I SA/Kr 1903/10

Sygn. akt I SA/Kr 1903/10 | | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 7 września 2011 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Ewa Michna, Sędzia: WSA Agnieszka Jakimowicz (spr.), Sędzia: WSA Bogusław Wolas, Protokolant: Aleksandra Osipowicz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 7 września 2011 r., sprawy ze skarg M. S., na decyzje Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia 22 września 2010 r. Nr od [...] do [...], w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia 2005r. do grudnia 2005r. - skargi oddala - I SA/Kr 1903/10 UZASADNIENIE W następstwie złożenia przez M.S. deklaracji korygujących wysokość należnego podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe 2005 r., wszczęta została kontrola podatkowa. W jej wyniku oraz w oparciu o zebrany w toku postępowania podatkowego materiał dowodowy ustalono, że skarżąca nie miała prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakupu paliwa do napędu niektórych używanych przez nią samochodów osobowych (nr rej. [...] o nr rej. [...], [...] - nr rej. [...], , nr rej. [...]), nie posiadających homologacji samochodu ciężarowego. Stwierdzono też, że skarżąca nienależnie odliczyła pełną kwotę podatku naliczonego z tytułu zakupu samochodu osobowego marki B. (styczeń 2005 r.), podczas gdy przysługiwało jej prawo do odliczenia z tego tytułu 50% wartości podatku, nie więcej niż 5.000 zł. W konsekwencji Naczelnik Urzędu Skarbowego dwunastoma decyzjami datowanymi na dzień 12 maja 2010 r. o nr od [...] do [...] i od [...] do [...] określił skarżącej za miesiące od stycznia 2005 r. do grudnia 2005 r. kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy w wysokości obliczonej stosownie do powyższych ustaleń. W uzasadnieniu wyjaśniono, że w okresie od dnia 1 maja 2004 r. do dnia 21 sierpnia 2005 r. prawo do odliczenia podatku od towarów i usług podlegało unormowaniom wynikającym z art. 86 ust. 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 54, poz. 535 z późn. zm.). Przepis ten stanowił, że w przypadku nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej ładowności mniejszej niż określona wg określonego w tym przepisie wzoru (tzw. wzoru Lisaka), kwotę podatku naliczonego stanowi 50% kwoty podatku określonej w fakturze lub kwoty podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub kwoty podatku należnego od dostawy towarów, dla skorej podatnikiem jest ich nabywca – nie więcej jednak niż 5.000 zł. Powyższe regulacje uległy zmianie od dnia 22 sierpnia 2005 r. na mocy ustawy z dnia 21 kwietnia 2005 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. nr 90 poz. 756), odkąd to zgodnie z art. 86 ust.3 ustawy o podatku od towarów i usług prawo do odliczenia podatku w odniesieniu do samochodów osobowych uzależnione zostało co do zasady od dopuszczalnej masy całkowitej pojazdu, przy czym w art. 86 ust. 4 określono wyjątkowe sytuacje, w których prawo do odliczeń zostało zachowane pomimo mniejszego tonażu. W przypadku obydwu regulacji spełnienie wymagań dla samochodów osobowych, warunkujących prawo do odliczeń podatku od towarów i usług musiało być potwierdzone odpowiednim zaświadczeniem – świadectwem homologacji. Skoro skarżąca nie posiadała świadectwa homologacji dla pojazdów marki B., D. i P., to znaczy, że pojazdy te należały do kategorii samochodów osobowych, co wynika również z ich dowodów rejestracyjnych. Wobec powyższego organ stwierdził, że kwota podatku naliczonego podlegająca odliczeniu z tytułu nabycia samochodu marki B. powinna być ograniczona do 5.000 zł, a kwoty podatku naliczonego wynikające z faktur dokumentujących nabycie paliwa do w/w pojazdów w ogóle nie podlegały odliczeniu. Organ zastrzegł przy tym, że regulacje ustawowe nie naruszają prawa wspólnotowego, ponieważ zgodnie z klauzulą "standstill" państwo polskie zachowało prawo do ograniczeń w zakresie odliczenia podatku naliczonego obowiązujących do dnia 1 maja 2004 r., kiedy to Polska przystąpiła do Unii Europejskiej. Nowelizacja ustawy o podatku od towarów i usług nie wprowadziła nowych ograniczeń, a jej regulacje dotyczące odliczeń są względniejsze od uprzednio obowiązujących przepisów, na dowód czego organ powołał przepisy, które zwiększyły nabywcom samochodów osobowych wysokość możliwego odliczenia podatku o 1000 zł w stosunku do obowiązujących uprzednio przepisów, w świetle których prawo do odliczeń co do zasady nie przysługiwało. Dlatego też w opinii organu nie ma podstaw, aby odmówić zastosowania przepisu prawa krajowego na rzecz regulacji wspólnotowej. Od powyższych decyzji skarżąca złożyła odwołania. Zarzuciła w nich naruszenie art. 86 ust. 3 i 5 ustawy o podatku od towarów i usług oraz art.17 ust.6 akapit 2 VI Dyrektywy Rady 2006/112/WE, poprzez niezachowanie klauzuli "standstill". Zdaniem skarżącej polski ustawodawca błędnie zastosował klauzulę stałości, wobec czego żadne ograniczenia w zakresie nabycia samochodów osobowych i paliwa do tych samochodów nie mają zastosowania, a jedynym warunkiem zastosowania tych odliczeń jest związek ze sprzedażą opodatkowaną. Skarżąca powołała się przy tym na orzeczenie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości o sygn. C 414/07 w sprawie Spółki Magoora. Na skutek odwołań Dyrektor Izby Skarbowej wydał dnia 22 września 2010 r. decyzje o nr od [...] do [...], w których utrzymał w mocy wydane uprzednio decyzje organu pierwszej instancji, stwierdzając ponownie, że skarżącej nie przysługiwało prawo do odliczenia w całości podatku naliczonego w związku z zakupem samochodu osobowego, a także paliwa do tego typu samochodów. Odnosząc się do zarzutu zawartego w odwołaniu, że art. 86 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług został wprowadzony z naruszeniem przepisów wspólnotowych i z tego względu nie może być stosowany, organ stwierdził, że przepis art. 17 ust. 6, zdanie drugie VI Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich dotyczących podatków obrotowych (77/388/EEC) stanowi, że do czasu określenia przez Radę listy wyłączeń spod prawa do odliczenia podatku, państwa członkowskie mogą utrzymać wszystkie wyłączenia, które istniały w prawie krajowym w momencie, gdy dyrektywa weszła w życie. Wynika z tego, że Polska mogła utrzymać w prawie krajowym wszystkie te wyłączenia, które istniały w nim przed dniem przystąpienia Polski do Unii Europejskiej, a więc w poprzednio obowiązującej ustawie z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 11, póz. 50 z późn. zm.). Przepisy regulujące kwestię nabycia prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabywanego paliwa do samochodów osobowych zdaniem organu nie uległy zmianie z dniem przystąpienia Polski do Unii Europejskiej, ponieważ właścicielom tych samochodów nie przysługiwało nigdy prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia paliwa, wobec czego nie została naruszona klauzula stałości. Powołany przez skarżącą wyrok Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z dnia 22 grudnia 2008 r. o sygn. C-414/07, dotyczył regulacji prawnych, które ograniczały uprawnienie przedsiębiorcy do korzystania z odliczeń podatku naliczonego w stosunku do unormowań obowiązujących przed przystąpieniem Polski do Unii Europejskiej, a zatem nie znajduje zastosowania w niniejszej sprawie. Organ powołał także orzecznictwo sądów administracyjnych, z którego wynika, że brak prawa do odliczenia podatku naliczonego w stosunku do nabywanego paliwa przeznaczonego do napędu samochodów osobowych nie jest sprzeczny z prawem wspólnotowym. Wykraczając poza zarzuty odwołania Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że organ niesłusznie uznał księgi podatkowe skarżącej za nierzetelne, podczas gdy są one wyłącznie wadliwe. Błędna ocena tych ksiąg nie miała jednak wpływu na wynik sprawy, gdyż wadliwe księgi nie mogły zostać uznane za dowód w sprawie. Nie zgadzając się z powyższymi rozstrzygnięciami, M.S. złożyła skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, zarzucając organowi podatkowemu naruszenie art. 88 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 86 ust. 3 i 5 ustawy o podatku od towarów i usług oraz naruszenie art. 17 ust. 6 akapit drugi VI Dyrektywy. W konsekwencji wniosła ona o uchylenie zaskarżonych decyzji i zasądzenie kosztów postępowania sądowego. W odpowiedzi Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi, przychylając się do argumentów przedstawionych w uzasadnieniach zaskarżonych decyzji. Podkreślił, że w świetle cyt. powyżej orzeczenia Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości w sprawie Spółki Magoora, samo uchylenie przepisów wewnętrznych w dniu wejścia w życie VI Dyrektywy w krajowym porządku prawnym i zastąpienie ich, w tym samym dniu, innymi przepisami wewnętrznymi samo w sobie nie pozwala na przyjęcie, że naruszono prawo europejskie, o ile zmiana ta nie doprowadziła do rozszerzenia zakresu wcześniejszych wyłączeń. Stąd konieczna jest indywidualna ocena sytuacji prawnej zaistniałej w sprawie w kontekście ewentualnego posiadanego, a następnie utraconego prawa do odliczenia. W opinii organu powołane w zaskarżonych decyzjach przepisy prawa podatkowego nie rozszerzają ograniczeń w odniesieniu do nabywanych przez podatnika paliw wykorzystywanych do napędu samochodów osobowych, dlatego też decyzje były prawidłowe. Sąd połączył do wspólnego rozpoznania i rozstrzygnięcia sprawy skarg na wszystkie dwanaście decyzji, prowadząc je pod sygnaturą akt I SA/Kr 1903/10. Na rozprawie w dniu 7 września 2011r. pełnomocniczka skarżącej powołała się dodatkowo na wyrok ETS w sprawie C-40/00. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył co następuje. Art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1269 z późn. zm.) stanowi, że kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270, z późn. zm.) sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, zgodnie z art. 145 § 1 tejże ustawy, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny, konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia przepisów prawa materialnego, bądź przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, albo też do naruszenia przepisów prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania albo stwierdzenia nieważności orzeczenia. Ponadto, zgodnie z art. 134 § 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, co oznacza, iż Sąd zobowiązany jest dokonać oceny legalności zaskarżonej decyzji niezależnie od zarzutów podniesionych w skardze. Dokonując kontroli zaskarżonych decyzji w oparciu o wyżej opisane zasady orzekający w niniejszej sprawie Sąd doszedł do przekonania, że nie naruszają one prawa w sposób powodujący konieczność ich wyeliminowania z obrotu prawnego, a zatem skargi nie zasługują na uwzględnienie. W sprawie niesporny był stan faktyczny. Skarżąca złożyła bowiem korekty deklaracji m. inn. w związku z samochodami nieposiadającymi homologacji ciężarowej (D., B., P.), a więc traktowanymi przez obydwie strony sporu jako samochody osobowe. Przedmiotem sporu pomiędzy stronami był jedynie sposób wykładni art. 88 ust.1 pkt 3 oraz art. 86 ust. 3 i 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 54, poz. 535 z późn. zm.) w brzmieniu obowiązującym w 2005 r. Zdaniem strony skarżącej, przepisy te sprzeczne były z celem VI Dyrektywy, a w szczególności z jej art.17 ust.2 w zw. z ust.6. W konsekwencji, w ocenie skarżącej, skoro powołane przepisy ustawy o podatku od towarów i usług zostały wprowadzone w życie z naruszeniem zasad określonych w VI Dyrektywie, podatnik mógł skorzystać w pełni z odliczeń podatku naliczonego związanego z nabyciem samochodu osobowego oraz zakupem paliwa przeznaczonego do tegoż samochodu, o ile zakupy te związane były z prowadzoną, opodatkowaną podatkiem od towarów i usług, działalnością. W ocenie organów, które przyznawały, że co do zasady przepisy prawa krajowego – ustawy o podatku od towarów i usług zostały błędnie implementowane, wprowadzając dalej idące ograniczenia w odliczaniu podatku naliczonego niż obowiązujące dnia 30 kwietnia 2004 r., przy badaniu prawa do odliczeń należało, w oparciu o zasadę standstill, rozpatrywać każdorazowo indywidualną sytuację podatnika i badać, czy w związku z błędną implementacją nowych przepisów ograniczeniu uległo prawo do odliczeń podatku naliczonego. Zdaniem organów, skarżącej przysługiwałoby prawo do odliczeń tylko w takim zakresie, w jakim posiadałaby je przed dniem 1 maja 2004 r. lub jeżeli wprowadzone w życie później przepisy takie prawo by jej przyznawały. Z tych też względów, organy uznały prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z zakupem paliwa do samochodów posiadających homologację na samochód ciężarowy. W pozostałej części - skoro poza sporem było, że ww. samochody (D., B. , P.) miały charakter samochodów osobowych - to skarżąca, zdaniem organów, nie traciła prawa do odliczeń, bo odliczenia takie przed dniem 1 maja 2004 r. w przypadku samochodów osobowych w ogóle nie istniały. Odpowiednio uznano również, w związku z korzystniejszymi limitami odliczeń dotyczących nabycia samochodów osobowych, odpowiednio jedynie kwotę 5.000 zł (w 2005r.) za samochód B. W ocenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, rację miały organy przyjmując, że skoro obowiązujące przed dniem 1 maja 2004 r. przepisy art. 25 ust.1 pkt 2 oraz pkt 3a dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. nr 11 poz. 50 z późn. zm.) w ogóle nie pozwalały na odliczanie podatku naliczonego związanego z zakupem samochodów osobowych, a także paliw wykorzystywanych do ich napędu – to i obowiązujące po dniu 1 maja 2004 r. ww. art. 88 ust.1 pkt 3 oraz art. 86 ust.3 i 6 ustawy o podatku od towarów i usług (w brzmieniu obowiązującym w 2005 r. ) nie mogły być interpretowane contra legem (wbrew ich treści) skoro przepisy te nie wprowadzały takiego prawa w sposób wyraźny. Powołany przepis art. 88 ust.1 pkt 3 oraz art. 86 ust. 3 i 6 ustawy z dnia 8 stycznia 2004 r. o podatku od towarów i usług w sposób wyraźny wskazuje, że : " Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu samochodów osobowych i innych pojazdów samochodowych, o których mowa w art. 86 ust. 3". Podobnie, art. 86 ust. 3 tejże ustawy stanowi, że: "W przypadku nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony kwotę podatku naliczonego stanowi 50 % kwoty podatku określonej w fakturze lub kwoty podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub kwoty podatku należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca - nie więcej jednak niż 5.000 zł". W istocie, w ocenie Sądu, skarżąca, wskazując na treść wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 3 kwietnia 2009r. I SA/Kr 147/09 domagała się zastosowania prezentowanej w tym wyroku wykładni. Powołany wyrok (wydany w sprawie Magoora po uprzednim rozstrzygnięciu przez Trybunał Sprawiedliwości pytania prejudycjalnego) został oparty na wykładni prokonstytucyjnej, przyjmując, że każdorazowa konieczność analizy indywidualnej sytuacji podatnika, w oderwaniu od literalnego brzmienia aktualnego przepisu, przy uwzględnianiu poprzednio obowiązujących (przed dniem 1 maja 2004r) przepisów, przy jednocześnie zmieniających się kryteriach technicznych dotyczących samochodów osobowych w Polsce i innych krajach Unii Europejskiej, spowodowałaby daleko idącą niepewność podatnika i organów podatkowych co do przysługującego mu prawa (por. pkt 24, 25 i 27 uzasadnienia wyroku WSA w Krakowie I SA/Kr 147/09). Dodatkowo, w ocenie orzekającego ówcześnie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego tak interpretacja była dopuszczalna w świetle wyroku Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości w sprawie C-414/07 Magoora, w którym Trybunał pozostawił sądowi krajowemu swobodę wyboru zasad interpretacji prawa krajowego z uwzględnieniem zakazu pogorszenia prawa do odliczenia podatku naliczonego przysługującego dnia 30 kwietnia 2011r. (por. pkt 30 uzasadnienia WSA w Krakowie I SA/Kr 147/09 i pkt 44 wyroku ETS w sprawie C-414/07 Magoora). Jednakże tej, opartej na treści Konstytucji RP, wykładni nie podzieliły inne sądy administracyjne, w tym Naczelny Sąd Administracyjny (por. wyroki NSA z dnia 30 listopada 2010 r., I FSK 2033/09; dnia 4 lutego 2011 r., I FSK 261/10; dnia 23 lutego 2011 r., I FSK 288/10; dnia 4 marca 2011 r., I FSK 327/10; dnia 10 marca 2011 r., I FSK 517/10; dnia 24 marca 2011 r., I FSK 506/10). Dodatkowo, sam wyrok I SA/Kr 147/09 (na który powołuje się skarżąca) został uchylony w związku z wniesioną przez organ skargą kasacyjną. Sądy te zgodnie przyjmują, że: "...norma prawa krajowego sprzeczna z normą prawa wspólnotowego nie przestaje obowiązywać w systemie prawa krajowego, nie może ona być jednak stosowana i to w zakresie, w jakim pozostaje w sprzeczności z normą prawa wspólnotowego. Niemożność stosowania normy krajowej ze względu na sprzeczność z prawem wspólnotowym nie powoduje więc uchylenia przepisu prawa krajowego lub utraty jego mocy obowiązującej" (por. wyrok NSA z dnia 2 czerwca 2011r. I FSK 810/10). Dodatkowo NSA zauważył, że: "... nie można podzielić poglądu, że z wyroku ETS z 22 grudnia 2008 r. w sprawie C-414/07 ma wynikać, że od 1 maja 2004 r. nie mają- poza art. 86 ust. 1 u.p.t.u. - zastosowania jakiekolwiek określone w prawie krajowym ograniczenia w odliczaniu podatku naliczonego przy nabyciu, najmie, dzierżawie i leasingu samochodów wykorzystywanych w działalności opodatkowanej podatkiem VAT oraz nabyciu paliwa to tych pojazdów" (por. wyrok NSA z dnia 19 kwietnia 2011 r., I FSK 1099/09 uchylający ww. wyrok WSA w Krakowie z dnia 3 kwietnia 2009 r., I SA/Kr 147/09). Pogląd ten orzekający w niniejszej sprawie Sąd podziela. Najistotniejszym bowiem jest, że z bezspornie ustalonego stanu faktycznego wynika, iż sytuacja prawno-podatkowa skarżącej nie uległa pogorszeniu. Skarżąca nigdy nie posiadała dotychczas prawa do odliczeń związanych z ww. samochodami D, B. i P. W tym kontekście powoływanie się na rozprawie na wyrok ETS z dnia 14 czerwca 2001 r. w sprawie C-40/00 Komisja Europejska przeciwko Francji jest o tyle niezasadne, że inny w tej sprawie był stan faktyczny, co miało znaczenie dla rozstrzygnięcia. Francja, w okresie obowiązywania dyrektywy europejskiej dotyczącej podatku od towarów i usług, dobrowolnie zrezygnowała na pewien okres z uprawnienia do ograniczenia w prawie krajowym odliczania podatku naliczonego związanego z paliwami, przywracając je ponownie do poprzedniego kształtu. Stan taki nie wystąpił w polskim prawodawstwie, stąd orzeczenie to nie mogło być miarodajne dla rozstrzygnięcia w sprawie skarżącej. Europejski Trybunał Sprawiedliwości odniósł się zresztą do tej kwestii, przyjmując, że: "Należy uznać, że uchylenie przepisów wewnętrznych w dniu wejścia w życie szóstej dyrektywy w krajowym porządku prawnym i zastąpienie ich w tym samym dniu innymi przepisami wewnętrznymi samo w sobie nie pozwala na przyjęcie, że państwo członkowskie zrezygnowało ze stosowania wyłączeń prawa do odliczenia naliczonego podatku VAT" por. pkt 41 wyroku ETS w sprawie C-414/07 Spółki Magoora). Sąd wprawdzie dostrzega, biorąc pod uwagę datę nabycia samochodu B. (styczeń 2005 r.), że w ofercie ówczesnych sprzedawców, tj. działających na rynku po dniu 1 maja 2004 r. brak było analogicznych samochodów posiadających homologację ciężarową - w sytuacji, gdy po wyroku Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości w sprawie C-414/07 Magoora, sprzedawcy ponownie zaczęli oferować samochody (pierwotnie osobowe) posiadające homologację na samochód ciężarowy (por. lista oferowanych samochodów osobowych z homologacją ciężarową, w tym B. i A. na stronie: www.forumleasing.pl/viewtopic.php?f=7&t=9 ) - niemniej jednak tego typu faktyczne okoliczności nie mogą być powodem korzystniejszej interpretacji. W ocenie Sądu hipotetyczny wpływ błędnej legislacji (poza sporem jest, że kształt przepisów ustawy z dnia 8 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług w okresie od dnia 1 maja 2004 r. do co najmniej daty wyroku ETS z dnia 22 grudnia 2008 r. w sprawie C-414/07 Spółki Magoora spowodował brak na rynku ofert samochodów "z kratką" z uwagi na brak korzyści podatkowych) nie może uzasadniać korzystniejszej wykładni przepisów podatkowych, w celu zniwelowania potencjalnej szkody podatników. Kwestia odpowiedzialności władz publicznych za delikt legislacyjny (błędnie wprowadzone w życie przepisy) skutkujący faktycznymi ograniczeniami w zakupie samochodów w postaci umożliwiającej dokonywanie korzystniejszych odliczeń podatkowych, w obecnym stanie prawnym, może być jedynie przedmiotem rozstrzygnięć sądów powszechnych rozpatrujących spory odszkodowawcze oparte o art.4171§1 kodeksu cywilnego. Rozpoznając i rozstrzygając łącznie sprawy skarg na zaskarżone decyzje, Sąd działał w trybie art. 111 § 2 cytowanej ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami, który to przepis stanowi, że Sąd może zarządzić połączenie kilku oddzielnych spraw toczących się przed nim w celu ich łącznego rozpoznania lub także rozstrzygnięcia, jeżeli pozostają one ze sobą w związku. W przedmiotowym postępowaniu skargi opierają się na jednakowych podstawach faktycznych i prawnych – stąd, zdaniem orzekającego Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, zaistniał pomiędzy tymi sprawami związek, o którym mowa w ww. art. 111 § 2 cytowanej ustawy, a względy ekonomii procesowej, szybkości postępowania i ograniczenia jego kosztów dla stron dodatkowo przemawiały za połączeniem wszystkich spraw, a strony postępowania nie wnosiły sprzeciwu co do ich połączenia. Z uwagi na powyższe orzeczono jak w sentencji w oparciu o art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153 poz. 1270 z późn. zm.).