I SA/Kr 1195/10

Sygn. akt I SA/Kr 1195/10 | | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 17 listopada 2010r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Agnieszka Jakimowicz, Sędziowie: WSA Inga Gołowska (spr.), WSA Stanisław Grzeszek, Protokolant: Daniel Marzec, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17 listopada 2010r., sprawy ze skargi L. G., na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia 8 czerwca 2010r. Nr [...], w przedmiocie odmowy umorzenia odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych w podatku dochodowym od osób fizycznych za lata 2000, 2003 i, 2004, - skargę oddala - Pismem z 15 stycznia 2010r. skierowanym do sprawy nr [...] Skarżąca L. G. zwróciła się do Dyrektora Izby Skarbowej z prośbą o umorzenie odsetek pozostawiając jej spłatę podstawowego zadłużenia. Naczelnik Urzędu Skarbowego, nie znajdując przesłanek do pozytywnego rozpatrzenia wniosku, decyzją z 5 marca 2010r. nr [...] odmówił umorzenia należnych odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2000, 2003 i 2004, których łączna wysokość na dzień wniesienia podania wynosi 3.756,00 zł. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia wskazano, iż z treści wniosku złożonego przez Skarżącą wynika, że gdy została sama po śmierci męża, który pozostawił ją w długach i bez środków do życia, wynajęła zajęty aktualnie przez bank budynek, który niszczał na skutek nieużywania. Wynajmująca osoba, płaciła Skarżącej ok.480,00 zł a pozostałe pieniądze w kwocie 500,00 zł zabierał komornik. Składając rozliczenie roczne wykazywała dochód w wysokości 1.000,00 zł a nadto podniosła, że długo walczyła z chorobą wynikającą z zaistniałej sytuacji nie mając znikąd pomocy. Jak ustalono zobowiązanie podatkowe powstało w związku ze złożeniem rozliczeń rocznych PIT-36 za lata 2000, 2003 i 2004. Organ wskazał także, że podstawę rozstrzygnięcia stanowi w niniejszej sprawie art.67a §1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U Nr 8, poz. 60 ze zm. dalej-O.p.), zgodnie którym organ podatkowy, na wniosek podatnika w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym może umorzyć w całości lub części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Analizując kwestię ważnego interesu podatnika, organ wskazał, że Skarżąca (co wynika, ze złożonego 11 lutego 2010r. oświadczenia o stanie majątkowym) jest współwłaścicielką z córką i synami zmarłego męża, obiektu gospodarczo-handlowego i domu mieszkalnego położonego w N. S. W domu tym mieszka sama gdyż córka mieszka u rodziny, która ją utrzymuje. Nieruchomość została zajęta przez bank. Skarżąca pobiera rentę w wysokości 422,57 zł., ponosi wydatki na wywóz śmieci, wodę, opłaca podatek od nieruchomości, energię elektryczną , telefon, lekarstwa. Skarżącą nie wskazała jednak wysokości wydatków konsumpcyjnych, informując, że pozostaje na utrzymaniu rodziny. Dwa razy do roku pobiera zasiłek z opieki społecznej. Zobowiązania wobec banków tytułu zaciągniętych przez męża kredytów wynoszą 380.000,00 zł plus odsetki. Organ stwierdził, że sytuacja Skarżącej jest trudna i została spełniona przesłanka ważnego interesu podatnika, jednakże w przedmiotowej sprawie ważny interes publiczny nie przemawia za zastosowaniem ulgi. Umorzenie z tych przyczyn jest instytucją wyjątkową a w aktach sprawy nie ma materiałów świadczących o losowym czy wyjątkowym charakterze zdarzeń lub nadzwyczajnych okoliczności mających wpływ na powstanie zaległości podatkowej. W okresie którego dotyczą zaległości podatkowe, Skarżącą uzyskiwała dochody z tytułu najmu lecz nie odprowadzała w terminie należnego podatku. Nieuiszczony w terminie podatek stał się zaległością podatkową a od zaległości podatkowych pobiera się odsetki. Dodatkowo wskazano, że subiektywne przekonanie Skarżącej o konieczności umorzenia, wynikające z niemożności zapłaty odsetek za zwłokę nie może być wystarczającym powodem umorzenia, gdyż pod uwagę mogą być brane tylko okoliczności obiektywne. Od powyższej decyzji wniesiono odwołanie wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz ponowiono prośbę o umorzenie zaległych odsetek zaległości podatkowej. W uzasadnieniu wskazano, że dramatyczna sytuacja materialna nie pozwala Skarżącej zapłacić tej kwoty. Odwołanie Skarżącej jest krzykiem rozpaczy człowieka na którego bez jego winy zwalił się nadmiar problemów. Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z 8 czerwca 2010r. nr [...] utrzymuje w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu wskazano, że sytuacja Skarżącej jest trudna lecz nie uzasadnia udzielenia przedmiotowej ulgi. Dyrektor Izby Skarbowej zauważył, że do zadań organów podatkowych należy przestrzeganie przepisów prawa podatkowego i pobieranie należnych budżetowi Państwa wpływów z tytułu podatków. A zatem udzielenie Stronie ulgi w spłacie należności podatkowych, stanowiłoby aprobatę Państwa dla takiego sposobu postępowania. Organ odwoławczy podzielił stanowisko organu I instancji, iż umorzenie odsetek od zaległości podatkowej nie poprawiłoby sytuacji finansowej Skarżącej bowiem odsetki będą nadal naliczane. Podsumowując w przedmiotowej sprawie nie zaszły żadne wyjątkowe i nadzwyczajne okoliczności losowe, powodujące trudności finansowe Skarżącej uniemożliwiające zapłatę przedmiotowej zaległości podatkowej, a ponadto należy stwierdzić, że to podatnicy ponoszą odpowiedzialność za swoje działania prawnopodatkowe i tylko oni ponoszą konsekwencje z nich wynikające. Skargę do sądu administracyjnego na ostateczną w administracyjnym toku instancji decyzję, złożyła L. G., wnosząc o umorzenie naliczonych odsetek oraz o ustanowienie adwokata z urzędu. Skarżąca wskazała, iż jest osobą po ciężkich przejściach, leczy się psychicznie, jest rencistką o bardzo małych dochodach. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje: Zgodnie z art. 184 Konstytucji w związku z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r.-Prawo o ustroju sądów administracyjnych ( Dz. U Nr 153, poz. 1269) oraz w związku z art. 135 ustawy z 30 sierpnia 2002r.-Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U Nr 153, poz.1270 ze zm. dalej- p.p.s.a.), kontrola zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 p.p.s.a. sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. Kontrola zgodności z prawem dotyczy właściwości organu administracyjnego w sprawie, jego kompetencji do załatwienia spraw decyzjami administracyjnymi, poprawnego zastosowania przepisów postępowania administracyjnego oraz załatwienia sprawy na podstawie prawidłowo stosowanych, pod względem zakresu obowiązywania i treści, przepisów prawa materialnego. Sąd zwraca również uwagę na treść art. 134 § 1 p.p.s.a., który stanowi, iż Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Cytowany przepis daje podstawę do uwzględnienia skargi także wtedy, gdy strona nie podniosła w trakcie toczącego się postępowania sądowoadministracyjnego zarzutów będących podstawą wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonego indywidualnego aktu administracyjnego. Badając niniejszą sprawę w ramach powyższych przepisów i w oparciu o akta sprawy, zgodnie z art. 133 § 1 p.p.s.a., jak również dokonując analizy zarzutów sformułowanych w skargach, Sąd nie dopatrzył się takiego naruszenia prawa, które skutkuje koniecznością wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonej decyzji. Orzekanie na podstawie akt sprawy oznacza, że Sąd oceniając legalność zaskarżonego aktu bierze pod uwagę okoliczności, które z tych akt wynikają i które legły u podstaw zaskarżonego aktu. Przepis ten nie służy zatem do zwalczania wniosków jakie zostały wyprowadzone z materiału dowodowego, lecz nakazuje sądowi konkretne zachowanie przy podejmowaniu orzeczenia. W sprawie niniejszej warto na wstępie wskazać, że na proces stosowania prawa składa się szereg etapów i elementów. I tak, w pierwszej kolejności organ stosujący prawo powinien zidentyfikować odpowiednią normę prawa materialnego, której zastosowanie może wchodzić w rachubę w odniesieniu do rozpatrywanej sprawy. Następnie poprzez dokonanie wykładni tej normy, winien zrekonstruować jej treść i w oparciu o wynikające stąd wnioski, stwierdzić ustalenie, jakich faktów jest konieczne z punktu widzenia zastosowania tej normy. Ustalenie tych faktów winno nastąpić według reguł prawa procesowego, a zwłaszcza tych reguł, które dotyczą postępowania dowodowego. Końcowym etapem jest dokonanie subsumcji, czyli przyporządkowanie ustalonego stanu faktycznego do hipotezy normy prawa materialnego. Tok rozumowania organu przedstawiający proces konkretyzacji stosunku administracyjnoprawnego w danej sprawie zawierać winno uzasadnienie decyzji. (vide wyrok WSA w Białymstoku z dnia 23 października 2007r. sygn. akt: II SA/Bk 372/07 LEX nr 341059). Analiza akt postępowania oraz zarzutów skargi doprowadziły Sąd do przekonania, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie. W niniejszej sprawie przedmiot sporu sprowadzał się do ustaleń faktycznych dokonanych w zakresie zaistnienia w sytuacji Skarżącego przesłanek umorzenia odsetek od zaległości podatkowej za rok 2000, 2003 i 2004. Przystępując do oceny zgodności z prawem zaskarżonej decyzji zauważyć na wstępie trzeba, iż w rozpatrywanej sprawie decyzja organu pierwszej instancji została wydana w oparciu o przepis art. 67a § 1 pkt 3 O.p. Stosownie do tego przepisu organ podatkowy w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może na wniosek podatnika umorzyć w całości lub części zaległości podatkowe lub odsetki za zwłokę. W powołanym przepisie ustawodawca przewidział wyjątek od obowiązującej w polskim prawie zasady obowiązkowego płacenia podatków, realizowany poprzez dopuszczenie możliwości udzielenia pomocy publicznej w postaci umorzenia zaległości podatkowej. Umorzenie zaległości podatkowej może nastąpić w razie zaistnienia ściśle określonych przesłanek, tj. ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego. Każdy z tych warunków samodzielnie, jak również oba łącznie mogą stanowić podstawę umorzenia zobowiązania podatkowego. Na wstępie należy zaakcentować, iż decyzje dotyczące umorzenia zaległości podatkowych podejmowane są w ramach tzw. uznania administracyjnego, które polega na przyznaniu organom podatkowym możności dokonania wyboru między dwoma równowartościowymi rozwiązaniami. Zakres uznania administracyjnego nie jest jednak uprawnieniem nieograniczonym, a dowolność w rozpoznawaniu wniosków o umorzenie zaległości podatkowych jest niedopuszczalna. Podkreślić należy, że ustalenie istnienia przesłanek z art. 67a § 1 O.p. nie jest oparte o kryterium uznania, przy czym organ podatkowy zobowiązany jest (korzystając z systemu ocen pozaprawnych) skonkretyzować użyte w art. 67a § 1 O.p. pojęcia: "ważny interes podatnika" i "interes publiczny". W orzecznictwie sądowym podkreśla się, że kontrola legalności decyzji wydawanych w ramach tzw. uznania administracyjnego sprowadza się do oceny, czy organ podatkowy uwzględnił całokształt okoliczności faktycznych mających wskazywać na ważny interes podatnika lub interes publiczny oraz czy w ramach swego uznania nie naruszył on zasady swobodnej oceny dowodów. Kontroli Sądu nie podlega zatem uznanie samo w sobie, ale sposób, w jaki nastąpiło zebranie i rozpatrzenie materiału dowodowego, uzasadnienie stanowiska organu, a także to czy swobodne uznanie organu podatkowego nie przekształciło się w uznanie dowolne (vide m.in. wyrok NSA z dnia 8 maja 2002r., sygn. akt: SA/Sz 2548/00, LEX nr 78302) oraz wyrok NSA z 28 listopada 2001r., sygn. akt: SA/Sz 1292/00, LEX nr 78300). W doktrynie oraz utrwalonym orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego nie budzi wątpliwości, że ocena, czy przesłanki umorzenia istnieją w konkretnej sprawie, może być dokonana tylko po wszechstronnym i wnikliwym rozważeniu całokształtu materiału dowodowego, a poprzedzać ją powinno wyczerpujące zebranie całego materiału dowodowego oraz dokładne wyjaśnienie okoliczności faktycznych (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 16 lutego 2002r., sygn. akt: III SA 2302/00). Obowiązki te bezpośrednio wynikają z art. 122, 187 § 1 i 191 O.p. Natomiast, jeżeli mimo istnienia przesłanek z art. 67a § 1 pkt 3 O.p. podejmuje się decyzję polegającą na odmowie umorzenia zobowiązania podatkowego, winny zostać określone motywy takiego rozstrzygnięcia. Również w doktrynie wskazuje się, iż ocenie może podlegać legalność działania organu podatkowego, a nie natomiast zasadność i celowość odmowy (por. J. Kotecki - Odmowa umorzenia zaległości podatkowej - uznaniowość decyzji organów podatkowych, Doradca podatkowy, t. 2, 2000/3/58). Elementy słusznościowe i celowościowe, uwzględniane przez organ podatkowy przy wydawaniu rozstrzygnięcia w przedmiocie przyznania ulgi, wymykają się bowiem spod kontroli sądowoadministracyjnej (vide R. Mastalski [w:] B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki, Ordynacja podatkowa. Komentarz 2007., Oficyna Wydawnicza Unimex, Wrocław 2007, s. 352). Sądowa kontrola decyzji dotyczących udzielania ulg w spłacie zaległości podatkowych jest ograniczona i sprowadza się jedynie do badania, czy organ rozstrzygający badał sprawę pod kątem wymienionych w przepisie art. 67a § 1 O.p. dyrektyw ustawowych, jak również czy zebrał i rozważył cały materiał dowodowy w danej sprawie. (vide wyrok WSA w Gdańsku z dnia 19 września 2007r., sygn. akt: I SA/Gd 538/07, LEX nr 297127). Przenosząc powyższe wywody na grunt analizowanej sprawy podkreślić należy, że skoro zgodnie z treścią art. 67a § 1 pkt 3 O.p., w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym organ podatkowy, na wniosek podatnika, może umorzyć w całości lub części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną, to z użytego przez ustawodawcę sformułowania "może" wynika, że Dyrektor Izby Skarbowej był uprawniony do utrzymania w mocy decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego odmawiającego udzielenia wnioskowanej ulgi. Organ odwoławczy działając w ramach swojego władztwa dokonał wyboru konsekwencji prawnych w konkretnych okolicznościach sprawy, które obszernie przytoczył oraz przeanalizował. Organy podatkowe rozważyły również interes publiczny w niniejszej sprawie. Istotne w tym zakresie unormowanie zawarte jest w art. 84 Konstytucji RP. Przepis ten określa zasadę powszechności opodatkowania, będącej wyrazem zasady sprawiedliwości podatkowej, wynikającej z art. 217 Konstytucji RP (vide wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 9 listopada 1999r., sygn. akt: K 28/98). Zatem wszelkie odstępstwa od powyższej zasady, polegające na zaniechaniu poboru podatku winny mieć w zasadzie charakter wyjątkowy (wyrok NSA z 24 kwietnia 2001r., sygn. akt: I SA/Ka 498/00; wyrok NSA z 12 czerwca 2000r., sygn. akt: I SA/Lu 375/99; wyrok NSA z 19 kwietnia 2000r., sygn. akt: I SA/Gd 655/98; wyrok NSA 18 lutego 2000r., sygn. akt: III SA 372/99). W zaskarżonej decyzji stan faktyczny został ustalony w sposób wyczerpujący i pełny. W aktach sprawy znajdują się dokumenty świadczące o wszechstronnym, dokładnym i wnikliwym zbadaniu w toku postępowania sytuacji Skarżącej oraz podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego. Przedstawiona sytuacja strony została oceniona zgodnie z zasadami logiki i doświadczenia życiowego w oparciu o zebrany w sprawie materiał dowodowy i racje strony. Organy podatkowe umożliwiły stronie czynny udział w prowadzonym postępowaniu i kierując się zasadą prawdy obiektywnej wydały rozstrzygnięcia w oparciu zgromadzony materiał dowodowy, który w sposób wyczerpujący został przez nie oceniony. Świadczy o tym zarówno treść uzasadnienia zaskarżonej decyzji, jak i dokonana ocena zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego w kontekście przesłanek warunkujących zastosowanie ulgi Sąd podziela dokonaną przez organ ocenę prawną, która znajduje swoje oparcie w obowiązującym stanie prawnym, a także opiera się na przyjętej w orzecznictwie wykładni przepisów i nie można jej zarzucić dowolności. Stanowczego podkreślenia wymaga także i to, iż podatnik występujący o umorzenie zaległości podatkowej winien przedstawić swoją sytuacje majątkową, rodzinną, bytową i udokumentować zarówno uzyskiwane dochody, jak i ponoszone wydatki. Dlatego też chcąc skorzystać z tej instytucji to wlaśnie Skarżąca winna była należycie wykazać przesłanki do skorzystania z ulgi jak i je uzasadnić i udokumentować. W sprawie poddanej osądowi, organ podatkowy wezwał Skarżącą do przedłożenia dokumentów obrazujących jej sytuację majątkową, w tym dokumentu potwierdzający prawo własności nieruchomości oraz wysokości wydatków ponoszonych na leki (k.3 akt podatkowych) jednakże Skarżąca nie przedłożyła wszystkich dokumentów jak również nie wyjaśniła kto utrzymuje Jej córkę, kto z rodziny pomaga Skarżącej i jaka jest wysokość tej pomocy. Dopiero na etapie wnoszenia skargi do sądu ( i w późniejszym piśmie uzupełniającym złożonym przez pełnomocnika), Skarżąca załączyła dokumenty potwierdzające, iż pozostawała w leczeniu psychiatrycznym. W tym miejscu należy podkreślić, że sądy administracyjne powołane zostały do kontrolowania (oceny) działalności administracji publicznej, a nie do zastępowania organów administracji w procesach administrowania. Sąd na skutek zaskarżenia aktu lub czynności (bezczynności) organu administracji publicznej nie przejmuje sprawy administracyjnej jako takiej do końcowego załatwienia, lecz ma jedynie skontrolować (ocenić) działalność tego organu. W związku z tym nie mógł zostać uwzględniony wniosek zawarty w skardze o udzielenie przez Sąd ulgi podatkowej w postaci umorzenia odsetek od zaległości podatkowej. Jak to podniesiono wyżej oraz na wstępie niniejszego uzasadnienia Sąd ma bowiem obowiązek dokonania wyłącznie kontroli stanowiska organu pod względem jego zgodności z przepisami prawa materialnego i procesowego, nie zaś do rozstrzygania sprawy za organ. Sąd dokonując oceny zaskarżonej decyzji w omówionym wyżej zakresie, nie stwierdził, aby naruszało ono prawo w stopniu uzasadniającym jego wzruszenie. Organy podatkowe skrupulatnie wyszczególniły i uzasadniły przyczyny odmowy zastosowania instytucji umorzenia odsetek od zaległości podatkowych, a zatem w ramach swego uznania nie naruszyły zasady swobodnej oceny dowodów. Orzeczenie uznaniowe może być przez Sąd uchylone w wypadkach stwierdzenia, iż zostało wydane z takim naruszeniem przepisów prawa o postępowaniu lub prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy. O tego rodzaju naruszeniach można mówić, gdyby organ pozostawił poza swoimi rozważaniami argumenty podnoszone przez stronę, pominął istotny dla rozstrzygnięcia materiał dowodowy, lub dokonał jego oceny wbrew zasadom logiki lub doświadczenia życiowego. Mając powyższe na względzie, należy uznać, że organy podatkowe wszechstronnie rozważyły i oceniły wszystkie aspekty faktyczne i prawne niniejszej sprawy, a także wzięły pod uwagę okoliczności podnoszone przez Skarżącą i w wyniku tej oceny podjęta została decyzja mieszcząca się granicach uznania administracyjnego, dlatego Sąd nie znalazł podstaw do uznania jej za niezgodną z prawem. Z uwagi na to orzeczono, jak w sentencji, w oparciu o art. 151 cyt. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.