I SA/Go 153/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Alina Rzepecka Sędziowie Sędzia WSA Jacek Niedzielski (spr.) Sędzia WSA Krystyna Skowrońska – Pastuszko Protokolant Sekretarz sądowy Anna Pakuła po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 czerwca 2016 r. sprawy ze skargi "I" Zakład [...], L.K. spółka cywilna na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za wrzesień 2013 r. oddala skargę. "I" Zakład I.K., L.K. spółka cywilna wniosła skargę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] marca 2016r. nr [...], którą uchylono w całości decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] listopada 2015 r. Nr [...] w przedmiocie kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za miesiąc wrzesień 2013 r. do zwrotu na rachunek bankowy w wysokości 12.653,00 zł, i określono prawidłową kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy podatnika w wysokości 12.654 zł. Z akt sprawy wynika następujący stan faktyczny. W ponownie przeprowadzonym postępowaniu podatkowym, w wyniku uchylenia i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania (decyzja Dyrektora Izby Skarbowej z [...] sierpnia 2015 r.), w zakresie prawidłowości rozliczeń podatku od towarów i usług za miesiąc wrzesień 2013 r. ustalono, że I Zakład I.K., L.K. s.c. prowadzi działalność gospodarczą, której przedmiotem jest przetwarzanie i konserwowanie mięsa z drobiu. W wyniku przeprowadzonych czynności stwierdzono nieprawidłowości w rozliczeniu z zastosowaniem stawki 0% na podstawie czterech faktur VAT (sprzedaż mięsa z kurczaka) na rzecz kontrahenta czeskiego: M.T., [...], nr [...]: 1. nr [...] z dnia [...].09.2013 r. na wartość netto 32.763,00 zł i podatek VAT 0,00 zł, na łączną ilość mięsa 3015 kg (2010 kg filetów i 1005 kg nóg z kurczaka). Na fakturze zawarto informację, iż płatność nastąpiła w gotówce. Nie podano żadnych danych dot. środka transportu. W pozycji "wystawił" zamieszczono pieczęć Spółki oraz dane: M.S. i nieczytelny podpis, a w pozycji "odebrał": pieczęć firmy czeskiej "M.T., [...]" i nieczytelny podpis. Do faktury dołączono: -dowód wpłaty KP nr [...] z [...].09.2013r. na kwotę 32.763,00 zł, tytułem: [...], gdzie jako wpłacający widnieje: "M.T. (...)", a w pozycji "wystawił" oraz w pozycji "kwotę powyższą otrzymałem" wpisano: M.S.. Na dokumencie KP widnieje pieczęć firmy I (...) i nieczytelny podpis, -międzynarodowy samochodowy list przewozowy CMR, na którym wymieniono następujące dane: nadawca towaru i przewoźnik - I (...), nr rejestracyjny pojazdu [...], odbiorca i podmiot potwierdzający odbiór - pieczęć firmy czeskiej "M.T. (...)" i nieczytelny podpis, miejsce i data załadunku: [...].09.2013 r., przedmiot transportu: filer z kur 2010 kg, noga z kurczaka 1005 kg, data i miejsce wystawienia: [...].09.2013 r. Dodano także adnotację "chłodnia 0°C -4°C", 2. nr [...] z dnia [...].09.2013 r. na wartość netto 32.361,00 zł i podatek VAT 0,00 zł, na łączną ilość mięsa 3015 kg (2010 kg filetów z kurczaka 1005 kg nóg z kurczaka). Na fakturze zawarto informację, iż płatność nastąpiła w gotówce. Jako rodzaj środka transportu wymieniono nr rejestracyjny [...]. W pozycji "wystawił" zamieszczono pieczęć Spółki oraz dane: M.S. i nieczytelny podpis, a w pozycji "odebrał": pieczęć firmy czeskiej "M.T. (...) i nieczytelny podpis. Do faktury dołączono: -dowód wpłaty KP nr [...] z dnia [...].09.2013 r. na kwotę 32.361,00 zł, tytułem: [...], gdzie jako wpłacający widnieje: "M.T. (...)", a w pozycji "wystawił" oraz w pozycji "kwotę powyższą otrzymałem" wpisano: M.S. i nieczytelny podpis, -międzynarodowy samochodowy list przewozowy CMR, na którym wymieniono następujące dane: nadawca towaru i przewoźnik - I (...), nr rejestracyjny pojazdu [...], odbiorca i podmiot potwierdzający odbiór - pieczęć firmy czeskiej "M.T. (...)" i nieczytelny podpis, miejsce i data załadunku: [...].09.2013 r., przedmiot transportu: filet z kurczaka 2010 kg, noga z kurczaka 1005 kg, data i miejsce wystawienia: [...].09.2013 r. Dodano także adnotację "chłodnia od 0°C do 4°C". 3. nr [...] z dnia [...].09.2013 r. na wartość netto 31.440,00 zł i podatek VAT 0,00 zł na łączną ilość mięsa 2910 kg (2010 kg filetów z kurczaka i 900 kg nóg z kurczaka). Na fakturze zawarto informację, iż płatność nastąpiła w gotówce. Nie podano żadnych danych dot. środka transportu. W pozycji "wystawił" faktury zamieszczono pieczęć Spółki oraz dane: B.J. i nieczytelny podpis, a w pozycji "odebrał" pieczęć firmy czeskiej "M.T. (...) i nieczytelny podpis. Do faktury dołączono: -dowód wpłaty KP nr [...] z dnia [...].09.2013 r. na kwotę 31.440,00 zł, tytułem: [...], gdzie jako wpłacający widnieje: "M.T. (...)", a w pozycji "wystawił" oraz w pozycji "kwotę powyższą otrzymałem" wpisano: B.J., -międzynarodowy samochodowy list przewozowy CMR, na którym wymieniono następujące dane: nadawca towaru i przewoźnik - I (...), nr rejestracyjny pojazdu [...], odbiorca i podmiot potwierdzający odbiór - pieczęć firmy czeskiej "M.T. (...)" i nieczytelny podpis, miejsce i data załadunku: [...] i miejsce wystawienia: [...].09.2013 r. Dodano także adnotację "chłodnia 0°C - 4°C". 4. nr [...] z dnia [...].09.2013 r. na wartość netto 28.515,00 zł i podatek VAT 0,00 zł, na łączną ilość mięsa 2.610 kg (2010 kg filetów z kurczaka i 600 kg nóg z kurczaka). Na fakturze zawarto informację, iż płatność nastąpiła w gotówce: Jako rodzaj środka transportu wymieniono nr rejestracyjny [...]. W pozycji "wystawił" faktury zamieszczono pieczęć Spółki oraz dane: M.S. i nieczytelny podpis, a w pozycji "odebrał": pieczęć firmy czeskiej "M.T. (...) i nieczytelny podpis. Do faktury dołączono: -dowód wpłaty KP nr [...] z dnia [...].09.2013 r. na kwotę 28.515,00 zł, tytułem: [...], gdzie jako wpłacający widnieje: "M.T. (...)", a w pozycji "wystawił" oraz w pozycji "kwotę powyższą otrzymałem" wpisano: M.S. i nieczytelny podpis, -międzynarodowy samochodowy list przewozowy CMR, na którym wymieniono następujące dane: nadawca towaru i przewoźnik - I (...), nr rejestracyjny pojazdu [...], odbiorca i podmiot potwierdzający odbiór - pieczęć firmy czeskiej "M.T. (...)" i nieczytelny podpis miejsce i data załadunku: [...].09.2013 r., przedmiot transportu: filet z kurczaka 2010 kg, noga z kurczaka 600 kg, data i miejsce wystawienia: [...].09.2013 r. Dodano także adnotację "chłodnia 0°C - 4°C". Na żadnym ww. dokumencie CMR nie podano miejsca przeznaczenia towaru, daty odbioru towaru, nazwiska kierowcy. Z informacji przekazanych przez Administrację Podatkową Czech wynika, że M.T. nie zadeklarował nabycia towarów od skarżącej Spółki, nie przedstawił deklaracji VAT, nie komunikuje się i nie odpowiada na wezwania administracji podatkowej. W toku postępowania ustalono, że właścicielem pojazdów o numerach rejestracyjnych [...] ([...] - chłodnia) i [...] ([...] - furgon izotermiczny), podanych na fakturach sprzedaży o numerach [...] i [...], był E S.A. Użytkownikiem tych pojazdów w okresie od [...].07.2013 r. do [...].09.2013 r. była I s.c. W przypadku zaś pojazdu o numerze rejestracyjnym [...], wymienionym na wszystkich ww. dokumentach CMR, ustalono, że jest to pojazd izotermiczny [...]. Dnia [...].09.2013 r. B.C. sprzedał ww. pojazd J.T., przy czym sprzedaż pojazdu została zgłoszona dopiero [...].12.2013 r. Prawdopodobnie nowy właściciel nie przerejestrował pojazdu. Od dnia [...].07.2013 r. J.T. opłacał polisę ubezpieczeniową. W danych technicznych pojazdu wskazano dopuszczalną ładowność całkowitą 540 kg. Przesłuchiwany w charakterze świadka w dniu [...].07.2014 r. J.T. zeznał m.in., iż samochód marki [...] o nr rejestracyjnym [...] został przez niego zakupiony w dniu [...].08.2013 r. (data inna niż uzyskana z MSW Departament Ewidencji Państwowych-[...].09.2013 r.). W dniach [...] września 2013 r. nie dysponował ww. pojazdem, gdyż nieodpłatnie wypożyczył go znajomemu M.T. zam. [...]. Na okoliczność wypożyczenia pojazdu nie był sporządzany żaden dokument. Samochód był wypożyczony M.T. około [...] sierpnia 2013 r., który nie wyjaśnił w jakim celu go wypożycza, potrzebował go ze względu na awarię swojego samochodu. Ponownie dysponował swoim samochodem po około 3 miesiącach od wypożyczenia. Osobiście nie dokonywał transportu mięsa w dniach [...] września 2013 r. z siedziby firmy I do firmy M.T.. Nie dokonano przesłuchania B.C. ponieważ mimo wezwania nie stawił się na przesłuchanie. Pismem z dnia [...].05.2014 r. skarżąca Spółka wyjaśniła, że zamówieniami i wydawaniem towaru zajmował się kierownik zakładu – B.J.. Kontakt nawiązała strona czeska. Przedstawiciel tej firmy dzwonił na telefon stacjonarny, więc nie jest znany numer jego telefonu. W trakcie rozmowy zostały podane dwa numery telefonów do kontaktów tj. [...]. Rano z panem J. kontaktowała się firma M.T. odnośnie cen i ilości zamawianego towaru. Wieczorem przyjeżdżało auto marki [...] o numerach znanych z CMR. W dniu odbioru płacono gotówką, a dokumenty były dostarczane na drugi dzień przez kierowcę. Transport był opłacony przez firmę z Czech ze wskazaniem na numer rejestracyjny. Kontrahent płacił gotówką. Jednocześnie poinformowała, że wszystkie dokumenty zostały już kontrolującym przekazane (brak innych dokumentów). Nadto, pismami z dnia [...] października 2015 r. Spółka poinformowała, że do transportu były dołączone dokumenty CMR, które za każdym razem wracały podpisane przez M.T., przedstawiciele Spółki nie badali ich autentyczności, gdyż nie mieli takich możliwości, a poza tym dokumenty te nie wzbudzały żadnych podejrzeń i że nie praktykuje się tego w obrocie gospodarczym. Podniosła, że nie było żadnego upoważnienia pisemnego, dlatego nikt nie badał autentyczności takich dokumentów, kontrahent firmy był wiarygodny, co potwierdzał sposób realizacji kontraktu, przede wszystkim zapłacił całą należność. Autentyczność kontrahenta była sprawdzana w ogólnopolskim programie "VIES" - podatnik aktywny na dowód czego załączono kserokopię wydruku potwierdzenia numeru VAT (VIES) M.T.. Wskazała, że transportem zajmowały się osoby za pośrednictwem firmy M.T., a zamówienia podawane były telefonicznie. Przesłuchiwany w dniu [...].06.2014 r. wspólnik Spółki L.K. zeznał, że wszystkimi sprawami związanymi z transakcjami sprzedaży mięsa na rzecz czeskiej firmy zajmował się B.J.. Dodał, iż firma czeska przyjeżdżała po towar na własny koszt, wszelkie dokumenty podpisywali upoważnieni pracownicy jego firmy, faktury były wystawiane w dniu sprzedaży. Oświadczył nadto, że współpraca zakończyła się, gdyż nie wyraził zgody na zaproponowaną przez firmę czeską formę płatności w postaci przelewów bankowych. Z kolei I.K., w odpowiedzi na wezwanie organu celem przesłuchania, pismem z dnia [...] sierpnia 2015 r. poinformowała, iż nie zajmuje się w Spółce transakcjami handlowymi i nie posiada wiedzy w tej sprawie. Przesłuchiwany w dniu [...].06.2014 r. kierownik zakładu B.J., potwierdził informacje zawarte w piśmie Spółki z [...].05.2014 r. Dodatkowo zeznał, iż osoba, z którą rozmawiał telefonicznie mówiła łamaną polszczyzną, ale nie wydawała się osobą decyzyjną, tj. nie była prawdopodobnie właścicielem firmy. Sugerowała, że na umówione spotkanie przyjadą osoby z Polski. Zeznał, że na spotkanie przyjechali pracownicy firmy czeskiej - Polacy. Jeden z nich prawdopodobnie był tylko kierowcą, natomiast drugi, z którym prowadził rozmowę miał prawdopodobnie na imię K.. Byli wysocy, krępi, jeden był łysawy, a drugi miał kręcone, ciemne blond włosy. Mieli ze sobą oryginalne dokumenty firmowe. Przy każdej dostawie byli ci sami mężczyźni. Za każdym razem przyjeżdżali samochodem [...], biała chłodnia o nr rejestracyjnym [...]. B.J. wystawiał palety z towarem w skrzynkach, a oni sami ładowali towar. Podjeżdżali pod rampę załadunkową. Świadek przekazywał im dokumenty, a następnego dnia przywozili dokumenty podpisane z pieczątkami. Nie wiedział, gdzie każdorazowo został zawieziony i rozładowany towar. Transport organizowała i opłacała firma czeska. W dniu załadunku były wystawiane faktury, CMR-y, dowód KP potwierdzający wpłatę. Z kolei, przesłuchiwana w charakterze świadka M.G. (pracownik biurowy skarżącej Spółki) w dniu [...].09.2015 r. zeznała, że w Spółce pracowała do godziny 16-tej. Potwierdziła, że na spornych fakturach wystawionych na rzecz M.T. we wrześniu 2013 r. oraz dokumentach KP o nr [...] odpowiednio z [...].09.2013 r. i [...].09.2013 r. i CMR z [...].09.2013 r. widnieją jej podpisy. Wskazała, że w trakcie pracy była informowana o zamówieniach na dany dzień i na takie wartości wystawiała faktury. Informacje takie otrzymywała od właściciela firmy lub od kierownika zakładu. Nie pamięta kto i kiedy wpłacał jej pieniądze za transakcje sprzedaży mięsa z kurczaka udokumentowane fakturami: nr [...] z dnia [...].09.2013 r., nr [...] z dnia [...].09.2013 r. Zeznała, iż nie potrafi po takim czasie przypomnieć sobie, dlaczego na dokumentach CMR w miejscu przeznaczonym na dane przewoźnika widnieją pieczątki Spółki, skoro ta nie transportowała towaru do Czech. Ponadto zeznała, że nie miała kontaktu z osobami odbierającymi towar, nie pamięta gdzie towar każdorazowo został zawieziony i rozładowany. Nie pamięta, w jaki sposób w Spółce postępowano w przypadku sprzedaży towaru dla kontrahentów unijnych i dodała, że nie było to w zakresie jej obowiązków. W ocenie organu podatkowego, przedłożone przez Spółkę faktury VAT o numerach [...], dokumenty CMR wystawione do tych faktur, dowody zapłaty KP o numerach [...] nie stwierdzają w sposób wystarczający, że towar został dostarczony i odebrany przez kupującego, poza terytorium kraju. Tymczasem, dla uznania dostawy dokonanej przez Spółkę za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów i zastosowania stawki 0% istotnym jest to, by posiadane przez stronę dokumenty potwierdzały, że określony towar został faktycznie dostarczony do nabywcy na terytorium innego państwa członkowskiego. W związku z powyższym organ stwierdził zawyżenie wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów na wartość 125.079 zł zaewidencjonowanej przez Spółkę I za miesiąc wrzesień 2013 r. oraz zaniżenie podatku należnego o 5.957 zł. Nadto, nie stwierdzono nieprawidłowości w zakresie rozliczenia nabyć i podatku naliczonego. Powyższe ustalenia znalazły odzwierciedlenie w decyzji z dnia [...] listopada 2015, w której organ I instancji określił skarżącej Spółce prawidłową kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za miesiąc wrzesień 2013 r. do zwrotu na rachunek bankowy w wysokości 12.653,00 zł. Na powyższą decyzję Spółka złożyła odwołanie. Wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i orzeczenie co do istoty sprawy, ewentualnie o jej uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia organowi pierwszej instancji, zarzuciła naruszenie: - art. 9 ust. 1 poprzez jego niezastosowanie w wyniku uznania, że nie nastąpiła transakcja wewnątrzwspólnotową dostawy towarów w postaci filetów i nóg z kurczaka na rzecz M.T. o łącznej wartości 125.079,00 zł netto, - art. 41 ust. 2a poprzez jego zastosowanie w wyniku uznania, że wobec nienastąpienia wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów należało zastosować dla nich podatek w stawce 5%, - art. 41 ust. 3 poprzez jego niezastosowanie w wyniku uznania, że w sprawie nie nastąpiła wewnątrzwspólnotową dostawa towarów i w konsekwencji towar nie może być objęty stawką 0%, - art. 42 ust. 1 pkt 1,2,3, ust. 3 pkt 1 i 3, ust. 4 poprzez ich błędną wykładnię i niezastosowanie polegające na uznaniu, że podatnik nie posiada wiarygodnych dowodów wywozu towarów z terytorium kraju i dostarczenia ich nabywcy na terytorium innego państwa członkowskiego. - art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, które miało istotny wpływ na wynik sprawy poprzez niezebranie przez organ pierwszej instancji materiału dowodowego w sposób wyczerpujący i jednocześnie nie rozpatrzenie w sposób wyczerpujący dowodów, które zostały zebrane. Jednocześnie Spółka wniosła o przesłuchanie B.C. oraz doprowadzenie do konfrontacji pomiędzy B.J. a J.T.. W uzasadnieniu podniosła, że posiadana przez nią dokumentacja w wystarczający sposób świadczy o dokonanej we wrześniu 2013 r. wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów na rzecz odbiorcy czeskiego M.T.. Spółka przedłożyła bowiem faktury VAT oraz listy przewozowe CMR, gdzie dokładnie opisano rodzaj towaru, jego ilość, masę i sposób przewożenia, wszystkie dane dostawcy i odbiorcy towarów, numer rejestracyjny środka transportu. Powołując art. 42 ust. 11 ustawy o podatku od towarów i usług, dodała, że przedłożyła też inne dokumenty wskazujące, że nastąpiła dostawa wewnątrzwspólnotowa: potwierdzenia zapłaty [...], które jednoznacznie potwierdzają, że towar wydano i zapłacono za niego gotówką (dokumenty te świadczą o wygaśnięciu zobowiązania). One w ocenie skarżącej, w powiązaniu z innymi wymaganymi dokumentami dowodzą, że podatnik dokonał wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów we wrześniu 2013 r. na rzecz czeskiego odbiorcy (...). Dodała, iż również z całokształtu okoliczności sprawy wynika, że nastąpiło przemieszczenie towaru z Polski do Czech. Przede wszystkim, odbiorca towaru miał swoją siedzibę w Czechach. Strony przy wykonywaniu umowy zastosowały Międzynarodowy List Przewozowy CMR. Zgodnie z art. 1 Konwencji CMR ma ona zastosowanie do przewozów, w których miejsce załadunku i rozładunku znajdują się w różnych krajach, z których co najmniej jeden musi być stroną Konwencji. Gdyby więc miejsce rozładunku nie miało miejsca w innym kraju niż Polska strony nie stosowałyby listu CMR. Podatnik nie może ponosić konsekwencji, że jego kontrahent nie odbiera korespondencji od organów podatkowych. W ocenie Skarżącej, organ pierwszej instancji niewyczerpująco zebrał materiał dowodowy, a ten który udało się zebrać został również w ten sposób rozpatrzony. Organ nie wykonał przede wszystkim zalecenia Dyrektora Izby Skarbowej zawartego w decyzji podatkowej z dnia [...] sierpnia 2015 r. co do wystąpienia do czeskiej administracji podatkowej celem pozyskania informacji, czy nawiązano kontakt z podatnikiem czeskim oraz pozyskano od niego informacje/dokumenty dotyczące przedmiotowych dostaw od spółki I, pomimo, że podatnik dostarczył organowi wszelką dokumentację związaną z transakcją. Postanowieniem z dnia [...] lutego 2016 r. Dyrektor Izby Skarbowej odmówił przeprowadzenia wnioskowanych dowodów. Następnie, decyzją z dnia [...] marca 2016 r. uchylił decyzję organu I instancji w całości i określił za miesiąc wrzesień 2015 r. prawidłową kwotę nadwyżki podatku naliczonego na należnym do zwrotu na rachunek bankowy podatnika w wysokości 12.654 zł. Przytaczając treść przepisów będących podstawą wydanej decyzji Dyrektor wskazał, że Spółka pomimo wystawienia faktur sprzedaży mięsa drobiowego na rzecz odbiorcy czeskiego i zastosowania stawki 0% nie miała prawa do skorzystania z preferencyjnej stawki podatku, gdyż nie wykazała, że towar został przetransportowany do innego kraju członkowskiego i opuścił terytorium Polski; posiadana przez Spółkę dokumentacja zaświadcza tylko o tym, że towary przekazane zostały fizycznie do wysyłki (wywiezienia). Dokumenty przedłożone przez Spółkę mające potwierdzać dostawy wewnątrzwspólnotowe do ww. firmy z Czech i listy przewozowe CMR nie odzwierciedlają rzeczywistego przebiegu transakcji, a zatem nie mogły stanowić podstawy do zastosowania stawki 0% właściwej dla dostawy wewnątrzwspólnotowej. Dokumenty CMR zawierają braki i nieścisłości. Między tymi dokumentami a fakturami VAT zachodzą rozbieżności co do środka transportu, którym miał być wywieziony towar (na dwóch fakturach wskazano pojazdy należące do Spółki, a na CMR podano pojazd nie należący do Spółki, mimo, że jako przewoźnika wskazano Spółkę). Jednocześnie Spółka wiedziała, że nie jest organizatorem transportu, a na dokumentach CMR była wskazana jako przewoźnik. Pracownik Spółki, jak i sama Spółka, wskazali, że to nabywca był organizatorem transportu i odbierał towar bezpośrednio od Spółki, gdy jednocześnie na CMR przedłożonych przez Spółkę, jako przewoźnika wskazano Spółkę. Ponadto ustalono, że pojazd wskazany na dokumentach CMR nie miał odpowiedniej ładowności, by dokonać przewozu ilości towaru wskazanego w CMR i na fakturach. Organ dodał przy tym, że były to jedyne wewnątrzwspólnotowe dostawy deklarowane przez Spółkę w okresie rozliczeniowym za miesiąc wrzesień 2013 r. i dotyczyły kwoty 125.079,00 zł, mimo to, Spółka nie posiadała wiedzy o miejscu dostawy towaru na terytorium innego kraju członkowskim. W ocenie organu odwoławczego, okoliczności sprawy i zebrany materiał dowodowy świadczą o tym, że Spółka nie przywiązywała wagi do treści posiadanych dokumentów i nie dochowała należytej staranności w tym zakresie. Co więcej zawierała w nich informacje nieprawdzie. Organ podkreślił przy tym, że miernik staranności jakiego należy wymagać od podatnika dokonującego dostawy wewnątrzwspólnotowej jest wyższy niż w przypadku podatnika dokonującego nabycia towarów w ramach jednego państwa członkowskiego (por. wyrok TSUE z 6 września 2012 r. C- 273/11). Ponadto, jak ustalono, podmiot wskazany w treści faktury jako odbiorca towarów nie rozliczył podatku należnego z tytułu transakcji udokumentowanych ww. fakturami. Powyższe, w ocenie organu odwoławczego, zasadnie doprowadziło do uznania spornych transakcji za krajowe i ich opodatkowanie według zasad (stawek) krajowych, tj. według stawki 5%. Zgodnie bowiem z art. 41 ust.2a ustawy o podatku od towarów i usług, oraz poz. 17 załącznika nr 10 do ustawy ("wykaz towarów opodatkowanych stawką podatku w wysokości 5%"), dla towaru sklasyfikowanego pod symbolem PKWiU 10.1, stawka podatku VAT wynosi 5%. Spółka w wystawionych ww. fakturach podała symbol PKWiU: 10.12.10.0. Kwotę podatku prawidłowo obliczono metodą "w stu", w wysokości 5.956,14 zł. Niemniej organ pierwszej instancji błędnie (tj. niezgodnie z art. 63 § 1 Ordynacji podatkowej) dokonał zaokrąglenia i przyjął zaniżenie podatku należnego o 5.957 zł zamiast o 5.956 zł. Powyższe zaś skutkowało określeniem przez organ pierwszej instancji błędnej kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu (zaniżenie o 1 zł). W złożonej w ustawowym terminie skardze na powyższą decyzję Spółka I wniosła o jej uchylenie, jak i uchylenie decyzji ją poprzedzającej oraz zasądzenie kosztów postępowania wedle norm przepisanych. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie: 1.naruszenie przepisów Ordynacji podatkowej: a) art.187 § nierozpatrzenie w sposób wyczerpujący dowodów, które zostały zebrane, w szczególności pism strony z [...] października 2015 r., [...] lutego 2016 r., a także zeznań B.J., faktur VAT i listów przewozowych CMR, z których wynika, że dokumenty potwierdzające transakcje wracały do sprzedawcy następnego dnia podpisane przez odbiorcę z Czech – M.T., co świadczy do dokonaniu dostawy wewnątrzwspólnotowej towarów, b). art. 121 § 1 w związku z art. 191 poprzez: -wybiórczą ocenę materiału dowodowego i pominięcie, że strona przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej posiadała dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, tj. faktury VAT i listy przewozowe CMR, -sprzeczność decyzji z ustaleniami faktycznymi poczynionymi przez ten organ, a mianowicie naliczenia podatku VAT od ilości towaru z faktur VAT (11.640 kg), w sytuacji gdy wedle ustaleń faktycznych organu ilość przewożonego towaru nie mogła przekroczyć 2.160 kg, 2. przepisów prawa materialnego ustawy o podatku od towarów i usług: a) art. 9 ust. 1 poprzez jego niezastosowanie w wyniku uznania, że nie nastąpiła transakcja wewnątrzwspólnotowa dostawy towarów w postaci filetów i nóg z kurczaka na rzecz M.T. o łącznej wartości 125.079,00 zł netto, b) art. 41 ust. 2a poprzez jego zastosowanie w wyniku uznania, że wobec nienastąpienia wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów należało zastosować dla nich podatek w stawce 5%, a nadto poprzez zawyżenie wysokości podatku, c) art. 41 ust. 3 poprzez jego niezastosowanie w wyniku uznania, że w sprawie nie nastąpiła wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów i w konsekwencji towar nie może być objęty stawką 0%, d) art. 42 ust. 1 pkt 1,2,3, ust. 3 pkt 1 i 3, ust. 4 poprzez ich niezastosowanie polegające na uznaniu, że podatnik nie posiada wiarygodnych dowodów wywozu towarów z terytorium kraju i dostarczenia ich nabywcy na terytorium innego państwa członkowskiego. W uzasadnieniu, powołując się na uchwalę NSA z dnia 11 października 2010 r., sygn. akt I FPS 1/10 oraz wyrok WSA w Poznaniu z dnia 25 sierpnia 2011 r., sygn. akt I SA/Po 470/11 oraz interpretację Dyrektora IS z dnia [...] marca 2011 r. ([...]) skarżąca stwierdziła, że dokumenty znajdujące się w aktach sprawy jak również całokształt okoliczności sprawy, dobitnie wskazują na to, że nastąpiło przemieszczenie towaru opisanego na fakturach VAT i listach CMR z Polski do Czech. Listy przewozowe CMR posiadają wszelkie elementy wymienione w przepisie art.42 ust.3 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług. Na każdej ze spornych faktur VAT, jak również liście przewozowym CMR widnieje podpis odbiorcy M.T. i miejsce odbioru [...] w Czechach. Podpis jest co prawda nieczytelny, ale jest złożony na pieczątce, która wyraźnie wskazuje, kto ten podpis złożył. Nie ma przy tym podstaw do kwestionowania autentyczności tego podpisu. Brak jest jakichkolwiek ustaleń organu podatkowego podważających tę okoliczność, jak również okoliczność złożenia podpisu w miejscu odbioru w [...]. Podniosła ponadto, że rozstrzygnięcie organu odwoławczego jest rażąco sprzeczne z ustaleniami co do stanu faktycznego poczynionymi przez ten organ. Podniosła, że z uwagi na poczynione przez organ ustalenia, że dopuszczalna ładowność pojazdu [...] o numerze rejestracyjnym [...] wynosi 540 kg, a w sprawie miały miejsce cztery dostawy, to masa towaru nie mogła przekroczyć 2.160 kg. Ponieważ stwierdzono, że wymienionym pojazdem nie mógł odbywać się transport mięsa w ilościach wskazanych na fakturach VAT (11.640 kg), to niezasadnie naliczono podatek należny od ilości i wartości towaru wskazanego na zakwestionowanych fakturach. W ten sposób doszło do zawyżenia wysokości podatku. Jednocześnie Skarżąca podniosła, że nie miała wiedzy co do ładowności pojazdu [...] i nie miała podstaw do kwestionowania tej okoliczności przy wydawaniu towaru. Na zakończenie wskazała, że na każdym liście CMR jest wskazany prawidłowy środek transportu, czyli pojazd podatnika z Czech. W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Przedmiotem sporu w niniejszej sprawie jest przesądzenie, czy spółka cywilna I, dokonując dostaw drobiu na rzecz kontrahenta z Czech, spełniła warunki uprawniające ją do skorzystania z preferencyjnej stawki podatku od towarów i usług (0%) przewidzianej przez ustawodawcę dla wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów. Zdaniem organów podatkowych Spółka bezpodstawnie w rozliczeniach podatkowych za wrzesień 2013 r. skorzystała ze stawki podatku od towarów i usług 0%, gdyż nie spełniła warunków określonych w art. 42 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.) powoływanej dalej jako u.p.t.u.", w szczególności nie wykazała faktycznego wywiezienia towaru z kraju. Z kolei skarżąca, przecząc tym tezom, wskazywała, że przedłożone przez nią dokumenty jednoznacznie potwierdziły, że doszło do wykonania przez nią wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, zaś nieprawidłowości dotyczące działalności jej kontrahenta z Czech nie mogą mieć wpływu na zakres jej praw i obowiązków. Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 5 u.p.t.u. opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów. Przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju (art. 13 ust. 1 u.p.t.u.). Przepis ten stosuje się pod warunkiem, że nabywca towarów jest m.in.: podatnikiem podatku od wartości dodanej zidentyfikowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju. Jak stanowi z kolei art. 42. ust. 1 u.p.t.u., w wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów stawka podatku wynosi 0% pod warunkiem, że podatnik dokonał dostawy na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy oraz posiada w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju. Jednocześnie ustawa określa katalog dokumentów podstawowych (art. 42 ust. 3 i 4) oraz uzupełniających (art. 42 ust. 11), za pomocą których możliwe jest wykazanie faktu wywozu towarów i ich dostawy na terytorium innego państwa członkowskiego. I tak, zgodnie z art. 42 ust. 3 ww. ustawy dowodami potwierdzającymi dostarczenie towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów są dokumenty przewozowe otrzymane przez przewoźnika, z których jednoznacznie wynika, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, kopia faktury, specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku z zastrzeżeniem ust. 4 i 5. W myśl art. 42 ust. 4 u.p.t.u., w przypadku wywozu towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów bezpośrednio przez podatnika dokonującego takiej dostawy lub przez ich nabywcę, przy użyciu własnego środka transportu podatnika lub nabywcy, podatnik oprócz dokumentu, o którym mowa w ust. 3 pkt 2 i 3, powinien posiadać dokument zawierający co najmniej imię i nazwisko lub nazwę oraz adres siedziby działalności gospodarczej lub miejsca zamieszkania podatnika dokonującego wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów oraz nabywcy tych towarów, adres, pod który są przewożone towary, w przypadku gdy jest inny niż adres siedziby działalności gospodarczej lub miejsca zamieszkania nabywcy, określenie towarów i ich ilości, potwierdzenie przyjęcia towarów przez nabywcę do miejsca, o którym mowa w pkt 1 lub 2, znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, rodzaj oraz numer rejestracyjny środka transportu, którym są wywożone towary, lub numer lotu - w przypadku gdy towary przewożone są środkami transportu lotniczego. Ponadto, zgodnie z art. 42 ust. 11 u.p.t.u., w przypadku gdy dokumenty, o których mowa w ust. 3-5, nie potwierdzają jednoznacznie dostarczenia do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju towarów, dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2, mogą być również inne dokumenty wskazujące, że nastąpiła dostawa wewnątrzwspólnotowa, w szczególności: -korespondencja handlowa z nabywcą, w tym jego zamówienie; -dokumenty dotyczące ubezpieczenia lub kosztów frachtu; -dokument potwierdzający zapłatę za towar, z wyjątkiem przypadków, gdy dostawa ma charakter nieodpłatny lub zobowiązanie jest realizowane w innej formie, w takim przypadku inny -dokument stwierdzający wygaśnięcie zobowiązania; -dowód potwierdzający przyjęcie przez nabywcę towaru na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju. Dodać w tym miejscu również należy, że na tle powyższych przepisów zapadły dwie uchwały NSA. Pierwsza: z dnia 11 października 2010 r., I FPS 1/10 z tezą: "W świetle art. 42 ust. 1, 3 i 11 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) dla zastosowania stawki 0% przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów wystarczającym jest, aby podatnik posiadał jedynie niektóre dowody, o jakich mowa w art. 42 ust. 3 ustawy, uzupełnione dokumentami, wskazanymi w art. 42 ust. 11 ustawy lub innymi dowodami w formie dokumentów, o których mowa w art. 180 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.), o ile łącznie potwierdzają fakt wywiezienia i dostarczenia towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju" oraz druga: z dnia 21 października 2013 r., I FPS 4/13 z tezą: "W świetle obowiązujących od dnia 1 grudnia 2008 r. przepisów art. 42 ust. 12, ust. 12a i ust 13 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 54, poz. 535 ze zm.) podatnik podatku od towarów i usług, który dokona wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, lecz nie posiada jeszcze wszystkich wymaganych dowodów potwierdzających dostarczenie towarów do nabywcy, ma obowiązek wykazania dostawy towarów ze stawką krajową w ewidencji i wykazania kwoty podatku w deklaracji podatkowej". W świetle powyższego podkreślić należy, że zasadniczym elementem, który musi wystąpić, aby uznać daną czynność za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów jest wywóz towaru tj. jego faktyczne przemieszczenie z terytorium kraju na terytorium innego państwa członkowskiego, w określonych w ustawie warunkach, a także właściwe udokumentowanie takiego transferu. Samo formalne posiadanie dokumentów nie upoważnia do zastosowania preferencyjnej stawki podatku od towarów i usług w związku z dokonaniem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów. Co więcej, to na podatniku ciąży obowiązek wykazania przesłanek wynikających z powołanych wyżej przepisów. Podkreślić nadto należy, że zastosowanie stawki 0%, w myśl art. 42 ust. 1 u.p.t.u., możliwe jest jedynie wtedy, gdy podatnik dokonujący wewnątrzwspólnotowej dostawy towaru pozostaje w dobrej wierze, że dokonywana przez niego czynność nie prowadzi do udziału w oszustwie (por. wyrok NSA sygn. akt I FSK 790/11, wyrok Trybunału Sprawiedliwości UE w sprawie Teleos plc i in. z dnia 27 września 2007 r. C-409/04, teza 65). Trybunał wskazał, że "nie jest sprzeczne z prawem wspólnotowym wymaganie, by dostawca przedsięwziął wszystkie środki, których zastosowania można od niego racjonalnie żądać w celu zagwarantowania, by dokonana przez niego czynność nie prowadziła do udziału w oszustwie podatkowym". Oznacza to, że od podatnika chcącego skorzystać ze zwolnienia podatkowego (stawki 0%) wymagać należy dołożenia należytej staranności w prowadzeniu swych spraw, co oznacza, że chodzi nie tylko o winę umyślną ale i nieumyślną. W sprawie C-285/09 Trybunał Sprawiedliwości wprost wskazał (teza 49), że "prawo Unii nie sprzeciwia się temu, aby państwa członkowskie uznały wystawienie fałszywych faktur za stanowiące oszustwo podatkowe i aby odmawiały w takim przypadku zwolnienia". Mając na uwadze powyższe regulacje oraz poczynione przez organy podatkowe ustalenia faktyczne prawidłowo, zdaniem Sądu, zostało stwierdzone, że w stosunku do transakcji sprzedaży mięsa na podstawie czterech faktur VAT we wrześniu 2013 r. na rzecz kontrahenta czeskiego: M.T., skarżąca Spółka nie była uprawniona do zastosowania zerowej stawki podatku VAT. Jakkolwiek skarżąca przedłożyła szereg dokumentów mających potwierdzać dokonanie dostawy na rzecz czeskiego kontrahenta to jednak brak jest dowodów wskazujących na to, że doszło do wywiezienia towarów z terytorium kraju i ich dostarczenia na terytorium Czech. Brakuje zatem dowodu, który z punktu widzenia możliwości uznania dokonanej transakcji za wewnątrzwspólnotową dostawę towaru ma kluczowe znaczenie. Przypomnieć należy, że skarżąca przedłożyła faktury VAT nr [...] z [...].09.2013 r., nr [...] z [...].09.2013 r., nr [...] z [...].09.2013 r. oraz nr [...] z [...].09.2013 r. Do każdej z nich dołączony był międzynarodowy samochodowy list przewozowy CMR wystawiony w tym samym dniu co faktura oraz dowód wpłaty KP, gdzie jako wpłacającego podano: M.T. (...). Na dokumentach CMR jako przewoźnika wskazano Spółkę I oraz nr rejestracyjny pojazdu [...]. Powyższe okoliczności potwierdziła skarżąca Spółka, a także jej pracownicy. Jak trafnie jednak wykazały organy w toku prowadzonego postępowania niemożliwy był transport sprzedanych towarów ww. środkiem transportu i to w ilościach wskazanych w fakturach. Jak zaznaczył organ, dopuszczalna ładowność całkowita ww. pojazdu wynosiła 540 kg, zaś wg faktur sprzedaż dotyczyła 3.015 kg mięsa (f-y VAT nr [...] z [...].09.2013 r., nr [...] z [...].09.2013 r.), 3.000 kg (f-a VAT nr [...] z [...].09.2013 r.) oraz 2.610 kg (f-a VAT nr [...] z [...].09.2013 r.). Nadto, skarżąca we wrześniu 2013 r. nie była w posiadaniu ani nie dysponowała ww. samochodem ([...] o nr rejestracyjnym [...]). Jak zeznał jego ówczesny właściciel J.T., około [...] sierpnia 2013 r., na około 3 miesiące, nieodpłatnie wypożyczył go znajomemu M.T. zam. [...]; na okoliczność wypożyczenia pojazdu nie został sporządzony żaden dokument. Co więcej, przedłożone przez stronę dokumenty zawierają braki. W dokumentach CMR nie podano miejsca przeznaczenia towaru, daty odbioru towaru, nazwiska kierowcy. Z kolei na dowodach KP brak jest podpisu odbiorcy (wpłacającego), nie wskazano imienia i nazwiska osoby, która w imieniu kontrahenta czeskiego dokonywała wpłaty mimo, że według zeznań L.K. - wspólnika Spółki i zeznań jej pracownika B.J., płatność miała miejsce przy odbiorze towaru w Spółce; w dowodach tych nie zawarto też miejsca, do którego towary miały być transportowane. Nadto, między dokumentami CMR i fakturami VAT zachodzą nieścisłości, co również podważa ich wiarygodność i rzetelność, np. na fakturze sprzedaży nr [...] jako środek transportu wskazano pojazd o numerze rejestracyjnym [...], a na fakturze nr [...] - pojazd [...], zaś na dokumentach CMR do tych faktur dołączonych określono nr rejestracyjny pojazdu [...]. Również przesłuchiwany B.J. zeznał, że za każdym razem towar odbierany był samochodem [...], biała chłodnia o nr rejestracyjnym [...]. Wbrew twierdzeniom skarżącego, sama okoliczność posiadania CMR (Międzynarodowego Listu Przewozowego) nie świadczy automatycznie, że miejsce załadunku i rozładunku towaru znajdują się w różnych krajach. Dokument ten stanowi bowiem jedynie dowód zawarcia umowy przewozu, warunków umowy oraz przyjęcia towaru przez przewoźnika; nie jest w żadnym razie jednoznacznym dowodem dostarczenia towaru do odbiorcy w innym kraju. Tymczasem, dla stwierdzenia przesłanek wystąpienia wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do której można zastosować stawkę 0% istotnym pozostaje fakt opuszczenia terytorium Polski, i jak wynika z art. 42 ust. 3 u.p.t.u., dowodami na tę okoliczność mają być "dokumenty", które mają "łącznie" potwierdzać "dostarczenie towarów" będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towaru. W ślad za organami powtórzyć również należy, że skarżąca nie posiadała żadnych dodatkowych dokumentów, o których mowa w art. 42 ust. 11 u.p.t.u., chociażby korespondencji handlowej z nabywcą, w tym zamówienia, które świadczyłyby o tym, że towar został wywieziony na terytorium innego państwa członkowskiego. Jak wynika bowiem z wyjaśnień Spółki i zeznań pracownika współpracę nawiązał kontrahent czeski; jej przedstawiciel zadzwonił do firmy I na telefon stacjonarny. Również dalsze kontakty, w zakresie zamówienia towaru, jego ilości czy ceny, dokonywane były przez telefon. Sąd podziela również stanowisko organu co do tego, że dokonując transakcji spółka nie dochowała należytej staranności w wyborze kontrahenta. W tym miejscu podkreślić należy, że miernik staranności jakiego należy wymagać od podatnika dokonującego dostawy wewnątrzwspólnotowej jest wyższy niż w przypadku podatnika dokonującego nabycia towarów w ramach jednego państwa członkowskiego (por. wyrok TSUE z 6 września 2012 r. C-273/11). Jak wynika z zeznań B.J. osoba, z którą rozmawiał on telefonicznie mówiła łamaną polszczyzną, ale nie wydawała się osobą decyzyjną, tj. nie była prawdopodobnie właścicielem firmy. Sugerowała, że na umówione spotkanie przyjadą osoby z Polski. Jak zeznał, na spotkanie przyjechali pracownicy firmy czeskiej - Polacy. Jeden z nich prawdopodobnie był tylko kierowcą, natomiast drugi, z którym prowadził rozmowę miał prawdopodobnie na imię K.. Byli wysocy, krępi, jeden był łysawy, a drugi miał kręcone, ciemne blond włosy. Mieli ze sobą oryginalne dokumenty firmowe. Przy każdej dostawie byli ci sami mężczyźni. W ocenie Sądu, powyższe okoliczności, jak też brak udokumentowanych kontaktów strony z nabywcą, korespondencji handlowej, umów, upoważnień, pełnomocnictw, zamówień, słusznie ocenione zostały przez organy jako wskazujące na nie dołożenie przez stronę należytej staranności w procesie weryfikacji swoich kontrahentów. W świetle powyższego, w ocenie Sądu, zgodzić należy się z organami podatkowymi, że analiza zgromadzonego w sprawie całokształtu materiału dowodowego, w szczególności dokumentów przedłożonych przez samą skarżącą, jak również wyjaśnień Spółki i zeznań osoby, która zajmowała się w firmie zamówieniami i wydawaniem towaru, w żadnym razie nie potwierdza faktu, że towar został wywieziony na terytorium innego państwa członkowskiego w ramach wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów. Dlatego też zasadnym stało się uznanie sprzedaży drobiu dokonanej we wrześniu 2013 r. na rzecz M.T. w całości jako dostawę towarów na terytorium kraju i jej opodatkowanie według stawki podatku w wysokości 5%. Twierdzeń skarżącej w zakresie transakcji z kontrahentem z Czech nie potwierdziła również czeska administracja podatkowa, która poinformowała, że M.T. nie deklarował wewnątrzwspólnotowego nabycia od Spółki i nie komunikuje się z administracją podatkową (nie odpowiada na wezwania administracji podatkowej). Dodać w tym miejscu należy, że organ podatkowy powyższego rozstrzygnięcia dokonał w oparciu o prawidłowo ustalony stan faktyczny i rzetelną analizę zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego. Organ poddał analizie wszystkie dowody, dokonując ich oceny we wzajemnym powiązaniu, a wypływająca z tej oceny konkluzja ma walor logiczności i znajduje oparcie w zasadach doświadczenia życiowego. Następnie, w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji w sposób spójny i przekonujący przedstawił jakim dowodom dał wiarę, a jakim i dlaczego, takiej wiarygodności odmówił, zgodnie z art. 210 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2015 r., poz. 613). Dokonana zatem przez niego ocena nie była oceną dowolną, lecz oparto ją na całokształcie zgromadzonego i udowodnionego w stosunku do strony materiału dowodowego. Odmienna od woli skarżącego ocena nie może świadczyć o naruszeniu przez organ odwoławczy przepisów postępowania określonych w Ordynacji podatkowej, w szczególności jej art. 121, art. 187 i art. 191, tym bardziej, że strona w toku postępowania nie przedłożyła żadnych wiarygodnych i materialnych dowodów potwierdzających swoją wersję dot. wywiezienia i dostarczenia sprzedanych towarów do nabywcy na terytorium innego państwa członkowskiego w ramach wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, a katalog dowodów w tym zakresie jest szeroki i otwarty. Mając powyższe na uwadze Sąd, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 718), oddalił skargę.