I SA/Kr 592/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia: WSA Urszula Zięba Sędziowie: WSA Grażyna Firek (spr.) WSA Piotr Głowacki Protokolant: Iwona Sadowska -Białka po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym w dniu 27 listopada 2018 r. sprawy ze skargi M. B. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. z dnia [...] marca 2018 r. Nr [...] w przedmiocie sprostowania oczywistej omyłki pisarskiej - s k a r g ę o d d a l a - Naczelnik Urzędu Skarbowego w N. S. decyzją z dnia 20 listopada .2017 r. Nr [...] orzekł o odpowiedzialności podatkowej notariusza M. B. jako płatnika podatku od czynności cywilnoprawnych oraz określił wysokość należności z tytułu niepobranego podatku od czynności cywilnoprawnych z tytułu urnowy sprzedaży zawartej aktem notarialnym Rep. A r [...] z dnia 10 stycznia 2012r. w kwocie15.000,00 zł. Decyzja ta została zaskarżona przez stronę w dniu 14.12.2017 r. Następnie postanowieniem z dnia 22 grudnia.2017 r. Nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w N. S. powołując się na treść art. 216 § 1 i art. 215 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz.U. z 2017 r. poz. 201 ze zm.) sprostował z urzędu oczywistą omyłkę pisarską zawartą w pouczeniu ww. decyzji w ten sposób, że: -na stronie dziesiątej decyzji, w dwunastej linijce od góry jest od dnia 7 maja 2012 r., -a powinno być od dnia 7 lutego.2012 r. Na powyższe postanowienie M. B. złożył zażalenie, w którym zarzucił: -naruszenie przepisów postępowania poprzez wydanie postanowienia podczas gdy akta sprawy wraz z odwołaniem od decyzji były już w gestii innego organu- Izby Administracji Skarbowej w K., a w treści odwołania zaskarżono opisane błędy merytoryczne oraz poprzez dokonanie sprostowania w pouczeniu, a nie w decyzji i wniósł o uchylenie go w całości i "rozpoznanie sprawy w toku postępowania i akt sprawy ze wskazaniem właściwych podstaw do jej wydania." Zd. żalącego się, niedopuszczalne jest, aby organ I instancji prostował coś bez akt, bez możliwości sprawdzenia w oparciu o dokumenty błędów jakie mógłby popełnić. Postanowieniem z dnia 30 marca 2018 r. Nr [...] Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K., po rozpatrzeniu powyższego zażalenia na podstawie przepisu art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 239 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2017 r. poz. 201 ze zm.) utrzymał w mocy postanowienie organu I instancji. W jego uzasadnieniu organ, po przywołaniu treści art. 213 i art. 215 ustawy Ordynacja podatkowa, wskazał, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w N. S. pouczenie w zakresie naliczania odsetek za zwłokę mógł sprostować postanowieniem w zastosowanym przez siebie trybie (art. 215 Ordynacji podatkowej), a nie decyzją, a ponadto słusznie uznał, że sprostowana omyłka była omyłką oczywistą. Co do kolejnej kwestii podniesionej w zażaleniu tj.: wydania postanowienia o sprostowaniu oczywistej omyłki po wniesieniu odwołania od decyzji, której dotyczy to sprostowanie, organ stwierdził, że przepisy o prostowaniu błędów i omyłek nie zawierają ograniczeń czasowych dokonania tych czynności. Nadto organ podkreślił, iż wbrew twierdzeniu żalącego się organ I instancji w dniu wydawania zaskarżonego postanowienia dysponował aktami sprawy, które dawały mu możliwość podjęcia prawidłowego rozstrzygnięcia. W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie M. B. zarzucił, iż powyższe postanowienie zostało wydane pomimo prowadzenia w sprawie postępowania odwoławczego, w którym podnoszona była kwestia wadliwie wydanego postanowienia i wniósł o jego uchylenie. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. wniósł o jej oddalenie i podtrzymał swoje stanowisko uprzednio wyrażone w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Sąd administracyjny w ramach kontroli działalności administracji publicznej, przewidzianej w art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r.- Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U Nr 153, poz. 1270 z późn. zm. - oznaczanej dalej jako p.p.s.a.), uprawniony jest do badania czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania, nie będąc przy tym związanym granicami skargi (art. 134 p.p.s.a.). Orzekanie - w myśl art. 135 p.p.s.a. - następuje w granicach sprawy będącej przedmiotem kontrolowanego postępowania administracyjnego, w której został wydany zaskarżony akt lub podjęta została czynność i odbywa się z uwzględnieniem wówczas obowiązujących przepisów prawa. Wady skutkujące koniecznością uchylenia decyzji lub postanowienia, wskazane są w przepisie art. 145 § 1 p.p.s.a., natomiast w myśl art. 151 tej ustawy w razie nieuwzględnienia skargi, sąd ją oddala. Skarga jest niezasadna. Istota sporu w nin. sprawie dotyczy rektyfikacji decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w N. S. z dnia 20 listopada .2017 r. Nr [...] w trybie sprostowania oczywistej omyłki pisarskiej która polegała na zmianie na stronie 10 w wierszu 12 tej decyzji wyrazów: "od dnia 07.05.2012 r." na " od dnia 07.02.2012 r." Zd. skarżącego, organ l instancji nie mógł dokonać powyższej zmiany w oparciu o art. 215 § 1 Ordynacji podatkowej, gdyż sprostowanie oczywistej omyłki może dotyczyć wyłącznie treści decyzji, a nie umieszczonego w niej pouczenia; nadto skarżący twierdził, iż skoro wniósł od przedmiotowej decyzji odwołanie to kwestię tę winien rozstrzygnąć organ II instancji przed którym toczy się postępowanie odwoławcze, a nadto organ dokonał sprostowania nie mając akt sprawy, gdy niedopuszczalnym jest , aby organ prostował coś bez akt, bez możliwości sprawdzenia w oparciu o dokumenty błędów jakie mógłby popełnić. Wg organów obu instancji dokonanie sprostowania pouczenia zawartego w decyzji było uzasadnione i zgodne z prawem. Zd. Sądu uprawnionym jest stanowisko organów obu instancji. W pierwszym rzędzie należy wskazać , że w art. 213 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj.Dz.U. z 2017 r. poz. 201 ze zm.-dalej jako O.p.) ustawodawca wprowadził regulację zgodnie z którą strona może, w terminie 14 dni od dnia doręczenia decyzji, zażądać jej uzupełnienia co do rozstrzygnięcia lub co do prawa odwołania, prawa wniesienia skargi do sądu administracyjnego albo sprostowania zamieszczonego w decyzji pouczenia w tych kwestiach (§ 1). Ponadto organ podatkowy może z urzędu, w każdym czasie, uzupełnić lub sprostować decyzje w zakresie, o którym mowa w § 1 (§ 2). Uzupełnienie lub sprostowanie decyzji następuje w drodze decyzji (§ 3). Nadto stosownie do treści art. 215 § 1 O.p. organ podatkowy może, z urzędu lub na żądanie strony, prostować w drodze postanowienia błędy rachunkowe oraz inne oczywiste omyłki w wydanej przez ten organ decyzji. Zatem, skoro przepis art. 215 § 1 O.p. daje możliwość prostowania wad rozstrzygnięcia o charakterze oczywistym występujących w wydanej przez organ decyzji, nie ograniczając tego prawa wyłącznie do jej elementów, tj. sentencja, uzasadnienie, a jednocześnie w niniejszej sprawie nie mamy do czynienia z sytuacją przewidzianą w art. 213 O.p. tj. prostowaniem pouczenia dotyczącego kwestii prawa do wniesienia odwołania lub skargi do sądu administracyjnego, które winno nastąpić decyzją, to uzasadnionym było sprostowanie pouczenia w zakresie naliczania odsetek za zwłokę postanowieniem. Racje mają także organy obu instancji , iż sprostowana omyłka była omyłką oczywistą. Jak już wyżej wskazano z treści art. 215§1 O.p. wynika , że organ podatkowy może, z urzędu lub na żądanie strony, prostować w drodze postanowienia błędy rachunkowe oraz inne oczywiste omyłki w wydanej przez ten organ decyzji. Przepis ten zatem przewiduje możliwość sprostowania błędów rachunkowych oraz oczywistych omyłek w wydanej decyzji i odnosi się do takich wad decyzji, które charakteryzują się cechą oczywistości. Oznacza to, że owa cecha stanowi granicę dopuszczalności sprostowania w trybie art. 215§1 O.p., a zatem sprostowaniu podlega jedynie oczywiste przeoczenie, czy zastosowanie niewłaściwego słowa lub omyłka pisarska, bądź rachunkowa o charakterze elementarnym, które nie wpływają na treść i znaczenie prostowanego postanowienia. W tym zakresie, przyjmuje się w doktrynie i orzecznictwie sądów administracyjnych, że oczywistą omyłką mogą być w szczególności różnego rodzaju drobne błędy pisarskie, przeoczenia, błędy rachunkowe czy zły dobór słów. Wskazania jednak wymaga, że art. 215 O.p. podobnie jak inne przepisy O.p., nie definiuje pojęcia "oczywista omyłka". Słusznie podkreśla się w orzecznictwie sądów administracyjnych, że oczywistość omyłki wynikać powinna bądź z natury samego błędu, bądź z porównania rozstrzygnięcia z uzasadnieniem, z treścią wniosku czy też innymi okolicznościami. Przy czym, sprostowanie omyłki nie może prowadzić do zmiany merytorycznej orzeczenia, czy ponownego rozstrzygnięcia sprawy w sposób odmienny od pierwotnego (por. m.in. wyrok NSA z 20 grudnia 2011r., sygn. akt: II FSK 1158/10, opubl. CBOSA). Zatem oczywista omyłka jest to błąd polegający na tym, że przez przeoczenie, niewłaściwy dobór słów czy też omyłkę pisarską bądź rachunkową w decyzji zostało wyrażone coś, co w sposób oczywisty i widoczny jest sprzeczne z myślą wyrażoną niedwuznacznie przez organ. Innymi słowy, oczywistość omyłki wynikać powinna bądź z natury samego błędu, bądź z porównania rozstrzygnięcia z uzasadnieniem, z treścią wniosku czy też innymi okolicznościami. W przedmiotowej sprawie organ l instancji wydając decyzję z dnia 20 listopada .2017 r. Nr [...] nie rozstrzygał o kwestii wysokości odsetek za zwłokę, a jedynie orzekał o odpowiedzialności podatkowej płatnika oraz określał wysokość należności z tytułu niepobranego podatku od czynności cywilnoprawnych. Niniejszy błąd nie miał więc wpływu na wydane orzeczenie. Ponadto z akt sprawy jasno wynika, iż umowa sprzedaży Rep. A Nr [...] została zawarta w dniu 10 stycznia 2012 r. Zatem płatnik winien pobrać i wpłacić należny podatek od czynności cywilnoprawnej w terminie określonym w art. 10 ust. 3a pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, a stosownie do treści art. 53 § 4 O.p.- odsetki od zaległości podatkowej naliczane są od dnia następnego czyli w okolicznościach sprawy od dnia 7 lutego 2012 r. Odnosząc się do kolejnej kwestii podniesionej w skardze tj.: wydania przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w N. S. postanowienia o sprostowaniu oczywistej omyłki w trybie art. 215 O.p. po wniesieniu odwołania od decyzji, której ono dotyczy wskazać należy, że przepisy o prostowaniu błędów i omyłek nie zawierają ograniczeń czasowych dokonania tych czynności. Powyższe potwierdza orzecznictwo sądów administracyjnych :"Oczywiste omyłki. zgodnie z art. 215 § 1 O.p. można sprostować w drodze postanowienia, nawet po wniesieniu przez stronę odwołania, w którym powyższe omyłki są przedmiotem zarzutów. Organ administracji może sprostować omyłkę w wydanej przez siebie decyzji w każdym czasie, w tym również po upływie 30 dni od dnia wniesienia skargi do Naczelnego Sądu Administracyjnego, a nawet po przekazaniu skargi do tego sądu. Po sporządzeniu takiego postanowienia staje się ono integralną częścią rozstrzygnięcia, które musi być oceniane wraz z treścią tego postanowienia"-(wyroki NSA z dnia 25.06.2010r. sygn. akt 11 FSK 489/09 i II FSK 366/09 oraz wyrok WSA w Szczecinie z dnia 22.03.2016r. sygn. akt I SA/Sz 62/16 i wyrok WSA w Warszawie z dnia 06.08.1008r.sygn.akt III SA/Wa 1328/08). Odnosząc się zaś do ostatniej kwestii należy zauważyć, że wbrew twierdzeniu skarżącego, organ I instancji w dniu wydawania zaskarżonego postanowienia dysponował aktami sprawy, które dawały mu możliwość podjęcia prawidłowego rozstrzygnięcia. Akta te nie wpłynęły bowiem do Izby Administracji Skarbowej w K. wraz z odwołaniem w dniu18 grudnia 2017r. (wniesiono je do organu II instancji bez pośrednictwa organu wydającego decyzję), ale zostały przekazane Dyrektorowi Izby Administracji Skarbowej w K. dopiero w dniu 2 stycznia 2018 r. (data wpływu:4 stycznia .2018 r.) po uprzednim ustosunkowaniu się organu I instancji do zarzutów odwołania. Mając na uwadze przywołane wyżej względy Sąd oddalił skargę na zasadzie art. 151 p.p.s.a.