I SA/Kr 1165/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie: Przewodniczący: Sędzia WSA Urszula Zięba po rozpoznaniu w dniu 9 listopada 2016r. na posiedzeniu niejawnym sprawy ze skargi J.K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 11 sierpnia 2016r. nr[...] w przedmiocie określenia nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w podatku od towarów i usług za styczeń, luty, marzec 2011r. postanawia: odmówić wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji. J.K. w skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie złożył wniosek o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 11 sierpnia 2016r., nr [...] w przedmiocie określenia nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w podatku od towarów i usług za styczeń, luty, marzec 2011r. W uzasadnieniu przedmiotowego wniosku wskazał w pierwszej kolejności na wyliczenia, zgodnie z którymi, wszystkie kwoty wynikające z decyzji organu II instancji, mogą jego zdaniem, wynosić wraz z odsetkami około 56.000,00 zł. Podał, że nie posiada wystarczających własnych środków finansowych (oszczędności) na zapłatę zobowiązań. Wobec czego będzie musiał ewentualnie poszukiwać dodatkowych zewnętrznych źródeł ich sfinansowania. W jego ocenie szkoda, która może zostać mu wyrządzona na skutek wykonania zaskarżonej decyzji nie ograniczy się wyłącznie do wysokości należności podatkowej wraz z odsetkami, ale obejmować będzie też inne elementy takie, jak koszty kredytów i pożyczek potrzebnych na uzyskanie środków w celu spłaty zobowiązań podatkowych. Jeżeli nie uda się mu uzyskać zewnętrznych źródeł finansowania na spłatę długu, będzie musiał pozbyć się części swojego majątku. Z uwagi na okoliczność, że brak spłaty, wskutek braku uzyskania zewnętrznego finansowania, spowoduje wszczęcie przeciwko niemu egzekucji, a to z kolei doprowadzi jego zdaniem do powstania błędnego koła. Nie będzie mógł sprzedać swojego majątku, bo będzie w stosunku do niego prowadzona egzekucja, zaś prowadzenie egzekucji doprowadzi do sprzedaży tego majątku poniżej jego ceny rynkowej. Zdaniem wnioskodawcy, uprawdopodobnił on, że wykonanie zaskarżonej decyzji spowoduje u niego powstanie niebezpieczeństwa wyrządzenia poważnej szkody, wobec czego podtrzymał swój wniosek o wstrzymanie wykonania zaskarżonego aktu. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zgodnie z art. 61 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012r., poz. 270 ze zm. - dalej jako "p.p.s.a.") – po przekazaniu sądowi skargi, sąd może na wniosek skarżącego wydać postanowienie o wstrzymaniu wykonania w całości lub w części aktu lub czynności, jeżeli zachodzi niebezpieczeństwo wyrządzenia znacznej szkody lub spowodowania trudnych do odwrócenia skutków. Odmowa wstrzymania wykonania aktu lub czynności przez organ nie pozbawia skarżącego złożenia wniosku do sądu. Rozstrzygając o wstrzymaniu wykonania aktu na podstawie powołanego przepisu, Sąd jest związany zamkniętym katalogiem przesłanek pozytywnych. Nie jest dopuszczalne w ramach tych przesłanek dokonywanie merytorycznej oceny zarzutów podniesionych w skardze. Na tym etapie postępowania sądowego nie dokonuje się bowiem oceny zasadności zarzutów, jak również legalności decyzji, będącej przedmiotem wniesionej skargi. Instytucja wstrzymania wykonania ma charakter wyjątkowy i jej zastosowanie może mieć miejsce wyłącznie w sytuacji stwierdzenia, że zachodzi niebezpieczeństwo wyrządzenia znacznej szkody lub spowodowania trudnych do odwrócenia skutków, gdyby akt lub czynność zostały wykonane. Użycie przez ustawodawcę w art. 61 § 3 ustawy p.p.s.a. zwrotów nieostrych wiąże się z koniecznością konkretyzacji zawartej w nich normy ogólnej. W związku z tym, strona skarżąca, dążąc do wstrzymania wykonania decyzji, musi złożyć stosowny wniosek i uprawdopodobnić, że istnieją przesłanki uzasadniające odstąpienie od zasady wykonalności orzeczeń ostatecznych i wstrzymanie wykonania zaskarżonego orzeczenia (por. postanowienie NSA z dnia 14 maja 2014r., sygn. akt I OZ 363/14, LEX nr 1464732). Pozostaje poza sporem, że przytoczona regulacja nakłada określone obowiązki nie tylko na sąd administracyjny, ale i na wnioskodawcę. Jest on zobowiązany: "do rzeczowego uzasadnienia swego wniosku, poprzez poparcie go twierdzeniami, tezami oraz stosownymi dokumentami, na okoliczność spełnienia ustawowych przesłanek udzielenia ochrony tymczasowej", (por. postanowienie NSA z dnia 24 czerwca 2008r., sygn. akt I FSK 983/08, LEX nr 468877). Pozostawienie przez ustawodawcę uznaniu sądu zasadności wstrzymania aktu, wiąże się w związku z powyższym z koniecznością szczególnie wnikliwego i przekonującego uzasadnienia przez skarżącego wniosku, wykazującego potrzebę wstrzymania wykonania aktu, zwłaszcza, że na tym etapie postępowania Sąd nie bada merytorycznej zasadności skargi, (por. postanowienie NSA z dnia 10 maja 2011r., sygn. akt II FZ 106/11, LEX nr 795365). Jak wynika z powyższego, uzasadnienie wniosku powinno odnosić się do konkretnych zdarzeń (okoliczności), świadczących o istnieniu powyższych zagrożeń, co dopiero uzasadniać może wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji. Argumentacja takiego wniosku musi być odpowiednia, tzn. w sposób przekonujący pokazująca konkretne relacje między brakiem wstrzymania zaskarżonej decyzji, a wystąpieniem zagrożeń z art. 61 § 3 p.p.s.a. Brak należytego uzasadnienia wniosku o wstrzymanie wykonania decyzji w istocie uniemożliwia jego merytoryczną ocenę. Przypomnieć jednocześnie należy, że każda decyzja administracyjna zobowiązująca do uiszczenia należności jest dolegliwością finansową, wpływającą w określony sposób na funkcjonowanie zobowiązanego do zapłaty kary, jednak co do zasady nie oznacza to wyrządzenia szkody, poza tym ma niewątpliwie charakter odwracalny. W tej sytuacji obowiązkiem wnioskodawcy jest wykazanie, że na skutek zapłaty spornej kwoty grozi mu szkoda, której rozmiary przekraczają zwykłe następstwa zapłaty, bądź też, że do odwrócenia skutku wykonania zaskarżonej decyzji nie wystarczy zwrot zapłaconej dobrowolnie, bądź wyegzekwowanej należności wraz z odsetkami, (tak: Naczelny Sąd Administracyjny w postanowieniu z dnia 20 maja 2014r., sygn. akt II GSK 1020/14, Lex Omega nr 1467667). W sytuacji, gdy – tak jak w niniejszej sprawie – chodzi o decyzję rodzącą obowiązek zapłaty konkretnej sumy pieniężnej, a zatem rozporządzenie majątkiem podatnika, koniecznym jest wykazanie konkretnych przesłanek wskazujących na trudną sytuację materialną oraz wykazanie, że uszczuplenie tego majątku o kolejne sumy grozi wyrządzeniem znacznej szkody lub spowodowaniem trudnych do odwrócenia skutków, (por. postanowienie NSA z dnia 26 stycznia 2010r., I FZ 481/09). Innymi słowy każda zapłata podatku wiąże się z pewną dolegliwością w postaci uszczuplenia stanu posiadania podatnika. Aby jednak możliwe było wstrzymanie wykonania decyzji podatkowej, podatnik musi wykazać, że w związku z wykonaniem decyzji nastąpią kwalifikowane skutki w postaci niebezpieczeństwa wyrządzenia znacznej szkody lub spowodowania trudnych do odwrócenia skutków. Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy wskazać należy, że wnioskodawca powołuje się na to, że ewentualnie będzie musiał poszukiwać dodatkowych zewnętrznych źródeł sfinansowania zobowiązania, nie będzie mógł sprzedać swojego majątku, bo będzie do niego prowadzona egzekucja, zaś prowadzenie egzekucji doprowadzi do sprzedaży tego majątku poniżej jego ceny rynkowej. W tym kontekście zauważyć należy, że jest to przedstawienie tylko hipotetycznej sytuacji, która nie została w żaden sposób poparta konkretnymi dowodami, z przytoczeniem realnych danych, które pozwoliłyby dać temu założeniu wiarę. Przyjęcie faktycznego zaistnienia sugerowanych we wniosku potencjalnych trudności płatniczych skarżącego, wymagałoby przeprowadzenia swoistej symulacji finansowej, określającej relację wydatków skarżącego do jego dochodów, z uwzględnieniem posiadanych środków trwałych i oszczędności. Podstawą wnioskowania w tym zakresie mogą być zaś jedynie szczegółowe i wiarygodne informacje, pozwalające choćby na stwierdzenie, które z wydatków mają charakter niezbędnych w konfrontacji z wielkością egzekwowanej kwoty oznaczonego w decyzji zobowiązania podatkowego. Natomiast argumentacja, którą przedstawił we wniosku skarżący nie jest przekonująca, zważywszy na fakty, jakie występują w realiach przedmiotowej sprawy. W tym kontekście nie można także pominąć, że postępowanie w przedmiocie wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji, stanowi wyjątek od zasady wykonalności decyzji. Wskazać również należy, że sama tylko możliwość dokonania w przyszłości egzekucji zobowiązania, nie uzasadnia jeszcze udzielenia ochrony tymczasowej, bowiem o zagrożeniu skutkami egzekucji można mówić dopiero z chwilą, gdy zastosowanie innych instrumentów, zapewniających przymusowe wykonanie zobowiązania, okazałoby się niemożliwe lub bezskuteczne. Ponadto nie wystarczy jedynie wskazać, że na skutek wykonania decyzji może dojść do egzekucji, która w konsekwencji doprowadzi do sprzedaży majątku skarżącego poniżej jego ceny rynkowej. Skoro skarżący dąży do wykazania, że w jego przypadku dojdzie do wyrządzenia znacznej szkody, to dla oceny, czy rzeczywiście w stanie faktycznym sprawy może dojść do szkody majątkowej, konieczne jest odniesienie tej kwoty do stanu majątkowego skarżącego (tak w postanowieniu NSA z dnia 26 września 2013 r., sygn. akt II FZ 718/13, LEX nr 1401299). Poza tym, nie jest wystarczające samo przekonanie skarżącego, że wykonanie decyzji wywoła szczególnie niekorzystne konsekwencje. Bez dokładnego przedstawienia sytuacji finansowej i majątkowej wnioskodawcy nie jest możliwa ocena, czy wykonanie zaskarżonej decyzji faktycznie spowoduje niebezpieczeństwo wyrządzenia znacznej szkody, bądź trudne do odwrócenia skutki. Niewątpliwie samo twierdzenie strony w tym zakresie jest niewystarczające. Uzasadnienie wniosku powinno się bowiem odnosić do konkretnych okoliczności pozwalających wywieść, że wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji jest zasadne w stosunku do wnioskodawcy. Oświadczenia strony powinny być poparte dokumentami źródłowymi, zwłaszcza dotyczącymi jej sytuacji finansowej. Natomiast brak wyczerpującego uzasadnienia wniosku uniemożliwia jego merytoryczną ocenę (por. postanowienia NSA: z dnia 30 listopada 2004 r., sygn. GZ 120/04 i z dnia 18 maja 2004 r., sygn. FZ 65/04). Nadto podkreślić należy, że istotne znaczenie dla oceny przedstawionego stanu faktycznego ma utrwalona linia orzecznicza sądów administracyjnych, zgodnie z którą, jakiekolwiek prywatnoprawne zobowiązania nie mają pierwszeństwa przed zobowiązaniami publicznoprawnymi. Trafnie wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w postanowieniu z dnia 21 sierpnia 2015r., sygn. akt II FZ 640/15, że: "(...) w przypadku wniosku o wstrzymanie wykonania zaskarżonego aktu ubiegający się o takie wstrzymanie powinien uzasadnić, dlaczego uważa, że wykonanie zaskarżonego aktu narazi go na znaczną szkodę lub niebezpieczeństwo trudnych do odwrócenia skutków. Tymczasem podkreślić należy, iż wywieranie skutków finansowych dla strony jest normalną konsekwencją egzekucji administracyjnej. Instytucja wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji nie służy zabezpieczeniu strony przed jakimikolwiek skutkami egzekucji, lecz jedynie przed takimi, których ewentualne wygranie sporu sądowego by nie naprawiło. Tylko niebezpieczeństwo wyrządzenia znacznej szkody lub trudnych do odwrócenia skutków stanowi przesłankę umożliwiającą skorzystanie z instytucji wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji". NSA w powyższym rozstrzygnięciu stanął nadto na stanowisku, że trudna sytuacja materialna nie jest przesłanką wstrzymania wykonania zaskarżonego aktu i sama w sobie nie stanowi przesłanki do wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji, zatem argumenty skarżącego w tym zakresie nie znalazł aprobaty Sądu. Należy również wskazać, że faktu egzekwowania obowiązku pieniężnego, wynikającego z zaskarżonej decyzji, nawet przy uwzględnieniu sytuacji materialnej strony, nie można utożsamiać z niebezpieczeństwem wyrządzenia znacznej szkody, czy spowodowania trudnych do odwrócenia skutków, (por. postanowienie NSA z dnia 17 września 2014r., sygn. akt I OZ 737/14; LEX nr 1529107). Każda bowiem decyzja administracyjna, zobowiązująca do uiszczenia należności pieniężnych pociąga za sobą dolegliwość, rodzącą określony skutek faktyczny w finansach zobowiązanego do ich uiszczenia. Nie jest to więc sytuacja, która sama z siebie uzasadnia zastosowanie wyjątkowego rozwiązania prawnego, jakim jest ochrona tymczasowa w postępowaniu sądowoadministracyjnym, gdyż w razie uwzględnienia przez sąd skargi i uchylenia decyzji można otrzymać zwrot uiszczonej kwoty, (por. postanowienie NSA z dnia 29 listopada 2013 r., sygn. akt II GZ 684/13; LEX nr 1432682). Wobec powyższych okoliczności, Sąd uznał, że w przedmiotowej sprawie nie zachodziły uzasadnione przesłanki do wstrzymania wykonania zaskarżonego aktu. Wskazać nadto należy, że rozpatrując wniosek o wstrzymanie wykonania zaskarżonego aktu, Sąd winien mieć na uwadze interesy wszystkich stron postępowania, także i organu podatkowego, który stoi na straży przestrzegania przepisów podatkowych, dba także o to, by nie doszło do nieuzasadnionego uszczuplenia wpływu do budżetu państwa należności podatkowych. Na końcu podkreślić trzeba, że Sąd na etapie rozpoznania wniosku o wstrzymanie wykonania zaskarżonego aktu nie bada zasadności skargi. Postępowanie w przedmiocie wstrzymania wykonania aktu, stanowi jedynie postępowanie o charakterze wpadkowym, które jest prowadzone w ściśle określonych granicach wyznaczonych treścią art. 61 § 3 p.p.s.a. Zaskarżona decyzja będzie podlegać kontroli Sądu, pod względem jej zgodności z prawem, dopiero w toku merytorycznego rozstrzygania sprawy. Mając na względzie przedstawione powyżej okoliczności, na podstawie art. 61 § 3 p.p.s.a. w związku z art. 61 § 5 p.p.s.a., Sąd orzekł jak w sentencji postanowienia.