I SA/Ke 452/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Artur Adamiec, Sędziowie Sędzia WSA Sylwester Miziołek, Sędzia WSA Ewa Rojek (spr.), Protokolant Starszy sekretarz sądowy Celestyna Niedziela, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 25 października 2012 r. sprawy ze skargi D. S. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] 2010 r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego oddala skargę. 1.1 Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 6 czerwca 2012 r. I GSK 733/11 uchylił wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjny w K. z dnia 27 stycznia 2011 r. I SA/Ke 691/10, którym Sąd ten uchylił decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] r. nr [...]w przedmiocie podatku akcyzowego oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w K.. 1.2 Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że Sąd I instancji przyjął, iż wydanie decyzji nastąpiło z naruszeniem art. 145 § 1 pkt 1 lit. c i art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm.), zwanej dalej: "P.p.s.a.", czyli z naruszeniem przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W ocenie Sądu I instancji, organy prawidłowo podjęły się ustalenia zasadniczego przeznaczenia pojazdu, jednak w procesie tym nie oceniły całokształtu okoliczności sprawy. Nie dokonały bowiem oceny wszystkich zebranych dowodów w aspekcie ich wpływu na określenie zasadniczego przeznaczenia pojazdu. Oparcie ustaleń faktycznych na wyniku oględzin pojazdu oraz informacji od autoryzowanego przedstawiciela marki Volkswagen Sąd uznał za niewystarczające. Pominięcie zagranicznej karty pojazdu oraz zagranicznego dowodu rejestracyjnego, nie badając ich w aspekcie przeznaczenia pojazdu, lecz dopuszczenia do ruchu, uznano także za niewystarczające. Zachowania powyższe naruszają zasadę swobodnej oceny dowodów. Ponadto Sąd I instancji wskazał na fakt braku wzięcia pod uwagę przedstawionej przez stronę oceny technicznej pojazdu z dnia 19 lutego 2010 r. co do jego rodzaju oraz zaświadczenia o przeprowadzonym badaniu technicznym z dnia 18 lutego 2010 r., wskazujących na przeznaczenie pojazdu jako ciężarowy i pochodzenie ich od osób posiadających wiadomości specjalne. Brak uwzględnienia wskazówek interpretacyjnych zawartych w Notach wyjaśniających narusza prawidłowe ustalenie kodu klasyfikacji CN. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy Sąd I instancji nakazał aby uwzględnić całokształt zgromadzonego materiału dowodowego, co pozwoli na uniknięcie zarzutu naruszenia art. 191 Ordynacji podatkowej. Podkreślił przy tym, że należy rozważyć potrzebę przeprowadzenia innych dowodów, a posiłkując się Notami wyjaśniającymi wydać stosowną decyzję. Sąd I instancji nie podzielił zarzutu, że dowodem w sprawie nie może być pismo od przedstawiciela marki Volkswagen. W związku z tym, że w ocenie Sądu wady procesu decyzyjnego nie mogą być konwalidowane przed organem II instancji bez naruszenia zasady dwuinstancyjności postępowania, powyższe naruszenia skutkowały uchyleniem decyzji obu instancji. 1.3 Skargę kasacyjną od powyższego wyroku złożył Dyrektor Izby Celnej w K., zaskarżając wyrok w całości. Powołując się na naruszenie prawa materialnego zarzucił błędną wykładnię art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. nr 29, poz. 257 ze zm.), zwana dalej: "ustawą p.a.". Wskazując natomiast na naruszenie przepisów postępowania, które w jego ocenie nastąpiło w zakresie istotnym i mającym wpływ na wynik sprawy, przywołał przepis art. 3 § 1, art. 106 § 4, art. 134 § 1, art. 141 § 4 i art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a. oraz art. 122, art. 180, art. 181, art. 187, art. 191, art. 233 § 1 i 2 oraz art. 229 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz.U. z 2005 r. nr 8, poz. 60 ze zm.). Organ wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi I instancji, ewentualnie o zmianę i wydanie orzeczenia reformatoryjnego. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej organ podniósł, że wyrok narusza obowiązujące prawo przez to, że rozszerza postępowanie dowodowe, które jest zbędne w okolicznościach sprawy. Organ prawidłowo wykazał podstawową funkcję pojazdu, a świadczą o tym cechy konstrukcyjne, a nie przeznaczenie. Sporządzona dokumentacja fotograficzna potwierdza stanowisko organu, a zaliczana jest do najistotniejszych dowodów w sprawie. Materiał sprawy wyraźnie wskazuje, że organ celny dokonał właściwej klasyfikacji towaru. Uczynił to w oparciu o prawidłowo zgromadzony materiał dowodowy. W ocenie wnoszącego skargę kasacyjną, Sąd I instancji błędnie ustalił stan faktyczny, zaliczając samochód do ciężarowych, podczas gdy w rzeczywistości samochód był i jest osobowym. Dowody zebrane w sprawie potwierdziły przyjętą ocenę organów. Natomiast dokumenty rejestracyjne nie miały żadnego istotnego znaczenia dla klasyfikacji spornego pojazdu. Dokumenty te świadczą jedynie o dopuszczeniu do ruchu drogowego zgodnie z ustawą o ruchu drogowym. Określenie pojazdu w dowodzie rejestracyjnym nie jest wiążące dla organów podatkowych. 1.4 Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że skarga kasacyjna jest uzasadniona. W pierwszej kolejności podniósł, że niezasadny jest zarzut naruszenia prawa materialnego, ponieważ dokonana przez Sąd I instancji kontrola prawidłowo nie obejmowała prawa materialnego. Naczelny Sąd Administracyjny za uzasadniony uznał natomiast zarzut naruszenia przepisów postępowania. Podniósł, że zasadnym są zarzuty skargi kasacyjnej w zakresie nakazania organowi rozważenia zagranicznej karty pojazdu, zagranicznego dowodu rejestracyjnego, oceny technicznej pojazdu z dnia 19 lutego 2010 r. co do jego rodzaju, zaświadczenia o przeprowadzonym badaniu technicznym z dnia 18 lutego 2010 r., a także w zakresie nakazania rozważenia przeprowadzenia innych dowodów bez ich sprecyzowania - przy uwzględnieniu wskazówek interpretacyjnych zawartych w Notach wyjaśniających. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego na podstawie wskazanych okoliczności, Sąd I instancji błędnie uznał, że sprawa powinna być ponownie rozpoznana z uwzględnieniem całokształtu zgromadzonego materiału dowodowego, aby uniknąć zarzutu naruszenia art. 191 Ordynacji podatkowej. Naczelny Sąd Administracyjny za uzasadniony uznał również zarzut naruszenia art. 141 § 4 P.p.s.a. O ile z ustaleń Sądu I instancji wynika, że organ odwoławczy dokonał oceny badania technicznego pojazdu z dnia 18 lutego 2010 r., oceny technicznej pojazdu z dnia 19 lutego 2010 r., jak też karty pojazdu i zagranicznego dowodu rejestracyjnego, to nie można było przyjąć, że zostały one pominięte. Uznanie przy tym danych zawartych w tych dowodach jako wadliwych i naruszających przepisy postępowania w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy w kontekście powyższej oceny jako pominiętych, jest niezrozumiałe. Oznacza to, że przeprowadzenie kontroli instancyjnej jest w pełni możliwe i narusza przepis wyżej wskazany. Sąd I instancji nie wskazał warunków jakie muszą być spełnione celem przyporządkowania danego samochodu pod kod CN 8703 Nomenklatury Scalonej. Naczelny Sąd Administracyjny podniósł, że Sąd I instancji przy ponownym rozpoznaniu sprawy jest zobligowany dokonać oceny wszystkich dowodów zebranych i ocenionych przez organ II instancji, mając na uwadze wyżej wskazane uchybienia. Koniecznym jest przy tym uwzględnienie, że w ramach zasady dwuinstancyjności postępowania, dwukrotne rozpoznanie sprawy nie oznacza obowiązku przeprowadzenia dwukrotnie postępowania wyjaśniającego, skoro konsekwentnie do tego ukształtowane jest postępowanie odwoławcze, którego przedmiotem nie jest weryfikacja decyzji, a ponowne rozpoznanie sprawy administracyjnej. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: 2.1 W związku z uchyleniem przez Naczelny Sąd Administracyjny wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w K. w całości i przekazaniem sprawy do ponownego rozpoznania należy na wstępie podnieść, że zgodnie z art. 190 P.p.s.a., sąd, któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Przeprowadzona przez Sąd, z zastrzeżeniem uwag i wytycznych zawartych w uzasadnieniu wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 czerwca 2012 r. I GSK 733/11 ponowna analiza zaskarżonej decyzji prowadzi do wniosku, że skarga nie jest zasadna. Decyzja Dyrektora Izby Celnej w K. odpowiada prawu. 2.2 Zasadniczym sporem między stronami objęta jest okoliczność czy zakupiony przez D. S. na terenie Niemiec w dniu 28 grudnia 2005 r. samochód marki Volkswagen T4 jest samochodem przeznaczonym zasadniczo do przewozu osób kwalifikowanym do kodu 8703 czy też jest samochodem ciężarowym kwalifikowanym do pozycji CN 8704. Zdaniem organu, zakupiony wewnątrzwspólnotowo samochód jest przeznaczony zasadniczo do przewozu osób. Organ wskazał na pismo Kulczyk Tradex Sp. z o.o., badanie techniczne pojazdu z dnia 18 lutego 2010 r. i ocenę techniczną z dnia 19 lutego 2010 r., z których wynika, że samochód został wyprodukowany jako osobowy. Ponadto osobowy charakter samochodu stwierdzono w trakcie oględzin pojazdu. D. S. podniósł, że samochód miał charakter ciężarowy, o czym świadczy niemiecka karta pojazdu i badanie techniczne pojazdu z dnia 7 kwietnia 2006 r. 2.3 Zdaniem Sądu prawidłowe w tym zakresie jest stanowisko organów podatkowych. Do wniosku tego doprowadziła dokonana przez Sąd ocena wszystkich dowodów zebranych i ocenionych przez organ II instancji - ocena uczyniona stosownie do wytycznych Naczelnego Sądu Administracyjnego zawartych w wyroku z 6 czerwca 2012 r. I GSK 733/11. Przed przystąpieniem do szczegółowej analizy tych dowodów należy jednak w pierwszej kolejności przypomnieć obowiązujące w tej kwestii przepisy prawa procesowego i materialnego. I tak naczelną zasadą postępowania przed organami podatkowymi jest wyrażona w art. 122 Ordynacji podatkowej zasada prawdy obiektywnej. Oznacza ona, że organy podatkowe maja obowiązek podjęcia wszelkich czynności niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia sprawy. Na organie ciąży obowiązek zebrania i rozpatrzenia wszelkich dowodów koniecznych do wyjaśnienia sprawy, o czym stanowi art. 187 § 1 w/w ustawy. W myśl natomiast art. 191 tej ustawy organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału, czy dana okoliczność została udowodniona. Przechodząc do przepisów prawa materialnego należy wskazać, że w sprawie mają zastosowanie przepisy nieobowiązującej już, powołanej w punkcie 1.3 uzasadnienia ustawy p.a. Jak wynika z akt sprawy, nabycie wewnątrzwspólnotowe nastąpiło w dniu 28 grudnia 2005 r. Zgodnie natomiast z treścią art. 154 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. nr 108 poz. 629 ze zm.) jeżeli obowiązek podatkowy w akcyzie odnośnie wyrobów akcyzowych niezharmonizowanych w rozumieniu ustawy p.a. powstał przed dniem wejścia w życie ustawy o podatku akcyzowym z dnia 6 grudnia 2008 r. (tj. przed 1 marca 2009 r.) i należna akcyza nie została do tego dnia zapłacona, stosuje się przepisy dotychczasowe, tj. właśnie ustawy p.a. Zgodnie z treścią art. 2 pkt 1 ustawy p.a. wyrobami akcyzowymi są wyroby podlegające akcyzie określone w załączniku nr 1 do ustawy. Pozycja 59 załącznika 1 do ustawy p.a. wskazuje, że wyrobami podlegającymi akcyzie są samochody osobowe o kodzie CN 8703, tj. pojazdy samochodowe i inne pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż te objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi. Stosownie do art. 3 ust. 2 ustawy p.a., do celów poboru akcyzy w nabyciu wewnątrzwspólnotowym stosuje się klasyfikację wyrobów akcyzowych w układzie odpowiadającym Scalonej Nomenklaturze (CN). Prawidłowej klasyfikacji dokonuje się w oparciu o Ogólne reguły interpretacji Nomenklatury Scalonej, mające moc normy prawnej, w brzmieniu nadanym rozporządzeniem Komisji (WE) nr 1789/2003 z dnia 11 września 2003 r. zmieniającym załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (DZ.U. UE. L. 2003.281.1) Z przepisów tych wynika, że organy klasyfikację towarów winny ustalać zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji i działów. Brzmienie pozycji 8703 (rozporządzenie nr 1789/2003, załącznik I, sekcja XVII, dział 87) jest następujące: Pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż te objęte pozycją 8702) włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi, zaś brzmienie pozycji 8704: Pojazdy mechaniczne do transportu towarowego. Jak wyjaśnił Naczelny Sąd Administracyjny w uzasadnieniu wyroku I GSK 733/11, przyporządkowanie do odpowiedniego kodu ma istotne znaczenie w aspekcie skutków podatkowych w zakresie podatku akcyzowego. W celu określenia czy dany produkt stanowi wyrób akcyzowy, a jeśli tak, to według jakiej stawki należy naliczyć podatek akcyzowy, czy dany wyrób akcyzowy jest zwolniony z akcyzy lub też obciążony dodatkowymi obowiązkami administracyjnymi i związanymi z jego przemieszczaniem, niezbędne jest prawidłowe zaklasyfikowanie wyboru będącego przedmiotem transakcji. Brzmienie pozycji 8703 i 8704 wskazuje, że zasadniczym kryterium klasyfikacji pojazdów samochodowych w nomenklaturze CN jest ich przeznaczenie. 2.4 W uzasadnieniu wyroku I GSK 733/11 Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że w sprawie I SA/Ke 691/10 błędnie Sąd uznał, że sprawa powinna być ponownie rozpoznana z uwzględnieniem całokształtu materiału dowodowego. Będąc związany tym poglądem Sąd orzekający w niniejszej sprawie stwierdził, że w sprawie prawidłowo został zgromadzony i oceniony materiał dowodowy. To zaś doprowadziło organy do prawidłowego ustalenia stanu faktycznego sprawy (przyjętego przez Sąd za własny), w którym to uzasadnione jest przekonanie, że główną funkcją samochodu Volkswagen T4 był przewóz osób. Samochodu tego nie można zaklasyfikować do pozycji 8704 - pojazdy mechaniczne do transportu towarowego z tej oczywistej przyczyny, że pojazd ten zasadniczo służy do przewozu osób. Przy czym przez pojęcie "zasadniczo" należy tu rozumieć najważniejszą, priorytetową funkcję jaką spełniał w dacie jego nabycia wewnątrzwspólnotowego. Nawet więc jeśli samochód ten posiada część do przewozu towarów, to jego najważniejszą funkcją był i jest przewóz osób. Po pierwsze należy wskazać, że o przeznaczeniu danego pojazdu do określonego typu transportu decydują cechy nadane temu pojazdowi przez producenta. Jak wynika z pisma Kulczyk Tradex Sp z o.o. w Poznaniu, samochód marki Volkswagen o numerze VIN wskazanym jak w zaskarżonej decyzji, został wyprodukowany jako osobowy. Jeśli zatem to producent tworzy konstrukcję pojazdu zgodną z normami bezpieczeństwa i przepisami o ruchu drogowym odpowiadającą określonemu przeznaczeniu pojazdu, to wskazanie tego przeznaczenia przez producenta w piśmie z dnia 12 maja 2006 r. ma kluczowe znaczenie dla sprawy. Brak jest przy tym podstaw, jak chce tego skarżący, by pismu temu odmówić wiary tylko dlatego, że nie jest ono czytelnie podpisane przez osobę udzielającą informacji. Niewątpliwie informacja ta pochodzi od uprawnionego podmiotu, o czym świadczy opatrzenie pisma pieczęcią Spółki Kulczyk Tradex Sp z o.o. w Poznaniu. Drugim kluczowym dowodem w sprawie są oględziny pojazdu dokonane przez pracowników organu celnego. Wykazały one w sposób niezaprzeczalny, że samochód Volkswagen ma charakter osobowy. Świadczy o tym obecność dwóch rzędów siedzeń po trzy fotele w każdym rzędzie. Przy wszystkich fotelach zamontowano pasy bezpieczeństwa. Stwierdzono również przeszklenie pojazdu w całości. Elementom tym nie można nadać innej cechy jak tylko takiej, że służą one przewozowi pasażerów. Co istotne, skarżący nie kwestionował na żadnym etapie postępowania, by w momencie nabycia wewnątrzwspólnotowego samochód miał inne wyposażenie, odbiegające od tego, które zadecydowało o osobowym przeznaczeniu pojazdu. Jak wynika z jego zeznań złożonych w dniu 17 maja 2010 r., po zakupie samochodu na terenie Niemiec nie dokonywał w nim żadnych zmian ani napraw, poza naprawą skrzyni biegów, sprężarki oraz naprawy lakieru. Oznacza to, że cechy świadczące o osobowym przeznaczeniu samochodu, jakie pojazd posiadał w dniu oględzin, posiadał również w dniu nabycia wewnątrzwspólnotwego, która to data jest miarodajną dla prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy. Ustalenia organów co do klasyfikacji samochodu jako przeznaczonego zasadniczo do przewozu osób potwierdza również dowód rejestracyjny pojazdu HU-FS 401. W dokumencie tym oznaczono, że samochód posiada dziewięć miejsc siedzących. Podobnie należy ocenić kartę pojazdu nr CR 526 933, w której widnieje wpis "6" odnoszący się do liczby miejsc siedzących. Przeznaczenia samochodu nie zmienia natomiast wskazanie w tej karcie że jest to samochód ciężarowy. Wpis ten nie określa bowiem w żaden sposób faktycznego przeznaczenia pojazdu, które to ustalenie, jak już podniesiono, jest kluczowe dla dokonania prawidłowej klasyfikacji do kodu CN. Nie może on automatycznie skutkować przyjęciem – jak domagał się tego skarżący – że przedmiotowy samochód jest samochodem ciężarowym. Innymi słowy, zarejestrowanie samochodu jako ciężarowy, czy to poza granicami kraju, czy też na jego terytorium, nie wywiera wpływu na klasyfikację samochodu do odpowiedniego kodu CN. Ocena pojazdu dokonywana dla innych celów np. rejestracyjnych nie przesądza o klasyfikacji do odpowiedniego kodu CN, a tylko ta ma znaczenie w kontekście opodatkowania podatkiem akcyzowym (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 26 stycznia 2012 r. I SA/Go 1255/11, Lex nr 1120861). Definiowanie rodzaju pojazdu dla potrzeb takiego dokumentu jak karta pojazdu czy też dla potrzeb zagranicznego lub krajowego badania technicznego odbywa się na zasadach i w oparciu o zupełnie inne przepisy prawa, które pozostają bez znaczenia dla wymiaru podatku akcyzowego. Dla celów poboru akcyzy istotna jest tylko klasyfikacja dokonywana przez organy celne na podstawie wyżej wskazanych przepisów prawa. Ta zaś doprowadziła do ustalenia, że samochód należy zaklasyfikować do kodu CN 8703. W toku postępowania podatkowego skarżący nie przedstawił żadnego dowodu, z którego wynikałoby, że samochód Volkswagen T4 jest samochodem ciężarowym klasyfikowanym do kodu CN 8704. 2.5 Nie można pominąć, że przy ustalaniu właściwej pozycji CN należy kierować się także notami wyjaśniającymi do Nomenklatury Scalonej zawartymi w załączniku do Obwieszczenia Ministra Finansów z dnia 1 czerwca 2006 r. w sprawie wyjaśnień do Taryfy celnej (M.P.2006.86.880). Noty Wyjaśniające do pozycji 8703 (TOM IV, sekcja XVII, dział 87, Pojazdy nieszynowe oraz ich części i akcesoria) stanowią między innymi, że pojazdy objęte pozycją 8703 są "głównie przeznaczone raczej do przewozu osób, niż transportu towarów". Charakteryzują się następującymi cechami: a) obecnością stałych siedzeń z wyposażeniem zabezpieczającym (pasy bezpieczeństwa, punkty kotwiące oraz wyposażenie do zainstalowania pasów bezpieczeństwa) dla każdej osoby lub obecnością stałych punktów kotwiących i wyposażeniem do zainstalowania siedzeń i wyposażeniem zabezpieczającego w przestrzeni tylnej powierzchni dla kierowcy i przestrzeni siedzeń pasażerów; takie siedzenia mogą być zamocowane na stałe, składające się ze zdejmowanych z punktów kotwiących lub składane; b) obecnością tylnych okien wzdłuż dwubocznych paneli; c) obecnością przesuwnych, wahadłowych lub podnoszonych drzwi (jedne lub więcej) z oknami na bocznych panelach lub z tyłu; d) brakiem stałego panelu lub przegrody pomiędzy przestrzenią dla kierowcy i przednich siedzeń pasażerów a przestrzenią tylną, która może być używana do przewozu zarówno osób, jak i towarów; e) wyposażeniem całego wnętrza pojazdu w sposób kojarzony z częścią pojazdu przeznaczoną dla pasażerów (np. dywaniki, wentylacja, oświetlenie, popielniczki). Zebrany w sprawie materiał dowodowy wskazuje, że zakupiony przez skarżącego samochód marki Volkswagen T4 wyczerpuje powoływane powyżej cechy pojazdów zaliczanych do pozycji 8703, opisane w punkcie a), b) i c). Wskazać w tym miejscu należy na pogląd wyrażony m.in. w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z 22 marca 2011 r. w sprawie I SA/Gd 1337/10 (treść wyroku dostępna jest na www.orzeczenia.nsa.gov.pl), w którym podkreślono, że kluczowe znaczenie ma ustalenie zasadniczego, właściwego, podstawowego przeznaczenia pojazdu – a w tym zakresie, elementem mającym determinujący wpływ na ustalenie jego przeznaczenie są posiadane przez niego cechy świadczące o pełnieniu funkcji użytkowej, polegającej w głównej mierze na przewozie osób 2.6 Kolejny zarzut skargi dotyczy nieustalania przez organ czy przedmiotowy pojazd posiada cechy samochodu pick-up. Jak wynika z rozporządzenia nr 1789/2003, pozycja 8703 w punkcie 1 zawiera wyjaśnienie, że pojazd typu pick-up posiada zwykle więcej niż jeden rząd siedzeń i tworzą go dwie oddzielne przestrzenie, mianowicie zamknięta kabina do przewozu osób i otwarta lub zakryta powierzchnia do transportu towarów. Takie pojazdy mają być klasyfikowane do pozycji 8704, jeżeli maksymalna wewnętrzna długość podłogi powierzchni do transportu towarów jest większa niż 50 % długości rozstawu osi pojazdu lub, jeżeli posiadają one więcej niż dwie osie. Przesłanką konieczną zakwalifikowania samochodu do typu pick- up jest zatem ustalenie, że posiada on dwie kabiny: zamkniętą do przewozu osób i oddzielną dla towarów. Tymczasem analiza znajdujących się w aktach sprawy fotografii wykazuje, że samochód Volkswagen T4 posiada tylko jedną kabinę, wspólną dla pasażerów i dla towarów. Przestrzeń ta wydzielona jest tylko za pomocą kratki, w żaden sposób nie rozdzielającej samochodu na odrębne kabiny. Stąd należy podnieść, że nawet jeśli organ w trakcie oględzin pojazdu nie ustalał parametrów maksymalnej wewnętrznej długości podłogi powierzchni do transportu towarów i długości rozstawu osi pojazdu, to nie naruszył przepisów prawa. Ustalenia takie byłyby zbędne - czynione są tylko w sytuacji stwierdzenia, że samochód spełnia warunki dla pojazdu typu pick-up. Takim typem samochodu, jak wyżej podniesiono, Volkswagen T4 nie jest. 2.7 Powołany w skardze wyrok Sądu Najwyższego z dnia 9 listopada 2001 r. III RN 194/01 i poglądy w nim zawarte nie znajdują przełożenia w niniejszej sprawie. Wyrok ten odnosi się do innego stanu prawnego (obowiązującego w 1998 r.) i innego przedmiotu sprawy (podatku od towarów i usług). Powoduje to bezzasadność zarzutów skargi o naruszeniu art. 128 Ordynacji podatkowej i zawartej w nim zasady trwałości decyzji podatkowej. 2.8 W świetle powyższego należy uznać, że prawidłowo organy ustaliły, że samochód Volkswagen T4 należy zakwalifikować do pozycji 8703. W toku postępowania podjęły wszelkie niezbędne czynności w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego. Organy zebrały i rozważyły materiał dowodowy zgodnie z wymogami zawartymi w art. 122, art. 187 i art. 191 Ordynacji podatkowej. Ocena materiału dowodowego znalazła należyte odzwierciedlenie w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, która odpowiada wymogom określonym w art. 210 § 4 w/w ustawy. Organ w pełni wyjaśnił zasadność przesłanek, którymi kierował się przy załatwianiu sprawy, przez co nie naruszył zasady przekonywania strony wyrażonej w art. 124 Ordynacji podatkowej. Sąd nie podziela również zarzutów skargi co do naruszenia prawa materialnego. W następstwie należycie ustalonego stanu faktycznego prawidłowo zastosowano przepisy prawa materialnego, w tym podnoszone w skardze przepisy art. 4 i 80 ustawy p.a. 2.7 Mając na uwadze powyższe Sąd, na podstawie art. 151 ustawy P.p.s.a., orzekł jak w sentencji wyroku.