I SA/Łd 1054/13

Dnia 10 grudnia 2013 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Bożena Kasprzak Sędziowie Sędzia WSA Tomasz Adamczyk Sędzia WSA Cezary Koziński (spr.) Protokolant Pomocnik sekretarza Przemysław Cieślarek po rozpoznaniu w dniu 10 grudnia 2013 roku na rozprawie sprawy ze skargi A sp. z o.o. z siedzibą w K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w S. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości na rok 2012. oddala skargę. I SA/Łd 1054/13 UZASADNIENIE Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r. nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w S. – powołując przepisy art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012r., poz. 749 ze zm.), art. 1a ust. 1 pkt 3, art. 2 ust. 1 pkt 1 i 2, art. 3 ust. 1 pkt 3, art. 4 ust. 1 pkt 1 i 2 i art. 6 ust. 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2010r. Nr 95, poz. 613 ze zm.) oraz § 1 pkt 1 ppkt 1 i pkt 2 ppkt 2 uchwały Nr [...] Rady Gminy B. z dnia [...] r. w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości na terenie gminy B, (Dz.Urz.Wojew.Łódzkiego z 2011 r. Nr 364, poz. 3787) – utrzymało w mocy decyzję Wójta Gminy B. z dnia [...] r. określającą Sp. z o.o. "A" wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości na rok 2012 w kwocie 144.988,00 zł. Organ odwoławczy wskazał, iż w dniu 5 listopada 2012r. podatnik złożył korektę deklaracji na podatek od nieruchomości na rok 2012 w odniesieniu do powierzchni budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej i wykazał: 1) budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni użytkowej 5.335,00 m2, obliczając podatek za 6 miesięcy w kwocie 41.346,25 zł według stawki 15,50 zł za 1 m2 2) budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni użytkowej 157,00 m2, obliczając podatek za 12 miesięcy w kwocie 2.433,50 zł według stawki 15,50 zł za 1 m2 3) budynki pozostałe o powierzchni użytkowej 5.335,00 m2, obliczając podatek za 6 miesięcy w kwocie 10.670,00 zł według stawki 4,00 zł od 1 m2 4) grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni 92.096,00 m2 obliczając podatek za 12 miesięcy roku podatkowego w kwocie 59.862,40 zł według stawki podatkowej 0,65 zł za 1 m2. Uzasadniając przyczyny korekty deklaracji podatkowej strona stwierdziła, że od dnia 15 października przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych, z uwagi na brak ogrzewania (zarówno źródeł ciepła jak i brak możliwości przesyłu); zewnętrzne sieci cieplne nie kwalifikują się do dalszej eksploatacji i nie mogą być bezpiecznie użytkowane. Organ podatkowy pierwszej instancji, po dokonaniu oględzin budynków znajdujących się na terenie ośrodka, będących w posiadaniu podatnika ustalili, iż ich stan techniczny jest zadowalający. Na terenie ośrodka znajduje się kotłownia wyposażona w piece z buforem do ogrzewania wody. W okresie letnim (kwiecień-wrzesień) ośrodek jest eksploatowany, wykorzystywany przez gości, a w okresie od września do kwietnia roku następnego jest zamknięty ze względu na brak ogrzewania, gdyż dopływ wody w tym okresie zostaje odcięty. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w S. wskazało, iż A Sp. z o.o. z siedzibą w Krakowie prowadzi działalność gospodarczą m.in. w zakresie prowadzenia hoteli, obiektów noclegowych turystyki i miejsc krótkotrwałego zakwaterowania. Jest użytkownikiem wieczystym gruntów o łącznej powierzchni 92.096,00 m2 położonych w B. oraz właścicielem znajdujących się na tych gruntach budynków o powierzchni użytkowej 5.492,00 m2. Po przytoczeniu treści przepisów art. 2 ust. 1, art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach opłatach lokalnych, organ odwoławczy stwierdził, iż już sam fakt posiadania przez przedsiębiorcę gruntów i budynków powoduje, iż budynki te i grunty ze względów podatkowych są traktowane jako związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Dotyczy to również obiektów niewykorzystywanych w danym momencie, a także takich, gdzie prowadzona jest innego rodzaju działalność niż gospodarcza. A zatem jeżeli grunty i budynki są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, to są opodatkowane najwyższymi stawkami podatku od nieruchomości, przyjętymi na dany rok podatkowy stosowną uchwałą rady gminy. W ocenie organu odwoławczego zasadniczy spór w niniejszej sprawie sprowadza się do rozstrzygnięcia, czy zły stan techniczny zewnętrznej sieci cieplnej uniemożliwia od dnia 15 października danego roku podatkowego wykorzystywanie przedmiotu opodatkowania do prowadzonej działalności gospodarczej, a tym samym uzasadnia korektę deklaracji na podatek od nieruchomości na rok 2012 przez uznanie, że budynki stanowiące kompleks Ośrodka Wypoczynkowego prowadzonego przez skarżącą Spółkę na terenie gminy B. nie są i nie mogą być wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Przepis art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych dopuszcza bowiem opodatkowanie budynków będących w posiadaniu przedsiębiorcy według niższej stawki podatkowej tylko wtedy, gdy łącznie spełnione są dwa warunki: po pierwsze - przedmiot opodatkowania nie jest wykorzystany do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych, po drugie - z tych samych względów przedmiot opodatkowania nie może być wykorzystany do prowadzenia działalności gospodarczej. Spełnienie tylko jednego z tych warunków, przy jednoczesnym niespełnieniu drugiego, powoduje konieczność zastosowania wyższej stawki podatku. W rozpatrywanej sprawie – jak ustaliły organy podatkowe - niewątpliwe jest, że zewnętrzna sieć cieplna, służąca do doprowadzania ciepła i wody do budynków ośrodka prowadzonego przez Spółkę, jest funkcjonalnie powiązana z tymi budynkami w ten sposób, że mogą być one wykorzystywane do prowadzenia konkretnej działalności gospodarczej. Niesporne jest także to, że sieć ta jest w złym stanie technicznym (co potwierdziły protokoły kontroli stanu technicznego obiektu). Ustawodawca w art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych stanowiąc o "względach technicznych" uniemożliwiających wykorzystanie danego przedmiotu do prowadzenia działalności gospodarczej wskazał jednoznacznie na ich trwały charakter. A zatem przeszkody, które nie pozwalają na eksploatację przedmiotu opodatkowania, muszą nie tylko istnieć w danym momencie, ale również odnosić się do przyszłości. Mając na względzie te okoliczności, w ocenie organu odwoławczego nie można twierdzić o istnieniu "względów technicznych" uniemożliwiających prowadzenie działalności gospodarczej przez to, że zakup odpowiednich urządzeń zapewniający ogrzewanie budynków ośrodka znacznie przekracza możliwości finansowe Spółki. Pojęcie "względy techniczne" nie obejmuje bowiem swoim zakresem nie tylko przyczyn technologicznych, ekonomicznych, ale także finansowych. Powoływane przez skarżącą okoliczności o złym stanie technicznym zewnętrznej sieci cieplnej, uniemożliwiającym całoroczne wykorzystywanie budynków do prowadzonej działalności gospodarczej, mają - w ocenie Kolegium - charakter przejściowy, wynikający z konieczności całkowitej wymiany tej sieci. Okoliczność ta nie dyskwalifikuje jednak budynków ośrodka z prowadzenia działalności gospodarczej w ogóle, lecz jedynie może ograniczać wysokość przewidywanych dochodów możliwych do uzyskania z tej działalności. A zatem istniejący stan techniczny zewnętrznej sieci cieplnej nie jest przesłanką do stwierdzenia, że prowadzenie działalności gospodarczej w budynkach ośrodka jest niemożliwe ze względów technicznych, o których mowa w art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Przeprowadzony przez pracowników organu podatkowego dowód z oględzin nieruchomości przedsiębiorcy, będących przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości, wykazał, że stan techniczny budynków nie budzi zastrzeżeń. W odniesieniu do stanu technicznego zewnętrznej sieci cieplnej należy natomiast zauważyć, że pomimo dwukrotnych (1 lipca 2011r. i 20 czerwca 2012r.) corocznych kontroli stanu technicznego obiektu przeprowadzonych przez uprawnione osoby, Spółka nie poczyniła żadnych działań w zakresie doprowadzenia urządzeń technicznych do stanu ich używalności, a mimo to działalność gospodarcza jest prowadzona. Kolegium uznało, że niemożność całorocznego korzystania z budynków ośrodka nie uzasadnia ich wyłączenia z opodatkowania podatkiem od nieruchomości według stawek najwyższych za okres sześciu miesięcy roku podatkowego. Tym samym nie można podzielić stanowiska Spółki w kwestii uznania budynków niewykorzystywanych w pewnym okresie do działalności jako pozostałych i zastosowanie do ich opodatkowania obniżonej stawki podatkowej. W skardze złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi Spółka wniosła o uchylenie w całości ww. decyzji SKO w S. i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania organowi podatkowemu. Zaskarżonej decyzji zarzucono: - błędną interpretacje przepisów prawa materialnego - art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, poprzez przyjęcie, iż względy techniczne wyłączające zastosowanie wyższej stawki podatku nie mają zastosowania do stwierdzonych przez organ administracyjny przeszkód technicznych dotyczących nieruchomości; - błędną interpretacje przepisów prawa materialnego - art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, poprzez przyjęcie, iż teoretyczna możliwość usunięcia przeszkód technicznych dotyczących budynku wyłącza możliwość zastosowania niższej stawki podatkowej; - dokonanie przez organ administracyjny błędnych ustaleń faktycznych poprzez przyjęcie, iż przedmiot opodatkowania mógł być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej w okresie objętym korektą deklaracji; - naruszenie przepisów postępowania, poprzez nieuwzględnienie wniosku o przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego tylko na tej podstawie, iż organ podatkowy przeprowadził dowód z oględzin wobec faktu, iż pracownicy organu podatkowego nie posiadają kwalifikacji dla oceny stanu technicznego budynków; - naruszenie przepisów postępowania, poprzez nie przeprowadzenie przez organ pierwszej i drugiej instancji dowodów dotyczących stanu technicznego przedmiotu opodatkowania pozwalających na jego ocenę w kontekście przepisu art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w S. wniosło o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zaprezentowane w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje: Skarga nie ma uzasadnionych podstaw. Stan faktyczny niniejszej sprawy jest niesporny. Skarżąca Spółka uważa, iż podatek od nieruchomości związany z budynkami wykorzystywanymi w działalności gospodarczej powinna płacić tylko przez okres sześciu miesięcy w roku podatkowym (w takim zakresie skorygowano deklarację podatkową), gdyż od dnia 15 października do 15 kwietnia (następnego roku) przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany w prowadzonej działalności gospodarczej ze względów technicznych – brak ogrzewania; w celu zabezpieczenia budynków zostaje spuszczona woda z instalacji ośrodka; instalacja zostaje ponownie napełniona około 15 kwietnia 2013 r. Organy podatkowe ustaliły też – przyznając rację skarżącej - że zewnętrzna sieć cieplna, służąca do doprowadzania ciepła i wody do budynków ośrodka wypoczynkowego jest w złym stanie technicznym, w przeciwieństwie do stanu technicznego samych budynków. Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych, opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają następujące nieruchomości lub obiekty budowlane: 1) grunty; 2) budynki lub ich części; 3) budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Art. 1a ust. 1 pkt 3 tej ustawy definiuje grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej jako grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b), chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych. Z ww. przepisu art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych wynika zasada, że wszystkie grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy traktować należy jako związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Wyjątek, podyktowany wyłączeniem ich z wykorzystywania do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych - i to wyłączeniem o charakterze trwałym ("przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności") - powinien być interpretowany ściśle (zob. wyrok NSA z dnia 14 października 2009 r. o sygn. akt II FSK 747/08, LEX nr 571608). W wyroku tym NSA dokonał również zestawienia kilku tez innych orzeczeń sądów administracyjnych, wskazując na zakres opodatkowania gruntów, budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Wskazał mianowicie, że sam fakt posiadania nieruchomości przez przedsiębiorcę skutkuje tym, iż budynek, budowla, grunt są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Dlatego też obiekty w danym momencie niewykorzystywane gospodarczo lub takie, w których prowadzona jest działalność innego rodzaju, należy także uznać za związane z działalnością gospodarczą (wyrok NSA z 20 marca 2009 r., II FSK 1888/07), przy czym prowadzenie w budynkach remontów lub adaptacji dla celów przyszłej działalności gospodarczej stanowi jeden z wyznaczników tejże działalności (wyrok NSA z 16 lutego 2006 r., II FSK 301/05). Z kolei techniczne względy, uniemożliwiające wykorzystywanie nieruchomości do prowadzenia działalności gospodarczej, powinny mieć charakter przeszkód obiektywnych, to znaczy nie mogą one być determinowane wolą podatnika, lecz okolicznościami zewnętrznymi (wyroki NSA: z 16 lutego 2006 r., II FSK 301/05 i z 9 stycznia 2009 r., II FSK 1354/07), do których nie można jednak zaliczyć przeszkód o charakterze sezonowym lub technologicznym (wyrok NSA z 12 lipca 2007 r., II FSK 744/06). Takie wady fizyczne budynków, które uniemożliwiają ich eksploatację i zostały stwierdzone orzeczeniami organów nadzoru budowlanego o wyłączeniu z użytkowania ze względu na zły stan techniczny, mogą być uznane za "względy techniczne" uniemożliwiające ich wykorzystywanie do prowadzenia działalności gospodarczej (wyroki NSA: z 16 lutego 2006 r., II FSK 301/05, z 9 stycznia 2009 r., II FSK 1354/07 oraz z 24 kwietnia 2009 r., II FSK 47/08). Okoliczność, czy w określonej sprawie owe "względy techniczne" zaistniały, powinna być wyjaśniona w toku postępowania podatkowego (wyrok NSA z 12 lipca 2007 r., II FSK 744/06 i z 22 czerwca 2007 r., II FSK 773/06). W tym ostatnim wyroku Naczelny Sąd Administracyjny dodatkowo zauważył, że do przyczyn uniemożliwiających wykorzystywanie nieruchomości do prowadzenia działalności gospodarczej nie można zaliczyć przyczyn technologicznych, ekonomicznych, czy finansowych i że to na przedsiębiorcy, domagającym się zastosowania względniejszej stawki opodatkowania, ciąży obowiązek wykazania, iż "względy techniczne", wykluczające przedmiot opodatkowania z działalności gospodarczej, rzeczywiście zachodzą. Okoliczność, czy w sprawie zachodzą "względy techniczne", o jakich mowa w art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, musi być badana ad casum, co oznacza, że może być dowodzona wszelkimi środkami dowodowymi. Do środków tych niewątpliwie należą zarówno orzeczenia organów nadzoru budowlanego, jak i opinie specjalistów (biegłych) z zakresu budownictwa. Nie są to jednak środki dowodowe wyłącznie właściwe, ponieważ i w tym przypadku zastosowanie ma zasada wyrażona w art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej, w myśl której jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem (zob. wyrok NSA z dnia 7 stycznia 2010 r. o sygn. akt II FSK 1228/08, LEX nr 554082). W niniejszej sprawie organy podatkowe, opierając się na protokołach oględzin oraz opinii technicznej przedstawionej przez skarżącą Spółkę, wyjaśniły, czy przedmiotowe budynki mogły być wykorzystywane w działalności gospodarczej oraz czy zachodziły względy techniczne wyłączające ich opodatkowanie stawką dla budynków pozostałych, niezwiązanych z działalnością gospodarczą. W ocenie Sądu, zaprzestanie wynajmowania budynków z pomieszczeniami noclegowymi ze względu na porę roku jest przeszkodą w prowadzeniu tej działalności o charakterze sezonowym. Z kolei konieczność "spuszczenia wody z instalacji ośrodka w celu zabezpieczenia budynków" (w okresie od 15 października do 15 kwietnia) – na co wskazuje skarżąca – jest przeszkodą technologiczną, a nie techniczną, uniemożliwiającą wykorzystanie budynków ośrodka w sezonie zimowym. Spółka nie wykazała (nie udowodniła), aby względu techniczne, zły stan techniczny budynków uniemożliwiał ich wykorzystywanie do prowadzenia działalności gospodarczej. W świetle przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych nie można zaakceptować także takiej sytuacji, aby to podatnik decydował za jaki okres chce płacić podatek od nieruchomości od przedmiotów opodatkowania, które w prowadzonej działalności gospodarczej wykorzystuje sezonowo, czy też możliwość ich wykorzystania jest uzależniona od aury pogodowej. Subiektywne przekonanie podatnika, czy też samo jego oświadczenie o niemożności wykorzystania budynków do prowadzonej działalności, nie jest dowodem, na którym można by oprzeć ustalenie o wyłączeniu budynku z działalności gospodarczej i opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Wobec powyższego Sąd uznał, iż organy podatkowe nie naruszyły przywołanych w skardze przepisów prawa materialnego, jak również przepisów postępowania podatkowego. Z tych względów na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r., poz. 270 z póź. zm.), należało skargę oddalić. P.C.