I SA/Kr 1744/12

Sygn. akt I SA/Kr 1744/12 | | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 17 stycznia 2013 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Stanisław Grzeszek, Sędziowie: WSA Agnieszka Jakimowicz (spr.), WSA Urszula Zięba, Protokolant: Iwona Sadowska - Białka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17 stycznia 2013 r., sprawy ze skargi S. S., na interpretację indywidualną Ministra Finansów, z dnia 23 lipca 2012 r. Nr [...], w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych, - s k a r g ę o d d a l a - S.S. zwrócił się z wnioskiem o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zwrotu przez spółdzielnię mieszkaniową zwaloryzowanego wkładu mieszkaniowego w związku z wygaśnięciem członkostwa. We wniosku przedstawiono stan faktyczny, z którego wynika, że wnioskodawca w 1978 r. otrzymał przydział mieszkania na warunkach spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu. Dokonał wpłaty obowiązującego wkładu mieszkaniowego w kwocie 181.500 starych zł, który po denominacji wyniósł 18,15 zł. W dniu 16 listopada 2004 r. wygasło spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu jakim dysponował wnioskodawca. W związku z powyższym w dniu 16 lutego 2006 r. Sąd Rejonowy Wydział I Cywilny orzekł o eksmisji wnioskodawcy i jego rodziny oraz wstrzymał jej wykonanie do chwili przyznania lokalu socjalnego od gminy. Lokal socjalny przyznany został wnioskodawcy w maju 2009 r. i wówczas opróżniono mieszkanie. Spółdzielnia mieszkaniowa wykonując wyrok Sądu Apelacyjnego z dnia 23 marca 2011 r. przekazała wnioskodawcy kwotę 142.269,84 zł tytułem należnego wkładu mieszkaniowego. Z uwagi na fakt, że w sytuacji wnioskodawcy zastosowanie mają przepisy ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych obowiązujące w dacie wygaśnięcia prawa do lokalu, tj. w 2004 r., spółdzielnia mieszkaniowa zobowiązana została do wypłaty nie wartości rynkowej mieszkania lecz jedynie wniesionego wkładu mieszkaniowego, jednakże wartość tego wkładu została ustalona na podstawie wartości mieszkania z daty jego opuszczenia, tj. 2009 r., w wysokości 200.000 zł. Na wypłaconą kwotę składał się wkład mieszkaniowy obliczony przez spółdzielnię na dzień wygaśnięcia lokalu w wysokości 62.923 zł i kwota zasądzona wyrokiem sądu (po potraceniu wypłaconej już wcześniej części wkładu mieszkaniowego) 79.364,99 zł. Od sumy tych dwóch kwot odjęto 18,15 zł uznając, że jest to wartość wkładu mieszkaniowego wniesiona przez wnioskodawcę (po denominacji) w 1978 r. W związku z powyższym zadano pytanie, czy wniesiony w 1978 r. wkład mieszkaniowy wypłacony następnie w 2011 r. po wygaśnięciu spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, w zwaloryzowanej wysokości, podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, w sytuacji, gdy wkład mieszkaniowy w 1978 r. wynosił 181.500 starych złotych, a w chwili obecnej (po denominacji) odpowiada kwocie 18,15 zł, która w 2011 r. w żaden sposób nie odpowiada wartości nabywczej jaką kwota wkładu odzwierciedlała w dacie wniesienia. Zdaniem wnioskodawcy, należy przyjąć, że obecnie zwaloryzowany do wartości rynkowej wkład mieszkaniowy odpowiada wartości wniesionego wkładu mieszkaniowego w poprzedniej wartości rynkowej, czyli zwolniony jest od podatku na podstawie art. 21 ust 1 pkt 50 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Spółdzielnia waloryzując wkład mieszkaniowy dokonuje w pewnym sensie przeszacowania wniesionego przez członka wkładu mieszkaniowego na urealnioną kwotę o tej samej sile nabywczej. Waloryzacja w tym przypadku, pełni rolę elementu odszkodowania urealniającego wartość siły nabywczej pieniądza. Nadto nie może umknąć uwadze, że członkowie spółdzielni przed otrzymaniem lokalu obowiązani byli do uiszczenia na rzecz spółdzielni mieszkaniowych odpowiednio wysokich sum pieniężnych w celu częściowego pokrycia kosztów budowy oczekiwanych mieszkań. Dopiero po dokonaniu odpowiednich wpłat przyznawane były mieszkania, nikt takich lokali nie otrzymywał za darmo. Ustawodawca przyznając byłym członkom spółdzielni prawo do uzyskania po wygaśnięciu członkostwa zwaloryzowanej wartości rynkowej wniesionego wkładu mieszkaniowego, miał na względzie zapewnienie byłym członkom spółdzielni możliwości nabycia lub wynajęcia innego lokalu mieszkalnego. Z tego względu zdaniem wnioskodawcy zwrócony wkład jest zwolniony od opodatkowania na podstawie art. 21 ust 1 pkt 50 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Naliczenie podatku w wysokości 19% od zwróconej kwoty stanowi jej istotne uszczuplenie i prowadzi do znacznego ograniczenia możliwości wykorzystania przedmiotowych środków na zabezpieczenie potrzeb mieszkaniowych wnioskodawcy i jego rodziny. Wnioskodawca uważa, że jego stanowisko usprawiedliwiają też zasady współżycia społecznego, gdyż on i jego rodzina w lokalu przejętym przez spółdzielnię mieszkaniową mieszkali od 1978 r. i nigdy nie podejrzewali, że mieszkania tego zostaną pozbawieni i wyrzuceni na ulicę. Wprawdzie wnioskodawca otrzymał lokal socjalny, jednakże nie ma pewności jak długo w lokalu tym będzie mógł pozostawać, umowy najmu lokali socjalnych są zawierane na czas oznaczony. Wnioskodawcy odebrano zatem ich centrum życiowe w zamian za ekwiwalent, który nie umożliwia zakupu innego mieszkania, a dodatkowo ma zostać pomniejszony o podatek dochodowy. W interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej, działającego z upoważnienia Ministra Finansów z dnia 23 lipca 2012 r. nr [...] stanowisko wnioskodawcy uznano za nieprawidłowe. Wyjaśniono, że zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. W myśl art. 11 ust. 1 ww. ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Kwestię nabycia spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego oraz warunków zwrotu wniesionego wkładu reguluje z kolei ustawa z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych (t. j. Dz. U. z 2003 r. nr 119, poz. 1116 z późn. zm.). Zgodnie art. 11 ust. 21 tej ustawy, w wypadku wygaśnięcia spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego spółdzielnia wypłaca osobie uprawnionej wartość rynkową tego lokalu. Przysługująca osobie uprawnionej wartość rynkowa nie może być wyższa od kwoty, jaką spółdzielnia uzyska od osoby obejmującej lokal w wyniku przetargu przeprowadzonego przez spółdzielnię zgodnie w postanowieniami statutu. Z wartości rynkowej lokalu potrąca się przypadającą na dany lokal część zobowiązań spółdzielni związanych z budową, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 1, w tym w szczególności niewniesiony wkład mieszkaniowy. Jeżeli spółdzielnia skorzystała z pomocy uzyskanej ze środków publicznych lub z innych środków, potrąca się również nominalną kwotę umorzenia kredytu lub dotacji, w części przypadającej na ten lokal oraz kwoty zaległych opłat, o których mowa w art. 4 ust. 1, a także koszty określenia wartości rynkowej lokalu (art. 11 ust. 22). Nadmieniono, że według brzmienia art. 11 ust. 2 ww. ustawy, obowiązującego do 30 lipca 2007 r. spółdzielnia zwracała osobie uprawnionej wniesiony wkład mieszkaniowy lub jego część, zwaloryzowany według wartości rynkowej lokalu. Aktualnie wypłaca wartość rynkową lokalu. W ocenie organu zwrot wkładów wniesionych do spółdzielni stanowi przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Art. 10 ust. 1 ww. ustawy zawiera katalog przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy źródłem przychodów są "inne źródła", które przykładowo wymienione zostały w art. 20 ust. 1 cyt. ustawy. Użyty we wskazanym przepisie zwrot "w szczególności" oznacza, że katalog przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty, co oznacza, że do tej kategorii przychodów można zaliczyć również inne niż te, które zostały w nim wymienione. Z powyższego wynika, iż opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlega dochód, uzyskiwany w wyniku określonych czynności faktycznych i prawnych, w następstwie których mamy do czynienia z przyrostem mienia. Tak więc podstawa uzyskania przychodów z innych źródeł mogą być tylko takie czynności, w wyniku których następuje po stronie osoby fizycznej przysporzenie majątkowe. Na podstawie powołanych wyżej przepisów opodatkowaniem podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlega uzyskany w roku podatkowym dochód stanowiący dla osób fizycznych (podatników) przysporzenie majątkowe. Jednakże w myśl art. 21 ust. 1 pkt 50 cyt. ustawy - w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2010 r. - wolne od podatku dochodowego są przychody otrzymane w związku ze zwrotem udziałów lub wkładów w spółdzielni albo wkładów w spółce osobowej, do wysokości wniesionych udziałów lub wkładów do spółdzielni albo wkładów do spółki osobowej. Natomiast przepis ten, ale w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2011 r., stanowi, że wolne od podatku dochodowego są przychody otrzymane w związku ze zwrotem udziałów lub wkładów w spółdzielni, do wysokości wniesionych udziałów lub wkładów do spółdzielni. Tym samym uzyskany przez wnioskodawcę przychód w związku ze zwrotem wkładu mieszkaniowego zwaloryzowanego według wartości rynkowej lokalu stanowi co do zasady przychód podatkowy, przy czym do wysokości uprzednio wniesionego wkładu, korzysta ze zwolnienia z opodatkowania na mocy ww. przepisu. W związku z powyższym, nie można zgodzić się z wnioskodawcą, że obecnie zwaloryzowany według wartości rynkowej wkład mieszkaniowy wypłacony przez spółdzielnię odpowiada wartości wniesionego wkładu mieszkaniowego przez wnioskodawcę w poprzedniej wartości rynkowej, tj. w 1978 r. i jest zwolniony od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 50 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jeżeli intencją ustawodawcy byłoby zwolnienie przychodu otrzymanego w związku ze zwrotem m.in. wkładów w spółdzielni do wysokości zwaloryzowanej wartości wniesionych wkładów, zostałoby to wyraźnie wskazane w ww. przepisie. Reasumując stwierdzono, że kwota zwróconego wnioskodawcy zwaloryzowanego wkładu mieszkaniowego w wysokości 142.269,84 zł, do wysokości uprzednio wniesionego wkładu (po denominacji), tj. w wysokości 18,15 zł korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych na mocy art. 21 ust. 1 pkt 50 ww. ustawy. Natomiast różnica pomiędzy uzyskanym przychodem, tj. kwotą wypłaconą, a nominalną wartością wniesionego wkładu przez wnioskodawcę w 1978 r. stanowi przysporzenie majątkowe, tj. przychód z innych źródeł, podlegający opodatkowaniu łącznie z innymi przychodami uzyskanymi przez wnioskodawcę w 2011 r. Jak wynika bowiem z wniosku wnioskodawca realnie otrzymał większą kwotę ze spółdzielni niż wkład, który w przeszłości wniósł. Nadmieniono też, że skoro wkład mieszkaniowy wniesiony został przez wnioskodawcę przed 2005 r., to w chwili obecnej ustalając wartość wniesionego wkładu należy na zasadzie art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. o denominacji złotego (Dz. U. nr 84 poz. 386) uwzględnić ją w kwocie odpowiadającej kwocie po denominacji. S.S. wezwał organ do usunięcia naruszenia prawa, zarzucając, że dokonano zawężającej wykładni art. 21 ust. 1 pkt 50 cyt. ustawy poprzez uznanie, że wolna od podatku jest jedynie kwota odpowiadająca wartości wkładu mieszkaniowego wniesioną przez stronę w 1978 r. Organ stwierdził brak podstaw do zmiany interpretacji wyjaśniając, że przepisy dotyczące zwolnień powinny być interpretowane ściśle, zgodnie z wykładnia językową. Dodano też, że kwota, którą sfinansowano wniesienie wkładu mogła być opodatkowana jedynie w kwocie faktycznie otrzymanego przychodu, a nie w kwocie zwaloryzowanej. Tym samym jedynie wkład w kwocie uprzednio wniesionej może korzystać ze wskazanego zwolnienia. Na powyższą interpretację złożył skargę wnioskodawca oraz jego żona S.S., żądając uchylenia zaskarżonej interpretacji oraz zasądzenia kosztów postępowania. Zarzucili naruszenie art. 21 ust. 1 pkt 50 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych poprzez przyjęcie, że wolna od podatku dochodowego jest kwota wkładu zwróconego przez spółdzielnię mieszkaniową liczbowo (po denominacji) odpowiadająca kwocie wkładu wniesionego bez uwzględnienia, że pomiędzy datą wniesienia a datą zwrotu wkładu upłynęło kilkadziesiąt lat, w trakcie których miały miejsce zjawiska ekonomiczne i społeczno-gospodarcze w sposób drastyczny wpływające na siłę nabywczą pieniądza, a co za tym idzie kwota wkładu wniesionego w 1978 r., a następnie liczbowa przeliczona w 2011 r. w żadnym stopniu nie ma porównywalnej nawet wartości, a taki stan rzeczy uzasadnia zastosowanie wykładni art. 21 ust. 1 pkt 50 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych polegającej na przyjęciu, że zwolnieniu od podatku dochodowego podlega wniesiony do spółdzielni wkład rozumiany nie jako wkład liczbowo odpowiadający rzeczywiście wniesionej kwocie pieniężnej lecz wkład, który swoją wartością odpowiada wkładowi budowlanemu wniesionemu w 1978 r. W uzasadnieniu zarzucono, że w zaskarżonej interpretacji zawarto literalną wykładnię art. 21 ust. 1 pkt 50 cyt. ustawy, w oderwaniu od meritum przedmiotowej sprawy. Podkreślono, że na przestrzeni niemal 34 lat miała miejsce nie tylko denominacja pieniądza lecz zmianie uległ system polityczny i ekonomiczny, co doprowadziło do drastycznej zmiany siły nabywczej pieniądza, stąd też proste przeliczenie wynikające z ustawy o denominacji złotego nie jest wystarczające. Ideą podatku dochodowego jest opodatkowanie czegoś, o co dana osoba się wzbogaciła, a w przedmiotowej sprawie nie może być mowy o takim wzbogaceniu. Dyrektor Izby Skarbowej, działający z upoważnienia Ministra Finansów wniósł w odpowiedzi o oddalenie skargi wniesionej przez S.S. oraz odrzucenie skargi wniesionej przez S.S.. W uzasadnieniu podtrzymano stanowisko wyrażone w zaskarżonej interpretacji i wyjaśniono, że organ obowiązany jest do interpretacji przepisów prawa podatkowego bez kierowania się innymi względami niż te wynikające z adekwatnych przepisów. Odrzucenie skargi S.S. umotywowano zaś tym, że zaskarżona interpretacja była wydana wyłącznie dla S.S.. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje. Niniejsza sprawa podlega rozpoznaniu przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie na mocy przepisu § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. nr 163, poz. 1016). Zgodnie z art. 1 § 1 oraz art. 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1269 z późn. zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości poprzez m. in. kontrolę administracji publicznej. Kontrola ta jest sprawowana pod względem zgodności z prawem wydawanych przez nią decyzji, postanowień bądź innych aktów. Stosownie zaś do art. 3 § 1 i § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.) kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg m. in. na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach. Sąd uwzględniając skargę na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego uchyla taką interpretację (art. 146 § 1 cytowanej ustawy). Ponadto trzeba podnieść, że zgodnie z treścią art. 134 § 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Dokonując kontroli zaskarżonej interpretacji indywidualnej w oparciu o przedstawione wyżej zasady orzekający w niniejszej sprawie Sąd doszedł do przekonania, że akt ten nie narusza prawa w zakresie powodującym konieczność wyeliminowania go z obrotu prawnego, a zatem skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Z treści skargi wynika, że skarżący nie kwestionuje stanowiska Dyrektora Izby Skarbowej, działającego z upoważnienia Ministra Finansów, że przychody otrzymane w związku ze zwrotem udziałów lub wkładów w spółdzielni mieszkaniowej podlegają co do zasady opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.). Problem koncentruje się natomiast wokół zakresu zwolnienia tej kategorii przychodów od podatku na mocy art. 21 ust. 1 pkt 50 cytowanej ustawy. Istota sporu sprowadza się zatem do odpowiedzi na pytanie czy zwrot wniesionego wkładu mieszkaniowego na podstawie art. 11 ust. 2 ustawy z dnia z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych (Dz. U. z 2003 r. nr 119, poz. 1116 z późn. zm.) w brzmieniu obowiązującym przed dniem 31 lipca 2007 r. jest objęty zwolnieniem od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie wskazanego art. 21 ust. 1 pkt 50 ustawy podatkowej. W tym miejscu zaznaczyć należy, że – zarówno w doktrynie, jak i w orzecznictwie wykształcił się pogląd, zgodnie z którym przepisy dotyczące ulg i zwolnień podatkowych należy interpretować ściśle i przydawać prymat wykładni językowej (por. wyrok NSA z dnia 15 września 2004 r., sygn. akt FSK 478/04, Lex nr 147421; wyrok NSA z dnia 12 czerwca 1992 r., sygn. akt SA/Po 596/92, POP 1993, nr 3, poz. 46; wyrok NSA z dnia 13 stycznia 1994 r., sygn. akt SA/Po 1598/93, Mon. Pod. 1994, nr 10, poz. 313; wyrok NSA z dnia 7 lutego 1996 r., sygn. akt III SA 225/95, ONSA 1996, nr 4, poz. 192; wyrok NSA z dnia 21 marca 2000 r., sygn. akt SA/Rz 595/99, POP 2002, nr 1, poz. 23; wyrok SN z dnia 7 maja 1997 r., sygn. akt III RN 22/97, POP 1999, nr 6, poz. 170; wyrok SN z dnia 9 listopada 2001 r., sygn. akt III RN 145/00, OSNAPiUS 2002, nr 19, poz. 450; R. Mastalski, Interpretacja prawa podatkowego, "Acta Universitatis Wratislawiensis" Nr 1223, Wrocław 1989, s. 109; W. Morawski, glosa do wyroku NSA z dnia 4 października 1994 r., sygn. akt SA/Wr. 929/94, POP 1998, nr 1, s. 93; B. Brzeziński, Wykładnia celowościowa w prawie podatkowym, "Kwartalnik prawa Podatkowego" 2002, nr 1, s. 18). W tym też duchu wykładni powyższego przepisu art. 21 ust. 1 pkt 50 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dokonał Dyrektor Izby Skarbowej i zdaniem orzekającego w niniejszej sprawie Sądu uczynił to prawidłowo. Zgodnie z treścią omawianego przepisu wolne od podatku dochodowego od osób fizycznych są przychody otrzymane w związku ze zwrotem udziałów lub wkładów w spółdzielni, do wysokości wniesionych udziałów lub wkładów do spółdzielni. Precyzując zakres ustanowionego przepisem art. 21 ust. 1 pkt 50 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zwolnienia, prawodawca wskazał wyraźnie, iż obejmuje ono uzyskane ze wskazanego wyżej tytułu przychody jedynie do wysokości wniesionych udziałów lub wkładów do spółdzielni. Interpretacji organu, na gruncie przedstawionego stanu faktycznego i jego oceny dokonanej przez wnioskodawczynię, podlegała zatem końcowa część omawianego przepisu. Użyte w art. 21 ust. 1 pkt 50 ustawy in fine pojęcie "do wysokości wniesionych udziałów lub wkładów" określa bowiem zakres interesującego z punktu widzenia sprawy zwolnienia przedmiotowego. Przepis ten określa wprost, że zwolnieniu podlega nie cała kwota przychodu uzyskanego w związku ze zwrotem udziału lub wkładu w spółdzielni, ale jedynie ta jego część, która odpowiada kwocie uprzednio wniesionej. Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych. Jak wskazał bowiem Naczelny Sąd Administracyjny, dokonując wykładni omawianego przepisu ustawy podatkowej w wyroku z dnia 7 października 2010 r., sygn. akt II FSK 961/09, charakterystyczne jest to, że wartość udziału albo wkładu wspólnika w toku członkostwa spółdzielni albo udziału w spółce ulega zwiększeniu na skutek waloryzacji albo innych czynników. Według NSA, w takiej sytuacji zwolnienie obejmuje wyłącznie tę część, wypłaconej za udziały lub wkłady, czy tytułem wkładów kwoty, która odpowiada kwocie uiszczonej przy nabyciu tychże udziałów lub wkładów spółdzielni albo wkładów do spółki. Zaś pozostała nadwyżka podlega opodatkowaniu. Identycznie nakreślone stanowisko znajduje się również m. inn. w wyrokach: WSA w Białymstoku z dnia 2 grudnia 2011 r., sygn. akt I SA/Bk 414/11, WSA w Olsztynie z dnia 16 marca 2011 r., sygn. akt I SA/Ol 82/11, WSA w Gliwicach z dnia 8 lutego 2012 r., sygn. akt I SA/Gl 1031/11 – dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych). Znalazło nadto aprobatę w piśmiennictwie (zob. M. Pogoński, "Opodatkowanie przychodów i dochodów kapitałowych. Komentarz do wybranych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych". LEX 2012). Stąd nie mógł zyskać akceptacji Sądu pogląd skarżącego, iż zwolniona od podatku dochodowego od osób fizycznych jest nie tylko wysokość samego wkładu mieszkaniowego, ale również nadwyżka pomiędzy uzyskanym przychodem a wniesionym wkładem, wynikająca z jego waloryzacji. Z uwagi na powyższe orzeczono jak w sentencji w oparciu o art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.).