I SA/Kr 1471/09

Sygn. akt I SA/Kr 1471/09 | | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 7 maja 2010 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Beata Cieloch, Sędzia: WSA Inga Gołowska, Sędzia: WSA Jarosław Wiśniewski (spr.), Protokolant: Aleksandra Osipowicz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 7 maja 2010 r., sprawy ze skargi P. G., na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia 14 sierpnia 2009 r. Nr [...], w przedmiocie odmowy umorzenia postępowania egzekucyjnego - skargę oddala - Zaskarżonym postanowieniem z dnia 14.08.2009 r. nr [...] utrzymał w mocy postanowienie z 20.05.2009r. nr [...], którym Naczelnik Urzędu Skarbowego odmówił umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułu wykonawczego z dnia 20.07.2006r. nr [...], W uzasadnieniu postanowienia organ odwoławczy wskazał, że w dniu 8.12.2001 r. P.G. dokonała sprzedaży zabudowanej nieruchomości. Podatek od przychodu uzyskanego z tytułu przedmiotowej sprzedaży, należny na podstawie art.28 ust.2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2000r., nr 14, póz. 176 - t.jedn. ze zm.) w brzmieniu obowiązującym w 2006 roku nie został zapłacony ani nie zostały spełnione przesłanki zwolnienia z zapłaty podatku. Zatem decyzją z 8.06.2006r.nr [...] organ podatkowy - Naczelnik Urzędu Skarbowego działając na podstawie art.21§3 ustawy z 29.08.1997r. Ordynacja Podatkowa (Dz.U. z 2005r. nr 8, poz.60 - t.jedn. ze zm.) określił zobowiązanie podatkowe z tytułu przedmiotowej sprzedaży w kwocie 143.500,00 zł. Określony decyzją podatek także nie został zapłacony. W związku z tym Naczelnik w/w Urzędu Skarbowego, działając jako wierzyciel wystawił w dniu 20.07.2006r. tytuł wykonawczy nr [...] i skierował go do realizacji w postępowaniu egzekucyjnym. Zawiadomieniami z dnia 26.07.2006r. organ egzekucyjny zajął w trybie art.80 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji rachunek podatniczki w Banku Milenium S.A w W. i w Kredyt Banku S.A. w K. Banki zobowiązały się, odpowiednio pismami z 1.08.2006 znak [...] i z 17.08.2006 znak [...] do realizacji zajęć. Jednocześnie podatniczka została zawiadomiona przez organ egzekucyjny o przedmiotowych zajęciach pismem z dnia 26.07.2006r. nr [...], doręczonym w dniu 15.08.2006r. na adres w K. przy ul. L. w trybie art.44§4 w związku §1 pkt 1 wym. przepisu Kpa. Jako dowód załączono w aktach sprawy potwierdzony zwrot przesyłki po przechowaniu jej przez 14 dni przez pocztę. Nadto na poczet określonego decyzją z 8.06.2006r zobowiązania podatkowego Naczelnik w/w Urzędu Skarbowego ustanowił hipotekę przymusową w księdze wieczystej nr [...] i [...] w Sądzie Rejonowym Wydział IV Ksiąg Wieczystych. Pismem z 22.04.2009r. podatniczka zwróciła się do Naczelnika Urzędu Skarbowego o umorzenie postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułu wykonawczego nr [...], podając za przesłankę wniosku wygaśnięcie zaległego zobowiązania podatkowego z dniem 31.12.2006r. przez przedawnienie. Rozpatrując sprawę Naczelnik Urzędu Skarbowego stwierdził, że zobowiązanie podatkowe, o którym mowa nie uległo przedawnieniu, a zatem nie zachodzi przesłanka umorzenia postępowania z powodu określonego w art.59 §1 pkt 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji; W związku z tym postanowieniem z dnia 20.05.2009r. nr [...] odmówił umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułu wykonawczego nr [...] W zażaleniu z dnia 2.06.2009r. na w/w postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego P. G. zarzuciła: 1. egzekwowanie podatku wygasłego przez przedawnienie z upływem 31.12.2006r. i przez to naruszenie pkt.33 pkt 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji; upłynęło bowiem 5 lat od końca roku, w którym powstał obowiązek podatkowy, a bieg przedawnienia nie został przerwany, gdyż nie miało miejsca jednoczesne zastosowanie środka egzekucyjnego w postaci zawiadomienia banku i Skarżącej o zajęciu rachunku bankowego; 2. "naruszenie procedury prawidłowego doręczania pism poprzez przesłanie korespondencji w przedmiotowej sprawie na nieprawidłowy adres dla Skarżącej oraz z pominięciem ustanowionego w sprawie pełnomocnika, 3. błędne ustalenie, że Skarżąca po raz pierwszy w dniu 7.07.2008r. w zgłoszeniu aktualizacyjnym NIP-1 podała adres zamieszkania w K. przy ul. C., podczas gdy w/w Urząd Skarbowy przed tą datą wysyłał do Skarżącej korespondencję na adres przy ul. C. w K., a zatem zaniedbania Urzędu w zakresie ustalenia adresu Skarżącej i pominięcie adresu do korespondencji przy ul. C. w K; 4. pogarszanie sytuacji strony przez pomijanie pełnomocnika. W wyniku rozpatrzenia zarzutów zażalenia Dyrektor Izby Skarbowej zważył, iż egzekwowana zaległość podatkowa jest zabezpieczona hipoteką przymusową i jako taka nie wygasła w myśl art.70§8 Ordynacji podatkowej. Niezależnie od tego, w dniu 31.07.2006r. zostało dokonane w myśl art.80 §2 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji zajęcie rachunku podatniczki w Kredyt Bank S.A. i Bank Millenium S.A. w W. zawiadomieniami z 26.07.2006r. Jednocześnie z przesłaniem w dniu 26.07.2006r. zawiadomień do w/w banków w tej samej dacie zostały przesłane odpisy w/w zawiadomień zgodnie z dyspozycją art.80§3 w/w ustawy i doręczone P. G. w dniu 15.08.2006r. w trybie art.44§4 Kpa. Adres, na który przesyłka została doręczona, odpowiadał wskazanemu przez podatniczkę dla celów obowiązkowej identyfikacji podatkowej. Zatem skoro doręczono stronie zawiadomienia o zajęciu rachunków bankowych, to została ona zawiadomiona o zastosowanym środku egzekucyjnym, co wraz z dokonanym zajęciem rachunku oznacza zaistnienie okoliczności, o których mowa w art.70§4 Ordynacji podatkowej, a więc przerwanie w dniu 31.07.2006r. biegu przedawnienia zaległości podatkowe. Organ odwoławczy nie zgodził się z zarzutem braku jednoczesności w zajęciu rachunku bankowego i zawiadomieniu o tym strony , zauważając iż w art.80§3 powołanej ustawy nie ma mowy o jednoczesnym zastosowaniu środka egzekucyjnego w postaci zawiadomienia banku i zobowiązanego o zajęciu rachunku bankowego, lecz o zawiadomieniu zobowiązanego przez doręczenie mu odpisu tytułu wykonawczego, o ile nie został wcześniej doręczony i odpisu zawiadomienia skierowanego do banku o zakazie wypłaty zajętej kwoty bez zgody organu egzekucyjnego jednocześnie z przesłaniem zawiadomienia bankowi. W ocenie organu doręczenie, o którym mowa w art.80§3 powołanej ustawy nie budzi wątpliwości w niniejszej sprawie. Jeśli zaś chodzi o wątpliwości co do skierowania zawiadomienia na adres przy ul. L. w K., to wątpliwości te należy wyjaśniać biorąc pod uwagę ustawowy obowiązek określony w art.9 ust.l pkt 2 ustawy z dnia 13.10.1995r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (Dz.U. z 2004r. nr 269, poz.2681 -t.jedn. ze zm.), o wadze którego stanowi rygor wynikający z art.81§1 ustawy z dnia 10.09.1999r. Kodeks karny skarbowy (Dz.U. nr 83, poz.930 ze zm.). W tym stanie prawnym i w sytuacji zaniechania przez podatniczkę obowiązków wymienionych w art.9 ust.1 pkt 2 ustawy o (...) identyfikacji podatników i płatników bezspornym jest, że została prawidłowo zawiadomiona o zastosowanym środku egzekucyjnym poprzez doręczenie, o którym mowa. Nie ma podstaw prawnych do podzielenia argumentu, że skoro treść zawiadomienia nie dotarła do wiedzy podatniczki , to doręczenie nie było skuteczne. Zwrócono również uwagę , iż adres do korespondencji przy ul. C. w K. wskazany był w odrębnej sprawie, tj. w sprawie podatkowej, a nie w sprawie egzekucyjnej, wszczętej na podstawie w/w tytułu wykonawczego. Ponadto był to adres pełnomocnika podatniczki – G. R. – W., ustanowionego w tejże sprawie podatkowej; nie w sprawie egzekucyjnej. Te fakty w świetle obowiązującego prawa oznaczają że na adres przy ul C. w K. i do pełnomocnika, reprezentującego w innym zakresie niż egzekucja administracyjna nie mogła być kierowana korespondencja w sprawie egzekucyjnej, nawet jeżeli sprawa egzekucyjna jest skutkiem danej sprawy podatkowej. Zwrócono ponadto uwagę , iż Urząd dwukrotnie wzywał podatniczkę do wyjaśnienia różnicy czasu między zgłoszeniem aktualizacyjnym NIP-3 złożonym w dniu 12.09.2008r. a datą zamieszkania przy ul. C. w K. którą określona została w wym. NIP-3 na 1.01.1998r. Na to rozstrzygnięcie została wniesiona skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, w której skarżąca zarzuciła naruszenie przepisów Kodeksu postępowania administracyjnego a to art. 7 art. 9 art. 12 § 1 art. 40 § 2 i art. 44 poprzez brak ustalenia prawidłowego adresu do korespondencji skarżącej i niedopełnienie wobec niej obowiązków informacyjnych w tym przedmiocie , oraz pominięcie przez organ podatkowy ustanowionego przez skarżąca w dniu 6 maja 2005 r. pełnomocnika . Skarżąca podniosła, iż nie doszło do skutecznego przerwania biegu przedawnienia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2001 rok, gdyż tytuł wykonawczy oraz zawiadomienie o dokonanych zajęciach nie zostały zobowiązanej prawidłowo doręczone. Jak wynika z analizy akt sprawy tytuł wykonawczy oraz zajęcia zostały wysłane pocztą w lipcu 2006 roku na niewłaściwy adres zobowiązanej tj. na adres ul. J L. w K. podczas gdy zobowiązana od roku 2002 zameldowana jest przy ul. C. w K.. W przedmiotowym postępowaniu Naczelnik Urzędu Skarbowego, a następnie Dyrektor Izby Skarbowej błędnie przyjęli, iż po podwójnym awizowaniu przesyłki adresowanej na niewłaściwy adres , nastąpił skutek prawidłowego doręczenia, wynikający z właściwych przepisów Kodeksu postępowania administracyjnego. Z analizy akt prowadzonych przez organ egzekucyjny wynika, iż starania o ustalenie prawidłowego adresu skarżącej poczyniono dopiero w lipcu 2007 roku, co wskazuje dodatkowo na zaniedbania w tym zakresie, które nie mogą rodzić negatywnych skutków dla Skarżącej. W związku z powyższym nie został spełniony warunek zawiadomienia podatnika o zastosowaniu środka egzekucyjnego, którego spełnienie warunkuje - w świetle art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej - skuteczne przerwanie biegu przedawnienia. Zwrócono również uwagę , iż skarżąca wskazywała wielokrotnie organowi podatkowemu jako adres swojego zameldowania ulicę C. w K. Ponadto wyjaśniono , iż w dniu 6 maja 2005 r. skarżąca udzieliła swojej matce G. R.- W. pełnomocnictwo do reprezentowania jej w sprawie , której następczo dotyczy tytuł wykonawczy będący podstawą do prowadzenia egzekucji . Tym samym organ podatkowy miał świadomość , iż wszelką korespondencję należy kierować na adres pełnomocnika czyli na ulicę C. w K . Podniesiono również zarzut naruszenia art. 33 pkt 1 i art. 80 § 3 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji poprzez egzekwowanie obowiązku wygasłego przez przedawnienie. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał swoje stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji . W piśmie procesowym z dnia 17 grudnia 2009 r. skarżąca złożyła wniosek o dopuszczenie jako dowód akt sprawy podatkowej dołączonych do akt sprawy I SA/Kr 553/09. Z przedmiotowych akt wynika bowiem , iż organ podatkowy co najmniej już w 2006 r. znał prawidłowy adres zamieszkania skarżącej . Ponadto z zawnioskowanych akt wynika również , iż skarżąca informowała organy , iż nie mieszka pod adresem wskazanym w NIP- 1 przy ul L. Wskazano również , iż w aktach znajduje się zaświadczenie z zakładu pracy skarżącej o wysokości uzyskiwanego dochodu z którego wynika , aktualny adres skarżącej tj ul. C. Dokument ten został złożony do wiadomości organu egzekucyjnego w dniu 26.10. 2006 r. Z kolei w piśmie procesowym z dnia 22.01.2010 r. Dyrektor Izby Skarbowej poinformował , iż P. G. występująca wcześniej pod nazwiskiem rodowym R. w czasie wszczęcia postępowania egzekucyjnego nie udzielała pełnomocnictwa G. R.- W. . Ponadto wyjaśniono , iż odręczny dopisek na tytule wykonawczym nr [...] w brzmieniu " na ręce pełnomocnika G. R. – W. ul. C.;K." nie miał żadnego na jego wpływu na doręczenie . Został on dokonany przez pracownika działu rachunkowości Urzędu bez uzasadnienia . Dyrektor oświadczył ponadto , iż nie posiada zaświadczenia o wysokości zarobków skarżącej, które miałoby złożone do akt podatkowych w dniu 26.10.2006 r. Wyjaśniono również , iż w lipcu 2006 r. dla celów egzekucyjnych właściwy był adres skarżącej przy ul. L. w K. podany w NIP-1 złożonym w dniu 167 stycznia 2003 r. w celu aktualizacyjnym w związku z zawieszeniem działalności gospodarczej , a następnie w NIP-3 złożonym w lipcu 2008 r. w celu aktualizacyjnym w związku ze zmianą nazwiska z R. na G. oraz z powodu zmiany dokumentu tożsamości . Następnie we wrześniu 2008 r. skarżąca złożyła jako zgłoszenie identyfikacyjne a nie aktualizację NIP -3 w którym jako adres zamieszkania podała ul. C. w K. Na rozprawie w dniu 7 maja 2010 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny dopuścił jako dowód akta administracyjne dotyczące określenia P. R. ( obecnie G. ) podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu sprzedaży nieruchomości Rozpoznając niniejszą sprawę Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji pod względem jej zgodności z prawem w świetle art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25.07.2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269), stwierdzić należy, iż wbrew zarzutom skargi decyzja ta nie narusza ani przepisów prawa materialnego, ani też przepisów postępowania w stopniu uzasadniającym jej uchylenie. Skarga nie zasługuje zatem na uwzględnienie. Pomimo wielości zarzutów skargi istota sporu ogniskuje się wokół dwóch problemów . Pierwszy z nich dotyczy doręczenia zawiadomienia w trybie art. 44 Kpa. o zastosowanym środku egzekucyjnym na błędny adres podatnika tj. ul L. w K. zamiast na ul. C. , pomimo wcześniejszego informowania organów o zmianie miejsca zamieszkania przez podatniczkę na etapie postępowania podatkowego . Drugi natomiast dotyczy pominięcia w postępowaniu egzekucyjnym pełnomocnika , ustanowionego w postępowaniu podatkowym . Konsekwencją obu zarzutów jest teza , iż bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie został przerwany a zatem zobowiązanie wygasło co prowadzi do konstatacji, iż egzekucja była niedopuszczalna. Pozostałe zarzuty są naturalną konsekwencją ww. zarzutów. Zgodnie z art. 27 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji tytuł wykonawczy zawiera wskazanie imienia i nazwiska zobowiązanego i jego adresu, a także określenie zatrudniającego go pracodawcy i jego adresu, jeżeli wierzyciel posiada taką informację. To na wierzycielu spoczywa obowiązek ustalenia prawidłowo danych zobowiązanego, w celu prawidłowego sporządzenia tytułu wykonawczego. Adres zobowiązanego jest jednym z elementów tytułu wykonawczego. Adres zobowiązanego można ustalić między innymi w urzędzie skarbowym. Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (tekst jedn.: z 2004 r. Nr 269, poz. 2681, ze zm.) osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które na podstawie odrębnych ustaw są podatnikami, podlegają obowiązkowi ewidencyjnemu oraz otrzymują numery identyfikacji podatkowej "NIP". Zgłoszenie identyfikacyjne osób fizycznych zawiera nazwisko, imiona, imiona rodziców, datę i miejsce urodzenia, płeć, nazwisko rodowe, obywatelstwo lub obywatelstwa, adres miejsca zamieszkania, adres miejsca zameldowania na pobyt stały lub czasowy, rodzaj i numer dowodu tożsamości oraz numer ewidencyjny PESEL. Podatnicy mają obowiązek, zgodnie z art. 9 powołanej wyżej ustawy, zaktualizowania danych objętych zgłoszeniem identyfikacyjnym przez dokonanie zgłoszenia aktualizacyjnego do właściwego naczelnika urzędu skarbowego określonego w art. 4. W razie zaniedbania obowiązku zawiadomienia organu podatkowego o zmianie adresu, pismo uznaje się za doręczone pod dotychczasowym adresem. Jak wynika z akt sprawy tytuł wykonawczy wystawiony na P. R. ( obecnie G. ) z odręcznym dopiskiem na ręce pełnomocnika G. R. –W. , wskazuje adres zobowiązanej ul. L w K . Taki też adres widniał w bazie danych Urzędu Skarbowego w oparciu o zgłoszenie identyfikacyjne NIP-1 z 17 stycznia 2003 r. jako adres jej miejsca zameldowania. W analizowanym dokumencie skarżąca nie wypełniła pola B.4 ( adres miejsca zamieszkania) co zgodnie z zawartym pouczeniem oznacza, iż podany wcześniej adres jest jednocześnie adresem miejsca zamieszkania. Zmiana tego adresu na ul. C. nastąpiło dopiero w NIP-3 w lipcu 2007 r. Niemniej jednak analiza akt sprawy zarówno postępowania egzekucyjnego jak i wymiarowego wskazuje , iż Urząd Skarbowy nie miał wiedzy , iż adres skarżącej się zmienił . Zwrócić bowiem należy uwagę , iż podstawą postępowania wymiarowego była okoliczność sprzedaży nieruchomości przed upływem pięciu lat od daty jej nabycia . Z przedłożonego do akt sprawy aktu notarialnego jako adres zamieszkania skarżącej podana jest ul. L. . Postępowanie wymiarowe wszczęto i prowadzono oznaczając adres L. jako adres zamieszkania skarżącej . Również decyzja będąca podstawą do wydania tytułu wykonawczego jak i decyzja organu odwoławczego zostały wydane na adres wskazany w NIP-1 i okoliczność ta na tym etapie nie była kontestowana przez skarżąca . Natomiast analiza akt wymiarowych prowadzi do jednoznacznego wniosku , iż na tym etapie, przynajmniej do czasu wydania decyzji wymiarowej skarżąca nie zawiadamiała organu o zmianie adresu . Pierwsza wzmianka o tym , iż adres ul. C., jest adresem zamieszkania skarżącej wynika z zaświadczenia o zatrudnieniu i wynagrodzeniu z dnia 11.10.2006 doręczonego do Izby Skarbowej dopiero w dniu 12.10.2006 r. a zatem już po doręczeniu zastępczym zawiadomienia o zajęciu prawa majątkowego i tytułu wykonawczego . Podkreślenia wymaga fakt , iż dalej nie było to pismo zawiadamiające o zmianie adresu w trybie art. 146 § 1 Op. czy też zawiadomienie w trybie ustawy o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników Skoro na dzień wysyłki decyzji nie wynika z akt sprawy, aby organ pierwszej instancji dysponował innym adresem skarżącego, prawidłowe było skierowanie przesyłki na adres podatnika znajdujący się w prowadzonej przez urząd skarbowy ewidencji podatników i płatników.( Por. wyrok WSA z 17.09.2007 r. sygn. akt III SA/Wa 494/07 ) Zatem na etapie wszczęcia postępowania egzekucyjnego , wystawienia i doręczenia tytułu wykonawczego organ egzekucyjny nie miał żadnych podstaw przypuszczać , iż zgłoszony w NIP -1 i wykorzystywany w postępowaniu wymiarowym adres jest nieprawidłowy. Natomiast nie można zgodzić się ze stanowiskiem skarżącej , iż informacje o zmianie adresu podane a etapie innego postawania ( np. w zakresie podatku VAT ) mają ten sam skutek co zawiadomienie w trybie art. 9 ustawy z dnia 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (tekst jedn.: z 2004 r. Nr 269, poz. 2681, ze zm. Zgodnie bowiem z art. 146 Op. w toku postępowania strona oraz jej przedstawiciel lub pełnomocnik mają obowiązek zawiadomić organ podatkowy o zmianie swojego adresu, w tym adresu poczty elektronicznej, jeżeli wystąpiono o doręczanie pism drogą elektroniczną. Przepis ten mówi zatem o postępowaniu, a nie postępowaniach. Skoro przepis nie dookreśla, czy chodzi o sytuację gdy prowadzone jest jedno postępowanie czy więcej, interpretator nie powinien takiego rozróżnienia dokonywać. Należy zatem uznać, że w przypadku, gdy jest prowadzonych kilka postępowań przepis ten wymaga, by informacja o zmianie adresu została przedłożona do każdego postępowania. ( Wyrok WSA z dnia 21.10.2008 r. sygn akt III SA/Gl 624/08 ) W świetle powyższych rozważań uznać należy , iż organ egzekucyjny prawidłowo oznaczył adres strony postępowania egzekucyjnego tym samym doręczenie zawiadomienia w trybie art. 44 Kpa. o zastosowanym środku egzekucyjnym na adres podatnika tj. ul L. w K. było prawidłowe. Odrębną kwestią jest natomiast zarzut pominięcia pełnomocnika w postępowaniu egzekucyjnym . W postępowaniu wymiarowym do akt sprawy została załączona kserokopia pełnomocnictwa z 1.12.2003 r. upoważniającego G. R. - W.; do reprezentowania P. R. ( obecnie G. ) przed urzędami państwowymi. Pełnomocnictwa takiego nie doręczono do akt sprawy postępowania egzekucyjnego . Zatem kwestią wymagająca wyjaśnienia na tle rozpoznawanej sprawy jest możliwość korzystania przez zobowiązanego z pełnomocnika ustanowionego w postępowaniu wymiarowym. Wobec tego, że kwestia pełnomocnictwa nie została w ogóle uregulowana w ustawie z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 229, poz. 1954 z późn. zm.) zwana dalej u.p.e.a., to na zasadzie odesłanie w art. 18 tej ustawy w tym zakresie pełne zastosowanie mają przepisy art. 32 i art. 33 § 1-4 k.p.a. Z kolei istotne z punktu widzenia powstałego sporu obowiązki w zakresie doręczeń zostały uregulowane w art. 39-49 k.p.a. Zgodnie z tymi regulacjami obowiązek doręczania pism pełnomocnikowi zobowiązanego dotyczy pełnomocnika ustanowionego w sprawie (art. 40 § 2 k.p.a.). Pełnomocnictwo winno być udzielone na piśmie bądź zgłoszone go protokołu, zaś pełnomocnik zobowiązany jest dołączyć do akt oryginał lub urzędowy poświadczony odpis pełnomocnictwa (art. 33 § 2 i 3 k.p.a.). Z powołanych przepisów wynika, że organ egzekucyjny musi zostać zawiadomiony o fakcie ustanowienia pełnomocnika w danej, konkretnej sprawie (pełnomocnictwo ma być złożone do akt). Faktu istnienia pełnomocnictwa organ administracji (egzekucyjny) nie może domniemywać. Dopiero od momentu zawiadomienia organ administracyjny (egzekucyjny) jest zobligowany doręczać pisma ustanowionemu w sprawie pełnomocnikowi i zapewnić mu taki udział w postępowaniu jak stronie tego postępowania (w tym przypadku chodzi o odpowiednie uprawnienia zobowiązanego). Dołączenie do akt oryginału lub urzędowo poświadczonego odpisu pełnomocnictwa jest obowiązkiem pełnomocnika. W aktach zawsze musi być bowiem dokument, z którego wynika umocowanie do działania w imieniu strony. Organ nie ma obowiązku podejmowania poszukiwań i sprawdzania, czy ewentualnie innym organom nie zostało złożone pełnomocnictwo strony (wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 21 maja 2004 r., I SA/Wr 1649/02, ONSA WSA 2005, nr 1, poz. 5). Dopiero od dnia powiadomienia organu o ustanowieniu pełnomocnictwa aktualizują się wszelkie obowiązki tego organu względem pełnomocnika. Pełnomocnictwo, ażeby mogło wywrzeć skutki w postępowaniu, musi zostać uzewnętrznione, czyli informacja o jego istnieniu musi dotrzeć do organu administracyjnego ( egzekucyjnego ) . Zaznaczyć ponadto należy , iż pełnomocnictwo w postępowaniu wymiarowym zostało doręczone w formie kserokopii tymczasem zgodnie z cyt. przepisem do akt sprawy musi być dołączony oryginał pełnomocnictwa, który można zastąpić wierzytelnym (a więc nie zwykłym) odpisem. Wierzytelność odpisu stwierdza notariusz lub konsul, z tym zastrzeżeniem, że adwokat, radca prawny i rzecznik patentowy mogą sami uwierzytelniać udzielone im pełnomocnictwo (art. 33 § 3 in fine k.p.a.). Przedmiotem uwierzytelnienia jest zgodność odpisu z oryginałem pełnomocnictwa, a nie autentyczność podpisu mocodawcy. W aktach sprawy powinien być albo oryginał pełnomocnictwa, albo jego urzędowy odpis, np. notarialny, czy też uwiarygodniony przez organ prowadzący postępowanie. Czym innym jest bowiem możliwość ustanowienia pełnomocnika (art. 136 O.p. lub art. 32 Kpa.), a czym innym wykazanie w postępowaniu prowadzonym w konkretnej sprawie, że pełnomocnik został ustanowiony. Naczelny sąd Administracyjny w wyroku z dnia 30.04.2009 r. sygn akt I FSK 131/09 uznał , iż posłużenie się przez organ pełnomocnictwem złożonym na potrzeby innego postępowania, choćby swym zakresem obejmowało ono przedmiot postępowania, do którego akt nie zostało załączone, a następnie procesowanie z udziałem "rzekomego pełnomocnika", naraża organ na zarzut pozbawienia strony czynnego udziału w postępowaniu. Przedstawione uwagi o charakterze ogólnym prowadzą do wniosku, że dopiero po skutecznym wszczęciu czynności egzekucyjnych zobowiązany może ustanowić pełnomocnika w tym postępowaniu. Wcześniejsze czynności podejmowane przez wierzyciela oraz organ egzekucyjny (art. 15 § 1, art. 26 § 1 i art. 29 § 1 u.p.e.a.) poprzedzają dopiero wszczęcie egzekucji administracyjnej. Na tym etapie ustanowienie pełnomocnika przez zobowiązanego nie jest możliwe. Nie została bowiem wszczęta egzekucja administracyjna, do której wszczęcia w sposób przewidziany w art. 26 § 5 pkt 1 lub 2 u.p.e.a. w ogóle nie musi dojść (np. wcześniejsza zapłata należności pieniężnej na skutek doręczenia upomnienia). W takiej sytuacji adresatem odpisu tytułu wykonawczego (art. 26 § 5 pkt 1 u.p.e.a.) jest zobowiązany wskazany przez wierzyciela w tytule wykonawczym (art. 27 §1 pkt 2 u.p.e.a. oraz art. 40 § 1 k.p.a. w związku z art. 18 u.p.e.a.). Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia23.12.2008 r. stwierdził , iż szerokie określenie zakresu pełnomocnictwa obejmującego możliwe postępowania w zakresie wymiaru podatków, czynności kontroli skarbowej, egzekucji administracyjnej oraz postępowania sądowego nie zmienia oceny, iż jest ono skuteczne wyłącznie dla sprawy, do której akt zostało złożone. W każdym innym postępowaniu zgodnie z regułami w nim obowiązującymi strona powinna wskazać pełnomocnika, jeżeli chce działać za jego pośrednictwem. Ustanowienie pełnomocnika w postępowaniu podatkowym (art. 136 i art. 137 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) nie rozciąga się na wszystkie kolejne postępowania i czynności, w których strona bierze udział.( sygn. akt II FSK 1344/07) Dlatego też Sąd podziela stanowiska Dyrektora Izby Skarbowej, że prawidłowo pominięto pełnomocnika skarżącej, G. R.- W. albowiem na dzień wszczęcia egzekucji nie była ona upoważniona do występowania w imieniu P. G. w postępowaniu egzekucyjnym. Nie doręczono bowiem do akt egzekucyjnych oryginału pełnomocnictwa, który niejako aktywował by istniejące pełnomocnictwo . Z tych tez względów należy uznać za nie istotny odręczny dopisek na tytule wykonawczym , iż jest on kierowany na ręce pełnomocnika, w sytuacji gdy przesyłka z tytułem wykonawczym została skierowana prawidłowo na adres skarżącej. Sąd również nie podziela zarzutu naruszenia art. 150 Ordynacji podatkowej poprzez błędne awizowanie przesyłki, w której znajdował się tytuł wykonawczy i zawiadomienia o zajęciu. Na wstępie zaznaczyć należy , iż jak już wcześniej zaznaczono kwestię doręczania pism w posterowaniu egzekucyjnym reguluje kodeks postępowania administracyjnego a nie ordynacja podatkowa. W niniejszej sprawie mieliśmy do czynienia z tzw. doręczeniem zastępczym, o którym mowa w art. 44 kpa. Przesłanką zastosowania tego przepisu jest "niemożność doręczenia pisma w sposób wskazany w art. 42 i 43kpa. Niemożność ta obejmuje sytuacje, w których adresatowi będącemu osobą fizyczną nie doręczono pisma w żadnym z miejsc przewidzianych w art. 42kpa. lub też nie doręczono pisma żadnej z osób wymienionych w art. 43kpa.. Należy przyjąć, że niemożność doręczenia w sposób wskazany w art. 42 kpa. dotyczy przypadków, w których podmiot doręczający nie zastał adresata pisma (adresat był nieobecny ) jak to miało miejsce w niniejszej sprawie . Pierwszą przesłanką skuteczności doręczenia przewidzianego w art. 44 kpa jest przechowanie pisma przez okres czternastu dni w placówce pocztowej lub złożenie pisma w urzędzie właściwej gminy miasta na ten okres. Drugą przesłanką skuteczności doręczenia przewidzianego w tym przepisie jest dwukrotne umieszczenie zawiadomienia o pozostawieniu pisma wraz z informacją o możliwości jego odbioru w terminie siedmiu dni w placówce pocztowej lub złożeniu w urzędzie gminy (miasta), w oddawczej skrzynce pocztowej lub, gdy nie jest to możliwe, w drzwiach mieszkania adresata, jego biura lub innego pomieszczenia, w którym adresat wykonuje swoje czynności zawodowe, bądź w widocznym miejscu przy wejściu na posesję adresata. Powyższy przepis w nowym brzmieniu ustanawia wiążącą doręczającego kolejność miejsc, w których należy umieścić zawiadomienie. Oznacza to, że podmiot doręczający powinien umieścić zawiadomienie w skrzynce na korespondencję, a gdy umieszczenie zawiadomienia w ten sposób nie jest możliwe, to może to uczynić w ten sposób, że umieści zawiadomienie albo w drzwiach mieszkania adresata, albo w drzwiach pomieszczenia, w którym adresat wykonuje swoje obowiązki zawodowe (pracuje), lub w miejscu widocznym na tej nieruchomości, np. na bramie. W niniejszej sprawę przesyłkę dwukrotnie awizowano co znajduje odzwierciedlenie w odpowiednich adnotacjach poczty na kopercie oraz pozostawiono zawiadomienia o pozostawieniu przesyłki w urzędzie pocztowym wraz z informacją o możliwości jej odbioru co wynika z odpowiednich zakreśleń pracownika poczty na druku potwierdzenia odbioru . Uznając zatem skuteczność doręczenia zawiadomienia o zajęciu wierzytelności wraz tytułem wykonawczym w dniu 15 sierpnia 2008 r. brak jest podstaw do stwierdzenie , iż nie nastąpiło skuteczne przerwanie biegu terminu przedawnienia. Przerwa biegu terminu przedawnienia o którym mowa w art. 70 § 4 Op. następuje wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony. Środkiem egzekucyjnym, zgodnie z art. 1a pkt 12 u.p.e.a jest m.in. egzekucja z pieniędzy, wynagrodzenia za pracę, renty, emerytury, rachunków bankowych, z papierów wartościowych, z weksla, z ruchomości i nieruchomości. Podstawę do zastosowania ww. środków egzekucyjnych stanowi zawiadomienie - odpowiednio - o zajęciu prawa majątkowego, protokół zajęcia prawa majątkowego, protokół zajęcia i odbioru nieruchomości, protokół odbioru dokumentu (art. 67 u.p.e.a.). Powiadomienie podatnika o zastosowanym środku egzekucyjnym poprzez doręczenie mu (zgodnie z przepisami k.p.a.) jednego z tych dokumentów - skutkuje przerwą biegu terminu przedawnienia. Przez zawiadomienie należy rozumieć doręczenie zawiadomienia o zajęciu w trybie przepisów kodeksu postępowania administracyjnego w tym również w trybie tzw. doręczenia zastępczego . Mając na uwadze powyższe ustalenia i wnioski należy powiedzieć, iż brak jest ustawowych przesłanek do uwzględnienia skargi, w związku z czym należało ją oddalić na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30.08.2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270)