I SA/Wr 580/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Dagmara Dominik-Ogińska, Sędziowie sędzia WSA Barbara Ciołek,, sędzia WSA Katarzyna Radom (spr.), Protokolant specjalista Agnieszka Dąbrowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 14 września 2016 r. sprawy ze skargi "A" sp. z o.o. z/s w W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. z dnia [...] 2016 r., nr [...] w przedmiocie zobowiązania w podatku od nieruchomości na 2015 r. oddala skargę w całości. Zaskarżoną decyzją Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W. utrzymało w mocy decyzję Prezydenta Miasta W. z [...] grudnia 2015 r. określającą "A" Sp. z o.o. z/s w W. kwotę zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2015 r. Jak wynikało z akt sprawy skarżąca nabyła 4 lipca 2011 r. nieruchomość położoną w W. przy ul. E. P. [...] obejmującą działki niezabudowane nr [...] i nr [...] oraz działkę zabudowaną nr [...], zaś 4 marca 2014 r. działkę nr [...]. Pismem z 18 lutego 2014 r. organ podatkowy wezwał skarżącą do złożenia deklaracji na podatek od nieruchomości za 2015 r., wobec bezczynności skarżącej wszczął postępowanie podatkowe. W jego toku ujawniono, że na działce nr [...] znajdują zabudowania dawnego szybu "I.", zaś na działce [...] ruiny budynku. W dniu 31 lipca 2015 skarżąca złożyła deklarację na podatek od nieruchomości za 2015 r. wraz z załącznikiem ZN-1/A (dane o nieruchomościach) i ZN-1/B (dane o zwolnieniach w podatku od nieruchomości). Wykazała do opodatkowania grunty związane z prowadzoną działalnością gospodarczą (6.804m²); budynki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą (100m²); budowle o wartości 300 zł. Zadeklarowała zobowiązanie w kwocie 8.364 zł. Wykazała także budynki o pow. 932 m² wpisane do rejestru zabytków jako zwolnione od podatku na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy z 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opatach lokalnych (j.t. Dz. U. z 2014 r. poz. 849 ze zm., dalej powoływana jako u.p.o.l.). Powołaną na wstępie decyzją Prezydent Miasta W. określił skarżącej zobowiązanie w podatku od nieruchomości za 2015 r. w kwocie 29.829 zł. W uzasadnieniu stwierdził, że deklaracja złożona w toku postępowania nie wywołuje skutków prawnych. Odnosząc się do kwestii zwolnienia od opodatkowania wskazał na brzmienie art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l. stwierdzając, że dla jego zastosowania konieczne jest wpisanie nieruchomości do rejestru zabytków oraz utrzymanie i konserwowanie zgodnie z przepisami o ochronie zabytków. Nieruchomości stanowiące własność skarżącej nie korzystają ze zwolnienia gdyż grunty nie zostały indywidualnie wpisane do rejestru zabytków. Natomiast budynki zespołu szybu "I." jakkolwiek zostały wpisane do rejestru zabytków to nie została spełniona druga przesłanka – ich utrzymywanie i konserwowanie zgodnie z wymogami ustawy o ochronie zbytków. Za kluczową uznał organ podatkowy opinię Wojewódzkiego Urzędu Ochrony Zabytków Delegatury w W. (dalej powoływany jako WUOZ), który w piśmie z 29 lipca 2015 r. stwierdził, że budynki znajdujące się przy ul. E. P. [...] w W. wpisane indywidualnie do rejestru zabytków tj. nadszybie i wieża szybowa, budynek hali wentylatorów i łaźni górniczej, wieża ciśnień i budynek maszynowni nie były w okresie od 1 stycznia do 28 lipca 2015 r. utrzymywane i konserwowane zgodnie z przepisami ustawy o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami. Organ podatkowy wskazał także na informacje uzyskane od organy konserwatorskiego stwierdzające nieprawidłowości ujawnione w trakcie kontroli przeprowadzonej przez ten organ i prolongatę terminu realizacji zaleceń pokontrolnych, fakt nieprowadzenia książek obiektów, brak dokumentacji poświadczającej ewentualne kontrole i inne działania mające na celu prawidłowe utrzymanie obiektów, brak skutecznych wystąpień z wnioskami o pozwolenie na przeprowadzenie stosownych prac, działania noszące znamiona samowoli i nieprzestrzegania nałożonych terminów, co świadczy o niedochowaniu wymogów wynikających z ustawy o ochronie zabytków. Organ podatkowy wskazał na art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., nakazujący opodatkowanie nieruchomości będących w posiadaniu przedsiębiorców wg stawki właściwej dla działalności gospodarczej, co znalazło wyraz w wysokości określonego zobowiązania podatkowego. Nie znalazł przy tym podstaw do zastosowania niższej stawki z uwagi na tzw. "względy techniczne", o których mowa w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. W tym zakresie powołał się na opinię biegłego rzeczoznawcy z 22 kwietnia 2015 r., potwierdzającą, że sporne nieruchomości znajdują się w średnim lub miernym stanie technicznym, stan żadnej z nich nie stanowi bezpośredniego zagrożenia dla życia i zdrowia ludzi, bezpieczeństwa mienia i środowiska. Brak zatem przesłanek do wyłączenia budynków z użytkowania z przyczyn technicznych. W tym względzie organ podatkowy wskazał, na definicję działalności gospodarczej zawartą w art. 2 ustawy z 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (j.t. Dz.U. z 2015 r. poz. 584), akcentując szeroki zakres objętych nią działań. Natomiast pojęcie względów technicznych uniemożliwiających eksploatację nieruchomości należy odnosić do braku możliwości jakiejkolwiek możliwości korzystania z nieruchomości. Do opodatkowania organ I instancji przyjął, na podstawie dokumentów źródłowych i oświadczeń strony: grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej – 6.804 m²; budynki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą - 1032 m², w tym budynki szybu "I." oraz budowle o wartości 300 zł. W odwołaniu od decyzji organu I instancji strona zarzucała niezastosowanie art. 7 ust. Pkt 6 u.p.o.l., pomimo spełnienia warunków i prowadzenia prac remontowych dot. obiektów zabytkowych (opracowania projektu wymiany dachu budynku nadszybia i maszyny wyciągowej, przygotowania dokumentacji do stolarki okiennej, wykonania dodatkowego ogrodzenia, wycięcie drzew stanowiących zagrożenie dla budynków) oraz pominiecie, że budynki nie nadają się do prowadzenia działalności gospodarczej z przyczyn technicznych. Zrzucała także brak wszczęcia postępowania administracyjnego w zakresie stanu technicznego nieruchomości i wsparcie się jedynie na opinii rzeczoznawcy budowlanego, pomijając dokumentację wskazywaną przez stronę. Rozpoznając sprawę w postępowaniu odwoławczym Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W. utrzymało w mocy decyzję organu I instancji podzielając zawarte w niej ustalenia i wnioski. Organ odwoławczy stwierdził, że spór dotyczy wyłącznie kwalifikacji podatkowej budynków (wpisanych do rejestru zabytków) o pow. 932 m². Odnosząc się do kwestii zwolnienia od opodatkowania tych budynków na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l. organ podatkowy wskazał na konieczność wsparcia się na opinii właściwych organów ochrony zbytków, co w sprawie nastąpiło. Wskazał na pismo WUOZ z 29 lipca 2015 r. powoływane przez organ I instancji oraz pismo z 21 stycznia 2016 r. stanowiące odpowiedź na wezwanie organu odwoławczego dotyczące utrzymania i konserwacji spornych obiektów. Urząd opisał w nim czynności podejmowane przez stronę oraz zalecenia kierowane do niej w związku z utrzymaniem i konserwacją spornych obiektów. Końcowo stwierdził, że nie można uznać, iż ww. obiekty były utrzymywane i konserwowane w okresie od 29 lipca 2015 r. do 31 grudnia 2015 r. zgodnie z przepisami o ochronie zbytków i opiece nad zabytkami. Pismo to udostępniono pełnomocnikowi strony, który nie odniósł się do jego treści. W rezultacie, mając na uwadze treść obu pism organ podatkowy stwierdził, że sporne obiekty nie były utrzymywane zgodnie z wymogami ustawy o ochronie zbytków, co wyklucza ich zwolnienie od opodatkowania na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l. Powołując się na orzecznictwo sądów administracyjnych stwierdził, że weryfikacja przestrzegania przepisów o ochronie zbytków jest zastrzeżona dla właściwych organów administracji, organy podatkowe nie posiadają w tym zakresie kompetencji, przy czym wymóg utrzymania i konserwacji obiektów zbytkowych ma charakter bezwzględny i nie podlega stopniowaniu, co oznacza, że uchybienie tym zaleceniom wyklucza możliwość uznania, że korzystają one ze zwolnienia. W dalszych wywodach organ II instancji odwołując się do informacji przedstawionych przez WUOZ stwierdził, że skarżąca nie wykonywała kierowanych do niej zaleceń w zakresie utrzymania obiektów, co szeroko opisano w treści zaskarżonej decyzji. Wobec bezwzględnego i zupełnego obowiązku wykonania zaleceń wynikających z ustawy o ochronie zbytków jako bezzasadne ocenił organ podatkowy powoływane przez stronę okoliczności dotyczące remontów prowadzonych w ww. obiektach. Odnosząc się do zarzutów odwołania wskazujących na pisma organu konserwatorskiego z 30 października 2014 r. i 13 kwietnia 2015 r. organ podatkowy, przywołując w uzasadnieniu decyzji ich treść, wskazał, że negują one dochowanie przez stronę wymogów utrzymania i konserwacji zabytków zgodnie z wymogami ustawy o ochronie zbytków. Przy czym wbrew zarzutom strony stanowisko organu konserwatorskiego jest konsekwentne i spójne. Jednocześnie odnosząc się do uwag strony, że dokonywała ona prac remontowych dotyczących spornych obiektów organ podatkowy, ponownie wskazując na treść ww. pism stwierdził, że prowadzone one były bez zgody i wiedzy właściwych organów, a zatem z naruszeniem przepisów ustawy o ochronie zabytków. Powołując się na art. 194 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (j.t. z 2015 r. poz. 613 ze zm., dalej powoływana jako O.p.), organ podatkowy wskazał, że pisma organu konserwatorskiego mają walor dokumentów urzędowych, co oznacza, że nie podlegają swobodnej ocenie i wiążą w sprawie organ podatkowy. W dalszych wywodach organ podatkowy odwołał się do pisma skarżącej z 11 lutego 2015 r. kierowanego do organu konserwatorskiego, w którym sama podaje, że nie spełniła wszystkich wymogów zleconych jej przez ww. organ administracji. Wskazał też na pismo WUOZ z 4 marca 2015 r. przedłużające stronie termin do wykonania prac konserwatorskich. Oba pisma dowodzą, że strona nie spełniła wymogów właściwej konserwacji obiektów. Stanowiska tego nie zmienia treść opinii biegłego rzeczoznawcy z 2 kwietnia 2015 r. (powołanego przez organ podatkowy), gdyż nie jest negowany fakt przeprowadzenia pewnych prac remontowych dotyczących ww. obiektów ale ich zgodność z wymogami nałożonymi przez właściwe organy konserwatorskie. Organ odwoławczy nie znalazł także podstaw do zmiany stanowiska organu I instancji w zakresie zastosowanej stawki podatkowej, uznając, że skoro nieruchomość jest w posiadaniu przedsiębiorcy i nie zachodzą względy techniczne uniemożlwiające jej eksploatowanie (co potwierdza opinia rzeczoznawcy z 2 kwietnia 2015 r.), to należy stosować stawkę właściwą dla nieruchomości związanych z działalnością gospodarczą, co znajduje potwierdzenie w uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego z 2 kwietnia 2001 r. sygn. akt FPK 3/00. Takiej kwalifikacji nie uchyla fakt chwilowego nieeksploatowania czy remontowania obiektu, istotne jest czy obiektywnie obiekt może być wykorzystywany w jakiejkolwiek działalności. Te cechy sporne obiekty spełniają, tym bardziej, że w jednym z nich jest prowadzona działalność gospodarcza przez stronę. Odnosząc się do zarzutu nie wszczęcia przez organ podatkowy postępowania w sprawie stanu technicznego nieruchomości organ odwoławczy wskazał, że nie ma takiego obowiązku, zaś uprawniona w tym zakresie strona nie podjęła żadnych działań. W skardze strona domagała się uchylenia zaskarżonej decyzji. Zarzucała naruszenie art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l., poprzez niezastosowanie zwolnienia od opodatkowania, podczas gdy podatnik prowadził prace remontowe na obiektach wpisanych do rejestru zabytków, co ma służyć ich utrzymaniu i konserwacji zgodnie z przepisami o ochronie zabytków. Naruszenie art. 5 ustawy o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami, poprzez jego błędną interpretację zmierzająca do przyjęcia, że podatnik nie utrzymuje i nie konserwuje zabytków zgodnie z przepisami. Strona wskazywała także na naruszenie art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., poprzez błędną interpretację i przyjęcie za podstawę opodatkowania art. 5 ust. 1 pkt 2 lit b ww. ustawy, podczas gdy przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystany w całości do prowadzenia działalności gospodarczej z przyczyn technicznych. W zakresie prawa procesowego strona wskazywała na zarzuty naruszenia art. 122 i art. 187 § 1 O.p., polegające na wybiórczym rozpatrzeniu materiału dowodowego i nieuwzględnieniu okoliczności przemawiających na korzyść podatnika, a mających wpływ na wymiar podatku, tj. brak dokonania ustaleń w zakresie prac remontowych przeprowadzonych przez stronę w budynku wieży szybowej w okresie 2012 – 2015 r. Wskazała też na niezebranie kompletnego materiału dowodowego, w szczególności brak wszczęcia postępowania administracyjnego w zakresie stanu technicznego spornej nieruchomości i przyjęcie, że "może być ona wykorzystywana do działalności gospodarczej ze względów technicznych". Ponadto strona wnosiła o dopuszczenie materiału dowodowego z fotografii załączonych do skargi na okoliczność prowadzenia działań zabezpieczających konstrukcję obiektu, co stanowi realizację wymogów z ustawy o ochronie zabytków. W uzasadnieniu skarżąca podnosiła, że organ podatkowy odmówił zwolnienia od opodatkowania na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l. pomimo, że sporne obiekty wpisane są do rejestru zabytków, a strona podejmowała działania świadczące o utrzymaniu i konserwacji zabytków. Organ podatkowy powołał się na pismo WUOZ z 29 lipca 2015 r. pomijając działania faktyczne podejmowane przez stronę i zmianę stanowiska organu konserwatorskiego. Skarżąca podkreślała że wcześniejsze stanowisko organu konserwatorskiego zgodnie z którym nie można jednoznacznie uznać, że obiekty szybu "I." w 2014 r. były utrzymywane i konserwowane, stało się przyczyną uchylenia uprzedniej decyzji organu podatkowego. Uchylając ww. orzeczenie organ odwoławczy wskazał na niejednoznaczność ustaleń organu konserwatorskiego. WUOZ ostatecznie wyraził jednoznacznie niekorzystne stanowisko dla strony w piśmie z 20 kwietnia 2015 r., bez dokonania oględzin i w tym samym stanie faktycznym co uprzednio. Organ podatkowy nie wyjaśnił i nie przeanalizował przyczyn zmiany stanowiska organu konserwatorskiego z należytą starannością, pomijając podejmowanie przez stronę działania polegające na remoncie ww. obiektów, co stanowi naruszenie wskazywanych przepisów ustawy Ordynacja podatkowa. Powołując się na orzecznictwo sądów administracyjnych skarżąca wskazała, że ocena zastosowania zwolnienia jest wyłączną kompetencją organu podatkowego. Oceniając spełnienie przesłanek utrzymania i konserwacji ww. obiektów organ podatkowy pominął prace wykonane przez stronę – wykonanie izolacji pionowej do fundamentów przyziemia w budynku hali wentylatorów i podszybia, zabezpieczenie konstrukcji wieży szybowej na poziomie podszybia konstrukcją żelbetonową, zewnętrzne i wewnętrzne osuszanie ścian budynku dawnej łaźni górniczej, zamontowanie sytemu monitoringu nieruchomości, rozpoczęcie budowy ogrodzenia. Skarżąca w piśmie z 28 lipca 2014 r. wyjaśniała, że dla budowli zaprowadzono książki obiektów oraz podjęto opisane w piśmie prace zabezpieczające, co potwierdza także opinia biegłego z 2 kwietnia 2015 r. oraz załączone do skargi fotografie. Dalej wyjaśniała, że proces renowacji jest kosztowny i musi być dostosowany do możliwości finansowych strony, co powoduje jego etapowość. Podkreślała, że WUOZ wyraził zgodę na przedłużenie prac do 31 grudnia 2015 r., co nie powinno wpływać na ocenę działań strony. Stąd ocenę organów podatkowych uznać trzeba za dowolną. To samo dotyczy ustaleń dotyczących możliwości eksploatacji obiektów ze względów technicznych, w tym zakresie wsparto się na opinii biegłego nie występując do Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego o wydanie decyzji w/s stanu technicznego obiektów. W odpowiedzi na skargę organ podatkowy wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Pismem z 22 lipca 2016 skarżąca wnioskowała o zaliczenie w poczet dowodów aktualnej opinii Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków z 20 czerwca 2016 r. na okoliczność braku możliwości prowadzenia działalności gospodarczej w spornych obiektach. Pismem z 16 sierpnia 2016 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W. wniosło o oddalenie wniosku dowodowego skarżącej jako zgłoszonego z opóźnieniem. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje. Skarga jako nieuzasadniona podlegała oddaleniu. Spór między stronami dotyczy dwóch zagadnień, uprawnienia do skorzystania przez skarżącą ze zwolnienia od opodatkowania posiadanych budynków, wpisanych do rejestru zabytków, na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l. oraz możliwości ich wykorzystania w prowadzonej działalności, mając na uwadze względy techniczne ww. obiektów. W opinii strony posiadane przez nią budynki były utrzymywane i konserwowane zgodnie z przepisami ustawy z 23 lipca 2003 r. o ochronie i opiece nad zabytkami (j.t. z 2014 r. poz. 1446 ze zm., dalej powoływana jako ustawa o ochronie zbytków). Świadczą o tym prace budowlane przeprowadzone w budynkach, m.in. w zakresie izolacji pionowej do fundamentów przyziemia w budynku hali wentylatorów i podszybia, zabezpieczenie konstrukcji wieży szybowej na poziomie podszybia konstrukcją żelbetonową, zewnętrzne i wewnętrzne osuszanie ścian budynku dawnej łaźni górniczej, zamontowanie sytemu monitoringu nieruchomości, rozpoczęcie budowy ogrodzenia. Niezależnie od tego skarżąca wskazywała, że nie może użytkować spornych obiektów ze względów technicznych, co wykazałoby postępowanie administracyjne w/s stanu technicznego obiektów, którego mimo sugestii strony organ podatkowy nie uruchomił. Samorządowe Kolegium Odwoławcze negując stanowisko skarżącej wskazało na przesłanki zastosowania zwolnienia od opodatkowania, wywodząc, że strona nie spełniała warunku utrzymania i konserwacji zabytków, co potwierdził właściwy organ administracji – WUOZ w licznych pismach uzyskanych z inicjatywy organu podatkowego w toku prowadzonego postępowania. Odnosząc się do drugiej spornej kwestii organ podatkowy wskazał na opinię biegłego rzeczoznawcy z 2 kwietnia 2015r. określającą stan budynków jako zdatnych do eksploatacji oraz przepis art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Odnosząc się do spornych w tej sprawie zagadnień Sąd stwierdza, że postępowanie organów podatkowych oraz dokonana przez nie ocena materiału dowodowego nie naruszają przepisów prawa w stopniu wpływającym na wynik sprawy, co uzasadniało oddalenie skargi. W zakresie prawa do zwolnienia od opodatkowania na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l. posiadanych przez stronę nieruchomości wskazać trzeba, że spór odnosi się wyłącznie do budynków, gdyż jak wyjaśnił to organ podatkowy tylko one zostały ujęte w rejestrze zabytków. Rozważając zatem prawo do zwolnienia tych nieruchomości stwierdzić trzeba, że z treści ww. przepisu wynika, iż zastosowanie zwolnienia wymaga spełnienia dwóch warunków. Po pierwsze, przedmiot opodatkowania musi być wpisany indywidualnie do rejestru zabytków, a po drugie –musi być utrzymywany i konserwowany zgodnie z przepisami ustawy o ochronie zabytków. Widać z tego, że ustawodawca podatkowy preferuje nie tyle ogólną dbałość o stan nieruchomości uskutecznianą stosownie do możliwości finansowych i własnego wyobrażenia właściciela (posiadacza) zabytku, lecz takie zachowanie, którego wymagają przepisy ustawy o ochronie zabytków. To z kolei determinuje wyrażane w orzecznictwie stanowisko, że weryfikacji przestrzegania tych przepisów (utrzymania i konserwacji zabytku zgodnie z przepisami ustawy o ochronie zabytków) dokonuje wojewódzki konserwator zabytków lub działający z jego upoważnienia pracownicy wojewódzkiego urzędu ochrony zabytków (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 24 sierpnia 2006 r., sygn. akt I SA/Po 1203/05 oraz wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z dnia 17 grudnia 2008 r., sygn. akt I SA/Op 272/08 - dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, w skrócie CBOSA). Zapatrywanie to potwierdził Naczelny Sąd Administracyjny, między innymi w wyroku z 24 czerwca 2010 r. (sygn. akt II FSK 343/09 - dostępny w CBOSA). W wyroku tym Sąd stwierdził, że skoro organy podatkowe nie dysponują wiedzą pozwalającą ocenić stan zabytku i sposób jego konserwacji, to prawidłowe jest wystąpienie organu podatkowego do wojewódzkiego konserwatora zabytków o udzielnie informacji, względnie przedstawienie przez zainteresowanego podatnika odpowiedniego zaświadczenia wydanego przez wojewódzkiego konserwatora zabytków. W niniejszej sprawie organ podatkowy przeprowadził wyczerpujące postępowanie, w tym wystąpił do WUOZ o wskazanie czy sporne obiekty w 2015 r. były utrzymywane i konserwowane zgodnie z wymogami ustawy o ochronie zabytków. Pismem z 29 lipca 2015 r. WUOZ stwierdził, że budynki znajdujące się w W. przy ul. E. P. [...], wpisane indywidualnie do rejestru zabytków tj.: nadszybie i wieża nadszybia, budynek hali wentylatorów i łaźni górniczej, wieża ciśnień i budynek maszynowni, nie były w okresie od 1 stycznia do 28 lipca 2015 r. utrzymywane i konserwowane zgodnie z przepisami ustawy o ochronie zbytków. Na zapytanie organu odwoławczego dotyczące tej samej kwestii WUOZ w piśmie z 24 lutego 2016 r. wyjaśnił, że dnia 15 stycznia 2014 r. organ ochrony zabytków przeprowadził kontrolę stanu zachowania oraz przestrzegania i stosowania przez właściciela ww. nieruchomości przepisów dotyczących ochrony zabytków i opieki nad zabytkami. W wyniku przeprowadzonych czynności kontrolnych stwierdzono nieprawidłowości, w związku z czym organ ochrony zabytków wydał zalecenia pokontrolne z terminem wykonania 31 grudnia 2014 r. W lutym właściciel ww. obiektów poinformował urząd ochrony zabytków pismem z 11 lutego 2015 r., że została zabezpieczona w sposób trwały konstrukcja wieży nadszybowej, jednocześnie wystąpił o prolongatę do 31 grudnia 2015 r. terminu wykonania pozostałych prac wyszczególnionych w zaleceniach pokontrolnych. Organ ochrony zabytków przychylił się do tej prośby. Do dnia sporządzania ww. pisma przez WUOZ (tj. 24 lutego 2016r.), właściciel budynków nie złożył w urzędzie ochrony zabytków dokumentacji projektowej dla pozostałych prac niezbędnych do przeprowadzenia w obrębie ww. obiektów, a wynikających z przeprowadzonej kontroli. Wobec tych okoliczności WUOZ stwierdził, że nie można uznać, iż ww. obiekty w okresie były utrzymywane i konserwowane od 29 lipca 2015 r. do 31 grudnia 2015 r. zgodnie z przepisami ustawy o ochronie zabytków. Z przedstawionych pism wynika, że skarżąca w całym 2015 r. nie realizowała obowiązków wynikających z ustawy o ochronie zabytków. Przypomnieć trzeba, że przepis art. 5 ww. ustawy, wskazuje podstawowe (wymienienie nie ma charakteru wyczerpującego) akty staranności dysponenta zbytku, polegające na zapewnieniu warunków: naukowego badania i dokumentowania zabytku (pkt 1), prowadzenia prac konserwatorskich, restauratorskich i robót budowlanych przy zabytku (pkt 2), zabezpieczenia i utrzymania zabytku oraz jego otoczenia w jak najlepszym stanie (pkt 3), korzystania z zabytku w sposób zapewniający trwałe zachowanie jego wartości (pkt 4) oraz popularyzowania i upowszechniania wiedzy o zabytku oraz jego znaczeniu dla historii i kultury (pkt 5). Przy czym należy przyznać rację organom podatkowym, że wymóg zwolnienia podatkowego w postaci utrzymania, zagospodarowania i konserwacji zabytku nieruchomego ma charakter bezwzględny i zupełny (nie podlega też stopniowaniu). Oznacza to, że stwierdzenie uchybienia obowiązkom dysponenta zabytku w powyższym zakresie, określonym w przepisach o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami, wyklucza uznanie spełnienia warunku zwolnienia nawet wtedy, gdy równocześnie dysponent ów wykonuje pewne (inne) czynności, które mogą być objęte pojęciem "opieki nad zabytkiem" w rozumieniu art. 5 przedmiotowej ustawy. Zbieżny pogląd został przedstawiony w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 18 lutego 2015 r. sygn. akt I SA/Wr 1577/15, orzeczenie publ. w CBOSA. Z przywołanych pism organu nadzoru konserwatorskiego jednoznacznie wynika, że skarżąca nie dopełniła ciążących na niej obowiązków związanych z dysponowaniem zbytkiem, a które mieściłyby się w pojęciach utrzymania, zagospodarowania i konserwacji zabytku. Zachowanie skarżącej, będącej właścicielem zabytków, opisane w pismach WUOZ było dostatecznym powodem do stwierdzenia, że nie został spełniony warunek zwolnienia podatkowego w postaci utrzymania, zagospodarowania i konserwacji zabytku. W świetle opisanych tam nieprawidłowości, nie miały ważącego znaczenia okoliczności podnoszone przez stronę, a w istocie niekwestionowane przez organ podatkowy (niesporne), że skarżąca dokonywała pewnych czynności remontowych dotyczących ww. obiektów takich jak wykonanie izolacji pionowej do fundamentów przyziemia w budynku hali wentylatorów i podszybia, zabezpieczenie konstrukcji wieży szybowej na poziomie podszybia konstrukcją żelbetonową, zewnętrzne i wewnętrzne osuszanie ścian budynku dawnej łaźni górniczej, zamontowanie sytemu monitoringu nieruchomości, rozpoczęcie budowy ogrodzenia. Organ podatkowy – co wynika z akt sprawy - nie podważał tych twierdzeń strony jednakże wobec jednoznacznego stanowiska organu konserwatorskiego słusznie przyjął, iż nie można uznać, że skarżąca wypełniła wymogi wynikające z ustawy o ochronie zabytków. Ponadto, jak to wcześniej stwierdzono, konieczność spełnienia przedmiotowego warunku zwolnienia podatkowego wyklucza badanie, czy zakres zaniechań bądź działań wbrew obowiązkom wynikającym z przepisów o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami w zakresie utrzymania, zagospodarowania i konserwacji zabytku – ma większy (mniejszy) zakres bądź cechuje się większą (mniejszą) doniosłością, aniżeli inne działania strony nakierowane na odpowiednie utrzymanie stanu zabytkowej nieruchomości. Z tego powodu jako nieuzasadnione należało ocenić podnoszone w skardze zarzuty naruszenia przepisów postępowania art. 122 i art. 187 § 1 O.p. w postaci zaniechania przeprowadzenia dowodów i przez to wadliwego ustalenia stanu faktycznego sprawy. Jak już podniesiono, organ podatkowy nie kwestionował podejmowania przez stronę działań na które się powoływała, a tylko uznał, że wobec stwierdzonych przez organ nadzoru konserwatorskiego wskazanych naruszeń, nie uzasadniają one zastosowania zwolnienia podatkowego. Jak bowiem wskazano organy podatkowe nie dysponują wiedzą pozwalającą ocenić stan zabytku i sposób jego konserwacji, dlatego za prawidłowe należy uznać skierowane przez organ podatkowy wystąpienie do wojewódzkiego konserwatora zabytków o udzielenie informacji. Takie postępowanie należy uznać za uzasadnione w świetle przepisów o postępowaniu dowodowym tj. art. 122, art. 187 § 1 inne O.p., bowiem działając w ten sposób organ podatkowy dążył do zebrania wszechstronnego materiału dowodowego uzasadniającego bądź niemożliwość skorzystania przez podatnika z wymienionej w art. 6 ust. 7 u.p.o.l. ulgi. Działanie takie jest tym bardziej zasadne skoro jak wynika z przepisów ustawy o ochronie zabytków, wojewódzki konserwator zabytków lub działający z jego upoważnienia pracownicy wojewódzkiego urzędu ochrony zabytków posiadają odpowiednie informacje o zabytkach znajdujących się na obszarze ich właściwości miejscowej (por. wyrok naczelnego Sądu Administracyjnego z 9 kwietnia 2009 r. sygn. akt II FSK 1840/07, publ. w CBOSA). W kontekście tak postrzeganych obowiązków organów podatkowych bez znaczenia pozostają uwagi strony zwarte w skardze, a odnoszące się do zaprowadzenia książki obiektów zabytkowych oraz podjęcia opisanych w piśmie prac zabezpieczających. Podobnie ocenić trzeba załączone do skargi materiały dowodowe w postaci fotografii spornych obiektów oraz informacje dotyczące możliwości finansowych skarżącej. Odnosząc się do zarzutów dotyczących zmienności ocen wyrażanych przez WUOZ w odniesieniu do nieruchomości stanowiących własność skarżącej należy wskazać, że pisma odnoszące się do działań strony w zakresie utrzymania i konserwacji spornych obiektów w 2015 r. są jednoznaczne w swej treści, wykluczając dochowanie przez skarżącą wymogów wynikających z ustawy o ochronie zabytków. Na marginesie stwierdzić trzeba, że we wcześniejszych pismach odnoszących się do 2014 r. (pismo z 13 października 2014 r. i z 13 kwietnia 2015 r.) WUOZ stwierdził, iż wobec braku wpływu do organu ochrony konserwatorskiej wniosku strony o wydanie pozwolenia na prowadzenie prac zabezpieczających należy sądzić, że prace te nie zostały wykonane, bądź zostały przeprowadzone bez wiedzy i zgody organu konserwatorskiego, a więc z rażącym naruszeniem prawa. Wobec powyższego nie można jednoznacznie uznać, że obiekty należące do zespołu szybu "I." były na przestrzeni od 1 stycznia do 30 października 2014 r. utrzymywane i konserwowane zgodnie z przepisami ustawy o ochronie zabytków. W kolejnym piśmie z 13 kwietnia 2015 r. WUOZ stwierdza jednak, że obiekty należące do zespołu szybu "I." – nadszybie i wieża nadszybowa, budynek hali wentylatorów łaźni górniczej, wieża ciśnień, budynek maszynowni nie były w 2014 r. utrzymywane i konserwowane zgodnie z przepisami ustawy o ochronie zabytków. W związku z tym zarzuty skargi podnoszące naruszenie przepisów prawa procesowego w zakresie niewyjaśnienia wszystkich okoliczności sprawy jak i dowolnej oceny materiału dowodowego należało ocenić jako bezzasadne, podobnie jak zarzuty naruszenia prawa materialnego, a to art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l. jak i art. 5 ustawy o ochronie zabytków, którego organ podatkowy nie stosował, posiłkując się stanowiskiem wyrażonym przez uprawniony w tym względzie organ administracji tj. WUOZ. Nie podziela Sąd także zarzutów skargi podnoszących naruszenie art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b w związku z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., w pełni akceptując ustalenia i wnioski organu podatkowego przedstawione w zaskarżonej decyzji. Przepis art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. definiuje pojęcie gruntów, budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej wskazując, że są to grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b, chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych. Z brzmienia tego przepisu jasno i wyraźnie wynika, że już sam fakt posiadania gruntów, budynków czy budowli przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą jest podstawowym i wystarczającym warunkiem do zaliczenia tych nieruchomości w poczet kategorii przedmiotów opodatkowania związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Dla przyjęcia powyższego nieistotna jest okoliczność faktycznego wykorzystywania, sposób czy intensywność tego wykorzystywania, a nawet rodzaj tytułu prawnego przysługującego przedsiębiorcy. Nie jest też ważne czy przedmiot opodatkowania przynosi jakiekolwiek dochody. Rozstrzygnięciu tego zagadnienia prawnego są poświęcone liczne orzeczenia sądów administracyjnych, tworzące stabilną i niekwestionowaną linię orzeczniczą, jak np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 marca 2009 r., sygn. akt II FSK 1888/07 oraz wyroki Wojewódzkich Sądów Administracyjnych: z 25 lutego 2008r., sygn. akt I SA/Wr 1575/07, z 23 stycznia 2009r., sygn. akt III SA/Wa 2010/08, z 26 marca 2009r., sygn. akt I SA/Gd 903/08, z 22 kwietnia 2009r., sygn. akt I SA/Ol 85/09, z 10 września 2009r., sygn. akt I SA/Ol 474/09, z 14 stycznia 2010 r., sygn. akt I SA/Ol 722/09, z 3 czerwca 2009 r., sygn. akt III SA/Po 107/09, z 28 lipca 2009r., sygn. akt I SA/GL 223/09 (orzeczenia publ. w CBOSA). Takie ukształtowanie zasad opodatkowania podatkiem od nieruchomości wynika z faktu, że w konstrukcję tego podatku został wpisany sam aspekt majątkowy (posiadanie), nie przychodowy (wykorzystywanie posiadanego majątku w działalności gospodarczej w celu uzyskania przychodu ). W skardze strona stawia zarzut naruszenia ww. art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., poprzez opodatkowanie przedmiotów, które nie mogą być wykorzystywane do działalności gospodarczej ze względów technicznych. Z akt sprawy jednak wynika, że strona w części spornych nieruchomości prowadziła działalność gospodarczą (hala wentylatorów i łaźnia górnicza), zaś w pozostała części ww. obiektu i dalsze budynki zostały ocenione przez biegłego (opinia z 2 kwietnia 2015 r.) jako zdatne do użytkowania. Okoliczności te zdaniem Sądu potwierdzają, że w sprawie nie wystąpiły przesłanki wyłączające opodatkowanie spornych nieruchomości wg stawki najwyższej z uwagi na względy techniczne. Dokonując wykładni pojęcia "względów technicznych" użytego w powoływanym przepisie zasadnym jest odwołanie się do orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego z 14 listopada 2014 r. sygn. akt II FSK 3049/12 (publ. w CBOSA). W orzeczeniu tym Sąd stwierdził, że ustawa o podatkach i opłatach lokalnych nie definiuje pojęcia "względy techniczne", których zaistnienie wyklucza wykorzystywanie przedmiotu opodatkowania do prowadzenia działalności gospodarczej. Należy jednak przyjąć ze względu na ratio legis wprowadzenia tej konstrukcji prawnej, że chodzi o zmniejszenie obciążeń podatkowych tych podmiotów gospodarczych, które nie mogą wykorzystywać posiadanych nieruchomości dla celów gospodarczych z przyczyn całkowicie od nich niezależnych, a związanych z naturą danego przedmiotu opodatkowania. Innymi słowy, analizowany przepis może znaleźć zastosowanie tylko w przypadku zaistnienia obiektywnych okoliczności natury technicznej, całkowicie uniemożliwiających wykorzystanie przedmiotu opodatkowania do celów działalności gospodarczej prowadzonej przez dany podmiot i to zarówno obecnie, jak i w przyszłości. Pojęcie "względy techniczne" nie obejmuje więc swoim zakresem technologicznych, ekonomicznych, jak również finansowych przyczyn braku możliwości wykorzystywania przedmiotu opodatkowania do prowadzenia działalności gospodarczej. W piśmiennictwie wskazuje się (zob. L. Etel, S. Presnarowicz, G. Dudar, Podatki i opłaty lokalne. Podatek rolny. Podatek leśny, Warszawa 2008, Komentarz do art. 1a, LEX), że jeżeli stan techniczny budynku jest katastrofalny i grozi zawaleniem, bez odwoływania się do prawa budowlanego należy stwierdzić, że nie może tam być prowadzona działalność gospodarcza ze względów technicznych. Podobne stanowisko zajął Naczelny Sąd Administracyjny m.in. w wyrokach z 9 stycznia 2009 r., sygn. akt II FSK 1354/07, z 5 czerwca 2014 r., sygn. akt II FSK 1626/12, z 16 września 2014 r., sygn. akt II FSK 2222/12, z 25 listopada 2015 r., sygn. akt II FSK 2449/13 (orzeczenia publ. w CBOSA), co daje podstawę do wniosku, że w odniesieniu do omawianego problemu wykształciła się jednolita linia orzecznicza. Ponadto, zdaniem Sądu orzekającego w tej sprawie, z treści samego przepisu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. wynika, że "względy techniczne" muszą dotyczyć czyli tkwić w samej rzeczy, w rozważanym przypadku w nieruchomościach (budynkach). Jednakże co najistotniejsze to okoliczności te muszą uniemożliwiać korzystanie z nieruchomości, przy czym ustawodawca posłużył się sformułowaniem "nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej". Z zapisu tego, zdaniem Sądu, wypływają następujące wnioski, że po pierwsze nie chodzi o jakąś przemijającą przeszkodę w korzystaniu z posiadanych dóbr, po drugie musi mieć ona charakter obiektywny niezależny od woli i możliwości (zdolności produkcyjnych czy finansowych) danego podmiotu. Przenosząc te uwagi na grunt rozpoznawanej sprawy stwierdzić trzeba, że opisywane przez skarżącego okoliczności, nie negowane przez organy podatkowe, w tym zakresie się nie mieszczą. Jak dowodzi tego opinia biegłego z 2 kwietnia 2015 r. sporne nieruchomości nadawały się do użytku i pewnej części były wykorzystywane przez stronę także na potrzeby działalności gospodarczej. Biegły w powoływanej opinii stwierdził, że stan techniczny elementów konstrukcyjnych w budynkach nie stanowi bezpośredniego zagrożenia dla życia i zdrowia ludzi, bezpieczeństwa mienia lub środowiska. Brak zatem przesłanek do wyłączenia budynków z użytkowania z przyczyn technicznych. Stan techniczny poszczególnych budynków stanowiących kompleks szybu "I. "biegły opisał na podstawie wizji lokalnej, oświadczeń oraz stanu zachowania i budulca poszczególnych wbudowanych elementów. W rezultacie ocenił, że budynek łaźni z przybudówką i halli wentylatorów znajduje się w średnim stanie faktycznym, nie stwarza bezpośredniego zagrożenia dla bezpieczeństwa. Budynek nadszybia i wieży nadszybowej jest w miernym stanie technicznym nie stwarza bezpośredniego zagrożenia dla bezpieczeństwa konstrukcji. Budynek maszynowni jest w średnim stanie technicznym nie stwarza bezpośredniego zagrożenia dla bezpieczeństwa konstrukcji. Budynek wieży ciśnień jest w średnim stanie technicznym nie stwarza bezpośredniego zagrożenia bezpieczeństwa konstrukcji. Z opinii tej, prawidłowo ocenionej przez organ podatkowy, wynika, że sporne budynki, jakkolwiek w nienajlepszym stanie technicznym, nadawały się do remontu i wykorzystania w ramach działalności gospodarczej. Z takim też zamiarem zostały nabyte przez skarżącą - spółkę z o.o., prowadzącą działalność gospodarczą. Fakt, że obecnie strona faktycznie nie wykorzystuje ich w ramach prowadzonej działalności gospodarczej także jest konsekwencją podejmowanych przez nią decyzji biznesowych, co nie może przekładać się na opodatkowanie. Jako bezzasadny ocenić trzeba także zarzut skargi nie wszczęcia przez organy podatkowe postępowania przed Powiatowym Inspektorem Nadzoru Budowalnego w zakresie stanu technicznego ww. nieruchomości. Organ podatkowy takiego obowiązku nie ma i nie może zastępować strony w jej decyzjach odnoszących się do będących jej własnością nieruchomości. Organ podatkowy – czego dowodzi materiał aktowy – podjął niezbędne działania celem ustalenia stanu technicznego nieruchomości, powołując biegłego, którego opinia została oceniona zgodnie z zasadami wynikającymi z art. 191 O.p. Oceny tej nie może zmienić przedłożone w toku postępowania sądowego pismo Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków z 20 czerwca 2016 r. Zasadniczą przyczyną oddalenia wniosku dowodowego zgłoszonego przez stronę o dopuszczenie tego dowodu był fakt datowania pisma na 20 czerwca 2016 r., a zatem na dzień już po wydaniu zaskarżonej decyzji. Niezależnie od tego w opinii Sądu nie dowodzi ono tez zgłaszanych przez stronę. Mając powyższe na uwadze zarzuty strony podnoszące naruszenie art. art. 1a ust. 1 pkt 3 oraz art. 5 ust. 1 pkt 2 lit b u.p.o.l. ocenić trzeba jako nieuzasadnione. Uznając zatem, że zaskarżona decyzja nie narusza przepisów prawa Sąd działając na podstawie art. 151 p.p.s.a. skargę jako nieuzasadnioną oddalił.