I SA/Kr 203/12

Sygn. akt I SA/Kr 203/12 | | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 25 kwietnia 2012 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Paweł Dąbek, Sędzia: WSA Jarosław Wiśniewski (spr.), Sędzia: WSA Bogusław Wolas, Protokolant: Aleksandra Osipowicz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 25 kwietnia 2012 r., sprawy ze skarg B.C., na postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia 21 grudnia 2011 r. Nr [...],[...], w przedmiocie uznania za bezzasadne zgłoszonych zarzutów na prowadzone postępowania egzekucyjne - skargi oddala - Naczelnik Urzędu Skarbowego w M. jako wierzyciel wystawił (dnia 15 i 18 lipca 2011 r.) wobec B.C. tytuły wykonawcze obejmujące należność pieniężną w postaci: podatku dochodowego od osób fizycznych za lata 2006 i 2007 oraz podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia 2006 r. do lutego 2006 r., od kwietnia 2006 r. do grudnia 2006 r., od stycznia 2007 r. do sierpnia 2007 r. oraz od października 2007 r. do listopada 2007 r. Podstawami prawnymi należności objętych tytułami wykonawczymi są decyzje Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia 27 maja 2011 r. określające wysokość zobowiązań podatkowych w podatku dochodowym od osób fizycznych oraz podatku od towarów i usług za w/w okresy. Naczelnik Urzędu Skarbowego, działając jako organ egzekucyjny, wszczął egzekucję poprzez doręczenie w dniu 31 sierpnia 2011 r. zobowiązanemu w/w tytułów wykonawczych. Pismami z dnia 2 września 2011 r. zobowiązany, reprezentowany przez pełnomocnika, zgłosił zarzuty w sprawie prowadzenia egzekucji. Do pism zostało dołączone pełnomocnictwo udzielone przez stronę tego samego dnia upoważniające adwokata A.C. do reprezentowania B.C. w sprawach egzekucji należności podatkowych prowadzonych przez Naczelnika US . W zarzutach pełnomocnik podniósł, że odpisy tytułów wykonawczych powinny być doręczone pełnomocnikowi zobowiązanego, a organ egzekucyjny doręczając odpisy tytułów wykonawczych zobowiązanemu spowodował nieważność postępowania. Podał również, że w rubryce nr 29 tytułów wykonawczych wymieniono akty normatywne stanowiące podstawę wykonania orzeczenia. Akty te to: Ordynacja podatkowa oraz ustawa o podatku od towarów i usług, a także ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych. Organ egzekucyjny wymieniając w/w podstawy prawne błędnie zastosował przepisy tych ustaw. Zgodnie bowiem z art. 239a i art. 239f Ordynacji podatkowej decyzje podlegałyby wykonaniu jeśliby zachodziły okoliczności faktycznie wyczerpujące znamiona ustawowe w/w przepisów, tj. podatnik wykonywałby czynności polegające na zbywaniu majątku; okres do upływu terminu przedawnienia jest krótszy niż trzy miesiące. Pełnomocnik zwrócił uwagę, że podstawy prawne wymienione w rubryce nr 29 tytułów wykonawczych są błędne, gdyż w pozycji tej powinny być wymienione konkretne artykuły i paragrafy wskazanych ustaw, jak również z tego powodu, że w pozycji tej został powołany uchylony art. 109 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług. Zarzucił także, że od wskazanych w tytułach wykonawczych decyzji zostały złożone odwołania, które nie zostały jeszcze rozpatrzone. Zostały także złożone zażalenia od postanowień w sprawie nadania tym decyzjom rygoru natychmiastowej wykonalności. Postanowieniami z dnia 27 października 2011 r. zgłoszone zarzuty zostały uznane za bezzasadne. Naczelnika US uzasadniając wydane rozstrzygnięcia wskazał, że podnoszone przez pełnomocnika zobowiązanego kwestie sprowadzają się do zarzutów w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej opartych na następujących przesłankach: - określonej w art. 33 pkt 2 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (tekst jednolity Dz.U. z 2005 r. Nr 229, poz. 1954 ze zm.), dalej zwanej "u.p.e.a.", tj. brak wymagalności obowiązku objętego tytułem wykonawczym; - określonej w art. 33 pkt 10 u.p.e.a., tj. niespełnienie przez tytuł wykonawczy wymogów określonych w art. 27; - określonej w art. 33 pkt 6 u.p.e.a., tj. niedopuszczalność egzekucji. Rozpatrując wniesione zarzuty organ I instancji przyznał, że decyzje Dyrektora UKS 27 maja 2011 r. stanowiące podstawy prawne należności objętych tytułami wykonawczymi z powodu wniesienia odwołania nie stały się ostateczne. Jednakże postanowieniami z dnia 13 lipca 2011 r. Naczelnik US nadal tym decyzjom rygor natychmiastowej wykonalności. Postanowienia te zostały doręczone stronie w dniu 14 lipca 2011 r. A zatem wystawiając tytuły wykonawcze organ uczynił to w momencie, gdy decyzje stanowiące podstawy prawne należności nimi objętych podlegały wykonaniu. Wniesienie zażalenia na postanowienia w sprawie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności nie wstrzymuje wykonania decyzji (art. 239b§4 O.p.). Ponadto Dyrektor Izby Skarbowej, po rozpatrzeniu zażaleń, utrzymał w mocy w/w postanowienia. Organ I instancji nie zgodził się także z argumentem, że w sprawach ma zastosowanie art. 239f O.p. W związku z tym uznał, że zgłoszony przez zobowiązanego zarzut braku wymagalności obowiązku objętego tytułami wykonawczymi jest bezzasadny. Odnosząc się do zarzutu niedoręczenia pełnomocnikowi strony tytułów wykonawczych stwierdził natomiast, że w postępowaniu egzekucyjnym nie jest wystarczające złożenie pełnomocnictwa do akt toczącej się wcześniej sprawy. Zgodnie bowiem z art. 26§5 u.p.e.a. wszczęcie egzekucji administracyjnej następuje z chwilą doręczenia zobowiązanemu odpisu tytułu wykonawczego lub doręczenia dłużnikowi zajętej wierzytelności zawiadomienia o zajęciu wierzytelności lub innego prawa majątkowego, jeżeli to doręczenie nastąpiło przed doręczeniem zobowiązanemu odpisu tytułu wykonawczego. Przepisy te wyznaczają zatem moment, w którym zaczyna się sprawa jaką jest postępowanie egzekucyjne. Zgłoszenie się pełnomocnika do udziału w postępowaniu egzekucyjnym nie może wyprzedzać doręczenia zobowiązanemu odpisów tytułów wykonawczych, czy zawiadomienia o zastosowanym środku egzekucyjnym wraz z odpisem tego tytułu. Organ zwrócił uwagę, że zasada pewności obrotu prawnego wymaga, by doręczeń tych dokumentów dokonywać nie korzystając z domniemania reprezentacji strony przez pełnomocnika, zaś wola dalszej reprezentacji we wszczętym postępowaniu egzekucyjnym winna wyrażać się w zgłoszeniu się przez pełnomocnika do tak wszczętego postępowania egzekucyjnego poprzez złożenie oryginału lub odpisu udzielonego mu pełnomocnictwa. W konsekwencji zarzut niedopuszczalności egzekucji został uznany za bezzasadny. Za bezzasadny został również uznany zarzut niespełnienia przez tytuł wykonawczy wymogów określonych w art. 27 u.p.e.a. Organ wskazał, że egzekwowane obowiązki wynikają z decyzji Dyrektora UKS, co zostało prawidłowo określone w poz. 30 każdego z tytułów wykonawczych. Tak więc wynikający z art. 27 §1 pkt 3 u.p.e.a. wymóg formalny dotyczący tytułu wykonawczego w postaci wskazania podstawy prawnej obowiązku podlegającego egzekucji, został dochowany. Organ dodał także, że zgodnie z objaśnieniem widniejącym w poz. 29 wzoru jednopozycyjnego tytułu wykonawczego, w przypadku gdy podstawą prawną należności objętej tytułem wykonawczym jest orzeczenie, w pozycji tej wskazuje się akt normatywny stanowiący podstawę do wydania tego orzeczenia. Podkreślił także, że żaden przepis regulujący postępowanie egzekucyjne w administracji nie nakłada obowiązku wskazania w tytule wykonawczym konkretnych przepisów stanowiących podstawy prawne do wydania orzeczenia będącego podstawą prawną egzekwowanego obowiązku. Naczelnik US w Myślenicach jedynie na marginesie zauważył, że wskazany w tytule wykonawczym art. 109 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług został uchylony z dniem 1 grudnia 2008 r., a więc mógł mieć zastosowanie do rozliczeń w tytułu podatku od towarów i usług za okresy rozliczeniowe przypadające przed tym dniem. Na w/w postanowienia zostały wniesione zażalenia, w których powtórzono zarzuty zgłoszone w piśmie z dnia 2 września 2011 r. Pełnomocnik podał ponadto, że decyzje Dyrektora UKS stały się ostateczne. Wskazał, że "od przedmiotowych decyzji zostały wniesione skargi do WSA w Krakowie". Postępowania te są w toku. Postanowieniami z dnia 21 grudnia 2011 r., nr [...] i [...], Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy postanowienia organu I instancji. W uzasadnieniach rozstrzygnięć, odpowiadając na zarzut braku wymagalności obowiązku objętego tytułami wykonawczymi, wskazał on, że wymagalność obowiązku objętego tytułami wykonawczymi to taka cecha obowiązku administracyjnego, która zezwala wierzycielowi domagać się od zobowiązanego wykonania obowiązku, a w razie jego niespełnienia, wystąpić do organu egzekucyjnego o zastosowanie przymusu egzekucyjnego. Obowiązek wynikający z decyzji staje się wymagalny, jeżeli decyzja, którą został nałożony stała się ostateczna w toku instancji i nie doszło do wstrzymania jej wykonania, albo decyzja nie jest ostateczna, ale nadano jej rygor natychmiastowej wykonalności lub jest natychmiast wykonalna z mocy prawa. W sprawach Naczelnik US postanowieniami z dnia 13 lipca 2011 r. nadał decyzjom Dyrektora UKS rygor natychmiastowej wykonalności. Postanowienia te zostały zaskarżone do Dyrektora Izby Skarbowej, który utrzymał je w mocy. Pełnomocnik strony nie wniósł na te rozstrzygnięcia skarg do WSA w Krakowie, odwołał się natomiast od decyzji wymiarowych. Organ II instancji wskazał, że na dzień wydania niniejszych postanowień postępowania odwoławcze nie zostały zakończone. W związku z powyższym stwierdził, że zarzut braku wymagalności obowiązku jest całkowicie bezzasadny, a twierdzenia pełnomocnika o zaskarżeniu decyzji ostatecznych do sądu administracyjnego nie znajdują odzwierciedlenia w stanie faktycznym sprawy. Rozpatrując zarzut niedopuszczalności egzekucji, wskazać należy, że "niedopuszczalność" ta musi wynikać z przepisów prawa, wyłączających w ogóle możliwość przymusowej realizacji takiego obowiązku w drodze egzekucji administracyjnej bądź prowadzenia jej w stosunku do osoby posiadającej konkretne przymioty. Doręczenie tytułów wykonawczych zobowiązanemu nie zaś pełnomocnikowi, nie mieści się w ogóle w powyższych kategoriach. Organ II instancji wyjaśnił jednak, że czynności organu egzekucyjnego zmierzające do skutecznego wszczęcia egzekucji administracyjnej jako postępowania wykonawczego obowiązków o charakterze pieniężnym mogą być skierowane wyłącznie do zobowiązanego. Dopiero po skutecznym wszczęciu postępowania egzekucyjnego, zobowiązany może ustanowić pełnomocnika w tym postępowaniu. Organ podkreślił, że wierzyciel będący jednocześnie organem podatkowym, nie ma obowiązku ani uprawnienia do informowania organu egzekucyjnego o pełnomocnictwie udzielnym przez stronę w postępowaniu podatkowym nawet wówczas, gdy pełnomocnictwo to dotyczy także innych niż podatkowe postępowań. Odpowiadając na zarzut niespełnienia przez tytuły wykonawcze wymogów określonych w art. 27§1 u.p.e.a. organ zwrócił uwagę, że znajdujące się w aktach sprawy tytuły wykonawcze zawierają wszystkie ustawowe elementy wymienione w tym przepisie i wbrew stanowisku pełnomocnika strony nie zawierają błędów w rubryce nr 29, gdzie prawidłowo wskazano akt prawny realizowanych obowiązków. W skargach na postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej skierowanych do WSA w Krakowie pełnomocnik skarżącego zarzucił naruszenie przepisów prawa materialnego – art. 27 u.p.e.a. – oraz art. 32 K.p.a. i wniósł o uchylenie zaskarżonych rozstrzygnięć. W uzasadnieniach skarg, pełnomocnik ponowił zarzuty dotyczące braku powiadomienia pełnomocnika o toczącym się postępowaniu egzekucyjnym oraz braku określenia podstawy prawnej w rubryce nr 29 tytułów wykonawczych. Podniósł również, że organ II instancji nie odniósł się do zarzutów zawartych w zażaleniach. W odpowiedziach na skargi Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o ich oddalenie i podtrzymał dotychczas zajmowane stanowisko w sprawach. Na mocy przepisu art. 111 par. 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, póz. 1270). Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie na rozprawie w dniu 25 kwietnia 2012 r. postanowił połączyć do wspólnego rozpoznania i rozstrzygnięcia sprawy o sygn. akt I SA/Kr 203/12 i sygn. akt I SA/Kr 204/12 i prowadzić je pod wspólną sygn. akt I SA/Kr 203/12 albowiem sprawy pozostają w związku pozwalającym na wspólne wyrokowanie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji pod względem jej zgodności z prawem w świetle art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25.07.2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269), stwierdzić należy, iż wbrew zarzutom skarg postanowienia nie naruszają ani przepisów prawa materialnego, ani też przepisów postępowania w stopniu uzasadniającym jej uchylenie. Skargi nie zasługują zatem na uwzględnienie. W ocenie Sądu rozstrzygającego sprawę słusznie organ II instancji przyjął, że niedoręczenie tytułów wykonawczych nie mieści się w podstawie zarzutu jaką jest niedopuszczalność egzekucji. Niezależnie od tego wyrażone przez organy stanowisko dotyczące kwestii ustanowienia pełnomocnika w postępowaniu egzekucyjnym jest prawidłowe. Organ musi bowiem zostać zawiadomiony o fakcie ustanowienia pełnomocnika w danej, konkretnej sprawie, np. poprzez złożenie dokumentu pełnomocnictwa do akt. Dopiero od momentu zawiadomienia organ zobligowany jest doręczać pisma pełnomocnikowi, jak również zapewnić mu udział w postępowaniu. W myśl art. 26 § 5 pkt 1 u.p.e.a. wszczęcie egzekucji administracyjnej następuje z chwilą doręczenia zobowiązanemu odpisu tytułu wykonawczego. W konsekwencji przed wszczęciem postępowania zobowiązany nie może zostać uznany za stronę postępowania. Nie jest więc możliwe, aby mógł on działać przez pełnomocnika. Organ nie mógł zatem doręczyć korespondencji, której doręczenie oznacza wszczęcie postępowania egzekucyjnego pełnomocnikowi zobowiązanego, który status zobowiązanego otrzymał dopiero z momentem ich doręczenia. Stanowisko takie było już prezentowane w orzecznictwie sądowym (por. wyroki: NSA z 23 grudnia 2008 r., II FSK 1483/07; z 23 grudnia 2008 r., II FSK 1344/07; WSA w Warszawie z 19 czerwca 2009 r., III SA/Wa 243/09; WSA w Krakowie z 28 maja 2009 r., I SA/Kr 377/09). Kwestia możliwości działania strony przez pełnomocnika w postępowaniu egzekucyjnym nie została w ogóle uregulowana w ustawie o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. W tej sytuacji odpowiednie zastosowanie będą miały – poprzez odesłanie zawarte w art. 18 tej ustawy – przepisy k.p.a. Możliwość korzystania przez stronę z pełnomocnika przewiduje art. 32 k.p.a. Pełnomocnictwo powinno być udzielone na piśmie lub zgłoszone do protokołu. Pełnomocnik jest zobowiązany dołączyć do akt oryginał lub urzędowo poświadczony odpis pełnomocnictwa (art. 33 § 2 i 3 k.p.a.). Z chwilą zawiadomienia organu o fakcie ustanowienia pełnomocnika w danej, konkretnej sprawie (pełnomocnictwo ma być złożone do akt) na organie tym ciąży obowiązek prowadzenia postępowania przede wszystkim z udziałem tego pełnomocnika. Konieczność ta wynika wprost z art. 40 § 2 k.p.a., który stanowi, że jeżeli strona ustanowiła pełnomocnika, pisma doręcza się pełnomocnikowi. Należy jednak pamiętać, że przepisy k.p.a. będą miały zastosowanie o tyle, o ile przepisy u.p.e.a. danej kwestii nie będą regulować inaczej. Innymi słowy zawarta w powołanym wyżej art. 18 u.p.e.a. dyrektywa odpowiedniego stosowania przepisów k.p.a., jeżeli przepisy u.p.e.a. nie stanowią inaczej oznacza, że niektóre przepisy k.p.a. będą miały pełne zastosowanie, inne natomiast będą mogły być stosowane z odpowiednimi modyfikacjami lub też w ogóle nie będą mogły być stosowane ze względu na inne unormowanie postępowania przez przepisy u.p.e.a. Jednym z takich unormowań jest wszczęcie egzekucji administracyjnej, które zgodnie z art. 26 § 5 u.p.e.a. następuje z chwilą doręczenia zobowiązanemu odpisu tytułu wykonawczego lub doręczenia dłużnikowi zajętej wierzytelności zawiadomienia o zajęciu wierzytelności lub innego prawa majątkowego, jeżeli to doręczenie nastąpiło przed doręczeniem zobowiązanemu odpisu tytułu wykonawczego. Doręczenia dokonuje organ egzekucyjny lub egzekutor, w momencie przystąpienia do czynności egzekucyjnych, o ile odpis tytułu wykonawczego nie został wcześniej doręczony (art. 32 u.p.e.a.). Wiąże się to z faktem, że organ egzekucyjny przystępując do czynności egzekucyjnych - w przypadku egzekucji należności pieniężnych - (tak też w niniejszej sprawie) od razu dokonuje zajęcia prawa majątkowego (por. art. 67 § 1 u.p.e.a.). W sytuacji, gdy (jak w niniejszej sprawie) chodzi o zajęcie rachunku bankowego zobowiązanego, organ egzekucyjny jest zobowiązany doręczyć zobowiązanemu – wraz z zawiadomieniem o zajęciu rachunku bankowego, odpis tytułu wykonawczego, o ile nie został wcześniej doręczony (art. 79 § 4 pkt 1 u.p.e.a.). Zatem z treści powyższych przepisów wynika wprost, iż czynności organu egzekucyjnego zmierzające do skutecznego wszczęcia egzekucji administracyjnej mogą być kierowane wyłącznie do zobowiązanego. Wynika to ze specyfiki postępowania egzekucyjnego, wyrażającej się w szczególnym celu tego rodzaju postępowania. Jest nim doprowadzenie do wykonania obowiązków wynikających ze stosunków administracyjnoprawnych. Postępowanie to polega zatem na stosowaniu określonych środków przymusu, które skierowane są do majątku zobowiązanego. Podjęcie czynności pozwalających na dokonanie czynności egzekucyjnych, nie może odbywać się bez udziału zobowiązanego. O wszczęciu egzekucji administracyjnej i stosowaniu środków przymusu przez organ egzekucyjny, zobowiązany powinien być więc informowany bezpośrednio przez ten organ, a nie przez pełnomocnika lub inną wskazaną przez niego osobę. Z tych wszystkich względów wysłanie tytułu wykonawczego wraz z zawiadomieniem o zajęciu, celem jego doręczenia, a w konsekwencji doprowadzenia do wszczęcia egzekucji do majątku zobowiązanego, powinno nastąpić bezpośrednio do rąk zobowiązanego, a nie pełnomocnika.( wyrok WSA w Warszawie z dnia 23 sierpnia 2011 r., sygn. akt III SA/Wa 1/11) Zrzuty w postępowaniu egzekucyjnym mogą być podniesione tylko z przyczyn taksatywnie wymienionych w art. 33 u.p.e.a. Organ egzekucyjny nie rozpatruje sprawy od strony merytorycznej, wówczas bowiem stałby się III instancją w sprawie. Prawidłowo zatem organ egzekucyjny zakwalifikował zarzut braku powołania pełnej podstawy prawnej w rubryce 29 tytułu wykonawczego jako zarzut godzący w art. 33 pkt 10 u.p.e.a., tj. niespełnienie przez tytuł wykonawczy wymogów określonych w art. 27 u.p.e.a. Powołany artykuł określa podstawowe wymogi stawiane przez ustawę tytułom wykonawczym, które mogą się stać podstawą wszczęcia i prowadzenia egzekucji administracyjnej. Organ egzekucyjny jest zobowiązany z urzędu badać, czy tytuł zawiera wszystkie treści określone w art. 27 § 1 i 2 u.p.e.a., a w przypadku niespełnienia tych wymogów organ ten nie przystępuje do egzekucji, zwracając tytuł wierzycielowi. Przepis art. 27 u.p.e.a. wyraźnie rozróżnia podstawę prawną egzekwowanego obowiązku (art. 27 § 1 pkt 3) oraz podstawę prawną prowadzenia egzekucji (art. 27 § 1 pkt 6). Przez podstawę prawną wszczęcia egzekucji należy rozumieć przepisy, na mocy których dopuszczalne jest prowadzenie egzekucji administracyjnej należności pieniężnych oraz obowiązków o charakterze niepieniężnym. Podstawę prawną prowadzenia egzekucji takich obowiązków o charakterze administracyjnym stanowią przepisy art. 2-3a u.p.e.a., a w odniesieniu do obowiązków niemających takiego charakteru - przepisy, o których mowa w art. 4 u.p.e.a. W zaskarżonych tytułach wykonawczych wskazano , iż zobowiązanie pieniężne jest wymagalne i podlega egzekucji w trybie administracyjnym na podstawie art. 2 u.p.e.a. Wypełniono zatem obowiązek wynikający z art. 27 § 1 pkt 6 u.p.e.a. Natomiast przez wskazanie podstawy prawnej egzekwowanego obowiązku, o której mowa w art. 27 § 1 pkt 6 u.p.e.a. należy rozumieć powołanie aktu prawnego , gdy podstawą egzekucji jest przepis , z którego wynikają określone obowiązki - rubryka 29 tytułu wykonawczego - bądź decyzji, z mocy której na zobowiązanym ciąży egzekwowany obowiązek - rubryka 30 – ( wyrok z 11. Lipca 2008 r. II SA/Łd 414/08 ) Z kolei według Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim obowiązek zawarcia w tytule wykonawczym podstawy prawnej podlegającego egzekucji administracyjnej obowiązku polega na podaniu aktu prawnego, na podstawie którego wydano decyzję administracyjną lub podaniu decyzji wydanej na podstawie tego aktu. Niemniej jednak podanie błędnego aktu prawnego przy jednoczesnym prawidłowym wskazaniu decyzji stanowiącej podstawę prawną egzekwowanego obowiązku nie niweczy skuteczności wyegzekwowania należności objętej tytułem egzekucyjnym. ( wyrok I z dnia 15 grudnia 2011 r. sygn. akt I Sa/Go 1014/11) Niewątpliwie w wystawionym tytule wykonawczym została prawidłowo wskazana podstawa prawna egzekwowanego obowiązku, albowiem jako podstawę prawną należności w rubryce 30 tytułu wykonawczego powołano decyzję, z której wynikał egzekwowany obowiązek. W przedmiotowej sprawie egzekwowany obowiązek wynikał bowiem z decyzji administracyjnych zatem prawidłowym i zupełnie wystarczającym działaniem było powołanie tych decyzji jako podstawy prawnej egzekwowanego obowiązku. W takim razie brak wskazania konkretnego przepisu prawa w rubryce 29 tytułu wykonawczego nr SM/1/2180/11 nie ma żadnego wpływu na skuteczność wyegzekwowania należności objętej tytułem egzekucyjnym. Za nieuzasadniony należy uznać zarzut skarżącego, iż organ II instancji nie ustosunkował się do zarzutów zażalenia . Dyrektor Izby Skarbowej w zaskarżonych decyzjach szczegółowo odniósł się bowiem do przedstawionych zarzutów szczegółowo wyjaśniając dlaczego nieostateczne decyzje wymiarowe mogą być podstawą egzekucji . Również obszernie wyjaśnił motywy swojego rozstrzygnięcia odnoszące się do udziału pełnomocnika w postępowaniu egzekucyjnym . Mając na uwadze powyższe ustalenia i wnioski należy powiedzieć, iż brak jest ustawowych przesłanek do uwzględnienia skargi, w związku z czym należało ją oddalić na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30.08.2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270).