I SA/Kr 418/12

Sygn. akt I SA/Kr 418/12 | | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 25 maja 2012r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Bogusław Wolas, Sędziowie: WSA Piotr Głowacki, WSA Ewa Michna (spr.), Protokolant: Iwona Sadowska - Białka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 25 maja 2012r., sprawy ze skargi "S" Spółka z o.o. w S., na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego, z dnia 10 stycznia 2012r. Nr [...], w przedmiocie odmowy zawieszenia postępowania, - s k a r g ę o d d a l a - Pismem z dnia 17 maja 2011 r. strona skarżąca S. Sp. z o.o. w S., po zapoznaniu się ze zgromadzonym w sprawie materiałem dowodowym, zwróciła się do Burmistrza Miasta i Gminy w oparciu o art. 201 § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2005r. Nr 8 poz. 60 ze zm.) o zawieszenie, prowadzonego przez ten organ, postępowania podatkowego w sprawie określenia wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za lata 2008 – 2009. W uzasadnieniu strona skarżąca podniosła, że dla określenia wysokości ww. zobowiązania zasadniczą kwestię stanowiło rozstrzygnięcie w przedmiocie zwolnienia podatkowego. W tej sprawie została skierowana do Naczelnego Sądu Administracyjnego skarga kasacyjna wobec czego, w zależności od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego jakim było stwierdzenie przysługiwania, bądź nie, zwolnienia podatkowego, sprawa istnienia zobowiązania podatkowego za lata 2008 i 2009, mogła "być aktualna lub bezprzedmiotowa". Postanowieniem z dnia 20 czerwca 2011 r. nr [...] Burmistrz Miasta i Gminy odmówił zawieszenia postępowania podatkowego w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od nieruchomości za 2008 r. i za 2009 r. W uzasadnieniu organ wskazał, że zarówno wniesienie skargi kasacyjnej, jak i wydane w wyniku jej wniesienia orzeczenie Naczelnego Sądu Administracyjnego nie stanowiły zagadnienia wstępnego w rozumieniu art. 201 § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej. W zażaleniu na powyższe postanowienie strona skarżąca powołała się na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 28 stycznia 2010 r. I FSK 1487/08 (wszystkie cytowane wyroki sądów administracyjnych dostępne na stronie www.orzeczenia.nsa.gov.pl, o ile nie wskazano innego miejsca publikacji), w którym Sąd stwierdził, że: "Przesłanka zawieszenia postępowania, wskazana w art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej swym zakresem obejmuje kwestię prawną z zakresu prawa materialnego lub procesowego, która winna być rozstrzygnięta przed wydaniem decyzji w innym postępowaniu administracyjnym lub sądowym. Przedmiotowa kwestia ma tak doniosłe znaczenie dla postępowania głównego, że bez jej rozstrzygnięcia nie może toczyć się postępowanie główne". Postanowieniem z dnia 10 stycznia 2012 r. nr [...]Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy postanowienie organu I instancji. W uzasadnieniu organ powołał się na orzecznictwo sądowoadministracyjne, w którym przyjmuje się, że zawieszenie postępowania na podstawie art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej uzależnione jest od wystąpienia czterech istotnych elementów składających się na konstrukcję zagadnienia wstępnego tj.: 1/ gdy wyłania się ono w toku postępowania podatkowego, 2/ jego rozstrzygnięcie należy do innego organu lub sądu, 3/ rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego, zatem zagadnienie wstępne musi poprzedzać rozpatrzenie sprawy, 4/ istnieje zależność między rozstrzygnięciem zagadnienia wstępnego, a rozpatrzeniem sprawy i wydaniem decyzji. Organ wskazał, że z zagadnieniem wstępnym (kwestią prejudycjalną) mamy do czynienia jedynie wtedy, gdy rozstrzygnięcie sprawy podatkowej uwarunkowane jest uprzednim rozstrzygnięciem kwestii prawnej. Natomiast zagadnienie takie nie powstaje w sytuacji, gdy na rozpatrzenie i wydanie decyzji podatkowej mogą mieć wpływ ustalenia faktyczne. Zatem organ podatkowy zawiesza postępowanie, gdy rozstrzygnięcie zagadnienia wstępnego pozostaje w takim związku z postępowaniem podatkowym, że bez jego rozstrzygnięcia nie jest możliwe rozstrzygnięcie sprawy, i jest to "zagadnienie prawne", a nie faktyczne ( tu organ przytoczył wyrok WSA w Krakowie I SA/Kr 1269/10). Zdaniem organu, w sprawie nie wystąpiły przesłanki do zawieszenia postępowania dotyczącego określenia wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za rok 2008 i 2009, gdyż rozstrzygnięcie dotyczące określenia wysokości tego podatku za 2005 i 2006 r. ( a tego dotyczyła skarga kasacyjna od wyroku WSA w Krakowie I SA/Kr 1609/10) nie stanowiło zagadnienia wstępnego. Organ powołał się również na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego OZ we Wrocławiu z dnia 7 lutego 2002r., sygn. akt I SA/Wr 1231/99. (LEX nr 76798). W końcowych wnioskach organ podsumował, że zagadnienie wstępne dotyczy sytuacji, kiedy rozstrzygniecie merytoryczne sprawy będącej przedmiotem postępowania administracyjnego uzależnione jest od wcześniejszego rozstrzygnięcia zagadnienia materialnoprawnego, które z istoty swej należy do kompetencji innego organu administracyjnego lub sądu, i nie było wcześniej przesądzone. Rozpoznanie skargi kasacyjnej nie jest bowiem rozstrzyganiem zagadnienia wstępnego i nie stanowi okoliczności uzasadniającej zawieszenie postępowania administracyjnego na podstawie art. 201 § 2 cyt. ustawy - Ordynacja podatkowa. W skardze strona skarżąca domagała się uchylenia postanowienia organu I i II instancji podnosząc zarzut: - błędnego ustalenia przesłanek zawieszenia postępowania, określonych w art. 201 § 1 pkt 2 ustawy - Ordynacja podatkowa - naruszenia prawa materialnego – at. 7 ust. 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jednolity Dz. U. z 2010r. Nr 95 poz. 613 ze zm.). W uzasadnieniu strona skarżąca ponownie podniosła, że rozstrzygnięcie kwestii czy zgodnie z §2 ust.1 lit. A uchwały nr XX/115/04 Rady Miejskiej w Skawinie z dnia 24 marca 2004r. nabyła ona prawa do zwolnienia z podatku w oparciu o art.7 ust.3 cyt. ustawy o podatkach i opłatach lokalnych jest zasadniczą kwestią z zakresu prawa materialnego. Dlatego też, zdaniem strony skarżącej, powoływanie się przez organ na wyrok NSA OZ we Wrocławiu z dnia 7 lutego 2002r. I SA/Wr 1231/99 było wyrazem zupełnego nieporozumienia. Rozstrzygnięcie w przedmiocie prawa do zwolnienia z podatku za lata 2005-2006, w przypadku przyznania tego prawa stronie skarżącej, powodowałoby, że postępowanie w przedmiocie podatku za lata 2008-2009 byłoby bezprzedmiotowe. W odpowiedzi organ wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując argumentację zaprezentowaną w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył co następuje: Skarga podlega oddaleniu. Przedmiotem sporu w rozpatrywanej sprawie był obowiązek zawieszenia postępowania podatkowego na zasadzie art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej z uwagi na oczekiwanie na rozstrzygnięcie w przedmiocie skargi kasacyjnej od wyroku sądu I instancji rozpatrującego skargę na decyzję w przedmiocie podatku za okresy wcześniejsze, w sytuacji gdy kwestią sporną we wszystkich postępowaniach była możliwość skorzystania przez stronę skarżącą ze zwolnienia podatkowego przewidzianego przez prawo miejscowe (uchwała rady gminy) wydane w oparciu o art. 7 ust.3 cyt. ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Powołany wyżej przepis o art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej stanowi, że organ podatkowy zawiesza postępowanie gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. W ocenie Sądu, organ prawidłowo wskazywał na wyjątkowy charakter instytucji zawieszenia postępowania. Zgodnie z poglądami doktryny postępowanie podatkowe to prawnie uregulowany ciąg czynności procesowych, podejmowanych przez organy podatkowe i zmierzających do rozstrzygnięcia i rozpoznania sprawy. Jednym z założeń postępowania podatkowego, wynikającym z zasady celowości, jest jego ciągły charakter, co oznacza, że powinno się ono toczyć bez przerwy, od momentu jego wszczęcia, aż do załatwienia sprawy. Istnieją jednak takie sytuacje, w których z przyczyn faktycznych lub prawnych nie można w danym momencie kontynuować postępowania. Instytucja zawieszenia postępowania służy właśnie pogodzeniu zasady ciągłości postępowania z koniecznością czasowego zaniechania jego prowadzenia (por. W. Dawidowicz, "Zarys procesu administracyjnego", Warszawa 1989, s. 126). Zasadą pozostaje jednak prowadzenie postępowania w sposób ciągły, umożliwiający sprawne i możliwie szybkie rozpoznanie sprawy - stąd też zawieszenie postępowania może mieć miejsce tylko w przypadkach określonych w przepisach prawa (por. wyrok WSA w Gdańsku z dnia 15 kwietnia 2009 r., I SA/Gd 780/08) tj. art. 201 §1 Ordynacji podatkowej. Z uwagi na wyjątkowość instytucji zawieszenia postępowania podatkowego organ nie może traktować przesłanek zawieszenia wymienionych w art. 201 §1 Ordynacji podatkowej w sposób rozszerzający, nawet jeśli wniosek o zawieszenie postępowania złożyła strona tego postępowania. W rozpoznawanej sprawie strona skarżąca, składając wniosek o zawieszenie postępowania, powołała się na przesłankę wymienioną w ww. art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, przy czym za zagadnienie wstępne strona skarżąca uznała konieczność rozpoznania przez Naczelny Sąd Administracyjny skargi kasacyjnej złożonej w sprawie I SA/Kr 1609/10 w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2005 i 2006 rok. Z treści uzasadnienia ww. wyroku wynika, że orzekający sąd, oddalając skargę, wskazywał, że: "...skarżąca Spółka pomimo wyżej wskazanych wymogów formalnych w zakresie wniosku o stwierdzenie nadpłaty, nie złożyła na wymaganym formularzu korekty deklaracji podatkowych w podatku od nieruchomości za lata 2005 i 2006, a także nie wyjaśniła przyczyn wystąpienia z wnioskiem o nadpłatę. (...) Pomimo jednak poważnych braków we wskazanym zakresie organy, biorąc pod uwagę całokształt sprawy oraz zgromadzonej w aktach dokumentacji odnoszącej się do wielu różnych postępowań toczących się z udziałem podatnika, a dotyczących podatku od nieruchomości za powyższe okresy, przyjęły, że żądanie nadpłaty wynika ze stanowiska Spółki, iż została całkowicie zwolniona z opodatkowania z uwagi na postanowienia uchwały Rady Miejskiej w Skawinie nr XX/115/04 z dnia 24 marca 2004 r. w sprawie zwolnień od podatku od nieruchomości dla przedsiębiorców na terenie gminy Skawina wydanej w oparciu o art. 7 ust. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych". Dalej Sąd uzasadniał, że: "Zatem zgodnie z zapisami uchwały będącej obowiązującym prawem miejscowym (§ 5 ust. 1) złożenie odpowiedniej dokumentacji wykazującej spełnienie warunków uprawniających do objęcia zwolnieniem winno nastąpić najpóźniej do dnia 28 października 2004 r. Wbrew twierdzeniom pełnomocnika strony skarżącej nie stanowi wypełnienia powyższego warunku złożenie przez Spółkę pisma z dnia 1 lutego 2005 r., w którym strona skarżąca zwróciła się do Burmistrza Miasta i Gminy z wnioskiem o zwolnienie z podatku od nieruchomości za 2005 r. w związku z podjęciem nowej inwestycji i utworzeniem nowych miejsc pracy, a także pisma z dnia 25 kwietnia 2006 r. wraz z załącznikami uzasadniającymi powyższy wniosek. Pełnomocnik Spółki nie zauważa bowiem, że dokumenty te przedłożone zostały po upływie terminu wskazanego w § 5 uchwały (luty 2005 r. i kwiecień 2006 r.). Słusznie zatem organy przyjęły, że podatnik nie wypełnił wszystkich warunków uprawniających do zwolnienia podatkowego, a określonych w prawie miejscowym". Zdaniem Sądu rozpatrującego niniejszą skargę, słusznie organy przyjęły, że nie jest zagadnieniem wstępnym w rozumieniu art. 201 §1 pkt 2 Ordynacji podatkowej rozstrzygnięcie w przedmiocie skargi kasacyjnej od ww. wyroku sądu pierwszej instancji, nawet gdy przedmiotem sporu przed organami podatkowymi i w skardze kasacyjnej jest tożsama kwestia skorzystania prawa do zwolnienia podatkowego. W orzecznictwie sądowym przyjmuje się, że zagadnienie wstępne, zwane też kwestią wstępną lub prejudycjalną, dotyczy sytuacji, kiedy rozstrzygnięcie merytoryczne sprawy będącej przedmiotem postępowania uzależnione jest od wcześniejszego zagadnienia materialnoprawnego, które z istoty swej należy do kompetencji innego organu administracyjnego lub sądu i nie było wcześniej prawomocnie osądzone (por. postanowienie NSA OZ w Krakowie z dnia 21 listopada 1996 r. I SA/Kr 519/96, Legalis). Inaczej mówiąc, zagadnienie wstępne jest to sytuacja, w której wydanie orzeczenia merytorycznego w sprawie będącej przedmiotem postępowania przed właściwym organem, uwarunkowane jest uprzednim rozstrzygnięciem wstępnego zagadnienia prawnego, zaś ocena tego zagadnienia wstępnego, gdyby ono samo w sobie mogło być przedmiotem odrębnego postępowania, należy ze względu na jego przedmiot do kompetencji innego organu państwowego niż ten, przed którym toczy się postępowanie w głównej sprawie (wyrok NSA OZ w Łodzi z dnia 28 listopada 1997 r. I SA/Lu 1199/96, Legalis, wyrok WSA w Łodzi z dnia 23 marca 2010 r., I SA/Łd 34/10). W rozpoznawanej natomiast sprawie to ten sam organ prowadził postępowania w sprawach dotyczących podatku od nieruchomości (nadpłaty i wymiaru) za kolejno po sobie następujące lata podatkowe , a skarga kasacyjna była jedynie skutkiem zainicjowania kontroli instancyjnej zapadłego w sprawie orzeczenia sądu pierwszej instancji dotyczącego początkowego okresu (lata 2005 i 2006). Dalej, analizując instytucję zawieszenia postępowania i zależność między uprzednim rozstrzygnięciem zagadnienia wstępnego, a rozpatrzeniem sprawy i wydaniem decyzji, to należałoby zauważyć, że nie chodzi przy tym o jakikolwiek związek pomiędzy określoną kwestią, istotną prawnie z punktu widzenia rozpoznania sprawy, ale o istnienie związku przyczynowego pomiędzy kwestią podniesioną jako zagadnienie wstępne, a rozstrzygnięciem sprawy (wyrok NSA z dnia 10 sierpnia 1983 r. I SA 481/03, publ. ONSA 1983/2/65). Organ podatkowy jest obowiązany ten związek ustalić, a gdy on nie występuje, nie jest dopuszczalne zawieszenie postępowania. W sprawie dotyczącej określenia zobowiązania podatkowego zagadnienie wstępne może zatem dotyczyć takich okoliczności, które mogą mieć wpływ np. na ustalenie podmiotu zobowiązanego lub poszczególnych elementów stosunku prawnopodatkowego, co do których zarazem nie jest władny wypowiedzieć się samodzielnie organ podatkowy. Jednakże postępowanie podatkowe toczące się w jednej sprawie nie stanowi podstawy do zawieszenia postępowania podatkowego w drugiej sprawie, obejmującej np. kolejny rok podatkowy, i w każdej z takich spraw organy zobowiązane są do prowadzenia odrębnego postępowania dowodowego z wykorzystaniem materiału zgromadzonego w innej sprawie (wyrok WSA w Gdańsku z 15 stycznia 2009 r., I SA/Gd 752/08). Na prawidłowość takiego rozumowania wskazuje również art. 203 § 1 i §2 Ordynacji podatkowej stanowiący, że organ podatkowy, który zawiesił postępowanie z przyczyny określonej w art. 201 § 1 pkt 2, wzywa równocześnie stronę do wystąpienia w oznaczonym terminie do właściwego organu lub sądu o rozstrzygnięcie zagadnienia wstępnego, chyba że strona wykaże, że już zwróciła się w tej sprawie do właściwego organu lub sądu (§1). Jeżeli strona nie wystąpiła do właściwego organu lub sądu w wyznaczonym terminie, organ podatkowy z urzędu zwróci się do właściwego organu lub sądu o rozstrzygnięcie zagadnienia wstępnego (§2). Treść przytoczonych przepisów wyraźnie wskazuje, że skarga kasacyjna od wyroku sądu administracyjnego w przedmiocie zaskarżenia decyzji podatkowej za okresy poprzedzające lata podatkowe, których dotyczy trwające postępowanie przed organem podatkowym nie jest "zagadnieniem wstępnym" w rozumieniu art. 201§1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Skarga kasacyjna jest bowiem jedynie procesowym uprawnieniem do zaskarżenia wyroku sądowego. Wniesienie skargi kasacyjnej jest wynikiem suwerennej decyzji każdej ze stron postępowania przed sądem administracyjnym. Powyższe wskazuje, że wniesienie skargi kasacyjnej lub jej niewniesienie nie tylko oznacza brak akceptacji lub akceptacje zapadłego w sprawie wyroku sądu pierwszej instancji, ale jest wyrazem woli każdej ze stron kontynuowania sporu. Nie ma związku natomiast z możliwością wszczęcia i kontynuowania postępowań podatkowych za następne okresy rozliczeń z fiskusem. Co więcej, gdyby przyjąć sposób myślenia strony skarżącej, to zmiana lub uchylenie decyzji organu za lata poprzedzające stanowiłoby podstawę do wznowienia postępowania w trybie art. 240 §1 pkt 7 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli decyzja została wydana na podstawie innej decyzji lub orzeczenia sądu, które zostały następnie uchylone lub zmienione w sposób mogący mieć wpływ na treść wydanej decyzji. Niewątpliwie uchylenie lub zmiana rozstrzygnięcia w przedmiocie zagadnienia wstępnego z art. 201§1 pkt 2 Ordynacji podatkowej stanowi podstawę do wznowienia postępowania głównego w oparciu o art. 240 §1 pkt 7 tejże ustawy. Niemniej jednak rozstrzygnięcia organu podatkowego (a także sądu administracyjnego kontrolującego prawidłowość wydanych w sprawie decyzji) w przedmiocie podatku oparte na wykładni tych samych przepisów prawa materialnego są de iure rozstrzygnięciami odrębnymi, o ile np. rozliczenia podatkowe z jednego okresu nie wpływają z mocy prawa na rozliczenia okresu następnego jak to może mieć miejsce w rozliczeniach podatku od towarów i usług lub podatku dochodowego, gdzie wysokość odpowiednio nadwyżki podatku naliczonego nad należnym lub straty podatkowej rozliczana jest w następnych okresach. W konsekwencji, również zgodnie z wynikami wykładni systemowej wewnętrznej, rozstrzygnięcia sądu administracyjnego w przedmiocie interpretacji tożsamych przepisów w postępowaniu podatkowym za lata poprzedzające okres objęty postępowanie podatkowym, nie można traktować jako zagadnienia wstępnego w rozumieniu art.201 §1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. W rozpatrywanej sprawie, wbrew zapatrywaniu strony skarżącej, nie wystąpiły więc przesłanki do obligatoryjnego zawieszenia postępowania podatkowego. Powołana przez stronę skarżącą sprawa zawisła przed Naczelnym Sądem Administracyjnym nawet jeśli podstawowa kwestia sporna (zwolnienie podatkowe) była identyczna to jej wynik nie ma wpływu na rozpoznawaną sprawę. Pomiędzy obiema sprawami – postępowaniem w sprawie określenia stronie wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2008 i 2009 r. a sprawą w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2005 i 2006 r. nie zachodzi zatem związek przyczynowy i wydanie orzeczenia przez Naczelny Sąd Administracyjny nie warunkuje wydania przez organ decyzji określającej wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za lata 2008 i 2009. Wobec koncentrowania się sporu jedynie wokół kwestii procesowej – prawidłowości odmowy zawieszenia postępowania podatkowego - zawarte w skardze zarzuty naruszenia prawa materialnego uznać należało za bezzasadne w tym sensie, że w ogóle nie miały związku ze sprawą. Mając na uwadze wszystkie przedstawione powyżej okoliczności Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity Dz. U. z 2012r. poz. 270), oddalił skargę uznając ją za bezzasadną.