I SA/Łd 1019/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Paweł Kowalski Sędziowie: Sędzia WSA Ewa Cisowska – Sakrajda (spr.) Sędzia WSA Bożena Kasprzak Protokolant: Dominika Borowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 5 kwietnia 2013 r. sprawy ze skargi S. K. W. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie doręczenia decyzji w zakresie podatku od spadków i darowizn. 1. oddala skargę; 2. przyznaje i nakazuje wypłacić z funduszu Skarbu Państwa – Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi adwokatowi Ł. K. kwotę 240 (dwustu czterdziestu) złotych powiększoną o kwotę podatku od towarów i usług tytułem zwrotu kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej stronie skarżącej z urzędu. Postanowieniem z dnia [...] Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z dnia [...] o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie doręczenia decyzji w zakresie podatku od spadków i darowizn z tytułu nabycia spadku po zmarłej W. W. oraz wglądu do akt tej sprawy. W uzasadnieniu tego postanowienia organ drugiej instancji podniósł, że z postanowienia Sądu Rejonowego w P. z dnia [...] [...], wynika, iż na podstawie testamentu z dnia 19 stycznia 2008r. spadek po zmarłej W. W. nabył w całości syn R. W. Po rozpatrzeniu apelacji złożonej przez S. K. W. , Sąd Okręgowy w P. postanowieniem z dnia [...]., [...], oddalił apelację. Tym samym utrzymał w mocy postanowienie z dnia [...]. W dniu 11 kwietnia 2012r. S. K. W. złożył w Urzędzie Skarbowym w P. wniosek o doręczenie egzemplarza decyzji podatkowej dotyczącej ustalenia podatku od spadków i darowizn z tytułu nabycia spadku po zmarłej W.W. oraz o wgląd do akt tej sprawy. Postanowieniem z dnia [...]. Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. odmówił wszczęcia postępowania w sprawie doręczenia stronie decyzji w zakresie podatku od spadków i darowizn z tytułu nabycia spadku po zmarłej W. W. oraz wglądu do akt tej sprawy, ponieważ żądanie to wniesione zostało przez osobę niebędącą stroną tego postępowania. Na powyższe postanowienie S.K. W. złożył zażalenie, w którym wnosi o jego uchylenie w całości z uwagi na to, iż toczy się postępowanie w sprawie sfałszowania aktu zgonu W.W. oraz postępowanie karne dotyczące przyznania stronie statusu osoby pokrzywdzonej. Uznając stanowisko organu pierwszej instancji za zasadne, organ drugiej instancji podniósł, że zgodnie z art. 129 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz.U. z 2005r., nr 8, poz. 60 z późn. zm.), powoływanej dalej jako O.p., postępowanie podatkowe jest jawne wyłącznie dla stron. Definicję strony postępowania podatkowego zawiera art. 133 O.p. Według tego przepisu, stroną w postępowaniu podatkowym jest podatnik, płatnik, inkasent lub ich następca prawny, a także osoby trzecie, o których mowa w art. 110-117a, które z uwagi na swój interes prawny żądają czynności organu podatkowego, do którego czynność organu podatkowego się odnosi lub której interesu prawnego działanie organu podatkowego dotyczy. Strona może żądać wglądu do akt sprawy. Za oczywiste organ drugiej instancji uznał, że prawo to dotyczy akt sprawy prowadzonej wobec strony, która żąda wglądu. Prawo to służy stronie w każdym stadium postępowania. Strona, której umożliwiono wgląd do akt sprawy może z udostępnianych akt sporządzać notatki i odpisy. Poza stronami prowadzonego postępowania (jak też ich przedstawicielami bądź pełnomocnikami), organy podatkowe nie mają prawa udzielania jakichkolwiek informacji o okolicznościach faktycznych bądź prawnych dotyczących toczącej się sprawy. Obowiązek zachowania tajemnicy skarbowej powoduje, że zarówno akta sprawy (w tym decyzja organu podatkowego), jaki poszczególne dokumenty muszą być przechowywane i udostępniane w sposób przewidziany przepisami działu VII Ordynacji podatkowej "Tajemnica skarbowa". Zgodnie z art. 293 § 1 O.p. indywidualne dane zawarte w deklaracji oraz innych dokumentach składanych przez podatników, płatników lub inkasentów objęte są tajemnicą skarbową. Jak wynika z postanowienia sądu z dnia [...] S. K. W. nie jest spadkobiercą po zmarłej matce W. W. Tym samym nie jest stroną postępowania podatkowego w sprawie podatku od spadków i darowizn. Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 i art. 5 ustawy z dnia 28 lipca 1983r. o podatku od spadków i darowizn (tj. Dz.U. z 2009r., nr 93, poz. 768 z późn. zm.) oraz art. 7 § 1 O.p. podatnikiem (a zatem również stroną postępowania) z tytułu nabycia spadku jest wyłącznie R. W. Postępowanie karne dotyczące przyznania stronie statusu osoby pokrzywdzonej oraz postępowanie dotyczące sfałszowania aktu zgony zmarłej W. W., nie mają wpływu na rozstrzygnięcie. W skardze na to postanowienie S. K. W. zarzucił, iż jest ono niezgodne z prawem. Postępowanie spadkowe w sprawie o sygn. akt [...] zostało zakończone orzeczeniami "objętymi fałszem intelektualnym, co stanowi czyn z art. 271 K.k.". W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zajęte w zaskarżonym postanowieniu. Dyrektor Izby Skarbowej podniósł nadto, że postanowienie sądu stwierdzające prawo do spadku po W. W. jest prawomocne, a organy podatkowe związane są jego treścią zgodnie z art. 365 § 1 K.p.c. W toku rozprawy sądowej ustanowiony z urzędu pełnomocnik wniósł o dopuszczenia jako dowodu na okoliczność zasadności skargi kopii pierwszej strony decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] ., [...]. Pełnomocnik organu wniósł o oddalenie wniosku dowodowego. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: W myśl art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), zwanej dalej ppsa, sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Oznacza to, iż Sąd bada legalność zaskarżonego postanowienia, tj. jego zgodność z prawem materialnym określającym prawa i obowiązki stron oraz prawem procesowym regulującym postępowanie przed organami administracji publicznej. Sąd rozpoznający sprawę nie może zmienić zaskarżonego postanowienia, a jedynie uwzględniając skargę może uchylić je, stwierdzić jego nieważność lub niezgodność z prawem, a może to uczynić, stosownie do unormowania zawartego w art. 145 § 1 ppsa, jeśli stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy; naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego; inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W przypadku zaś, gdy nie zachodzą okoliczności wskazane w art. 145 § 1 ppsa, skarga zgodnie z art. 151 ppsa podlega oddaleniu. Wedle przepisu art. 134 § 1 ppsa rozstrzygając daną sprawę, sąd nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi, może zastosować przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach, prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego jej załatwienia (art. 135 ppsa). Kontrolując w tak zakreślonej kognicji zaskarżone postanowienie, Sąd uznał, iż skarga nie zasługuje na uwzględnienie, w sprawie nie doszło, bowiem do naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj. ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), zwanej dalej Op, w szczególności zaś stanowiącego podstawę tego postanowienia art. 165a § 1 Op. Przesłankami odmowy wszczęcia postępowania na gruncie art. 165a § 1 Op są wniesienie podania przez osobę nie będącą stroną lub niemożność wszczęcia postępowania z jakichkolwiek innych przyczyn. Pierwsza z tych przesłanek zachodzi wówczas gdy z wnioskiem o wszczęcie postępowania wystąpi podmiot nie spełniający definicji art. 133 Op. Dla przyjęcia, iż dany podmiot jest stroną postępowania podatkowego nie wystarczy jednakże wykazanie, że jest on jednym z podmiotów prawa podatkowego (podatnik, płatnik, inkasent lub ich następca prawny, a także osoby trzecie w rozumieniu art. 110-117a), lecz niezbędne jest spełnienie drugiego kryterium, tj. posiadanie interesu prawnego, przy czym musi to być własny interes prawny danego podmiotu (zob. wyrok NSA z dnia 15 lutego 2006 r., II FSK 336/05, LEX nr 193116). Na gruncie tego przepisu, stroną jest bowiem podmiot, który żąda czynności organu ze względu na swój interes prawny; podmiot, którego interesu prawnego dotyczy działanie organu podatkowego; oraz osoba "do której czynność organu podatkowego się odnosi". Interes prawny oznacza przy tym interes oparty na konkretnej normie prawa materialnego, z której płyną dla danego podmiotu indywidualne prawa lub obowiązki wymagające do ich konkretyzacji wydania decyzji. Chodzi tu o bezpośredni związek między sytuacją prawną tego podmiotu, a normą prawa materialnego. Dla uzyskania przez określony podmiot przymiotu strony nie wystarcza więc wykazanie jakiegokolwiek interesu faktycznego dającego się nawet racjonalnie uzasadnić. O tym, czy określony podmiot ma przymiot strony w podanym wyżej znaczeniu rozstrzygają normy prawne (ustawy). W postępowaniu podatkowym interes prawny odzwierciedla się w możliwości skonkretyzowania wobec danego podmiotu wynikającego z obowiązku podatkowego zobowiązania podatkowego lub przyznania określonych uprawnień (ulg) związanych z tym zobowiązaniem. Tylko te podmioty, wobec których możliwa jest taka konkretyzacja (w postępowaniu podatkowym), nabywają status strony i związane z tym uprawnienia o charakterze procesowym. Przesłanka wyrażona zwrotem "nie może być wszczęte" odnosi się z kolei do sytuacji, gdy wszczęciu postępowania podatkowego stoi na przeszkodzie przepis prawa bądź poszczególne przepisy, których wykładnia uniemożliwia prowadzenie tego postępowania i rozpatrzenie treści żądania w sposób merytoryczny (wyrok WSA w Poznaniu z dnia 2 grudnia 2008r., I SA/Po 1228/08, LEX nr 497628, wyrok WSA w Poznaniu z dnia 11 lutego 2009r., I SA/Po 1347/08, LEX nr 497766, wyrok WSA w Olsztynie z dnia 4 lutego 2009r., I SA/Ol 551/08, LEX nr 491816). Aby postępowanie mogło się toczyć przepis prawa musi normować możliwość żądania strony określonego zachowania organu (wyrok WSA w Poznaniu z dnia 6 maja 2008r., I SA/Po 200/08, LEX nr 497773). Postępowanie nie może być zatem wszczęte, gdy w sprawie toczy się już postępowanie podatkowe, zapadła już decyzja ostateczna lub nieostateczna, w przepisach ustaw podatkowych nie istnieje podstawa do rozpatrzenia tej treści żądania w trybie postępowania podatkowego. Żądanie wszczęcia postępowania nie jest bowiem wnioskiem o wszczęcie postępowania, lecz żądaniem rozstrzygnięcia określonej sprawy z zakresu materialnego prawa podatkowego (por. wyrok WSA w Szczecinie z dnia 17 września 2008r., I SA/Sz 127/08, LEX nr 480312). Przykładowo wskazać należy, iż organ podatkowy odmawia wszczęcia postępowania podatkowego na podstawie art. 165a Op w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty, jeżeli wcześniej w odniesieniu do tego samego podatku została wydana decyzja określająca zaległość podatkową, zaś wszczęcia postępowania interpretacyjnego gdy zapadło ostateczne rozstrzygnięcie interpretacyjne (wyrok WSA w Warszawie z dnia 28 września 2004r., III SA 3279/03, OSP 2006/3/31, wyrok WSA w Białymstoku z dnia 14 listopada 2007r., I SA/Bk 493/07, LEX nr 494259, wyrok WSA w Białymstoku z dnia 7 lutego 2008r., I SA/Bk 583/07, LEX nr 357493). Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy zgodzić się należy z organem odwoławczym, który uznał, iż postępowanie w sprawie "doręczenia decyzji w zakresie podatku od spadku i darowizn z tytułu nabycia spadku po zmarłej W.W. oraz wglądu do akt tej sprawy" nie może być wszczęte, bowiem S.W. nie jest spadkobiercą po zmarłej matce W. W., a więc nie ma interesu prawnego. Jak bowiem wynika z prawomocnego postanowienia SR w P. z dnia [...]., [...], spadek po zmarłej W.W. nabył w całości syn R. W. Z uzasadnienia tegoż postanowienia wynika również, iż skarżący jest jednym z sześciorga dzieci Spadkodawczyni. Pozostawiła ona po sobie sporządzony własnoręcznie testament z dnia 19 stycznia 2008r., w którym do całego spadku powołała syna R. oraz zawarła zastrzeżenie o wydziedziczeniu synów A. i S. (skarżącego w niniejszej sprawie) oraz córkę M., wskazując, iż uporczywie nie dopełnili oni względem niej obowiązków rodzinnych. Własnoręczność sporządzenia testamentu, jak wywodził sąd spadku, potwierdziła opinia biegłego, która nie była przez żadną ze stron postępowania spadkowego kwestionowana. Zasadność ustaleń faktycznych, jak i prawidłowość dokonanej przez sąd pierwszej instancji oceny potwierdził SO w P. w postanowieniu z dnia [...], [...]. Orzeczenie sądu spadku, w tej sprawie postanowienie SR w P. z dnia [...]., wiąże organ administracji publicznej na mocy art. 365 § 1 kpc. Oznacza to, iż to brat skarżącego, nie zaś skarżący, stał się spadkobiercą po W. W. i to on posiada wyłączny interes prawny w przeprowadzeniu postępowania podatkowego w sprawie wymiaru podatku od nabytego spadku, oraz jest wyłączną stroną tegoż postępowania. Jak bowiem stanowi art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983r. o podatku od spadków i darowizn, tj. Dz. U z 2004r. Nr 142, poz. 1514 ze zm., podatkowi od spadków i darowizn podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem dziedziczenia, zapisu, dalszego zapisu, polecenia testamentowego. W świetle tego przepisu, określającego interes prawny w postępowaniu podatkowym w sprawie opodatkowania spadku, oraz wskazanych okoliczności faktycznych niedopuszczalne było wszczęcie i prowadzenia postępowania podatkowego zgodnie z wniesionym przez skarżącego żądaniem. Interes ten skarżący może uzyskać i skutecznie żądać wszczęcia spornego postępowania dopiero wówczas gdy skutecznie podważy ważność sporządzonego przez jego matkę testamentu lub bezskuteczność jego wydziedziczenia. Jest to jednakże zdarzenie przyszłe i niepewne, którego organy podatkowe nie mogły uwzględnić, gdyż orzekają one na podstawie przepisów prawa oraz stanu faktycznego istniejącego w dacie orzekania (wydawania rozstrzygnięcia w sprawie złożonego żądania). Bez znaczenia dla oceny interesu prawnego skarżącego żądającego wydania podatkowej decyzji "spadkowej" pozostaje podniesiona w toku postępowania okoliczność toczącego się postępowania w sprawie sfałszowania zgonu matki skarżącego oraz postępowania karnego dotyczącego przyznania stronie statusu osoby pokrzywdzonej. Dopiero pozytywne zakończenie tych postępowań dla skarżącego otworzy drogę do skutecznego domagania się wszczęcia postępowania podatkowego w sprawie "spadku". Niedopuszczalne jest także, a do tego zdaje się zmierzać skarżący, "kwestionowanie" czy podważanie skuteczności wydziedziczenia czy ważności testamentu w drodze postępowania podatkowego poprzez domaganie się wydania decyzji w sprawie wymiaru podatku od spadku. Na gruncie wskazanych przepisów jest wręcz odwrotnie, najpierw trzeba nabyć własność rzeczy czy prawa w drodze spadku, by następnie rozważać czy nabycie to podlega opodatkowaniu podatkiem od spadku ewentualnie zwolnieniu od spadku. W konsekwencji niedopuszczalne było uwzględnienie żądania skarżącego w zakresie wglądu do akt postępowania. W świetle bowiem art. 178 § 1 Op prawo wglądu w akta sprawy, sporządzania z nich notatek, kopii lub odpisów przysługuje stronie. A skoro skarżący nie posiada interesu prawnego w sprawie podatku od spadku po zmarłej matce, to i również nie posiada prawa wglądu w akta tej sprawy. Rozpoznając skargę, Sąd oddalił złożony przez pełnomocnika wniosek dowodowy z kopii pierwszej strony decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [....]., [...], po pierwsze dlatego, że była to kopia, nie zaś oryginał, decyzji, a nadto kopia tylko pierwszej strony, a więc nie miała ona waloru dokumentu urzędowego. Po drugie co równie istotne, z kopii tej wynikało, iż dotyczyła ona postępowania podatkowego w sprawie ustalenia podatku od spadku z tytułu nabycia spadku po zm. S. W., nie zaś matce skarżącego. Po trzecie, z sentencji tej decyzji wynika, iż w sprawie spadku po ojcu skarżącego umorzono postępowanie. Z tych względów "dowód" ten nie miał żadnego waloru dowodowego w niniejszej sprawie. Sąd uwzględnił natomiast wniosek pełnomocnika z urzędu o przyznanie kosztów udzielonej z urzędu nieopłaconej pomocy prawnej. Stosownie bowiem do art. 250 ppsa wyznaczony adwokat otrzymuje wynagrodzenie według zasad określonych w przepisach o opłatach za czynności adwokackie w zakresie ponoszenia kosztów nieopłaconej pomocy prawnej oraz zwrotu niezbędnych i udokumentowanych wydatków, zgodnie zaś z oraz § 19 w zw. z § 18 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002r. w sprawie opłat za czynności adwokackie oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez adwokata ustanowionego z urzędu (Dz. U. Nr 163, poz. 1348 ze zm.) koszty nieopłaconej pomocy prawnej ponoszone przez Skarb Państwa obejmują opłatę w wysokości nie wyższej niż 150% stawek minimalnych, o których mowa w rozdziałach 3-5 rozporządzenia oraz niezbędne, udokumentowane wydatki adwokata. Na podstawie § 18 ust. 1 pkt 1 lit.c tego rozporządzenia natomiast stawki minimalne wynoszą w postępowaniu przed sądem administracyjnym w pierwszej instancji w innej sprawie niż sprawa, której przedmiotem zaskarżenia jest należność pieniężna, decyzja lub postanowienie Urzędu Patentowego - 240 zł. Sąd zasądza tak ustalone koszty, jeśli pełnomocnik, stosownie do treści § 20 powołanego rozporządzenia, złoży wniosek o przyznanie kosztów nieopłaconej pomocy prawnej wraz z oświadczeniem, iż opłaty nie zostały zapłacone w całości lub części. Złożony przez adwokata wniosek o zwrot kosztów udzielonej z urzędu skarżącej pomocy prawnej zawiera oświadczenia o powyższej treści. Tym samym zostało wykazane, iż skarżący nie uiścił w całości lub części opłaty tych kosztów. W tym stanie należało, stosownie do powołanych przepisów, przyznać adwokatowi wynagrodzenie w wysokości 240 zł wraz z należnym od tej kwoty podatkiem VAT. Z tych względów na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), należało skargę oddalić. O kosztach orzeczono na mocy art. 250 ppsa oraz § 19 w zw. z § 18 ust. 1 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002r. w sprawie opłat za czynności adwokackie oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez adwokata ustanowionego z urzędu. AK.