I SA/Kr 1177/12

Sygn. akt I SA/Kr 1177/12 | | P O S T A N O W I E N I E Dnia 16 listopada 2012 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Agnieszka Jakimowicz, Sędziowie: WSA Inga Gołowska (spr.), WSA Urszula Zięba, Protokolant: Iwona Sadowska - Białka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 16 listopada 2012 r., sprawy ze skargi "E" Spółka z o.o. w K., na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia 17 maja 2012 r. Nr [...], w przedmiocie podatku od towarów i usług od stycznia 2006r. do czerwca 2007r., postanawia: - zawiesić postępowanie sądowe - Naczelny Sąd Administracyjny, postanowieniem z 12 stycznia 2012r. sygn. akt: I FSK 174/11, działając na podstawie art. 187§1 ustawy z 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. dalej-p.p.s.a.) przedstawił do rozpoznania składowi siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego wyłaniające się na tle rozpoznawanych spraw (ze skarg kasacyjnych na wyroki WSA w Opolu sygn. akt: I SA/Op 549/10 i I SA/Op 550/10) następujące zagadnienie prawne budzące poważne wątpliwości: czy w świetle art. 70§1 i art. 208§1 ustawy z 29 sierpnia 1997r. Ordynacja Podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60, ze zm. dalej-O.p.) w brzmieniu obowiązującym od 1 września 2005r. dopuszczalne jest w każdym czasie prowadzenie postępowania podatkowego i orzekanie o wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług, które wygasło przez zapłatę (art. 59§1 pkt 1 O.p.). Przesłanką do przedstawienia na podstawie art. 187§1 p.p.s.a. składowi powiększonemu Naczelnego Sądu Administracyjnego powyższego zagadnienia prawnego były istniejące w tej kwestii rozbieżności w orzecznictwie sądów administracyjnych. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje: Na podstawie art. 125§1 pkt 1 p.p.s.a., Sąd może zawiesić postępowanie z urzędu, jeżeli rozstrzygnięcie sprawy zależy od wyniku innego toczącego się postępowania administracyjnego, sądowoadministracyjnego, sądowego lub przed Trybunałem Konstytucyjnym. Zawieszenie postępowania sądowoadministracyjnego w oparciu o powyższy przepis następuje z urzędu, lecz jego celowość została pozostawiona ocenie Sądu (vide postanowienia NSA z 11 marca 2005r. sygn. akt: I OZ 45/05 oraz z 7 czerwca 2008r. sygn. akt: I OZ 382/08 opubl. w Centralnej Bazie Orzeczeń i Informacji o Sprawach http://cbois.nsa.gov.pl) zaś generalnie następuje wówczas, gdy rozstrzygnięcie sprawy sądowoadminstracyjnej zależy od wyniku innego postępowania (administracyjnego, sądowoadministracyjnego, sądowego lub przez Trybunałem Konstytucyjnym). Podkreślić należy, że wskazana w art.125§1 pkt 1 p.p.s.a. podstawa zawieszenia postępowania uległa istotnemu rozszerzeniu w stosunku do uregulowań zawartych w art. 177§1 pkt 1 K.p.c. W szczególności przepis ten daje podstawę zawieszenia postępowania z powodu skierowania , w wyniku innej sprawy zawisłej przed Sądem administracyjnym, pytania prawnego w celu podjęcia stosownej uchwały przez skład poszerzony Naczelnego Sądu Administracyjnego (vide J.P.Tarno, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Wydanie 2, Warszawa 2006, s.281-182) Podkreślenia wymaga także i to, że w sprawach sądowoadministracyjnych zjawiskiem wielce niepożądanym i utrudniającym praworządne działanie administracji jest odmienne stanowisko Sądu, co do wykładni i stosowania prawa w sprawach o analogicznym lub zbliżonym stanie prawnym i faktycznym (vide postanowienie NSA z 13 czerwca 2008r. sygn. akt: I FZ 221/08 opubl. w Centralnej Bazie Orzeczeń i Informacji o Sprawach http://cbois.nsa.gov.pl) oraz B. Dauter, B. Gruszczyński, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Zakamycze 2005, s.302-303). Jednolitość orzecznictwa - dając stan stałości, pewności i bezpieczeństwa prawnego - służy respektowaniu zasady równości wobec prawa. Równe traktowanie stron znajdujących się w takiej samej sytuacji faktycznej i prawnej oznacza, że wobec nich musi zapaść takie samo rozstrzygniecie. Biorąc dodatkowo pod uwagę, że przeciwdziałanie rozbieżnościom w orzecznictwie ma szczególne znaczenie właśnie w sferze prawa publicznego, odwołanie się przez Sąd do uchwały NSA nie stanowić będzie uchybienia. Przenosząc powyższe rozważania na grunt rozpoznawanej sprawy wskazać należy, że istotą problemu jaki zarysował się w sprawie jest właśnie kwestia dopuszczalności prowadzenia w każdym czasie postępowania podatkowego i orzekanie o wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług, które wygasło przez zapłatę (art. 59§1 pkt 1 O.p.) bowiem jak wynika z akt podatkowych (k.5 tom 32) sprawa dotyczy podatku od towarów i usług za okres od stycznia 2006r. do czerwca 2007r. Należności te winny przedawnić się odpowiednio z dniem 31 grudnia 2011r.-za 2006r. i z dniem 31 grudnia 2012r.-za 2007r. Tymczasem, Skarżąca Spółka z własnej woli zapłaciła w dniu 8 grudnia 2011r. całą należność wynikającą z decyzji organu I instancji (decyzja z 8 listopada 2011r.) w sprawie nie było prowadzone postępowanie egzekucyjne a mimo to kontynuowano postępowanie podatkowe, które zakończyło się wydaniem zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z 17 maja 2012r. nr [...] w której określono zobowiązanie podatkowe i nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za okres od stycznia 2006r. do czerwca 2007r. Jak z tego wynika, problem prawny, który zrysował się w sprawie poddanej osądowi, jest tożsamy z zagadnieniem, które stanowiło przedmiot wątpliwości NSA, skutkujący skierowaniem pytania prawnego. Opisane na wstępie postępowanie prowadzone przed Naczelnym Sądem Administracyjnym ma charakter prejudycjalny względem przedmiotowego, bowiem istnieje między nimi ścisły związek. Prejudycjalność zakłada istnienie ścisłego związku pomiędzy sprawą rozpoznawaną w postępowaniu przed sądem administracyjnym, a kwestią będącą przedmiotem postępowania prejudycjalnego. Związek ten może polegać między innymi na tym, że rozstrzygnięcie zagadnienia wstępnego stanowi podstawę rozstrzygnięcia sprawy głównej (vide wyrok NSA z 8 lipca 2008r. sygn. akt: II OSK 792/07opubl. w Centralnej Bazie Orzeczeń i Informacji o Sprawach http://cbois.nsa.gov.pl). Niewątpliwie z takim związkiem mamy do czynienia w przedmiotowej sprawie, co wyżej zostało wykazane. Art. 125§1 pkt 1 p.p.s.a. umożliwia sądowi administracyjnemu zawieszenie postępowania, jeżeli rozstrzygnięcie sprawy zależy od wyniku innego toczącego się postępowania sądowoadministracyjnego. Kluczowe w tym przepisie jest więc słowo "zależy", według którego, jeśli coś zależy od danej sytuacji, to ona decyduje o tym lub ma na to decydujący wpływ (Inny Słownik Języka Polskiego, praca zbiorowa pod red. M. Bańki, Wydawnictwo PWN, Warszawa 2000, Tom P-Ż, s. 1231). Nie chodzi przy tym o jakikolwiek wpływ, ale o wpływ przewidziany prawem, a nie np. o wpływ wynikający z autorytetu NSA. W konsekwencji zawieszenie postępowania przed wojewódzkim sądem administracyjnym może mieć miejsce wtedy, gdy wyrok NSA wydany w innej sprawie ma decydujący wpływ na rozstrzygnięcie sprawy toczącej się przed sądem pierwszej instancji. Owe "decydujące znaczenie" jest konsekwencją użycia przez ustawodawcę w analizowanym przepisie p.p.s.a. zwrotu "zależy". Interpretując go nie można jednak poprzestać jedynie na wykładni językowej. Należy bowiem uwzględnić najnowsze poglądy judykatury oraz doktryny w zakresie wykładni prawa i za licznymi wypowiedziami NSA stwierdzić, że zasada pierwszeństwa wykładni językowej nie powinna prowadzić do wniosku, że interpretatorowi wolno jest całkowicie ignorować wykładnię systemową lub funkcjonalną. Może się bowiem okazać, ze sens przepisu, który wydaje się językowo jasny, okaże się wątpliwy, gdy go skonfrontujemy z innymi przepisami lub weźmiemy pod uwagę cel regulacji prawnej. Jednym z najmocniejszych argumentów o poprawności interpretacji jest okoliczność, że wykładnia językowa, systemowa i funkcjonalna dają zgodny wynik. W każdej zatem sytuacji, gdy nasuwa się podejrzenie, że wynik wykładni językowej może okazać się nieadekwatny, interpretator powinien go skonfrontować z wykładnią systemową i funkcjonalną (por. postanowienie SN z 26 kwietnia 2007r. sygn. akt: I KZP 6/07, OSNKW 2007/5/37, Biul.SN 2007/5/18; postanowienie NSA z 9 kwietnia 2009r., sygn. akt: II FSK 1885/07; wyroki NSA: z 19 listopada 2008r. sygn. akt: II FSK 976/08, z 2 lutego 2010r. sygn. akt: II FSK 1319/08, z 2 marca 2010r. sygn. akt: II FSK 1553/08, publ. w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych: http://orzeczenia.nsa.gov.pl/ oraz wypowiedzi doktryny: M. Zieliński, Wykładnia prawa. Zasady, reguły, wskazówki, Warszawa 2002, s. 275; L. Morawski, Zasady wykładni prawa, Toruń 2006, s. 74.). Jednocześnie należy zauważyć, że powyższy pogląd, w myśl którego nie należy pomijać w procesie stosowania prawa wykładni systemowej i funkcjonalnej, nie oznacza aprobaty dla dowolnej wykładani rozszerzającej. Wykładnia językowa jest bowiem nie tylko punktem wyjścia wykładni prawa, ale także zakreśla jej granice. Próba dokonania wykładni, która byłaby sprzeczna z językowym znaczeniem przepisu prawa byłaby naruszeniem zasady praworządności. Językowe znaczenie przepisu prawa wyznacza bowiem granice dopuszczalnej wykładni, gdyż "formuła słowna jest (...) granicą wszelkiego dopuszczalnego sensu, jakiego możemy poszukiwać w tekście przepisów prawa" (wyrok NSA z 18 grudnia 2000r. sygn. akt III SA 3055/09, "Monitor Podatkowy" 2001, nr 4). Aby ustalić ten sens można odwołać się do kontekstu językowego, systemowego i funkcjonalnego interpretowanego przepisu prawa, zgodnie z przyjętymi w judykaturze dyrektywami wykładni językowej, systemowej i funkcjonalnej. Sięgając po pozajęzykowe metody wykładni, należy pamiętać, że ich wynik musi się mieścić w językowym znaczeniu słów tworzących dany przepis prawa, gdyż przyjęcie wyniku wykładni, który ewidentnie jest nie do pogodzenia z szeroko rozumianym znaczeniem interpretowanych zwrotów byłoby równoznaczne z wykładnią contra legem (por. wyrok NSA z 3 grudnia 2009r. sygn. akt: II FSK 1019/08, postanowienie NSA z 17 grudnia 2009r. sygn. akt: II FZ 553/09, publik. w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych: http://orzeczenia.nsa.gov.pl/; także B. Brzeziński, Podstawy wykładni prawa podatkowego, Gdańsk 2008, s. 41 oraz T. Spyra, Granice wykładni prawa, Kraków 2006, passim). Dodatkowo należy wskazać, że przy wykładni pojęcia "zależy" użytego przez ustawodawcę w art. 125§1 pkt 1 p.p.s.a. w sytuacji zawieszenia postępowania sądowego w następstwie przekazania w innej sprawie tożsamego zagadnienia prawnego ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego w trybie art. 187§1 p.p.s.a. nie można pominąć treści art. 15§1 pkt 2 i 3 oraz art. 264 p.p.s.a. Systemowa wykładnia powyższych przepisów prowadzi do wniosku, że jednym z kluczowych zadań Naczelnego Sądu Administracyjnego jest nie tylko kontrola orzecznictwa wojewódzkich sądów administracyjnych w konkretnych sprawach, ale także dbałość i stanie na straży jednolitości wykładni prawa administracyjnego. Narzędziem, przy pomocy którego Naczelny Sąd Administracyjny realizuje w.w. zadanie, są uchwały, o których mowa w art. 264§1 p.p.s.a. Ochrona wskazanej przez ustawodawcę wartości, jaką jest jednolitość orzecznictwa sądowoadministracyjnego, powinna być zatem uwzględniona przy wykładni art. 125§1 pkt 1 p.p.s.a. w stanie faktycznym i prawnym rozpoznawanej sprawy. Przechodząc na grunt wykładni funkcjonalnej, należy stwierdzić, że racjonalność ustawodawcy, jako twórcy całości systemu prawa, w tym regulacji p.p.s.a., wymaga przyjęcia takiej interpretacji przepisów tejże ustawy, które pozwalają na realizację celów wskazanych przez ustawodawcę. Jeżeli zatem NSA ma dążyć do usuwania rozbieżności interpretacyjnych w praktyce orzeczniczej wojewódzkich sądów administracyjnych, to realizacja tego celu wymaga zastosowania adekwatnych środków. Jednym z tym środków jest możliwość zawieszenia przez wojewódzki sąd administracyjny postępowania sądowego, jeżeli dysponuje informacją, że NSA w drodze uchwały usunie rozbieżności interpretacyjne w kwestii prawnej, istotnej dla prowadzonego postępowania. W sprawach sądowoadministracyjnych, zwłaszcza w tych, które dotyczą szeroko rozumianego prawa daninowego, zjawiskiem wysoce niepożądanym i utrudniającym praworządne działanie administracji jest odmienne stanowisko sądu, co do wykładni i stosowania prawa w sprawach o analogicznym lub zbliżonym stanie prawnym i faktycznym (por. postanowienie NSA z 13 czerwca 2008r. sygn. akt: I FZ 221/08, publik. w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych: http://orzeczenia.nsa.gov.pl/). Merytoryczna tożsamość zagadnienia prawnego, które wyłoniło się w danej sprawy prowadzonej przez wojewódzki sąd administracyjny, z zagadnieniem, które w odrębnej sprawie przedstawiono do rozpoznania Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu w trybie art. 187§1 p.p.s.a. uzasadniało zawieszenia postępowania sądowego na podstawie art. 125§1 pkt 1 p.p.s.a. Użyte bowiem w tym ostatnim przepisie pojecie "zależy" należy rozumieć na podstawie wykładni systemowej i funkcjonalnej art. 15§1 pkt 2 i 3 oraz art. 264 p.p.s.a. nie tylko jako związek formalno-instytucjonalny-tj. polegający na tym, że dane zagadnienie wstępne należy do kognicji innej instytucji i musi być przez nie rozpoznane, aby można było kontynuować dane postępowanie sądowej-ale także jako związek treściowo-instytucjonalny, polegający na tym, że dana instytucja (w tym przypadku - Naczelny Sąd Administracyjny), realizując swoje ustawowe zadania, przedstawia we właściwym trybie (art. 187§1 p.p.s.a.) rozstrzygnięcie, które ma na celu realizację celów wskazanych przez ustawodawcę (w tym przypadku-usunięcie ryzyko wystąpienia w danym typie spraw rozbieżności interpretacyjnych). Zawieszając w takim przypadku postępowanie sądowe wojewódzki sąd administracyjny postępuje adekwatnie do potrzeby ujednolicania w sposób przewidziany przez art. 15§1 pkt 2 i 3, art. 187§1 i art. 264 p.p.s.a. praktyki wykładniczej sądownictwa administracyjnego.(postanowienie NSA z 16 grudnia 2010r. sygn. akt: II FZ 640/10opubl. w Centralnej Bazie Orzeczeń i Informacji o Sprawach http://cbois.nsa.gov.pl). Zatem rozstrzygnięcie powyższego zagadnienia wstępnego stanowi podstawę rozstrzygnięcia przedmiotowej sprawy prowadzonej przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w Krakowie w sprawie o sygn. akt: I SA/Kr 1177/12. Co istotne i co wymaga szczególnego zaakcentowania Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie działając w trybie art. 187§1 p.p.s.a. przedstawił do rozstrzygnięcia składowi siedmiu sędziów NSA zagadnienie prawne budzące poważne wątpliwości a Sąd I instancji nie był i nie jest upoważniony do występowania z pytaniem prawnym do NSA. Z tych względów, Sąd na podstawie art. 125§1 pkt 1 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji.