I SA/Go 42/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Dariusz Skupień Sędziowie Sędzia WSA Alina Rzepecka (spr.) Sędzia WSA Krystyna Skowrońska – Pastuszko Protokolant Sekretarz sądowy Anna Pakuła po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 21 marca 2012 r. sprawy ze skargi TF S.A. w przedmiocie niewykonania wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 2 kwietnia 2010r. sygn. akt I SA/Po 436/09 przez Dyrektora Izby Skarbowej oddala skargę. Skarżąca Spółka – TF Spółka Akcyjna, reprezentowana przez M.I. – Prezesa Zarządu, wniosła skargę w przedmiocie niewykonania przez Dyrektora Izby Skarbowej prawomocnego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 2 kwietnia 2010r. sygn. akt I SA/Po 436/09. W sprawie został ustalony następujący stan faktyczny: Decyzją z dnia [...] września 2000r. Nr [...], Urząd Skarbowy określił TF S.A. ZPChr w podatku od towarów i usług za miesiąc grudzień 1995r. kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym podlegającą zwrotowi bezpośredniemu w wysokości 1.956.635,00 zł, kwotę zawyżenia nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w wysokości 902.013,00zł, kwotę zaległości podatkowej w wysokości 902.013,00 zł oraz odsetki od tej zaległości w wysokości 816.601,00 zł zobowiązanie podatkowe powstałe na podstawie art.33 ust.1 ustawy o VAT w wysokości 71.239,00zł oraz związaną z nim zaległość podatkową w wysokości 71.239,00zł i odsetki od tej zaległości w wysokości 66.687,60zł oraz ustalającej dodatkowe zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za miesiąc grudzień 1995 r. w wysokości 270.603,90zł. Od powyższej decyzji Spółka [...] października 2000r. złożyła odwołanie. W wyniku ponownego rozpatrzenia ww. odwołania organ II instancji decyzją z dnia [...] sierpnia 2002r., Nr [...] uchylił decyzję organu I instancji w części dotyczącej: zawyżenia przez ww. TF podatku naliczonego o kwotę 11.663,82zł zawartą w fakturze VAT Nr [...] z [...] grudnia 1995r.; - zawyżenia podatku należnego o kwotę w wys. 11.781,77zł wykazaną w fakturze VAT Nr [...] z [...] grudnia 1995 r.;- zobowiązania podatkowego związanego z art.33 ust.1 ustawy o VAT w wysokości 71.239,00 zł, związanej z nim zaległości podatkowej w wysokości 71.239,00 zł, odsetek od tej zaległości w wysokości 66.687,60 zł; i w związku z tym określiła w podatku od towarów i usług za miesiąc grudzień 1995 r. prawidłową kwotę zwrotu różnicy podatku w wysokości 1.956.517,00zł, kwotę zawyżenia zwrotu różnicy podatku w wysokości 902.131,00 zł zaległość podatkowa w wysokości 902.131,00zł, odsetki od tej zaległości w wysokości 58.947,50zł (naliczone od dnia [...] sierpnia 2000r.) oraz ustaliła w podatku od towarów i usług za miesiąc grudzień 1995r. dodatkowe zobowiązanie podatkowe w wysokość! 270.639,00zł, w pozostałej części utrzymał zaskarżoną decyzje w mocy. Na ww. decyzję z dnia [...] sierpnia 2002r., Spółka wniosła skargi do Naczelnego Sądu Administracyjnego O/Z w Poznaniu. Wyrokiem z dnia 28 grudnia 2007r., sygn. akt I SA/Po 1439/07 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu po rozpoznaniu skargi Spółki na decyzję Izby Skarbowej z dnia [...] sierpnia 2002 w przedmiocie podatku od towarów i usług za grudzień 1995r. – uchylił ww. decyzję organu z dnia [...] sierpnia 2002 r., uchylił decyzję Ministra Finansów z dnia [...] czerwca 2002r., Nr [...] uchylającą decyzje Ministra Finansów z dnia [...] lipca 2001 r. i z dnia [...] lipca 2001r. od Nr [...] odmawiające stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznych Izby Skarbowej z dnia [...] grudnia 2000r. od Nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od lipca do grudnia 1995 r., a stwierdzającą nieważność decyzji ostatecznych Izby Skarbowej z dnia [...] grudnia 2000r. od Nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od lipca do grudnia 1995r. - w części dotyczącej podatku od towarów i usług za miesiąc grudzień 1995 r. Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 13 marca 2009r., sygn. akt I FSK 1975/08 uchylił wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 28 grudnia 2007r., sygn. akt I SA/Po 1439/07 i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Poznaniu. Następnie wyrokiem z dnia 2 kwietnia 2010r. sygn. akt I SA/Po 436/09, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu po rozpoznaniu sprawy ze skargi Spółki na decyzję Izby Skarbowej z dnia [...] sierpnia 2002r., Nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za grudzień 1995r., uchylił zaskarżoną decyzję. Od powyższego orzeczenia skargi kasacyjne wniosły obie strony. Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 29 września 2010r. sygn. akt I FSK 945/10, po rozpoznaniu skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Skarbowej oraz skargi kasacyjnej Spółki, oddalił skargi kasacyjne obu stron. Prawomocny wyrok WSA w Poznaniu z dnia 2 kwietnia 2010r., I SA/Po 436/09 wpłynął do Izby Skarbowej 8 grudnia 2011r. natomiast po wysłaniu wielu pism, akta administracyjne organ otrzymał 11 sierpnia 2011r. Wcześniej akta te nie mogły być zwrócone, gdyż NSA rozpoznawał skargę kasacyjną wniesioną przez Dyrektora Izby Skarbowej na postanowienie WSA w Poznaniu z dnia 15 października 2010 r. wydane w sprawie sygn. akt. I SA/Po 565/10. Dyrektor Izby Skarbowej wobec niemożności przeprowadzenia postępowania z powodu braku akt administracyjnych, informował stronę skarżącą o przedłużeniu terminu do załatwienia sprawy i wskazywał nowy termin załatwienia sprawy. Czynił to zawiadomieniami z [...] lutego 2011r., [...] marca 2011r., [...] maja 2011r., [...] lipca 2011r., [...] września 2011r. oraz [...] grudnia 20011r. Ostatni raz przedłużając termin do załatwienia sprawy, organ poinformował stronę skarżącą o wyznaczeniu terminu do jej załatwienia do dnia [...] lutego 2012 r. Pismem z [...] lutego 2011r. Dyrektor Izby Skarbowej zwrócił się do Naczelnika Urzędu Skarbowego o przekazanie pełnej informacji w zakresie biegu oraz terminu przedawnienia w podatku od towarów i usług za miesiąc grudzień 1995r. W odpowiedzi uzyskał informację oraz szereg dokumentów, które zostały dołączone do akt administracyjnych sprawy. Wezwaniem z [...] sierpnia 2011r. Dyrektor Izby Skarbowej już po otrzymaniu 11 sierpnia 2011r. akt administracyjnych zwrócił się do radcy prawnego K.P., o udzielenie informacji w zakresie aktualności znajdującego się w aktach sprawy pełnomocnictwa z dnia [...] listopada 1997 r. Pismem z [...] sierpnia 2011r. organ odwoławczy zwrócił się także do Prezesa Sądu Rejonowego o udostępnienie do wglądu akt sprawy o sygn. [...] przeciwko M.I. i innym oraz o podanie w jaki sposób i jakim orzeczeniem zakończyło się to postępowanie karne. Pismem z [...] września 2011r. Sąd Rejonowy udzielił zgody na wgląd do akt sprawy [...]. Ponadto poinformował, że ww. sprawa zakończyła się [...] marca 2006 roku prawomocnym orzeczeniem - umorzeniem postępowania. Wglądu do części powyższych akt dokonano w dniach [...] września 2011r., stwierdzając, że akta sprawy karnej liczą około 30 tomów. Pismem z dnia [...] września 2011r. TF S.A. wniosło wezwanie do wykonania prawomocnych wyroków Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 2 kwietnia 2010r. sygn. akt: I SA/Po 431/09, I SA/Po 432/09, I SA/Po 433/09, I SA/Po 1120/09, I SA/Po 1117/09, I SA/Po 436/09. Pismem z [...] września 2011r. Dyrektor Izby Skarbowej zwrócił się do Prezesa Sądu Rejonowego o sporządzenie i wydanie kserokopii poszczególnych dokumentów z akt sprawy sygn. akt [...]. Kserokopie tych dokumentów zostały postanowieniem organu II instancji włączone do akt sprawy. Z zebranymi materiałami w sprawie Prezes Zarządu skarżącej Spółki zapoznał się [...] września 2011r. W dniu 27 września 2011r. pracownik Izby Skarbowej odebrał część kserokopii dokumentów z akt sprawy [...]. Następnie pismem z [...] września 2011r. Dyrektor Izby Skarbowej zwrócił się do Prezesa Sadu Rejonowego, o sporządzenie i wydanie kserokopii prawomocnego orzeczenia umarzającego postępowanie w sprawie sygn. akt [...] oraz kserokopii aktu oskarżenia dotyczącego przedmiotowej sprawy. Kolejnym pismem z [...] września 2011r. organ odwoławczy zwrócił się do Prezesa Sądu Rejonowego o wydanie kserokopii dalszej części dokumentów z akt sprawy [...]. Wnioskowane kopie dokumentów organ odwoławczy uzyskał w dniach [...] października 2011r. Za pismem z dnia [...] października 2011r. organ odwoławczy przesłał organowi pierwszej instancji część akt administracyjnych celem ich chronologicznego uporządkowania, ponumerowania oraz sporządzenia szczegółowych spisów poszczególnych kart akt. Pismem z dnia [...] października 2011 r., Naczelnik Urzędu Skarbowego zwrócił akta nie wykonując nałożonego na niego przez organ odwoławczy obowiązku. Tak samo zachował się po otrzymaniu ponownego pisma organ z dnia [...] października 2011r., zwracając bez wykonania otrzymane akta za pismem z dnia [...] października 2011 r. Pismem z [...] grudnia 2011r. Spółka wniosła skargę na niewykonanie przez Dyrektora Izby Skarbowej wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 2 kwietnia 2010r., sygn. akt I SA/Po 436/09, wnosząc o zobowiązanie organu do bezzwłocznego wykonania ww. wyroku i wymierzenia mu stosownej grzywny. Uzasadniając skargę Prezes Zarządu skarżącej Spółki stwierdził, że bezzasadne w jego ocenie było dołączenie akt postępowania karnego oraz że brak wydania rozstrzygnięcia jest w jego opinii niczym nieuzasadnionym ignorowaniem porządku prawnego. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wnosząc o jej oddalenie przytoczył szereg okoliczności na uzasadnienie, że złożona skarga nie ma podstaw faktycznych i prawnych. Pismem z [...] marca 2012r. skarżąca Spółka ustosunkowała się do odpowiedzi na skargę. Stwierdziła, że organ odwoławczy bezzasadnie uchyla się od wykonania wyroku sądowego, w sposób obszerny przedstawiła wykazane przez WSA w Poznaniu braki uchylonej decyzji z 2002r., podnosząc, że nie są one po upływie znacznego czasu uzupełnione. W jej ocenie postępowanie w sprawie trwa 16 lat z winy błędów popełnionych przez organy podatkowe i niezbędne jest wydanie orzeczenia sądowego dyscyplinującego organy podatkowe. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: Skarga nie jest zasadna. Skarżąca spółka zarzuca organowi odwoławczemu – Dyrektorowi Izby Skarbowej, że pomimo otrzymania prawomocnego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 2 kwietnia 2010r., sygn. akt. I SA/Po 436/09 wraz z aktami administracyjnymi, które są w jego posiadaniu od [...] sierpnia 2011r., nie wydał jeszcze decyzji, a podejmowane przez niego czynności, są dowodem braku profesjonalizmu, elementarnej wiedzy z zakresu prawa podatkowego. Jej zdaniem, postępowanie prowadzone jest w sposób przewlekły, nie związany w żaden sposób z wytycznymi sądu. Wobec powyższego, przypomnieć należy że zgodnie z art.139 §3 i § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. – Ordynacja podatkowa (teks jednolity z dnia 4 stycznia 2005r, Dz. U. Nr 8, poz. 60), załatwienie sprawy w postępowaniu odwoławczym powinno nastąpić nie później niż w ciągu 2 miesięcy od dnia otrzymania odwołania przez organ odwoławczy, a sprawy, w której przeprowadzono rozprawę lub strona złożyła wniosek o przeprowadzenie rozprawy – nie później niż w ciągu 3 miesięcy. Do terminów określonych w §1 -3 nie wlicza się terminów przewidzianych w przepisach prawa podatkowego dla dokonania określonych czynności, okresów zawieszenia postępowania oraz okresów opóźnień spowodowanych z winy strony albo z przyczyn niezależnych od organu. W rozpoznawanej sprawie podstawą prawną wniesionej skargi jest art.154 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) zwanej dalej jako P.p.s.a. w brzmieniu obowiązującym od 11 kwietnia 2011r. (Dz. U. Nr 6, poz.18 z 2011r.), zgodnie z którym w razie niewykonania wyroku uwzględniającego skargę na bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania oraz w razie bezczynności organu lub przewlekłego prowadzenia postępowania po wyroku uchylającym lub stwierdzającym nieważność aktu lub czynności strona, po uprzednim pisemnym wezwaniu właściwego organu do wykonania wyroku lub załatwienia sprawy, może wnieść skargę w tym przedmiocie, żądając wymierzenia temu organowi grzywny. We wniesionej skardze spółka podniosła, że Dyrektor Izby Skarbowej pomimo posiadania od [...] sierpnia 2011r. akt podatkowych, nie wykonał wytycznych Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu zawartych w wyroku z dnia 2 kwietnia 2010r., sygn. akt. I SA/Go 436/09, prowadząc postępowanie w sposób przewlekły. Uchwalając ustawę z dnia 3 grudnia 2010r. o zmianie ustawy – kodeks postępowania administracyjnego oraz ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 6/2011, poz. 18), jak słusznie zwrócił uwagę Zbigniew Kmieciak w artykule – "Przewlekłość postępowania administracyjnego" (Państwo Prawo 6/2011 str. 30-43)- rozszerzono zestaw środków ochrony uprawnień procesowych strony przez powiązanie ich nie tylko z bezczynnością organu administracji publicznej, ale i z uchybieniem zdefiniowanych jako "przewlekłe prowadzenie postępowania". Jednak wprowadzając nowe pojęcie "przewlekłość postępowania" nie sformułowano jego definicji. Sprawia to, że zarówno organy administracji publicznej, jak i sądy administracyjne będą zmuszone odwoływać się do potocznego zrozumienia tego określenia, napotykając przy tym zasadnicze trudności w wyznaczaniu dystynkcji między przewlekłością a bezczynnością. Według ujęć słownikowych, przewlekły to "trwający długo, ciągnący się, przewlekający się za długo, rozwlekły, długotrwały, powolny" (zob. Uniwersalny słownik języka polskiego red. S. Dubisz, t. 3 Warszawa 2003, s.757). Wskazówek, przydatnych w jakimś stopniu dla zrekonstruowania znaczenia ustawowego wyrażenia "przewlekłość postępowania, można dopatrzyć się także w uzasadnieniu cytowanej ustawy z dnia 3 grudnia 2010r. w sformułowaniu "wykonując szereg czynności w dużym odstępie czasu, bądź wykonując czynności pozorne" (Sejm VI kadencji, druk nr 2987). Dokonując oceny prowadzonego przez Dyrektora Izby Skarbowej postępowania odwoławczego, które organ na skutek prawomocnego wyroku WSA w Poznaniu z dnia 2 kwietnia 2010 r. I SA/Po 436/09 jest zobowiązany ponownie przeprowadzić, należy rozstrzygnąć, czy oraz w jakim zakresie ten organ jest związany wytycznymi zawartymi w wyroku z dnia 2 kwietnia 2010r. Zgodnie z regulacją art.153 P.p.s.a., ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia. Przez ocenę prawną należy rozumieć sąd o prawnej wartości sprawy. Ocena prawna może dotyczyć stanu faktycznego, wykładni przepisów prawa materialnego i procesowego, prawidłowości korzystania z uznania administracyjnego, jak i kwestii zastosowania określonego przepisu prawa jako podstawy do wydania właśnie takiej decyzji podatkowej. Obowiązek podporządkowania się ocenie prawnej wyrażonej w wyroku sądu administracyjnego, ciążący na organie podatkowym i na sądzie, może być wyłączony tylko w wypadku istotnej zmiany stanu prawnego lub faktycznego (patrz Jan. P. Tarno w komentarzu –Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Lexis Nexis, Warszawa 2008 str. 377). Wskazania nie mogą z góry narzucać sposobu rozstrzygnięcia konkretnych kwestii związanych z treścią przyszłego rozstrzygnięcia sprawy; nie mogą np. wskazywać, że określone dowody są bardziej wiarygodne od innych (patrz A. Kabat w komentarzu – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Wolters Kluwer, Warszawa 2011, str. 426). Niezastosowanie się do oceny prawnej zawartej w wyroku sądu może być tylko podstawą prawną uchylenia decyzji, nie może natomiast skutkować ukaraniem organu grzywną (por. postanowienia NSA z dnia 25 maja 2001 r., NSA 354/01, ONSA 2002, nr 3, poz. 117). W rozpoznawanej sprawie, co potwierdza także skarżąca spółka, organ odwoławczy oprócz wyroku WSA w Poznaniu z dnia 2 kwietnia 2010r., I SA/Po 436/09 oraz rozpoznającego wniesioną przeciwko niemu skargę kasacyjną wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 września 2010 r., syg. akt. I FSK 945/10 otrzymał dopiero 11 sierpnia 2011 r. akta administracyjne (18 tomów) . Zatem od tego momentu zostały spełnione wymogi art.286 §1 i 2 P.p.s.a., zgodnie z którym, po uprawomocnieniu się orzeczenia sądu pierwszej instancji, akta administracyjne sprawy zwraca się organowi administracji publicznej załączając odpis orzeczenia ze stwierdzeniem jego prawomocności. Termin do załatwienia sprawy przez organ administracji określony w przepisach prawa lub wyznaczony przez Sąd liczy się od dnia doręczenia akt organowi. Badaniu w niniejszej sprawie przez sąd, będą czynności dokonane przez Dyrektora Izby Skarbowej, celem ustalenia czy postępowanie to prowadzone jest w sposób "rozwlekły, długotrwały, powolny", lub też " wykonano szereg czynności w dużym odstępie czasu, bądź wykonano czynności pozorne". Strona skarżąca swoje zastrzeżenia do prowadzonego przez organ odwoławczy postępowania w sposób bardzo rozbudowany przedstawiła w piśmie z dnia [...] marca 2012r., przywołując istotne fragmenty uzasadnienia wyroku WSA w Poznaniu z dnia 2 kwietnia 2010r. I SA/Po 436/0, wskazujące na uchybienia wydanej przez organ odwoławczy decyzji z dnia [...] sierpnia 2002r. wydanej w przedmiocie podatku od towarów i usług za grudzień 1995r. Odnosząc się do powołanego powyżej orzeczenia WSA w Poznaniu, należy wskazać, że Sąd ten stwierdził, że przedmiotem sporu pozostaje, czy organy podatkowe prawidłowo zakwestionowały prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez, ,M" Sp. z o.o. w Katowicach dla TF.(...). Organy podatkowe uznały bowiem, że faktury te nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Sąd podkreślił, że okoliczności wskazane przez organ podatkowy nie przesądzają jednak, że TF nie był stroną transakcji kupna sprzedaży węgla. Zwrócił też uwagę, że w aktach sprawy są m.in. zeznania złożone przez B.P. Dyrektora - Wiceprezesa M współwłaściciela firmy - do protokołu przesłuchania świadka spisanego w dniu [...] października 1996r. Za istotne uznał, że tylko część tego zeznania B.P. jest czytelna.(...) Następnie Sąd stwierdził, że "zawarte w zaskarżonej decyzji ustalenie, że TF nie brało udziału w handlu węglem i w związku z tym przedmiotowe faktury VAT wystawione dla TF przez "M" stwierdzają czynności, które nie zostały w rzeczywistości dokonane, nie zostało poprzedzone wystarczającym postępowaniem dowodowym i jako takie narusza również wyżej wymienione art.122 i 187 §1 Op. Według jego wskazań, w ponownie przeprowadzonym postępowaniu w zakresie ustaleń dotyczących handlu węglem, organ podatkowy powinien dokonać ponownej, co powinno znaleźć odzwierciedlenie w uzasadnieniu decyzji, analizy pełnego zebranego w sprawie materiału dowodowego i rozważyć ewentualne jego uzupełnienie. Dokonując uzupełnienia w tym zakresie materiału dowodowego, organ odwoławczy pismem z dnia [...] stycznia 2012r. zlecił organowi pierwszej instancji przeprowadzenie dodatkowego postępowania w celu uzupełnienia dowodów i materiałów m.in. w zakresie dokonania ustaleń dot. transakcji TF S.A z firmą "M" Spółką z o.o. – przesłuchanie w charakterze świadka Pana B.P. oraz przesłuchanie w charakterze Strony osoby upoważnionej w 1995r. do reprezentowania TF (do dnia [...] kwietnia 2000r. spółka z o.o.). Pewne wątpliwości, może wywołać termin zlecenia organowi pierwszej instancji przeprowadzenia uzupełniającego w tym zakresie postępowania, jednak należy przyznać rację, zaprezentowanemu przez organ stanowisku, iż przed dokonaniem zlecenia przesłuchania świadków, racjonalnym było zapoznanie się z materiałem dowodowym zgromadzonym w postępowaniu karnym [...] celem ustalenia, czy znajdują się w nim ważne dla rozpoznawanej sprawy informacje, co do których mają zeznawać świadkowie. Podkreślić należy, że związanie ze wskazanym przez sąd poglądem dotyczącym stanu faktycznego, nie może być rozumiane jako ograniczanie organu w przeprowadzeniu uzupełniającego postępowania dowodowego, także co do okoliczności faktycznych, które nie były wcześniej przez organ znane. Tym bardziej, że w rozpoznawanej sprawie, sąd pierwszej instancji jednoznacznie stwierdził, że przeprowadzone postępowanie nie spełnia wymogu z art. 122 Ordynacji podatku, zatem nie tyle ograniczył organ odwoławczy w przeprowadzeniu uzupełniającego postępowania, co wręcz mu to nakazał. WSA w wyroku z dnia 2 kwietnia 2010r., stwierdził również, iż za zasadny należy uznać zarzut strony skarżącej odnoszący się do rozliczenia faktur korygujących nr [...] z dnia [...] listopada 1995r. przez A. dla "C". Jednocześnie Sąd zauważył, że w sprawie o sygn. akt I SA/Po 1117/09, ze skargi Spółki., na decyzję Izby Skarbowej z dnia [...] lipca 2002r. dotyczącą podatku od towarów i usług za listopad 1995r., skarżąca podniosła zarzut dotyczący rozliczenia w/w faktur z dnia 29 listopada 1995r. wystawionych przez TF dla "C" z tytułu świadczenia usług leasingu operacyjnego. Organ odwoławczy zakwestionował ujęcie w ewidencji sprzedaży oraz deklaracji VAT za listopad podatku należnego wykazanego w fakturach nr [...] z dnia [...] listopada 1995r., wystawionych w związku z usługami leasingu operacyjnego, które miały być świadczone dla "C". Organ odwoławczy wówczas przyjął, że z zebranego materiału dowodowego, wynika iż usługi te nie zostały wykonane, a spółka "C" nie dokonała żadnej zapłaty na rzecz skarżącej spółki za te usługi. Nie doszło też do wydania przedmiotu leasingu leasingobiorcy. Sąd zakwestionował to stanowisko, podkreślając, że w zaskarżonej decyzji brak jakiegokolwiek wskazania w oparciu o jaki dowód organ stwierdził, że pomiędzy kontrahentami nie zaistniały powyższe okoliczności. Stwierdził też, że wyjaśnienie kwestii istniejących wątpliwości co do prawidłowości ustalenia stanu faktycznego, będą miały wpływ na ustalenia odnoszące się do miesiąca grudnia. Ostatecznie Sąd uznał, że w zaskarżonej decyzji błędnie ustalono stan faktyczny przez co naruszono art.122 O.p. i 187 § 1 O.p. Organ chcąc wyjaśnić kwestię dotyczącą transakcji skarżącej spółki z "C" spółka z o.o., badał w tym zakresie dokumenty znajdujące się w aktach sprawy karnej [...] w Sądzie Rejonowym, które liczą około 30 tomów akt. Takie postępowanie organu odwoławczego, jest spełnieniem wymogu wynikającego z art.122 Ordynacji podatkowej, albowiem polegało na podjęciu niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stany faktycznego. Ponadto WSA w Poznaniu w wyroku z dnia 2 kwietnia 2010r. nie zaaprobował stanowiska organów podatkowych, zgodnie z którym nie doszło do faktycznej sprzedaży przez skarżącą spółkę na rzecz "A" nadwozi izotermicznych wykazanych w fakturach Nr [...], a co za tym idzie nie powstała podstawa do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego, gdyż faktury te stwierdzają czynności określone w §35 ust.4 pkt 4 rozporządzenia z dnia 8 grudnia 1994 r. W ocenie WSA w Poznaniu, w sprawie nie został wystarczająco ustalony stan faktyczny, stanowiący podstawę do zakwestionowania faktur. Podkreślił, że organ uznał, że przedmiotem obrotu pomiędzy "I", PHU A.P., TF i "A" była tylko część składowa niepodzielnej rzeczy (nadwozie w cenie powiększonej o koszt zamontowania do podwozia), natomiast zgodnie z art.47 kodeksu cywilnego, część składowa nie może być odrębnym przedmiotem sprzedaży, której istotą jest przeniesienie własności rzeczy i wydanie jej kupującemu. Ponadto organ odwoławczy stwierdził, że z zebranego materiału dowodowego a także materiałów przekazanych przez Prokuraturę Rejonową wynika, że wystawione faktury miały pozorować, że doszło do rzeczywistego obrotu pomiędzy ZNCh "I", PHU A.P., TF, "A", gdy tymczasem taki obrót faktycznie nie istniał. Jednak w ocenie Sądu w sprawie nie został wystarczająco ustalony stan faktyczny stanowiący podstawę do zakwestionowania faktur. Organ nie skonkretyzował bowiem, które konkretnie dowody i w jaki sposób świadczą o poprawności jego stanowiska, co uniemożliwiło sądowi skonfrontowanie, czy organ przeprowadził to postępowanie zgodnie z zasadami przewidzianymi w art.122, 187 §1 i art.191 ordynacji podatkowej. Sąd także stwierdził, że odmowa przeprowadzenia dowodu z akt kontroli w PHU A.P. stanowiła naruszenie art. 188 ordynacji podatkowej. Będąc zobowiązanym do uzupełnienia postępowania dowodowego, organ 17 sierpnia zwrócił się do Naczelnika Urzędu Skarbowego oraz Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej o przesłaniu kopii protokołów z kontroli przeprowadzonych w Przedsiębiorstwie A.P.. Nadto, co wynika co wynika z załączonej do akt, kserokopii postanowienia z dnia [...] marca 2012r. (k. 60-64 akt sadowych), organ II instancji uzupełnił obecnie prowadzone postępowanie odwoławcze o znaczną ilość dokumentów, co niewątpliwie wymagało upływu czasu przekraczającego okres wskazany w art.139 §3 Ordynacji podatkowej. Podkreślić należy, że na przebieg i czas prowadzonego przez organ odwoławczy postępowania mają niewątpliwie wpływ - wiele dokonywanych przez stronę czynności, których skutki podatkowe przyjęte przez nią zostały przez organ I instancji zakwestionowane, jak również znaczny wpływ czasu od 1995 roku. W ocenie obecnie orzekającego składu orzekającego, nie powodowało wydłużenia tego postępowania zwrócenie się przez organ odwoławczy do radcy prawnego K.P. o udzielenie informacji w zakresie aktualności znajdującego się w aktach pełnomocnictwa z [...] listopada 1997 r., gdyż od tego czasu do 2011 r. upłynął znaczny okres czasu. Wyjaśnienie kwestii pełnomocnictwa, ma istotne z uwagi na treść art. 145 § 2 Ordynacji podatkowej, znaczenie dla prawidłowego przeprowadzenia postępowania odwoławczego. Postępowanie nie uległo także przedłużeniu z uwagi na przekazywanie przez organ odwoławczy Naczelnikowi Urzędu Skarbowego akt postępowania, celem ich chronologicznego uporządkowania, ponumerowania oraz sporządzenia szczegółowych spisów poszczególnych kart akt (co zostało przez WSA w Poznaniu w uzasadnieniu wyroku z dnia 2 kwietnia 2010 r. I SA/Po 1117/09 podniesione). Czynność ta chociaż była powtórzona, z uwagi na niewykonanie jej przez Naczelnik Urzędu Skarbowego, nie spowodowała przedłużenia terminu, gdyż akta były przez organ I instancji natychmiast zwracane. Mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, że organ odwoławczy podejmował czynności, które miały związek z wykonaniem orzeczenia, jednak to organ jest gospodarzem postępowania i decyduje jakie dowody należy przeprowadzić w celu wykonania orzeczenia, a następnie dokonuje ich oceny w wydanym rozstrzygnięciu. Sąd rozpoznający skargę na przewlekłe postępowanie organu nie jest uprawniony do dokonywanie oceny, które dowody są istotne dla merytorycznego rozstrzygnięcia sprawy. W ramach postępowania wywołanego przedmiotową skargą, należało bowiem ustalić jak przebiegało postępowanie organu i dokonać jego oceny pod kątem, czy było prowadzone w sposób "rozwlekły, powolny, długotrwały". Sąd rozpoznając sprawy nie stwierdził, aby prowadzone przez organ odwoławczy, postępowania posiadały "cechę przewlekłości" w związku z czym nie było podstaw do zastosowania środka dyscyplinującego w postaci grzywny, zatem skargę jako niezasadną na podstawie art. 151 P.p.s.a. należało oddalić. (-) A. Rzepecka (-) D. Skupień (-) K. Skowrońska-Pastuszko