I SA/Ke 202/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ewa Rojek, Sędziowie Sędzia WSA Maria Grabowska (spr.),, Sędzia WSA Danuta Kuchta, Protokolant Starszy sekretarz sądowy Anna Adamczyk, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 5 maja 2011r. sprawy ze skargi M.M. na postanowienie Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...]. nr [...] w przedmiocie zawieszenia postępowania 1. uchyla zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie organu pierwszej instancji; 2. określa, że zaskarżone postanowienie nie może być wykonane w całości; 3. zasądza od Dyrektora Izby Celnej w K. na rzecz M. M. kwotę 100 (sto) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. Dyrektor Izby Celnej w K. postanowieniem z dnia [...]. nr [...].utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Celnego w K. z dnia [...]. nr [...].zawieszające prowadzone postępowanie podatkowe w sprawie wydania M. i M. zaświadczenia potwierdzającego zapłatę akcyzy na terytorium kraju od samochodu osobowego marki FORD C-MAX. W uzasadnieniu postanowienia organ odwoławczy wskazał, że w dniu 11 sierpnia 2010r. do Urzędu Celnego w K., Oddział Celny w S. wraz z deklaracją uproszczoną nabycia wewnątrzwspólnotowego wpłynął wniosek M. M. w sprawie wydania zaświadczenia potwierdzającego zapłatę akcyzy na terytorium kraju od samochodu osobowego marki FORD C-MAX. Z załączonej do deklaracji dokumentacji fotograficznej wynikało, iż pojazd jest uszkodzony w znacznym stopniu. W związku z powyższym wystąpiono do Ś. Wojewódzkiego Inspektora Ochrony Środowiska w K., celem wydania opinii o przedmiotowym pojeździe. W odpowiedzi WIOŚ w K. stwierdził, że ze względu na wyliczoną utratę wartości pojazdu powyżej 70% samochód należy zakwalifikować jako odpad. W związku z koniecznością uzyskania rozstrzygnięcia Głównego Inspektora Ochrony Środowiska czy zgłoszony samochód należy zakwalifikować jako odpad i jako taki wypełnia on obowiązującą definicję odpadu zawartą w art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 kwietnia 2001r. o odpadach (Dz. U. Nr 39 poz. 251 z 2007r.), zaskarżonym postanowieniem zawieszono postępowanie podatkowe prowadzone w sprawie wydania zaświadczenia potwierdzającego zapłatę akcyzy na terenie kraju od ww. samochodu. Dyrektor Izby Celnej w K. utrzymując w mocy zaskarżone postanowienie wskazał, że zgodnie z treścią art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej organ podatkowy zawiesza postępowanie, gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. Takim zagadnieniem wstępnym jest konieczność uzyskania rozstrzygnięcia Głównego Inspektora Ochrony Środowiska. Pojazd staje się odpadem w międzynarodowym przemieszczaniu (kwalifikuje się do kategorii Q), gdy nie jest możliwe użytkowanie pojazdu zgodnie z jego pierwotnym przeznaczeniem (przeznaczony jest do kasacji, do demontażu na części lub nie nadaje się do naprawy) oraz wartość uszkodzeń pojazdu przekracza 70% wartości pojazdu w stanie nieuszkodzonym (opinia rzeczoznawcy). Organ odwoławczy zaznaczył ponadto, iż akcyzie podlegają samochody osobowe klasyfikowane do poz. CN8703, natomiast odpady klasyfikowane są do innej pozycji Nomenklatury Scalonej i jako takie nie podlegają opodatkowaniu podatkiem akcyzowym. Wyjaśnił, że stosownie do art. 203 § 1 Ordynacji podatkowej, organ podatkowy, który zawiesił postępowanie z przyczyn określonych w art. 201 § 1 pkt 2, wezwał stronę w dniu 7 września 2010r. do wystąpienia do GIOŚ o wydanie decyzji określonej w Ustawie o międzynarodowym obrocie odpadami. W związku z niezastosowaniem się Strony do tego wezwania zgodnie z art. 203 § 2 ww. ustawy organ podatkowy po upływie oznaczonego terminu zwrócił się z urzędu do GIOS o rozstrzygnięcie zagadnienia wstępnego w przedmiotowej sprawie. Na postanowienie Dyrektora Izby Celnej w K. M. M. wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w K.. Wnosząc o wydanie zaświadczenia o zapłaconej akcyzie, skarżący podniósł, że nie widzi podstaw do zawieszenia postępowania i nie wydania zaświadczenia zapłaty akcyzy, którą uregulował z góry zgodnie z wnioskiem. Skarżący podniósł, że w dniu 1 października 2010r. zwrócił się do Naczelnika Urzędu Celnego w K. o dostarczenie kserokopii pisma z Wojewódzkiego Inspektoratu Ochrony Środowiska w K., którego to pisma nie otrzymał i nie został powiadomiony o wystąpieniu Urzędu Celnego do ww. Inspektoratu (skarżący wnosił też o ksero wniosku złożonego w dniu 17 sierpnia 2010r. do Inspektoratu Ochrony Środowiska). Dokumenty te otrzymał dopiero w dniu 20 grudnia 2010r. z Inspekcji Ochrony Środowiska w K.. Skarżący zarzucił, że Urząd Celny w S. na ww. wniosku wskazał, że w dniu 16 sierpnia 2010r. kontrolował u skarżącego towar (samochód osobowy Ford C-Max ), co nie jest zgodne z prawdą. Wypełniający wniosek S. K. wykorzystał zdjęcia, które skarżący dostarczył wraz z opinią biegłego sądowego rzeczoznawcą w zakresie techniki samochodowej A. W.. Biegły jednoznacznie ocenił, iż nie jest to odpad tylko pojazd uszkodzony w 63%. Zdaniem skarżącego, gdyby nie przedstawił Urzędowi opinii rzeczoznawcy i zdjęć samochodu, urzędnik nie miałby podstaw do wstrzymania wydania zaświadczenia. Ponadto skarżący zarzucił, że GIOŚ pismem z dnia 26 października 2010r. wypowiedział się, że nie można zakwalifikować przedmiotowego pojazdu jako odpadu a tym samym należy uznać, że w tym przypadku nie było do czynienia z nielegalnym przemieszczeniem odpadu zgodnie z ustawą z dnia 29 czerwca 2007r. Pomimo powyższego Urząd Celny nie wydał w dalszym ciągu zaświadczenia o zapłaceniu akcyzy. W ocenie skarżącego uniemożliwiono mu tym samym dysponowanie swoim majątkiem, co wpływa na straty jakie ponosi z tytułu niemożności sprzedaży przedmiotowego samochodu. Dla skarżącego niezrozumiałym jest fakt, iż mimo odpowiedzi GIOŚ Urząd Celny w dalszym ciągu nie wydaje zaświadczenia o zapłaconej akcyzie. Dyrektor Izby Celnej w K. w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie oraz podtrzymał stanowisko zawarte w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia. Odnosząc się do stwierdzenia skarżącego, iż na wniosku Urząd Celny wypełnił jakoby w dniu 16 sierpnia 2010r. kontrolowano u skarżącego towar, natomiast takiej kontroli nie było Dyrektor Izby Celnej w K. wyjaśnił, iż data ta jest datą kontroli dokumentów, na podstawie których Urząd Celny w Kiecach zwrócił się do Wojewódzkiego Inspektoratu Ochrony Środowiska w celu wydania opinii. W piśmie procesowym datowanym na dzień 5 maja 2011r. skarżący potrzymał argumenty skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w K. zważył, co następuje: Zgodnie z zasadami wyrażonymi w art.1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r.- Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) i art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz.1270 ze zm.), określanej dalej jako ustawa p.p.s.a., Sąd bada zaskarżone orzeczenie pod kątem jego zgodności z obowiązującym prawem; nie jest przy tym związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Rozpatrując sprawę w wyżej zakreślonych granicach Sąd stwierdził, że skarga zasługuje na uwzględnienie ponieważ zaskarżone postanowienie narusza prawo. Proces decyzyjny organu zawierał bowiem błędy skutkujące naruszeniem przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na jego wynik. Przedmiotem sporu jest zasadność zawieszenia postępowania w sprawie o wydanie zaświadczenia potwierdzającego zapłatę akcyzy z tytułu wprowadzenia na polski obszar celny samochodu osobowego marki Ford C-MAX BB 1,8. Zdaniem organu zawieszenie postępowania jest zasadne z uwagi na konieczność rozstrzygnięcia kwestii kwalifikacji przedmiotowego pojazdu jako odpadu przez inny organ, w tym wypadku Głównego Inspektora Ochrony Środowiska. Potrzebę ustalenia powyższej kwestii organ argumentuje tym, że odpady nie podlegają opodatkowaniu podatkiem akcyzowym. Podatnik kwestionuje natomiast zawieszenie postępowania, z uwagi na fakt iż z przedstawionej przez niego opinii biegłego wynika, że samochód nie jest odpadem, co potwierdził GIOŚ pismem z dnia 26 października 2010r. Zgodnie z art. 109 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008r. O podatku akcyzowym (Dz. U. z 2009r., Nr 3, poz. 6) w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, właściwy naczelnik urzędu celnego jest obowiązany, dla celów związanych z rejestracją samochodu osobowego na terytorium kraju, do wydania podatnikowi, na jego wniosek, dokumentu potwierdzającego zapłatę akcyzy na terytorium kraju. O wymogu przedstawienia ww. dokumentu do celów rejestracji samochodu osobowego na terytorium kraju stanowi natomiast art. 72 ust. 1 pkt 6a ustawy z dnia 20 czerwca 1997r. Prawo o ruchu drogowym (Dz. U. z 2005r., Nr 108, poz. 908). Dokumentem, wymienionym w przedstawionych przepisach jest zaświadczenie, o którym mowa w art. 306a i nast. Ordynacji podatkowej. Zaświadczenie wydaje się, jeżeli przepis prawa wymaga urzędowego potwierdzenia określonych faktów lub stanu prawnego albo osoba ubiega się o zaświadczenie ze względu na interes prawny w urzędowym potwierdzeniu określonych faktów lub stanu prawnego (art. 306a § 2 Ordynacji podatkowej). Organ podatkowy jest obowiązany wydać zaświadczenie, jeżeli chodzi o potwierdzenie faktów albo stanu prawnego, wynikających z prowadzonej przez ten organ ewidencji, rejestrów lub z innych danych znajdujących się w jego posiadaniu. Z nakreślonych wyżej ram prawnych jednoznacznie wynika, że podstawą do wydania zaświadczenia przez dany organ są, z wyjątkiem określonym w art. 306 e § 1 Ordynacji podatkowej, wyłącznie prowadzone przez niego "ewidencje, rejestry lub inne dane znajdujące się w jego posiadaniu". Wynikające z powyższych dokumentów (danych) informacje determinują możliwość wydania zaświadczenia o określonej treści. Jeżeli żądanie zawarte we wniosku znajduje potwierdzenie we wskazanych źródłach (dokumentach, danych i informacjach) wydawane jest zaświadczenie o żądanej treści. W przeciwnym razie organ wydaje zaskarżalne postanowienie o odmowie wydania zaświadczenia o żądanej treści. Wydanie zaświadczenia jest czynnością materialno-techniczną i urzędowym potwierdzeniem określonych faktów lub stanu prawnego. Organ podatkowy, przed wydaniem zaświadczenia, może przeprowadzić w niezbędnym zakresie postępowanie wyjaśniające (art. 306b Ordynacji podatkowej). W ramach tego postępowania organ bada, jakiego rodzaju źródło może zawierać żądane dane, a także czy dane te dotyczą stanu faktycznego bądź stanu prawnego, którego poświadczenia domaga się wnioskodawca. Postępowania to sprowadza się zatem do badania okoliczności wynikających z posiadanych przez organ ewidencji, rejestrów i innych danych. Tym samym więc do postępowania tego nie mają zastosowania zasady gromadzenia dowodów, które uregulowane zostały w szczególności w przepisach Działu IV Ordynacji podatkowej, dotyczącego postępowania podatkowego (zob. wyrok NSA z dnia 20 stycznia 2006r. sygn. akt I FSK 528/05, dostępne na www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Z powyższego wynika, że zaświadczenie nie może rozstrzygać czegokolwiek, zwłaszcza o istnieniu lub nie istnieniu prawa lub obowiązku i nie może tworzyć nowej sytuacji prawnej. Drogą zaświadczenia nie można wywołać skutków kształtujących stosunki prawne, tj. przyznawać albo ograniczyć bądź pozbawić uprawnienia (por. wyroki WSA w Krakowie z dnia 24 września 2009r. sygn. akt I SA/Kr 870/09, Lex nr 523424 i WSA w Warszawie z dnia 21 listopada 2008r. sygn. akt III SA/Wa 1612/08, Lex nr 519918). Zaświadczenie jest zatem wyłącznie przejawem tego, co zawarte jest w źródłach, na których bazuje organ wydający zaświadczenie. Wynika z tego, że w sytuacji gdy problematyka, której dotyczy żądanie strony jest sporna, to wydanie zaświadczenia zgodnie z żądaniem nie jest możliwe (por. wyrok NSA z dnia 27 listopada 1998r. sygn. akt III SA 1282/97, Lex nr 37646). Jakkolwiek przepis art. 306k Ordynacji podatkowej odsyła, w zakresie nieuregulowanym przepisami art. 306a – 306i oraz 306l i 306m do stosowania przepisów rozdziałów 1-6, 8-12, 14, 16, oraz 23 działu IV Ordynacji podatkowej, a zatem także do przepisów regulujących zawieszenie postępowania, to należy zauważyć, że jest to odesłanie do odpowiedniego stosowania tych przepisów. Oznacza to, że zawieszając postępowanie "zaświadczeniowe" należy mieć na uwadze jego specyfikę. W związku z tym, zawieszenie postępowania "zaświadczeniowego" nie może służyć wyjaśnieniu pojawiających się w nim wątpliwości czy kwestii spornych, co miało miejsce w przedmiotowej sprawie. Wnioskodawca wnosił bowiem o potwierdzenie zapłaty akcyzy od samochodu osobowego. Organ celny z kolei, z uwagi na załączoną do deklaracji dokumentację fotograficzną, powziął wątpliwość czy samochód nie stanowi odpadu w rozumieniu art. 3 ust 1 ustawy z dnia 27 kwietnia 2001r. o odpadach (Dz. U. z 2007r., Nr 39 poz. 251), a tym samym czy stanowi towar akcyzowy. Innymi słowy postępowanie organu, w tym zawieszenie postępowania, zmierzało do wyjaśnienia czy na skarżącym ciąży obowiązek podatkowy w podatku akcyzowym. Wprawdzie należy zgodzić się ze stanowiskiem organu, iż okoliczność czy zgłoszony samochód należy zakwalifikować jako odpad w międzynarodowym przemieszczeniu należy do kompetencji innego organu tj. Głównego Inspektora Ochrony Środowiska i stanowi zagadnienie wstępne przy ocenie czy na skarżącym ciąży obowiązek podatkowy w podatku akcyzowym. Ustalenie w tym zakresie nie może być jednak prowadzone w postępowaniu w przedmiocie wydania zaświadczenia potwierdzającego zapłatę podatku akcyzowego, gdyż jak przedstawiono wyżej przekracza zakres postępowania wyjaśniającego, które organ może prowadzić w ramach postępowania w sprawie o wydanie zaświadczenia. W tym celu organ nie mógł również zawiesić postępowania. Wskazane na wstępie regulacje dotyczące wydawania zaświadczeń wskazują na ograniczenia organu co do badania stanu faktycznego i prawnego wskazanego we wniosku podatnika, bowiem wydający zaświadczenie organ nie ma kompetencji do wykorzystywania na potrzeby jego wystawienia danych, które nie znajdują się w dyspozycji tegoż organu. Ponadto, co już podkreślono wyżej, nie można przez wydanie zaświadczenia wywołać skutków kształtujących stosunki prawne, tym samym zaświadczenie nie może rozstrzygać o istnieniu obowiązku podatkowego w podatku akcyzowym. Mając na uwadze powyższe Sąd stwierdził, że organ niezasadnie zawiesił postępowanie "zaświadczeniowe". Nie będąc bowiem w stanie stwierdzić, czy na skarżącym ciąży obowiązek podatkowy w podatku akcyzowym, na podstawie znajdujących się w jego posiadaniu ewidencji i rejestrów lub innych danych, podjął czynności, mające na celu ustalenie tej okoliczności, poprzez gromadzenie dowodów i danych w tym zakresie a nie znajdujących się w jego dyspozycji. Jak już wyżej wskazano, w postępowania w sprawie o wydanie zaświadczenia organ nie ma takich kompetencji. Urzędowe stwierdzenie określonej okoliczności może być jedynie następstwem posiadania danych źródłowych przez sam organ celny i wynikający z tej dokumentacji jego stan wiedzy. Przepis art. 306b Ordynacji podatkowej nie daje prawa do konstruowania treści zaświadczenia w oparciu o jakiekolwiek inne dane, nie mające odzwierciedlenia w dokumentach pozostających w dyspozycji organu (por. wyrok NSA z dnia 16 stycznia 2009r. sygn. akt I GSK 94/08, Lex nr 486005). Zdaniem Sądu, z powyższych względów brak było podstaw do prowadzenia postępowania w przedmiocie istnienia obowiązku podatkowego w zakresie akcyzy w związku z nabyciem wewnatrzwspólnotowym samochodu, a tym samym zawieszenia postępowania w celu rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego. Jednocześnie, pomimo braku podstaw do zawieszenia postępowania "zaświadczeniowego", wskazać należy na niekonsekwencję organu. Na etapie postępowania zażaleniowego organ odwoławczy w dniu 8 grudnia 2010r. uzyskał bowiem informację, której brak stanowił podstawę zawieszenia postępowania. Główny Inspektor Ochrony Środowiska w piśmie z dnia 26 października 2010r. wskazał, że uwzględniając treść opinii rzeczoznawcy nie jest możliwe zakwalifikowanie pojazdu jako odpadu, co oznacza, że nie ma miejsca nielegalne międzynarodowe przemieszczanie się odpadu. Pomimo tego postępowanie nie zostało podjęte, a organ odwoławczy, dysponując informacją wskazującą na charakter pojazdu nie odniósł się do tej okoliczności rozpoznając zażalenie. Stosownie do unormowania art. 239 Ordynacji podatkowej w sprawach nieuregulowanych, do zażaleń mają odpowiednie zastosowanie przepisy dotyczące odwołań, co oznacza, że organ winien uwzględnić stan z daty rozstrzygnięcia. Reasumując, ujawnione wady procesu decyzyjnego musiały skutkować twierdzeniem, iż organ odwoławczy naruszył przepisy postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Wskazane naruszenie przepisów postępowania skutkuje też uchyleniem, na podstawie art. 135 ustawy p.p.s.a., postanowienia organu I instancji. Ponownie rozpoznając sprawę organ uwzględni rozważania przeprowadzone przez Sąd. Mając na uwadze powyższe, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c i art. 135 ustawy p.p.s.a, należało orzec jak w sentencji wyroku. O niewykonalności zaskarżonego postanowienia orzeczono na podstawie art. 152 tej ustawy. Orzeczenie o kosztach uzasadnia art. 220 ustawy p.p.s.a. w zw. z § 2 ust. pkt 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 16 grudnia 2003r. w sprawie wysokości oraz szczegółowych zasad pobierania wpisu w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 221, poz. 2193).