I SA/Ke 24/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Artur Adamiec, Sędziowie Sędzia WSA Danuta Kuchta, Sędzia WSA Mirosław Surma (spr.), Protokolant Starszy sekretarz sądowy Michał Gajda, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 lutego 2016 r. sprawy ze skargi H. F. Ś. sp. z o.o. w K. na postanowienie Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...]nr [...] w przedmiocie kary porządkowej oddala skargę. 1. Postanowienie organu administracji publicznej i przedstawiony przez ten organ tok postępowania 1.1. Dyrektor Izby Celnej w K.postanowieniem z [...]nr [...]utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Celnego w K.z dnia [...] r. nr [...]w przedmiocie nałożenia na H. F. Ś.Sp. z o. o. w K.kary porządkowej w związku z bezzasadnym brakiem odpowiedzi na wezwanie z 25 sierpnia 2015 r. nr 341000- UAGR.872.331.2015.KDR. 1.2. W uzasadnieniu postanowienia Dyrektor Izby Celnej w K. (Dyrektor) powołał treść art. 262 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, a następnie wskazał, że w toku prowadzonego postępowania w sprawie wymierzenia kary pieniężnej w związku z urządzaniem gier hazardowych w lokalu salon Gier "[...]" w S., Naczelnik Urzędu Celnego w K. pismem z 25 sierpnia 2015 r. wezwał stronę H.F. Ś. Sp. z o.o. w K. do udzielenia pisemnych wyjaśnień uwzględniających wskazanie osób z imienia i nazwiska oraz adresu zamieszkania/zameldowania, które dokonały instalacji urządzeń do gier oraz wskazania osób (z imienia i nazwiska, adresu zamieszkania/zameldowania) które wykonywały czynności związane z ich obsługą w podanym wyżej lokalu, takich jak: uzupełniania automatów gotówką (bilon w hoperach) przeznaczoną na wypłaty dla graczy z tytułu uzyskiwanych wygranych z gier rozrywkowych na tym automacie, wyjmowanie (pobieranie) gotówki z automatu, którą wpłacono w celu rozgrywania zainstalowanych gier, usuwanie wszelkich awarii i blokad automatu. Wyznaczony termin upłynął 31 sierpnia 2015 r. W dniu 2 września 2015 r. do Urzędu Celnego w K. wpłynęło pismo H.f.Polska Sp. z o.o. reprezentowanej przez radcę prawnego D. S., jako dysponenta urządzeń Apex o nr HFP0944, Apollo Games o nr A02TA0001602/A oraz Hot Spot o nr PHS02456, które eksploatuje wspólnie ze spółką H.f.Ś. Sp. z o.o. na podstawie umowy o wspólnym przedsięwzięciu. W piśmie tym poinformowała, że usługi serwisowe dotyczące w/w urządzeń świadczy firma "P." P. J.; M.. Do pisma załączono pełnomocnictwo radcy prawnego D. S. do reprezentowania spółki H.f.Polska Sp. z o.o. w W.. 1.3. Organ odwoławczy stwierdził, że przedmiotowe pismo nie pochodziło od strony postępowania i nie mogło stanowić odpowiedzi strony na wezwanie organu. Zdaniem Dyrektora, w związku, że w wyznaczonym terminie strona, tj. H.f.Ś. Sp. z o.o. nie wywiązała się z obowiązku nałożonego na nią wezwaniem, nie podając przy tym przyczyn, Naczelnik Urzędu Celnego w K. zasadnie nałożył na spółkę karę porządkową. Jednocześnie powołując się na orzecznictwo sądów administracyjnych organ odwoławczy uznał, że w niniejszym przypadku zasadnym jest wymierzyć karę w jej dolnych granicach, tj. w wysokości 800 złotych. W ocenie Dyrektora, wymierzając karę porządkową w ww. wysokości organ podatkowy miał bowiem na uwadze, to że strona pierwszy raz w tym postępowaniu bezzasadnie odmówiła złożenia pisemnych wyjaśnień, jednakże w ocenie organu podatkowego takie zachowanie strony, które niewątpliwe przyczynia się do wydłużenia postępowania nie może pozostawać w ogóle bez sankcji w postaci kary porządkowej. 1.4 Ustosunkowując się do zarzutów strony, organ odwoławczy nie zgodził się z zarzutem naruszenia art. 262 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, polegającym na bezzasadnym nałożeniu kary porządkowej na Spółkę H.f.Ś. Sp. z o.o. w sytuacji gdy spółka H.f.Polska Sp. z o.o., jako podmiot będący dysponentem urządzeń Apex o nr HFP0944, Apollo Games o nr A02TA0001602/A oraz Hot Spot o nr PHS02456, udzieliła pisemnych wyjaśnień w odpowiedzi na wezwanie Naczelnika Urzędu Celnego w K.. Wezwanie z 25 sierpnia 2015 r. było bowiem realizacją obowiązku podejmowania czynności niezbędnych do wyjaśnienia i załatwienia sprawy zaś podstawę prawną tego wezwania stanowił art. 155 § 1 Ordynacji podatkowej. Ocena czy złożenie przez stronę wyjaśnień jest niezbędne pozostaje w gestii organu, przed którym toczy się postępowanie. Niewątpliwie w sytuacji gdy strona w ogóle nie stosuje się do wezwania organu, organ podatkowy ma prawo podjąć dopuszczalne prawem kroki zmierzające do uzyskania od podatnika wyjaśnień. Takim dopuszczalnym środkiem dyscyplinującym jest przewidziana w art. 262 § 1 Ordynacji podatkowej kara porządkowa. Jednocześnie Dyrektor wyjaśnił, że wezwanie z 25 sierpnia 2015 r. nakładające na stronę obowiązek złożenia pisemnych wyjaśnień oraz przedłożenia dokumentów w terminie 3 dni od jego doręczenia, zostało doręczone stronie 27 sierpnia 2015 r. Pismem z dnia 2 września 2015 r. pełnomocnik innego podmiotu nadesłał pismo, z wyjaśnieniami. Zdaniem organu odwoławczego, powyższe wyjaśnienia w żaden sposób nie wypełniały obowiązku nałożonego na stronę. Wobec zaistniałego faktu organ podatkowy był w pełni uprawniony do nałożenia kary porządkowej na stronę w związku z niewykonaniem obowiązku nałożonego wezwaniem, tj. w związku z bezzasadnym brakiem (odmową) złożenia wyjaśnień oraz przedłożenia dokumentów w wyznaczonym terminie. 1.5. Następnie, organ odwoławczy analizując treść przepisu art. 262 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej odniósł się do zasad postępowania podatkowego uregulowanych w Ordynacji podatkowej, tj. art. 122, art. 180, art. 181, 187 §1, art. 191 oraz art. 192. W oparciu o powyższe wskazał, że wykładnia literalna norm prawnych zawartych w art. 262 § 1 Ordynacji podatkowej wyraźnie daje podstawę do ukarania strony karą porządkową za bezzasadne odmówienie złożenia pisemnych wyjaśnień czy też do udziału w innej czynności poprzez przedłożenie dokumentów. Dyrektor za bezzasadny uznał zarzut naruszenia art. 210 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej polegający na błędnym oznaczeniu stron postępowania konsekwencją czego było skierowanie wezwania do nieodpowiedniego podmiotu. Organ odwoławczy podniósł, że organ podatkowy pierwszej instancji wszczął postępowanie w sprawie wymierzenia kary pieniężnej H.f.Ś. Sp. z o.o. w związku z urządzaniem gier hazardowych w lokalu Salon Gier "[...]" w S.. Nadto uznał, że w toku prowadzonego postępowania organ podatkowy ma obowiązek podjąć z urzędu lub na wniosek stron wszelkich czynności niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. Powołując się na treść wyroku WSA w Gliwicach z dnia 13 października 2010 r. sygn. akt III SA/Gl 765/10 Dyrektor wskazał, że skierowanie decyzji do osoby niebędącej stroną w sprawie jest kwalifikowaną wadą decyzji administracyjnej, o jakiej mowa w art. 247 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, i jest przesłanką stwierdzenia nieważności decyzji, ale w trybie szczególnym, w stosunku do decyzji ostatecznej a nie w trybie zwykłym, odwoławczym. Nadto organ zważył, że osoba, w stosunku do której wszczęto z urzędu postępowanie podatkowe, staje się stroną w rozumieniu art. 133 § 1 Ordynacji podatkowej, pomimo, że w efekcie przeprowadzonego postępowania nie nastąpiło stwierdzenie interesu prawnego opartego na prawie materialnym, co w konsekwencji wiąże się z wydaniem decyzji umarzającej postępowanie. 2. Skarga do Sądu 2.1. Na powyższe postanowienie H.f.Ś. Sp. z o. o złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w K.. Wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz umorzenie postępowania. Zaskarżonemu postanowieniu spółka zarzuciła naruszenie przepisów postępowania, tj.: - art. 262 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej poprzez bezzasadne nałożenie na spółkę H.f.Ś. sp. z o.o. kary porządkowej w wysokości 800,00 zł w związku z brakiem odpowiedzi na wezwanie organu, w sytuacji gdy przedmiotowe wezwanie nie było, jak twierdzi organ, pozostawione bez odpowiedzi, bowiem spółka H.f.Polska sp. z o.o., jako podmiot posiadający tytuł prawny obejmujący urządzenia Apex o nr HFP0944, Apollo Games o nr A02TA0001602/A oraz Hot Spot o nr PHS02456 udzieliła pisemnych wyjaśnień w odpowiedzi na wezwanie Naczelnika Urzędu Celnego w K.; - art. 217 § 1 pkt 3 w zw. z art 133 Ordynacji podatkowej poprzez błędne oznaczenie strony postępowania, co skutkowało wszczęciem przedmiotowego postępowania wobec spółki H.f.Ś. sp. z o.o., czyli podmiotu nie będącego stroną w tym postępowaniu, a następnie skierowaniem wezwania z dnia 27 sierpnia 2015 r. do niewłaściwego podmiotu, tj. spółki H.f.Ś. sp. z o.o., nie będącej prawnym dysponentem urządzeń Apex o nr HFP0944, Apollo Games o nr A02TA0001602/A oraz Hot Spot o nr PHS02456. 2.2. Zdaniem skarżącej, naruszenie powyższych przepisów miało wpływ na zapadłe rozstrzygnięcie, bowiem skutkowało wymierzeniem kary porządkowej spółce, która w ogóle nie powinna być stroną w niniejszej sprawie. Skarżąca wskazała, że podmiotem uprawnionym do reprezentowania obu spółek, tj. H.f.Ś. Sp. z o.o. oraz H.f.Polska Sp. z o.o. jest prezes zarządu M.W., wobec czego był on w posiadaniu informacji o wystosowaniu wezwania do spółki H.f.Ś. sp. z o.o. i korzystając ze swoich uprawnień, za pośrednictwem pełnomocnika, udzielił żądanych przez organ informacji w imieniu spółki będącej prawnym dysponentem ww. urządzeń, chcąc tym samym zaoszczędzić czas organu potrzebny do wyjaśnienia stanu faktycznego oraz okoliczności przedmiotowej sprawy. Spółka podkreśliła, że jej prezes działał w dobrej wierze i w żadnym wypadku nie uchylała się ona od odpowiedzi na wezwanie. Ponadto postanowienie o wszczęciu postępowania, a tym samym wezwanie Naczelnika Urzędu Celnego w K. z dnia 25 sierpnia 2015 r. skierowane zostało do niewłaściwego podmiotu, tj. spółki H.f.Ś. Sp. z. o. o, która to spółka nie jest dysponentem przedmiotowych urządzeń. Powyższe, zdaniem spółki, należy rozumieć jako podmiotową przyczynę bezprzedmiotowości postępowania w konsekwencji czego Naczelnik Urzędu Celnego winien umorzyć wszczęte wobec spółki postępowanie w sprawie. Powołując się na treść umowy o wspólnym przedsięwzięciu z dnia 1 marca 2015 r. skarżąca podkreśliła, że spółka wobec której wszczęto postępowanie, zajmuje się jedynie wyszukiwaniem lokalizacji pod instalację urządzeń do gier rozrywkowych objętych tytułem prawnym Spółki H.f.Polska Sp. z o.o. na terenie województwa ś. na podstawie § 1 pkt. 3 przedmiotowej umowy. Zdaniem skarżącej odpowiedź Spółki H.f.Polska sp. z o.o. na wezwanie Naczelnika Urzędu Celnego w K. winna być przez organ potraktowana jako wypełnienie obowiązku wynikającego z art. 262 § 1 w zw. z art. 155 § 1 Ordynacji podatkowej polegającego na złożeniu wyjaśnień niezbędnych dla wyjaśnienia stanu faktycznego w przedmiotowej sprawie, gdyż uchylenie się od wykonania wezwania nie miało w tym przypadku miejsca. 2.3. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w K. podtrzymał stanowisko przedstawione w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia i wniósł o oddalenie skargi. 3.Wojewódzki Sąd Administracyjny w K. zważył, co następuje: 3.1. Zgodnie z zasadami wyrażonymi w art. 1 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (j. t. Dz. U. z 2014 r., poz.1647 ze zm.) i art. 134 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j. t. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), określanej dalej jako "p.p.s.a.", sąd bada zaskarżone orzeczenie pod kątem jego zgodności z obowiązującym prawem, zarówno materialnym, jak i procesowym; nie jest przy tym, co do zasady, związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. 3.2. Rozpatrując sprawę w wyżej zakreślonych granicach Sąd stwierdził, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem zaskarżone postanowienie nie narusza prawa. Stan faktyczny ustalony przez organy obu instancji znajduje potwierdzenie w zebranym materiale dowodowym. Ustalenia te Sąd w całości podziela, uznając je za niewadliwe. 3.3. Przedmiotem kontroli Sądu jest postanowienie Dyrektora Izby Celnej w K., wydane na podstawie art. 262 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, nakładające na skarżącą karę porządkową za bezzasadny brak odpowiedzi na wezwanie Naczelnika Urzędu Celnego w K.. 3.4. Zgodnie z art. 262 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej strona, pełnomocnik strony, świadek lub biegły, którzy mimo prawidłowego wezwania organu podatkowego bezzasadnie odmówili złożenia wyjaśnień, zeznań, wydania opinii, okazania przedmiotu oględzin lub udziału w innej czynności mogą zostać ukarani karą porządkową do 2800 zł. Celem regulacji zawartej w art. 262 Ordynacji podatkowej jest zdyscyplinowanie uczestników postępowania podatkowego (np. strony, świadka, biegłego albo pełnomocnika) w drodze nałożenia kary porządkowej, by przebiegało ono sprawnie i kończyło się w przewidzianym terminie. Z powołanej regulacji wynika, że zastosowanie przez organ podatkowy kary porządkowej uzależnione jest od wystąpienia dwóch przesłanek. Pierwszą z przesłanek jest prawidłowe wezwanie danej osoby. Warunki formalne, jakim powinno odpowiadać pismo, aby można je uznać za wezwanie określa art. 159 § 1 Ordynacji podatkowej. Drugą przesłanką jest bezzasadna odmowa wykonania czynności, o której mowa w tym przepisie, np. złożenia wyjaśnień, czyli nieznajdująca potwierdzenia w obowiązujących przepisach (np. art. 195 lub 196 Ordynacji podatkowej) odmowa złożenia wyjaśnień, zeznań, wydania opinii, okazania przedmiotu oględzin lub udziału w innej czynności. 3.5. Analizując treść powyższych przepisów należy również odnieść się do zasad postępowania podatkowego uregulowanych w Ordynacji podatkowej. Stosownie do art. 122 Ordynacji podatkowej organy podatkowe mają obowiązek podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, a z kolei z art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej wynika obowiązek zebrania i w sposób wyczerpujący rozpatrzenia całego materiału dowodowego zebranego w sprawie. Zarówno w orzecznictwie sądów administracyjnych, jak i doktrynie, ugruntowany jest pogląd, że wynikające z tych przepisów obowiązki organów podatkowych, nie oznaczają, że ciężar dowodu, czy dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego spoczywa wyłącznie na organie podatkowym (por. np. wyroki NSA z dnia: 6 sierpnia 2009 r., I FSK 205/08, LEX nr 552148; 7 lipca 2009 r., II FSK 372/08, LEX nr 529353; 4 czerwca 2009 r., II FSK 293/08, LEX nr 511333; 23 grudnia 2008 r., II FSK 1327/07, LEX nr 515351; 30 maja 2006 r. II FSK 835/05, LEX nr 180477 oraz zob. A. Hanusz, Strony postępowania podatkowego a ciężar dowodu, PP 2004/9/49). Zgodnie z art. 122 Ordynacji podatkowej do organu podatkowego należy inicjatywa w zbieraniu dowodów i wyjaśnianiu stanu faktycznego, a temu celowi służy m.in. instytucja wezwania strony lub innej osoby do złożenia wyjaśnień niezbędnych dla wyjaśnienia stanu faktycznego. Nie budzi bowiem wątpliwości, że szereg informacji dotyczących stanu faktycznego sprawy posiada podatnik i nie może on decydować o tym, które dane przekazać organowi podatkowemu, a które nie mają znaczenia w sprawie. Organ podatkowy, jako gospodarz postępowania, ma obowiązek zebrać dowody i ustalić stan faktyczny, ale to nie oznacza, że strona postępowania nie ma obowiązku przekazania dowodu, informacji lub wyjaśnienia okoliczności istotnych dla sprawy, na żądanie organu, będących w jego posiadaniu. W możliwości wezwania strony, czy innej osoby do określonego zachowania na podstawie art. 155 Ordynacji podatkowej realizowany jest przez organ podatkowy obowiązek podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. W sytuacji gdy podatnik w ogóle nie stosuje się do wezwania organu, organ podatkowy ma prawo podjąć dopuszczalne prawem kroki zmierzające do uzyskania od podatnika wyjaśnień, czy przedstawienia dowodu. Ocena bowiem, czy złożenie przez podatnika dowodu jest niezbędne pozostaje w gestii organu, przed którym toczy się postępowanie (por. wyroki NSA z dnia 30 listopada 2010 r., sygn. akt: II FSK 1270/09 II FSK 921/10 i II FSK 1691/10 - dostępne na stronie www.orzeczenia.nsa.gov.pl). 3.6. Na tle powyższych rozważań należy stwierdzić, że w rozpoznawanej sprawie strona postępowania została prawidłowo wezwana do złożenia pisemnych wyjaśnień. Organ pierwszej instancji wskazał jakiej sprawy dotyczą wyjaśnienia oraz dokładnie sprecyzował ich zakres. Strona prowadzonego przez organ postępowania nie zareagowała wcale na to wezwanie. W dniu 2 września 2015 r. do organu wpłynęło natomiast pismo innego podmiotu, tj. H.f.Polska Sp. z o.o. W ocenie Sądu, poprzez nieudzielenie wyjaśnień strona naraziła się na zastosowanie wobec niej środków dyscyplinujących, czego wyrazem było właśnie nałożenie kary porządkowej na podstawie art. 262 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej przez organ prowadzący postępowanie w sprawie. W tym kontekście wywody skarżącej o braku podstaw do wymierzenia kary porządkowej są całkowicie chybione. Należy przede wszystkim zwrócić uwagę na fakt, że pismem z 25 sierpnia 2015 r. organ pierwszej instancji na podstawie art. 155 § 1 Ordynacji podatkowej wezwał spółkę H.f.Ś. Sp. z o.o. do udzielenia w terminie 3 dni pisemnych wyjaśnień, wskazując precyzyjnie wyjaśnienia jakich okoliczności oczekuje, pod rygorem zastosowania sankcji przewidzianej w art. 262 § 1 Ordynacji podatkowej. Przedmiotowe wezwanie zostało skierowane do strony postępowania, tj. spółki H.f.Ś. Sp. z.o.o., w wezwaniu organ też wprost powołał się na art.155 § 1 Ordynacji podatkowej stosownie do którego organ ten może wezwać stronę lub inne osoby do dokonania wymienionych w tym przepisie czynności procesowych. W kontekście zaś zarzutów skargi podkreślić należy, że to właśnie wobec H.f.Ś. Sp. z.o.o zostało wszczęte postępowanie w sprawie wymierzenia kary pieniężnej w związku z urządzaniem gier hazardowych i to ten podmiot został wezwany do złożenia wyjaśnień, w ramach prowadzonego wobec niego postępowania. Skoro więc przedmiotowe wezwanie zostało skierowane do strony toczącego się wobec niej postępowania (ona był jego adresatem), to w sposób oczywisty nieuzasadnione są twierdzenia skarżącej, że udzielenie odpowiedzi przez zupełnie inny podmiot gospodarczy czyniło zadość wezwaniu skierowanym przez organ pierwszej instancji. Bez znaczenia pozostaje przy tym okoliczność, że zarówno skarżąca, jak i ten inny podmiot (H.f.Polska Sp. z o.o.) reprezentowane jest przez tą samą - pełniącą funkcję prezesa w obu spółkach, czy też przez tego samego pełnomocnika. Podnoszone w skardze okoliczności, że skarżąca nie jest stroną postępowania, co czyni niezasadnym nałożenie na nią kary porządkowej, nie mogły odnieść zamierzonego skutku. Przedmiotem postępowania w niniejszej sprawie jest wyłącznie rozstrzygnięcie tzw. "wpadkowe" (zasadność nałożenia kary porządkowej) i tylko okoliczności związane z tym postępowaniem mogą być brane przez Sąd pod uwagę przy rozpoznawaniu skargi. Do momentu zakończenia postępowania głównego w sprawie organy są uprawnione do podejmowania wszelkich czynności procesowych, w tym środków dyscyplinujących strony (tu: do nałożenia kary porządkowej) i ten przejaw działania organu podlega kontroli w niniejszym postępowaniu. Skarżąca nie zareagowała na wezwanie organu, w takim wypadku nie może budzić wątpliwości, że jej działanie nosi znamiona "bezzasadnej odmowy", o której mowa art. 262 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Nałożona kara porządkowa w wysokości 800 zł mieści się w granicach określonych przez art. 262 § 1 Ordynacji podatkowej. Przepis ten nie uzależnia jej wymiaru od jakichkolwiek przesłanek. Sąd administracyjny w przypadku kontroli rozstrzygnięcia opartego o uznanie administracyjne, może jedynie badać, czy organ celny nie przekroczył jego granic ustawowych. W niniejszej sprawie do przekroczenia takich granic nie doszło. Organ dostatecznie uzasadnił obciążenie skarżącej kwotą 800 zł, tj. w dolnych jej granicach wskazując, że był to pierwszy przypadek odmowy złożenia wyjaśnień przez stronę. 3.7. W związku z powyższym, skoro podniesione w skardze zarzuty nie mogły odnieść zamierzonego skutku, a jednocześnie brak jest okoliczności, które z urzędu należałoby wziąć pod rozwagę, Sąd oddalił skargę na podstawie art. 151 p.p.s.a.