I SA/Kr 2058/11

Sygn. akt I SA/Kr 2058/11 | | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 23 października 2012 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Ewa Michna, Sędzia: WSA Piotr Głowacki (spr.), Sędzia: WSA Jarosław Wiśniewski, Protokolant: Anna Boczkowska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 października 2012 r., sprawy ze skargi J.D., na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego, z dnia 7 października 2011 r. Nr [...], w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowych w podatku od nieruchomości, - skargę oddala - Zaskarżoną decyzją z dnia 7 października 2011 r. nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze działając na podstawie art. 67a § 1 pkt 3 oraz art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja Podatkowa (t.j.: Dz. U. z 2012 r., poz. 749; dalej: O.p.) utrzymało w mocy decyzję Prezydenta Miasta K. z dnia 18 lipca 2011 r. nr [...] o odmowie zgody na umorzenie zaległości podatkowej w podatku od nieruchomości. Powyższe rozstrzygnięcia zapadły w następujących okolicznościach. Decyzją Prezydenta Miasta K. z dnia 14 stycznia 2011 r. nr [...] ustalono J.D. (dalej także: skarżącej), T.K. oraz A.P. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2011 na kwotę 2.316 zł. Pismem z 23 maja 2011 r. skarżąca, współwłaścicielka opodatkowanej nieruchomości w ½ części, zwróciła się do w/w. organu o umorzenie w całości płatności kwoty 1.158 zł. We wniosku podano, że skarżąca nie może zapłacić żądanej kwoty w związku z niskimi dochodami i równoważącymi je wydatkami. Decyzją z dnia 18 lipca 2011 r. Prezydent Miasta K. odmówił zgody na umorzenie w/w. zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę oraz umorzył jako bezprzedmiotowe postępowanie w sprawie umorzenia podatku od nieruchomości w zakresie III i IV raty podatku za 2011 r. Odnosząc się do wniosku w zakresie I i II raty podatku, organ ustalił, że skarżąca (w wieku 69 lat) prowadzi samodzielne gospodarstwo domowe i utrzymuje się z emerytury w wysokości 1.068,25 zł netto miesięcznie. Skarżąca ponosi miesięcznie koszty utrzymania mieszkania (ok. 600 zł) oraz wydatki związane z leczeniem w wysokości 200 zł. Z ustaleń organu wynika również, że skarżąca posiada dwie nieruchomości (lokalową i gruntową) oraz udziały w dwóch innych nieruchomościach – wszystkie położone w K. W ocenie organu, powyższe okoliczności faktyczne nie dają podstaw do umorzenia zaległości podatkowej zgodnie z wnioskiem skarżącej. Organ uznał, że skarżąca wykazała ważny interes przemawiający za udzieleniem ulgi oraz, że znajduje się w trudnej sytuacji finansowej, jednak całokształt ustaleń – a zwłaszcza fakt, że skarżąca jest właścicielką nieruchomości – przemawia za negatywnym załatwieniem jej wniosku. Organ przypomniał, że do płatności podatku są zobowiązani solidarnie wszyscy współwłaściciele nieruchomości, zaś przypadająca na skarżącą część podatku (w stosunku do jej udziału w nieruchomości) to – w skali miesiąca – 96,50 zł, zaś płatność nie zagrozi egzystencji skarżącej. Umorzenie postępowania w zakresie płatności raty III i IV wynikało natomiast z faktu, iż w dniu wydania decyzji w/w. należności nie stanowiły jeszcze zaległości podatkowej (nie upłynął dotąd termin ich płatności), co czyniło postępowanie w tym zakresie bezprzedmiotowym. Skarżąca odwołała się od powyższej decyzji podnosząc, iż argumenty zawarte w jej uzasadnieniu są wewnętrznie sprzeczne w części, w której organ uznając ważny interes podatniczki stwierdza, że jej sytuacja nie wyczerpuje znamion art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej. Skarżąca podniosła, że przed Sądem Okręgowym w K. toczy się pomiędzy nią a Prezydentem Miasta K. postępowanie o wykupienie nieruchomości będącej przedmiotem opodatkowania w niniejszej sprawie. Nieruchomość ta w ocenie skarżącej nie wykazuje żadnej wartości rynkowej. Skarżąca wskazała również, że jej miesięczne dochody i stałe wydatki uniemożliwiają poniesienie wydatków na poczet podatku w kwocie 96,50 zł. Zaskarżoną decyzją z dnia 7 października 2011 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Organ odwoławczy przypomniał, że nawet w sytuacjach wyczerpania przez wnioskodawcę przesłanek zastosowania ulgi, o której mowa w art. 67a Ordynacji podatkowej, organ podatkowy nie jest zobowiązany do jej zastosowania. Organ drugiej instancji podzielił ustalenia faktyczne Prezydenta Miasta K. oraz zgodził się z nim, że skarżąca znajduje się w trudnej sytuacji finansowej. Organ odwoławczy podał, że Prezydent Miasta K. słusznie odmówił uwzględnienia wniosku o umorzenie zaległości podatkowej, gdyż po stronie skarżącej nie występują szczególne ani nadzwyczajne okoliczności uzasadniające zastosowanie takiej ulgi. Pismem z dnia 14 listopada 2011 r. J. D. wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie skargę na powyższą decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego, zarzucając jej naruszenie art. 121, art. 187 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej. W ocenie skarżącej, materiał dowodowy nie został wyczerpująco zebrany ani przeanalizowany w sposób wystarczający. Skarżąca podniosła, że organy podatkowe nie odniosły się do jej sytuacji materialnej i zdrowotnej (trwałej niezdolności do działalności zarobkowej), zaś analizując stan majątkowy nie uwzględniło usprawiedliwionych potrzeb skarżącej. Z kolei dokonana przez organy podatkowe ocena możliwości spłacenia przez skarżącą zaległego podatku przeczy zasadom doświadczenia życiowego. Odpowiadając na skargę, Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje. Sąd administracyjny w ramach kontroli działalności administracji publicznej, przewidzianej w art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U z 2012r., poz. 270 - oznaczanej dalej jako p.p.s.a.), uprawniony jest do badania, czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania, nie będąc przy tym związanym granicami skargi (art. 134 p.p.s.a.). Orzekanie - w myśl art. 135 p.p.s.a. - następuje w granicach sprawy będącej przedmiotem kontrolowanego postępowania administracyjnego, w której został wydany zaskarżony akt lub podjęta została czynność i odbywa się z uwzględnieniem wówczas obowiązujących przepisów prawa. Wady skutkujące koniecznością uchylenia decyzji lub postanowienia wskazane są w przepisie art. 145 § 1 p.p.s.a. Natomiast w wypadku nieuwzględnienia skargi sąd, w myśl art. 151 p.p.s.a. skargę oddala. Skarga jest nieuzasadniona , nie doszło bowiem do wskazywanych przez skarżącą naruszeń prawa ważących dla prawidłowości przyjętego rozstrzygnięcia. Stosownie do art. 67a § l pkt. 3 ustawy Ordynacja podatkowa na wniosek podatnika organ może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym. Użycie przez ustawodawcę zwrotów niedookreślonych "ważny interes podatnika" i "interes publiczny" powoduje potrzebę sięgnięcia do ocen pozaprawnych, w celu zdefiniowania w/w pojęć i określenia ich zakresu. Istnienie ustawowych kryteriów "ważnego interesu podatnika" oraz "interesu publicznego" jest każdorazowo ustalane indywidualnie w ramach postępowania podatkowego, prowadzonego w myśl zasady prawdy obiektywnej. W celu wydania prawidłowego orzeczenia oraz wykazania, iż dana sytuacja zasługuje na uwzględnienie jako wyjątek od zasady powszechności i równości opodatkowania, należy poddać ocenie stan faktyczny i utrwalić w aktach wyniki badania. Ważny interes podatnika w orzecznictwie NSA jest rozumiany przede wszystkim jako sytuacja, gdy z powodu nadzwyczajnych, losowych przypadków (np. trwała utrata możliwości zarobkowania, utrata losowa majątku) podatnik nie jest w stanie uregulować zaległości podatkowych (por. teza wyroku NSA z dnia 22 kwietnia 1999 r. w Szczecinie, SA/Sz 850/98). O istnieniu ważnego interesu podatnika nie mogą decydować jego subiektywne przekonania, lecz kryteria zobiektywizowane, zgodne z powszechnie aprobowaną hierarchią wartości (por. teza wyroku WSA w Gdańsku z dnia 18 października 2005 r., I SA/Gd 257/03). Dolegliwość wynikająca z zapłaty podatku jest oczywista, ale sama w sobie nie stanowi o ważnym interesie podatnika, uzasadniającym umorzenie w całości zaległości podatkowej. Interes publiczny oznacza dyrektywę postępowania nakazującą mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo i zaufanie do organów władzy. W świetle orzecznictwa NSA interes publiczny jest rozumiany nie tylko jako potrzeba zapewnienia maksymalnych dochodów w budżecie państwa, lecz także jako ograniczanie jego ewentualnych wydatków, np. na zasiłki dla bezrobotnych czy pomoc z opieki społecznej (por. teza wyroku NSA z dnia 30 maja 2001 r. (sygn: III SA 830/00). W sprawach dotyczących indywidualnych ulg w podatku od nieruchomości , Prezydent Miasta K. po przeanalizowaniu stanu faktycznego, działając na zasadzie tzw. "uznania administracyjnego", wydaje zgodę lub odmawia zgody na udzielenie ulgi - wybiera którąś z możliwych alternatyw. Należy w tym miejscu podkreślić, iż jest on wyłącznie uprawniony, a nie zobowiązany do wyrażenia zgody na udzielenie ulgi. Ocena, czy zachodzą ustawowe przesłanki umorzenia zaległości podatkowej jest dokonywana przez organ w zakresie swobodnego uznania, przy czym uznanie to ograniczone jest konstytucyjną zasadą państwa prawa, wynikającą z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej (por. teza wyroku WSA w Gdańsku z dnia 18 października 2005 r., I SA/Gd 257/03). Zatem uznanie administracyjne w żadnym razie nie jest tożsame z dowolnością wyboru równorzędnego prawnie rozstrzygnięcia, nie oznacza również dowolności ustaleń stanowiących o treści podjętej decyzji. Uznanie administracyjne wyraża się nie w swobodzie oceny istnienia w stanie faktycznym sprawy okoliczności odpowiadających kierunkowym dyrektywom wyboru, lecz w możliwości negatywnego dla podatnika rozstrzygnięcia nawet w sytuacji istnienia ważnego interesu podatnika (por. teza wyroku NSA z dnia 13 listopada 2000 r., III SA 8065/98). W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego podkreśla się, iż w sprawach gdzie rozstrzygnięcie organów podatkowych opiera się na uznaniu administracyjnym sąd administracyjny nie jest organem trzeciej instancji w postępowaniu administracyjnym i nie może poddawać ocenie, czy dokonany przez organ administracji państwowej wybór jest słuszny, a zatem sąd nie jest uprawniony do badania merytorycznej zasadności (celowości) decyzji administracyjnej. Sąd Administracyjny nie rozstrzyga o tym, czy pobór podatku powinien być zaniechany. Takie rozstrzygnięcie należy wyłącznie do organów administracyjnych. Natomiast w pełnym zakresie zaskarżona decyzja podlega badaniu co do jej zgodności z przepisami proceduralnymi (tak też: wyrok NSA z dnia 23 kwietnia 1998 r., sygn. akt I SA/Kr 1227/97, LEX nr 33404). O ile więc zachowano wszelkie wymogi prawa procesowego, to sąd administracyjny, który sprawuje w zakresie swojej właściwości kontrolę zgodności z prawem, nie jest władny jej uchylić (zob. wyrok NSA z dnia 5 listopada 1998 r., sygn. akt III SA 1745/97, dost. LEX nr 44771). Wyrazistym podkreśleniem roli orzecznictwa w sprawach ulg i zwolnień uznaniowych jest teza wyroku NSA z 7 lutego 2001 r. stwierdzająca , iż sądowa kontrola legalności uznaniowych decyzji sprowadza się do oceny, czy organ podatkowy prawidłowo zgromadził materiał dowodowy oraz czy wyciągnięte wnioski w zakresie merytorycznym decyzji o odmowie umorzenia zaległości podatkowych mają swoje uzasadnienie w zebranym materiale dowodowym, oraz czy dokonana ocena mieści się w ustawowych granicach, zaś wyciągnięte wnioski są logiczne i poprawne (zob. wyrok NSA z 7 lutego 2001 r., sygn. akt I SA/Gd 1507/00, LEX nr 46473). Analogiczne stanowisko dominuje w doktrynie prawa podatkowego, gdzie wskazuje się, że kontrola wobec uznania może mieć ograniczony zakres, ale nie można z niej rezygnować, zaś orzeczenia sądu winny opierać się jedynie na kryterium legalności. Zasada nieingerencji przez sąd administracyjny wynika z faktu, że nie jest on, co wyżej już wywiedziono - trzecią instancją postępowania administracyjnego (A. Habuda, Uznanie administracyjne – zmierzch czy renesans pojęcia; opublikowane w: Administracja i prawo administracyjne u progu trzeciego tysiąclecia, Łódź 2000, s. 117). W orzecznictwie NSA utrwalony jest pogląd, iż umorzenie jest instytucją prawną o charakterze wyjątkowym, gdyż zasadą jest płacenie podatków, nie zaś zwalnianie podatników od tego obowiązku (por. teza wyroku NSA z dnia 9 stycznia 2001 r., III SA 628/00), ponieważ zobowiązania podatkowe określone ustawami mają charakter powszechny (por. uzasadnienie wyroku z dnia 8 stycznia 2008 r. WSA w Gdańsku, I SA/Gd 909/07), co z kolei nie jest samodzielną przesłanką powodującą oddalenie wniosku podatnika bez pełnej merytorycznej oceny sytuacji. Umorzenie zaległości podatkowych pociąga za sobą zmniejszenie wpływów do budżetu, tym samym ograniczeniu ulegają możliwości realizacji zadań gminy związanych z zaspokajaniem podstawowych potrzeb całej społeczności lokalnej. Wykładnia pojęć nieostrych, będących przesłankami możliwości zastosowania ulgi, czyli wyjątku od zasady, powinna mieć zawężający charakter. Zbyt szerokie i dowolne wykorzystanie uprawnień w przyznawaniu ulg podatkowych doprowadziło by do naruszenia dyscypliny podatkowej, do zachowania której powołano organy podatkowe oraz do naruszenia zasady równego traktowania podatników, pozostających w takim samym stanie faktycznym i prawnym. Każdy podatnik powinien w taki sposób układać bieg swoich interesów oraz podejmować takie decyzje finansowe, by pozwoliły mu na wywiązywanie się z ciążących na nim należności publicznoprawnych. Udzielenie ulgi podatkowej nie może być również traktowane jako sposób na rozwiązywanie problemów finansowych podatnika, co skutkuje przerzuceniem ciężarów podatkowych na resztę społeczeństwa. Zatem względy społeczne wymagają, by zobowiązanie podatkowe było realizowane, a podatnik nie był pochopnie z niego zwalniany (por. wyrok NSA z dnia 21 marca 2001 r., I SA/Ka 577/00, niepubl.). Zważyć należy, iż niejednokrotnie podatnicy, znajdujący się również w trudnej sytuacji życiowej czy to ze względu na zdrowie czy finanse, wywiązują się ze swych zobowiązań podatkowych w sposób należyty i terminowy, chociażby w systemach spłat ratalnych, które zostały ustalone na ich wniosek, a przy tym dostosowane do ich bieżącej sytuacji. Wedle sądu, ocena organów podatkowych istnienia przesłanek do zastosowania uznania administracyjnego, została dokonana po wszechstronnym i wystarczająco wnikliwym rozważeniu całokształtu materiału dowodowego poprzedzonym dokładnym wyjaśnieniem okoliczności faktycznych. Dokonano ustaleń zarówno pod kątem przesłanki ważnego interesu strony, jak również interesu publicznego wyrażającego z jednej strony w jak najszerszym egzekwowaniu należności podatkowych, z drugiej zaś w konieczności unikania uzależniania podatników od pomocy państwa udzielanej w ramach pomocy społecznej. Wyczerpujące rozpatrzenie materiału dowodowego oraz wszechstronna analiza ustawowych przesłanek umorzenia zaległości nie pozwalają postawić zaskarżonej decyzji zarzutu dowolności. Pomimo bowiem okoliczności pozwalających przyjąć, iż po stronie skarżącej istnieje ustawowa przesłanka umorzenia wnioskowanych należności, w postaci ważnego interesu strony , organ podatkowy przedstawił ważne okoliczności przemawiające przeciwko uwzględnieniu wniosku , z którymi nie można się nie zgodzić. W przedmiotowej sprawie ustalony stan faktyczny wskazuje istotnie na aktualnie trudną sytuację materialną, a także zdrowotną zobowiązanej, jednocześnie brak jej cech wyjątkowości, jaką odznaczają się wypadki losowe. W ocenie organu w sprawie występuje ważny interes podatnika, który jako przesłanka ustawowa pozwala rozważać możliwość zastosowania ulgi podatkowej, przy czym nie obliguje każdorazowo do pozytywnego dla strony rozstrzygnięcia w całości zgodnie z jej wnioskiem. Także fakt posiadania przez podatniczkę majątku w postaci nieruchomości nie mógł pozostać poza ustaleniami jej sytuacji materialnej (por. teza i uzasadnienie wyroku WSA w Warszawie z dnia 25 czerwca 2007 r., sygn: III SA/Wa 4162/06). Nawet abstrahując jednak od tych składników majątkowych - organ nie neguje, iż strona nie jest w stanie wywiązać się z zobowiązań podatkowych wraz z odsetkami poprzez jednorazową wpłatę. Uznaje, iż zachodzi przesłanka ważnego interesu strony, jednakże być może uzasadniająca udzielenie ulgi w innej formie. (np. poprzez rozłożenie podatku na raty czy odroczenie terminu płatności) Zważyć należy, iż ograniczone możliwości płatnicze zobowiązanej , podnoszone jako jeden z głównych argumentów, nie mogą być uznane za przesłankę wystarczającą do całkowitego umorzenia powstałych zaległości. Naczelny Sąd Administracyjny w jednym z wyroków stwierdził, że "zasady sprawiedliwości wymagają, by każdy zobowiązany do płacenia podatku obowiązek ten wypełnił. Udzielanie ulg jednym podmiotom, a egzekwowanie obowiązku od innych, zasady sprawiedliwości społecznej burzyłoby" (wyrok NSA z dnia 24 października 2000 r., sygn. akt SA/Bk 1205/99, 1206/99). Należy wskazać w tym miejscu również, iż w świetle orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego, dopóki istnieją niewykorzystane dotychczas możliwości wyegzekwowania zaległości podatkowej, dopóty jej umorzenie przed ich wyczerpaniem byłoby sprzeczne z interesem publicznym (por. teza wyroku NSA w Katowicach z dnia 21 czerwca 2000 r., I SA/Ka 14/99). Wobec tego, w ocenie sądu, decyzja organu podatkowego o odmowie umorzenia zaległości, pomimo istnienia w sprawie ustawowej przesłanek umorzenia – nie nosi znamion dowolności , a w konsekwencji skarga, wobec nie stwierdzenia naruszeń art. 121, 187 oraz 191 Ordynacji podatkowej podlegać musi oddaleniu w oparciu o art. 151 ustawy o p.p.s.a.