokonał fizycznych pomiarów pomieszczeń pałacu ani zamku, a sami - jak należy rozumieć ich stanowisko - nie podejmowali się pomiarów powierzchni użytkowej, ponieważ koszty postępowania podatkowego obciążają organ podatkowy (k. 141 akt postęp. podatk.) Po czwarte wreszcie, brak jest podstaw do uznania samego dokumentu za niewiarygodny w zakresie poczynionych w nim ustaleń dotyczących powierzchni użytkowej. Autor Inwentaryzacji wskazał dokumenty w oparciu o które poczynił swoje ustalenia. Były to opracowania archiwalne udostępnione mu przez WKZ oraz operat szacunkowy z 2005 roku. Autor na ich podstawie sporządził rzuty poszczególnych kondygnacji zamku i pałacu, i obliczył powierzchnię wszystkich pomieszczeń. Skarżący poza wskazaniem na nieoparcie Inwentaryzacji o bezpośrednie pomiary oraz kwestionowaniem sporządzenia jej na podstawie umowy zawartej z Miastem, zamiast w drodze opinii biegłego, nie podnieśli innych okoliczności świadczących o niepełnowartościowości dowodu. Skarżący nie wykazali żadnym dokumentem ani innym dowodem podnoszonych okoliczności faktycznych. Tymczasem - na co trafnie wskazywały organy podatkowe - choć w postępowaniu podatkowym zasadniczo ciężar dowodu spoczywa na organach prowadzących to postępowanie (art. 122 w zw. z art. 180 o.p.), to jednak podatnik nie jest zwolniony z obowiązku uzasadnienia zasadności swoich twierdzeń m.in. poprzez przedstawienie stosownego dowodu. Nie można ciężaru dowodu w postępowaniu podatkowym rozumieć w taki sposób, że jeżeli tylko podatnik wskaże jakieś okoliczności, nie popierając ich żadnymi dowodami ani nawet w żaden sposób ich nie uprawdopodobniwszy, organy - które uprzednio zgromadziły już materiał dowodowy, pozwalający na ustalenie stanu faktycznego - byłyby zobowiązane poszukiwać dalszych dowodów, aby obalić hasłowe twierdzenia strony. Także w treści skargi na decyzję SKO podnosili jedynie, że Inwentaryzacja oparta została na projektowanym układzie pomieszczeń, a budynki wskutek dewastacji były pozbawione przegród budowlanych (k. 9 akt WSA). Zastrzeżenia te miały jednak charakter wyłącznie hasłowy. Stąd Sąd uznał, iż organy podatkowe prawidłowo ustaliły powierzchnię użytkową budynków, a w konsekwencji prawidłowo ustaliły w tym zakresie podstawę opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Sąd uznał również, że zastosowano prawidłową stawkę opodatkowania, również w przypadku budynków. Organy zakwalifikowały je jako "budynki pozostałe", a nie "mieszkalne" czego domagali się Skarżący. Postępowanie organów w tym zakresie było w uzasadnione, ponieważ z ewidencji gruntów i budynków wprost wynika, że budynki zostały sklasyfikowane jako "inne niemieszkalne" (k. 32 i 33 akt postęp. podatk.). Tymczasem zgodnie z art. 21 ust. 1 ustawy Prawo deodezyjne i kartograficzne, dane wynikające z ewidencji - w szczególności w przypadku wymiaru podatku od nieruchomości - mają dla organu podatkowego charakter wiążący i nie mogą być przezeń samodzielnie korygowane w ramach postępowania podatkowego, bez zmiany tych wpisów w ewidencji gruntów (por. uchwała 7 sędziów NSA z dnia 27 kwietnia 2009 r. sygn. akt II FPS 1/09). Co prawda, od zasady tej istnieją wyjątki - wskazane w uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18 listopada 2013 r. sygn. akt II FPS 2/13 - jednakże okoliczności takie w rozpoznawanej sprawie nie wystąpiły. Jak wskazał NSA w wyroku z dnia 13 stycznia 2015 r. sygn. akt II FSK 3108/12, "art. 21 ust. 1 u.p.g.k. należy interpretować w ten sposób, że przy ustalaniu zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości, w podatku rolnym i podatku leśnym, winny zostać uwzględnione zarówno elementy przedmiotowe, jak i podmiotowe zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Informacje dotyczące funkcji (użytkowego przeznaczenia) zarówno gruntu, jak i budynku (lokalu) mają dla organu podatkowego charakter wiążący i nie mogą być przezeń samodzielnie korygowane w ramach postępowania podatkowego, bez zmiany tych wpisów w ewidencji gruntów". Stanowisko powyższe WSA w Gorzowie Wlkp., orzekający w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę, w pełni podziela. Sąd uznaje, że dopiero zmiana zapisów w ewidencji gruntów i budynków (dokonana przez uprawniony do tego organ) będzie mogła stanowić podstawę do odmiennego zaklasyfikowania budynku na gruncie przepisów dotyczących podatku od nieruchomości. Podobny pogląd wyrażono w wyroku NSA z dnia 7 lutego 2012 r. sygn. akt II FSK 1471/10, w którym Sąd stwierdził, że jakkolwiek w myśl art. 194 § 3 o.p., można przeprowadzić przeciwdowód przeciwko dokumentom wymienionym art. 194 § 1 i 2, to jednak "skorzystanie z tej możliwości wymagałoby (...) zaktualizowania albo sprostowania odpowiedniego wpisu, tak aby zachować niezbędne dla celów operatywnego stosowania prawa minimum ładu w dokumentacji urzędowej". Także to stanowisko WSA w Gorzowie Wlkp. w pełni aprobuje. Stąd za prawidłowe uznał opodatkowanie budynków wg stawki określonej w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. e u.p.o.l. Powyższe rozważania bezpośrednio lub pośrednio odpowiadają na wszystkie zarzuty skargi. Wobec powyższego Sąd, na podstawie art.151 p.p.s.a., oddalił skargę.