I SA/Kr 930/12

Sygn. akt I SA/Kr 930/12 | | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 1 lutego 2013 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Bogusław Wolas, Sędzia: WSA Inga Gołowska, Sędzia: WSA Nina Półtorak (spr.), Protokolant: Anna Boczkowska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 stycznia 2013 r., sprawy ze skarg "C" Sp. z o.o. w W., na decyzje Samorządowego Kolegium Odwoławczego, z dnia 29 marca 2012 r. Nr [...],[...],[...],[...], w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2006 r., 2007 r., 2008 r. oraz 2009 r., I. uchyla zaskarżone decyzje oraz poprzedzające je decyzje organu I instancji, II. określa, że wymienione w pkt I decyzje nie mogą być wykonane do chwili uprawomocnienia się wyroku, III. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz strony skarżącej koszty postępowania w kwocie 1428 zł (jeden tysiąc czterysta dwadzieścia osiem złotych). Decyzjami z dnia 5 lipca 2010 r. nr [...], [...], [...], [...], [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy decyzje Burmistrza Miasta C. z dnia 15 stycznia 2010 r. w przedmiocie określenia C. Sp. z o.o. w W. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za lata: 2005, 2006, 2007, 2008 i 2009. W uzasadnieniu swoich decyzji Kolegium podniosło, że Spółka nie złożyła deklaracji w sprawie podatku od nieruchomości za lata 2005-2009. W związku z powyższym zostało z urzędu wszczęte postępowania w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego. W toku tego postępowania zostało ustalone, że Spółka jest posiadaczem 1 m2 powierzchni lokali stanowiących własność Gminy C. (w 2005 r. – 3 lokali, w 2006 r. – 2 lokali, zaś w latach 2007-2009 – 1 lokalu). Podstawą prawną posiadania tych powierzchni przez Spółkę były umowy najmu zawierane odpowiednio z: Krytą Pływalnią w C., Szkołą Podstawową oraz Publicznym Gimnazjum . Osoby podpisujące umowy najmu ze Spółką były kierownikami jednostek organizacyjnych gminy nieposiadającymi osobowości prawnej, działającymi na podstawie pełnomocnictwa udzielonego przez Burmistrza Gminy C. W ocenie organu stroną umów cywilnych jest w takim przypadku jednostka samorządu terytorialnego jako właściciel nieruchomości, przez co umowy te należy traktować jako zawarte z właścicielem. Z tych też powodów podatnikiem podatku od nieruchomości jest "C" Sp. z o.o. w W., gdyż zawarła ona umowy najmu z Gminą C., w której imieniu działali poszczególni kierownicy jednostek organizacyjnych tej gminy. Podstawę prawną takiego stwierdzenia stanowi art. 3 ust. 1 pkt 4 a) ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych. W dniu umowy przedmiotowe nieruchomości nie były w zarządzie tych jednostek organizacyjnych na skutek decyzji ustanawiających trwały zarząd. Na powyższe decyzje "C" Sp. z o.o. w W. wniosła skargi, domagając się uchylenia zaskarżonych decyzji oraz poprzedzających je decyzji organu I instancji. Zaskarżonym decyzjom zarzuciła naruszenie przepisów: - art. 122, art. 187 § 1, art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, a w konsekwencji również art. 210 § 4 tej ustawy, w sposób mający bezpośredni wpływ na wynik sprawy, w zakresie w jakim nie przeprowadzono postępowania wyjaśniającego pozwalającego na ustalenie statusu prawnego jednostek organizacyjnych, z którymi Skarżąca zawierała umowy najmu, - art. 3 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (dalej jako "u.p.o.l.") w związku z art. 43 ust. 2 pkt 3 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami, przez błędną wykładnię, a w konsekwencji niewłaściwe zastosowanie, polegające w szczególności na przyjęciu, że stroną umów najmu była Gmina, podczas gdy powinno zostać przyjęte, że przekazanie nieruchomości w trwały zarząd jest "innym tytułem prawnym" posiadania nieruchomości i w konsekwencji podatnikiem powinna być jednostka, na rzecz której przekazano nieruchomość w trwały zarząd. Wyrokiem z dnia 14 grudnia 2010 r. sygn. akt I SA/Kr 1624/10 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie uchylił zaskarżone decyzje oraz poprzedzające je decyzje organu I instancji. W uzasadnieniu powyższego Sąd wskazał, iż okolicznością niesporną w sprawie było, że Skarżąca zawarła umowy najmu z kierownikami jednostek organizacyjnych Gminy C. Sporną natomiast kwestią było w jakim charakterze działali owi kierownicy. Zdaniem Samorządowego Kolegium Odwoławczego, działali oni w imieniu i na rzecz Gminy C., czyli umowa została zawarta faktycznie pomiędzy Skarżącą a Gminą C.. Zdaniem jednak Skarżącej, przy przyjęciu, iż nieruchomości znajdowały się w trwałym zarządzie, kierownicy działali w imieniu i na rzecz tych jednostek, czyli umowa została zawarta pomiędzy Skarżącą a jednostkami organizacyjnymi Gminy C., które miały w tym przypadku zdolność prawną i zdolność do czynności prawnych. Sąd wskazał, że organ odwoławczy wydał decyzje bez przeprowadzenia postępowania dowodowego w sytuacji, w której organ I instancji również takiego postępowania na istotne w sprawie okoliczności, nie przeprowadził. Oznacza to, że zaskarżone decyzje wydane zostały z naruszeniem art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, które to przepisy wprowadzają zasadę prawdy obiektywnej. Zaskarżone decyzje naruszają również art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej. Sąd podniósł ponadto, iż istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy będzie mieć przeprowadzenie postępowania wyjaśniającego co do statusu prawnego jednostek organizacyjnych, z którymi Skarżąca zawarła umowy najmu. W przypadku, gdyby okazało się, iż umowy te zostały zawarte z jednostką organizacyjną, której przedmiotowe nieruchomości zostały oddane w trwały zarząd, wówczas Skarżąca nie będzie podatnikiem podatku od nieruchomości. Sąd wskazał, iż organy podatkowe powinny dokładnie ustalić, w jakim momencie zawarte zostały umowy najmu, będące podstawą prawną do korzystania przez Skarżącą z części nieruchomości w konkretnych latach oraz czy nie były one zmieniane. Decyzjami z dnia 17 listopada 2011 r. znak [...] Burmistrz Miasta C. określił wysokość zobowiązania podatkowego "C" Sp. z o.o. w podatku od nieruchomości za lata: 2006, 2007, 2008, 2009. Jednocześnie decyzją z dnia 17 listopada 2011 r. znak [...] Burmistrz Miasta C. umorzył postępowanie podatkowe w części dotyczącej określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2005 rok, ze względu na upływ biegu terminu przedawnienia zobowiązania. W uzasadnieniu powyższych decyzji wymiarowych organ wskazał, iż Spółka zawarła w dniu 7 maja 2002 r. umowę najmu lokalu użytkowego stanowiącego własność Gminy C. z Krytą Pływalnią w C., którą reprezentował jej Dyrektor na podstawie pełnomocnictwa udzielonego przez Zarząd Miejski w C. Ze względu na fakt, iż przedmiotowa umowa nie została zmieniona po oddaniu nieruchomości jednostce organizacyjnej w trwały zarząd, należało, zdaniem organu I instancji, przyjąć, że umowa była cały czas zawarta z właścicielem, czyli Gminą C. Powyższe uzasadniało zastosowanie przepisu art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a) u.p.o.l. i uznanie, że "C" Sp. z o.o. jest posiadaczem nieruchomości, zobowiązanym z tytułu podatku od nieruchomości. Od powyższych decyzji, określających wysokość zobowiązania podatkowego Spółka wniosła odwołania do Samorządowego Kolegium Odwoławczego, zarzucając naruszenie przepisów: - art. 122, art. 187 § 1, art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, a w konsekwencji również art. 210 § 4 tej ustawy, - art. 3 ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. w związku z art. 43 ust. 2 pkt 3 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (dalej jako "u.g.n."), przez błędną wykładnię, a w konsekwencji niewłaściwe zastosowanie, polegające na przyjęciu, że pomimo oddania nieruchomości w trwały zarząd Krytej Pływalni w C., posiadanie części tej nieruchomości przez Spółkę nadal wynikało z umowy zawartej z właścicielem, a Spółka była podatnikiem podatku od nieruchomości, podczas gdy zarządcą i posiadaczem nieruchomości stała się Kryta Pływalnia w C. W ocenie odwołującej się Spółki, prawidłowa wykładnia art. 3 ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. powinna polegać na uznaniu, że przekazanie nieruchomości w trwały zarząd jednostce organizacyjnej nie posiadającej osobowości prawnej jest "innym tytułem prawnym" posiadania w rozumieniu tego przepisu. Podatnikiem podatku od nieruchomości będzie w takim przypadku podmiot, na rzecz którego przedstawiciel Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego ustanowił zarząd nieruchomością. Jeżeli właściciel nieruchomości najpierw odda nieruchomość pierwotnemu posiadaczowi zależnemu na podstawie umowy najmu, a następnie odda te nieruchomość w trwały zarząd jednostce organizacyjnej nie posiadającej osobowości prawnej, to należy uznać, że pierwotny posiadacz zależny przestaje z tą chwilą posiadać nieruchomość bezpośrednio na podstawie "umowy zawartej z właścicielem", a posiadaczem zależnym nieruchomości - na podstawie tytułu innego niż umowa - staje się jednostka organizacyjna nie posiadająca osobowości prawnej jako zarządca nieruchomości. Decyzjami z dnia 29 marca 2012 r. nr [...], [...], [...], [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy zaskarżone decyzje organu I instancji. W uzasadnieniu organ odwoławczy wskazał, że organ I instancji prawidłowo ustalił, iż Spółka "C" sp. z o.o. z siedzibą w W. jest posiadaczem 1,00 m2 powierzchni lokalu użytkowego położonego w C. przy ul. M. stanowiącego własność Gminy C. na podstawie umowy zawartej w dniu 7 maja 2002 r. na czas nieokreślony. Powyższa umowa została zawarta przez Spółkę z kierownikiem jednostki organizacyjnej gminy nieposiadającej osobowości prawnej (tj. Krytej Pływalni). Zgodnie z art. 47 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tekst jednolity Dz. U. z 2001, Nr 142, póz. 1591) kierownicy jednostek organizacyjnych gminy nieposiadających osobowości prawnej działają jednoosobowo na podstawie pełnomocnictwa udzielonego przez wójta. Zgodnie z tym przepisem oświadczenia te składają jednoosobowo kierownicy tych jednostek, działający na podstawie pełnomocnictw udzielonych im przez wójta gminy. Powołując się na doktrynę i orzecznictwo sądów administracyjnych organ odwoławczy zauważył, że udział jednostek organizacyjnych gminy nieposiadających osobowości prawnej w obrocie opiera się nie na ich wyodrębnieniu prawnym, lecz na umocowaniu ich kierownika do dokonywania czynności prawnych w imieniu i ze skutkiem prawnym dla gminy jako osoby prawnej. W ocenie organu II instancji Spółka na podstawie zawartej umowy z kierownikiem jednostki organizacyjnej w latach 2006, 2007, 2008, 2009 była podatnikiem, jako że jej posiadanie wynika z umowy zawartej z właścicielem (art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a ustawy). W dniu umowy przedmiotowa nieruchomość nie była w zarządzie jednostki organizacyjnej na skutek decyzji ustanawiającej trwały zarząd. W świetle powołanych przepisów prawnych stroną umów najmu nie mogła być zatem jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej. Stroną tych umów może być jedynie gmina, w imieniu której działa kierownik jednostki bez osobowości prawnej na podstawie udzielonego pełnomocnictwa. Nie ma przy tym znaczenia, że w umowie nie wskazano, że kierownik jednostki organizacyjnej działa w imieniu gminy. Skargi na powyższe decyzje SKO wniosła Spółka, zarzucając im naruszenie - art. 3 ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. w związku z art. 43 ust. 2 pkt 3 u.g.n., przez błędną wykładnię, a w konsekwencji niewłaściwe zastosowanie, polegające na przyjęciu, że skoro Spółka zawarła umowę najmu z kierownikiem jednostki organizacyjnej będącym pełnomocnikiem organu samorządu jeszcze przed oddaniem nieruchomości w trwały zarząd tej jednostki, to fakt późniejszego oddania tej nieruchomości w trwały zarząd nie ma znaczenia prawnego dla określenia podmiotu, który jest podatnikiem podatku od nieruchomości. Tymczasem, w ocenie skarżącej, prawidłowa wykładnia przepisu art. 3 ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. winna prowadzić do wniosku, iż nawet jeżeli właściciel nieruchomości najpierw odda nieruchomość (lub jej część) na podstawie umowy najmu pierwotnemu posiadaczowi zależnemu, a następnie odda tę nieruchomość w trwały zarząd jednostce organizacyjnej nieposiadającej osobowości prawnej, to pierwotny posiadacz zależny przestaje z tą chwilą posiadać nieruchomość bezpośrednio na podstawie "umowy zawartej z właścicielem", a posiadaczem zależnym nieruchomości na podstawie tytułu innego niż umowa (oddanie w zarząd) i w konsekwencji podatnikiem podatku od nieruchomości staje się jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej. W uzasadnieniu skarżąca wskazała, że przez "tytuł prawny", o którym mowa w przepisie art. 3 ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. należy rozumieć m.in. zarząd, użytkowanie oraz inne szczególne formy prawne gospodarowania nieruchomościami Skarbu Państwa i jednostki samorządu terytorialnego. W odniesieniu do zagadnienia, czy jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej jest posiadaczem nieruchomości w przypadku, gdy do wydania nieruchomości osobie trzeciej doszło przed oddaniem nieruchomości w trwały zarząd, skarżąca podniosła, że jednostka, która objęła w posiadanie nieruchomość stanowiącą własność jednostki samorządu terytorialnego, a następnie wydała tę nieruchomość innej osobie, nie pozbawiła się tym samym posiadania tej nieruchomości. Tak jak posiadacz zależny nie traci posiadania w wyniku oddania rzeczy innej osobie w dalsze posiadanie zależne, tak – w drodze analogii do art. 337 k.c. – posiadacz zależny nie traci posiadania w wyniku oddania rzeczy innej osobie w dalsze posiadanie zależne. Okoliczność, że do wydania nieruchomości osobie trzeciej (tj. Spółce) doszło przed ustanowieniem trwałego zarządu, nie ma zdaniem Skarżącej znaczenia prawnego, ponieważ swoje władztwo nad nieruchomością i jej posiadanie jednostka organizacyjna (Kryta Pływalnia) wywodzi z decyzji ustanawiającej trwały zarząd, wydanej w trybie określonym w art. 45 ust. 1 u.g.n. W odpowiedzi na skargi, organ wniósł o ich oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko i argumentację w sprawie. Na rozprawie w dniu 18 stycznia 2013 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie połączył do wspólnego rozpoznania i rozstrzygnięcia sprawy od sygn. akt I SA/Kr 930/12 do I SA/Kr 933/12 i postanowił prowadzić je pod wspólną sygn. akt I SA/Kr 930/12. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje: Stosownie do art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U Nr 153, poz.1270 ze zm., dalej jako "P.p.s.a.", sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej m.in. poprzez badanie legalności, czyli zgodności z prawem wydawanych aktów, w tym decyzji administracyjnych. Z treści art. 145 § 1 ww. ustawy wynika zaś, że sąd uchyla zaskarżoną decyzję, gdy stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, gdy naruszenie prawa daje podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego oraz gdy sąd stwierdzi naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Ocena działalności organów administracji publicznej dokonywana przez wojewódzki sąd administracyjny sprowadza się do kontroli prawidłowości rozstrzygnięcia będącego przedmiotem tej oceny pod względem zgodności z przepisami prawa materialnego oraz pod względem zgodności z przepisami postępowania administracyjnego. Stosownie do treści art. 134 § 1 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy i nie jest związany zarzutami oraz wnioskami skargi, a także powołaną podstawą prawną. Zaskarżone decyzje oraz poprzedzające je decyzje organu I instancji należało uchylić jako niezgodne z przepisami prawa. Wadliwość decyzji nie wynika jednak z głównego argumentu skarżącej, według którego nie jest ona podatnikiem podatku od nieruchomości z tytułu posiadania nieruchomości na podstawie umowy najmu oddanej następnie w trwały zarząd. Istotą sporu w niniejszej sprawie jest wskazanie podmiotu zobowiązanego w podatku od nieruchomości w sytuacji, gdy po zawarciu umowy najmu pomiędzy właścicielem, będącym jednostką samorządu terytorialnego a najemcą, nieruchomość została oddana w trwały zarząd podległej temu właścicielowi jednostce organizacyjnej nieposiadającej osobowości prawnej. W ocenie Sądu, organy podatkowe dokonały błędnej wykładni przepisu art. 3 ust. 1 pkt 4 u.p.o.l., niezasadnie przyjmując, iż jedynym zobowiązanym w opisanej powyżej sytuacji będzie najemca (podmiot skarżący w niniejszej sprawie). Jednocześnie nie ma racji skarżąca Spółka, gdy wskazuje, iż w świetle powołanego przepisu nie ciąży na niej obowiązek podatkowy. Zgodnie z przepisem art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a) u.p.o.l., podatnikami podatku od nieruchomości są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej, będące posiadaczami nieruchomości lub ich części albo obiektów budowlanych lub ich części, stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, jeżeli posiadanie wynika z umowy zawartej z właścicielem, Agencją Nieruchomości Rolnych lub z innego tytułu prawnego, za wyjątkiem posiadania przez osoby fizyczne lokali mieszkalnych niestanowiących odrębnych nieruchomości. Z treści powołanego przepisu wynika, że aby dany podmiot uznać za podatnika, konieczne jest spełnienie dwóch przesłanek: podmiot ten musi być posiadaczem nieruchomości lub jej części oraz posiadanie to musi wynikać z umowy zawartej z właścicielem bądź z innego tytułu prawnego. W ustawie o podatkach i opłatach lokalnych brak jest definicji posiadania nieruchomości, zatem zachodzi potrzeba uwzględnienia w tym zakresie regulacji prawa cywilnego. W myśl przepisu art. 336 K.c., posiadaczem rzeczy jest zarówno ten, kto nią faktycznie włada jak właściciel (posiadacz samoistny), jak i ten, kto nią faktycznie włada jak użytkownik, zastawnik, najemca, dzierżawca lub mający inne prawo, z którym łączy się określone władztwo nad cudzą rzeczą (posiadacz zależny). Uwzględniając powyższe na gruncie niniejszej sprawy należy wskazać, że nie może budzić wątpliwości fakt, iż skarżąca Spółka jest posiadaczem zależnym. Decyduje o tym okoliczność władania przez nią częścią nieruchomości na podstawie umowy najmu lokalu użytkowego zawartej w dniu 7 maja 2002 r. Właściciela – Gminę C. – reprezentował, jak prawidłowo ustaliły organy podatkowe, Dyrektor Krytej Pływalni na podstawie pełnomocnictwa udzielonego przez uprawniony w ówczesnym stanie prawnym organ wykonawczy gminy – Zarząd Miejski w C. To samo dotyczy umowy najmu zwartej w dniu 3 stycznia 2005 r. przez dyrektora Szkoły Podstawowej. Powyższe oznacza, iż w świetle przepisu art. 3 ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. skarżąca Spółka jest podatnikiem podatku od nieruchomości, bowiem jest jej posiadaczem na podstawie umowy zawartej z właścicielem. Dla powyższej konkluzji nie ma znaczenia fakt, iż wynajmującą gminę reprezentował przy zawarciu umowy pełnomocnik, będący także reprezentantem jednostki organizacyjnej nieposiadającej osobowości prawnej. W rezultacie zawarta przez dyrektora tej jednostki ze skarżącą umowa najmu, stosownie do art. 95 § 2 K.c., wywarła skutki bezpośrednio dla reprezentowanej gminy. Wpływu na powyższe ustalenia nie ma także oddanie nieruchomości w trwały zarząd po zawarciu umowy najmu. To nie zarządca oddał nieruchomość w najem skarżącej, ale gmina przed ustanowieniem trwałego zarządu. Oddanie nieruchomości w trwały zarząd nie powodowało, ani na podstawie przepisów prawa, ani modyfikacji przez strony postanowień umów najmu, zmiany strony umowy najmu. Umowa najmu została zawarta przez skarżącą z właścicielem nieruchomości, czyli gminą i gmina pozostaje stroną tej umowy. Zarządca może jedynie, na podstawie art. 43 ust. 4 ustawy o gospodarce nieruchomościami, wypowiedzieć, za zgodą organu nadzorującego, umowy najmu obciążające nieruchomość objętą trwałym zarządem. Należy przy tym jednak wskazać, że posiadaczami zależnymi nieruchomości są w okolicznościach niniejszej sprawy również jednostki organizacyjne Gminy C. nieposiadające osobowości prawnej w następstwie ustanowienia na ich rzecz trwałego zarządu nieruchomości: Kryta Pływalnia w C. na podstawie decyzji Burmistrza C. z dnia 7 lutego 2006 r. oraz Szkoła Podstawowa z Oddziałami Integracyjnymi w C. na podstawie decyzji Burmistrza C. z dnia 13 czerwca 2005r. W sprawie bezsporne jest, że wymienione podmioty są jednostkami organizacyjnymi Gminy C. nieposiadającymi osobowości prawnej, spełniają więc przesłankę podmiotową z art. 3 ust. 1 u.p.o.l. Dodatkowo, w ocenie Sądu, jednostki te są posiadaczami nieruchomości na podstawie "innego tytułu prawnego", o którym mowa w art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a) powołanej ustawy, zaś owym tytułem prawnym jest decyzja ustanawiająca trwały zarząd nieruchomości na ich rzecz. W doktrynie podkreśla się, że przez "tytuł prawny", o którym mowa w omawianym przepisie należy rozumieć m.in. zarząd, użytkowanie oraz inne szczególne formy prawne gospodarowania nieruchomościami Skarbu Państwa i jednostki samorządu terytorialnego (por. L. Etel, Podatek od nieruchomości, rolny, leśny. Warszawa 2005, s. 167). Z kolei w orzecznictwie ugruntowany jest pogląd, iż przykładem innego tytułu prawnego posiadania w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. jest przekazanie nieruchomości w trwały zarząd jednostce organizacyjnej nieposiadającej osobowości prawnej (por. wyroki NSA z dnia 5 września 2006 r., sygn. akt II FSK 1090/05, z dnia 7 grudnia 2011 r., sygn. akt II FSK 945/10). Zakres uprawnień trwałego zarządcy wyznacza przepis art. 43 ust. 2 z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. 2010 Nr 102, poz. 651 t. jedn. ze zm., dalej jako "u.g.n."), zgodnie z którym jednostka organizacyjna ma prawo korzystania z nieruchomości oddanej w trwały zarząd, w szczególności do: 1) korzystania z nieruchomości w celu prowadzenia działalności należącej do zakresu jej działania; 2) zabudowy, odbudowy, rozbudowy, nadbudowy, przebudowy lub remontu obiektu budowlanego na nieruchomości, zgodnie z przepisami Prawa budowlanego, za zgodą organu nadzorującego; 3) oddania nieruchomości lub jej części w najem, dzierżawę albo użyczenie na czas nie dłuższy niż czas, na który został ustanowiony trwały zarząd, z równoczesnym zawiadomieniem właściwego organu i organu nadzorującego, jeżeli umowa jest zawierana na czas oznaczony do 3 lat, albo za zgodą tych organów, jeżeli umowa jest zawierana na czas oznaczony dłuższy niż 3 lata lub czas nieoznaczony, jednak na okres nie dłuższy niż czas, na który został ustanowiony trwały zarząd. Regulacja powyższa, która nie ma charakteru enumeratywnego wyliczenia, nie zawęża form wykonywania trwałego zarządu do wskazanych w przepisie, stanowiąc podstawę do innych niż wymienione działań zarządcy w sferze wykonywania powierzonych mu uprawnień w zakresie gospodarowania nieruchomością. W odniesieniu do przesłanki posiadania nieruchomości przez trwałego zarządcę wskazać należy, iż posiadanie oznacza stan faktyczny, polegający na władaniu określoną rzeczą przez posiadacza. Przez władztwo to rozumie się możność władania rzeczą; efektywne w sensie gospodarczym korzystanie z rzeczy (nieruchomości) nie jest konieczną przesłanką posiadania; dla istnienia posiadania nie jest bowiem konieczne rzeczywiste korzystanie z rzeczy, lecz sama możność takiego korzystania (por. orzeczenie SN z 3 czerwca 1966 r., III CR 108/66, OSPiKA 10/67, poz. 234, oraz tak samo S. Rudnicki: Komentarz do Kodeksu cywilnego. Cz. II. Własność i inne prawa rzeczowe, Lexis Nexis, Warszawa 2003, s. 499). Powyższe uzasadnia przyjęcie za uprawnioną tezy, że Kryta Pływalnia oraz Szkoła Podstawowa jako jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, są posiadaczami nieruchomości w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 4) u.p.o.l. W okolicznościach niniejszej sprawy Gmina C. oddała część nieruchomości w najem skarżącej Spółce, a dopiero potem ustanowiła na nich trwały zarząd jednostki organizacyjnej nieposiadającej osobowości prawnej. Spółka nie utraciła statusu posiadacza w momencie oddania nieruchomości w trwały zarząd, bowiem nadal wiązała ją umowa najmu zawarta z właścicielem nieruchomości. Z kolei jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej stały się posiadaczami zależnymi z racji wydania decyzji o ustanowieniu trwałego zarządu. Fakt ten nie wpłynął na obowiązywanie umowy najmu między Gminą C. a skarżącą Spółką, ani na wynikający z niej zakres praw i obowiązków, implikujących powstanie obowiązku podatkowego po stronie Spółki. Objęcie nieruchomości trwałym zarządem przez Krytą Pływalnię oraz Szkołę Podstawową nie mogło też spowodować automatycznego rozwiązania umów najmu wiążących te podmioty ze skarżącą. Istotne przy tym było, że tytuł prawny do korzystania z nieruchomości przez skarżącą Spółkę pochodził z zawiązanego z właścicielem stosunku cywilnoprawnego, zaś w odniesieniu do wymienionych jednostek podstawą ich uprawnień w stosunku do nieruchomości były decyzje administracyjne, realizowane w ramach uprawnień właścicielskich podmiotu publicznoprawnego (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 3 czerwca 2004 r., I SA 2372/02). Skoro zarówno skarżąca Spółka, jak i trwali zarządcy nieruchomości spełniają przesłanki pozwalające uznać je za posiadacza zależnego, przyjąć należy, że w sprawie zachodzi sytuacja współposiadania nieruchomości stanowiącej przedmiot podatku. Zastosowanie w sprawie znajdzie zatem przepis art. 3 ust. 4 u.p.o.l., zgodnie z którym jeżeli nieruchomość lub obiekt budowlany stanowi współwłasność lub znajduje się w posiadaniu dwóch lub więcej podmiotów, to stanowi odrębny przedmiot opodatkowania, a obowiązek podatkowy od nieruchomości lub obiektu budowlanego ciąży solidarnie na wszystkich współwłaścicielach lub posiadaczach. W takiej sytuacji decyzja ustalająca wymiar podatku od nieruchomości powinna być skierowania do obu współposiadaczy, do których stosować się będzie przepis art. 91 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. 2012 r. poz. 749 – t. jedn. ze zm.), w myśl którego do odpowiedzialności solidarnej za zobowiązania podatkowe stosuje się przepisy Kodeksu cywilnego dla zobowiązań cywilnoprawnych. Jak zauważył Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 18 maja 2001 r., sygn. akt I SA/Kr 1487/00, skoro obowiązek podatkowy ciąży solidarnie na wszystkich współwłaścicielach nieruchomości, to decyzję ustalającą podatek od nieruchomości należy wydać na wszystkich współwłaścicieli. Powyższa konkluzja znajdzie również zastosowanie do sytuacji współposiadania, o którym mowa w przepisie art. 3 ust. 4 u.p.o.l. na równi ze współwłasnością. Reasumując, zasadny okazał się zarzut naruszenia przepisu art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a) u.p.o.l., jednakże z przyczyn innych niż wskazane w skardze. Nietrafne bowiem, jak wskazano powyżej, było stanowisko skarżącej, wskazujące, że z momentem oddania nieruchomości w trwały zarząd, Spółka przestała być podatnikiem podatku od nieruchomości. Naruszenie powołanego przepisu polegało, w ocenie Sądu, na nieuwzględnieniu przez organy podatkowe okoliczności, iż współposiadaczami, a zarazem podatnikami podatku od nieruchomości były także jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, którym przedmiotowe nieruchomości oddano w trwały zarząd. Oznacza to, że zaskarżone decyzje są wadliwe jako skierowane jedynie do Spółki, a nie do wszystkich podmiotów ponoszących solidarną odpowiedzialność podatkową zgodnie z art. 3 ust. 4 u.p.o.l. Mając na uwadze powyższe, Sąd uchylił zaskarżone decyzje oraz decyzje organu I instancji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) P.p.s.a. Rozpoznając i rozstrzygając łącznie sprawy skarg na zaskarżone decyzje Samorządowego Kolegium Odwoławczego (sprostowano nazwę organu), Sąd działał w trybie art. 111 § 2 p.p.s.a., który to przepis stanowi, że Sąd może zarządzić połączenie kilku oddzielnych spraw toczących się przed nim w celu ich łącznego rozpoznania lub także rozstrzygnięcia, jeżeli pozostają one ze sobą w związku. W przedmiotowym postępowaniu skargi opierały się na jednakowych podstawach naruszenia przepisów prawa przy identycznym stanie faktycznym – stąd, zdaniem orzekającego Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, zaistniał pomiędzy nimi związek, o którym mowa w art. 111 § 2 p.p.s.a., a względy ekonomii procesowej, dodatkowo przemawiały za połączeniem wszystkich spraw. O kosztach Sąd rozstrzygnął na podstawie art. 200 P.p.s.a., zgodnie z którym w razie uwzględnienia skargi przez sąd pierwszej instancji przysługuje skarżącemu od organu, który wydał zaskarżony akt zwrot kosztów postępowania niezbędnych do celowego dochodzenia praw. Na podstawie art. 205 P.p.s.a. zasądzono zwrot kosztów obejmujący wpis od skargi, wynagrodzenie pełnomocnika ustalone w wysokości określonej w § 14 ust. 2 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu (Dz. U. Nr 163, poz. 1348), oraz opłatę od pełnomocnictwa