I SA/Łd 1117/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Wiktor Jarzębowski (spr.) Sędziowie: Sędzia WSA Joanna Tarno Sędzia WSA Paweł Kowalski Protokolant: Sekretarz sądowy Dominika Borowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 5 listopada 2015 r. sprawy ze skargi P. D. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie określenia nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za poszczególne miesiące 2008 r. oraz orzeczenia o obowiązku zapłaty podatku wynikającego z faktur wystawionych w okresie od stycznia do grudnia 2008 r. postanawia odrzucić skargę. I SA/Łd 1117/15 UZASADNIENIE Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r. (uzupełnioną decyzją z dnia [...] r.) Dyrektor Izby Skarbowej w Ł., działając na podstawie art. 233 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz art. 86 ust. 1, art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a, art. 108 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej: "u.p.t.u.", utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. określającą P.D. – prowadzącemu działalność gospodarczą pod firmą A – nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następne okresy rozliczeniowe za poszczególne miesiące 2008 r. i orzekającą o obowiązku zapłaty podatku, o którym mowa w art. 108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, wynikającego z faktur wystawionych w okresie od stycznia do grudnia 2008 r. W uzasadnieniu organ odwoławczy wskazał, że w wyniku przeprowadzonej kontroli w zakresie prawidłowości rozliczania podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2008 r. ustalono, iż podatnik, w ramach prowadzonej działalności, dokonał odliczenia podatku naliczonego z faktur zakupu usług budowlanych, wystawionych przez firmę "B" Sp. z o.o., "C" Kancelaria i Biuro Podatkowe oraz "D" Sp. jawna. W oparciu o art. 86 ust. 1 oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) u.p.t.u., organ uznał, że podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku wynikającego z faktur wystawionych przez ww. podmioty, gdyż stwierdzają one czynności, które nie zostały dokonane, a część z nich nie jest związana z czynnościami opodatkowanymi podatnika. W skardze złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi pełnomocnik podatnika wniósł o stwierdzenie nieważności, ewentualnie o uchylenie powyższej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania, a ponadto wniósł o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Zaskarżonej decyzji pełnomocnik skarżącego zarzucił naruszenie przepisów postępowania podatkowego, tj.: art. 121, art. 122, art. 123, art. 125, art. 180, art. 181, art. 187 § 2 w zw. z art. 216, art. 190 § 1 i 2, art. 191, art. 193 § 1, art. 210 § 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 31 ustawy o kontroli skarbowej m.in. poprzez wydanie decyzji bez sentencji rozstrzygnięcia, wbrew obowiązkowi wynikającemu z art. 210 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, co skutkuje wydaniem decyzji z rażącym naruszeniem prawa. W pozostałych zarzutach podatnik wskazał natomiast na szereg nieprawidłowości, które dotyczyły przeprowadzonego przez organy postępowania dowodowego. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wyrokiem z dnia 12 grudnia 2013 r., sygn. akt I SA/Łd 1176/13, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi oddalił powyższą skargę podatnika. W uzasadnieniu Sąd, nie podzielając zarzutów skarżącego, uznał, że organy podatkowe dowiodły, iż firma skarżącego nie mogła wykonać żadnych prac budowlanych (przygotowawczych) na rzecz innych podmiotów, bowiem nie dysponowała żadnymi środkami technicznymi w tym zakresie, jak również nie zatrudniała pracowników, którzy mogliby wykonać takie roboty. W ocenie Sądu brak dokonywania dostaw towarów i usług opodatkowanych podatkiem VAT dał również organom podatkowym prawo do zakwestionowania możliwości odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących zakup innych usług – rachunkowych, czynszu oraz monitoringu, wystawionych przez: Kancelarię i Biuro Podatkowe "C", Spółkę z o.o. "B" oraz spółkę jawną "D" J.J., W.K. Jednocześnie Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi pominął w swoich rozważaniach ocenę zarzutów odnoszących się do prawidłowości uzupełnienia rozstrzygnięcia zaskarżonej decyzji, wskazując, że ta część skargi była przedmiotem postępowania sądowoadministracyjnego w sprawie o sygn. akt I SA/Łd 1177/13 dotyczącej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. Od powyższego wyroku skarżący, reprezentowany przez pełnomocnika w osobie adwokata, wniósł skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego. Zaskarżając powyższy wyrok w całości, na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), dalej jako: "p.p.s.a.", pełnomocnik skarżącego zarzucił naruszenie art. 58 § 1 pkt 6 p.p.s.a. poprzez brak odrzucenia skargi, w sytuacji gdy zaskarżony akt nie był decyzją, bowiem nie zawierał wszystkich elementów konstytutywnych decyzji, w tym żadnego rozstrzygnięcia, o którym mowa w art. 210 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, a jego uzupełnienie o rozstrzygnięcie nastąpiło z naruszeniem art. 213 § 2 Ordynacji podatkowej. Z tych względów pełnomocnik skarżącego wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Łodzi oraz zasądzenie kosztów postępowania sądowego, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. W uzasadnieniu zarzutów autor skargi kasacyjnej podkreślił, że zaskarżony przez podatnika akt Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r. jako niezawierający rozstrzygnięcia nie ma charakteru decyzji podatkowej i nie można go było uzupełnić w oparciu o art. 213 § 2 Ordynacji podatkowej, bowiem przepis ten ma zastosowanie wyłącznie do decyzji, a nie do aktów, które takiego charakteru nie mają. W odpowiedzi na skargę kasacyjną pełnomocnik organu wniósł o jej oddalenie oraz zasądzenie od skarżącego kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Wyrokiem z dnia 8 lipca 2015 r., sygn. akt I FSK 630/14, Naczelny Sąd Administracyjny uchylił zaskarżony wyrok w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Łodzi oraz zasądził od Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. na rzecz skarżącego kwotę 2.091 zł tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. W uzasadnieniu Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że skarga kasacyjna zawiera uzasadnione zarzuty naruszenia przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na treść zaskarżonego rozstrzygnięcia. Sąd odwoławczy wyjaśnił, że Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi, do którego wpłynęły dwie skargi wniesione przez pełnomocnika skarżącego, rozpoznał oddzielnie skargę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] w przedmiocie określenia nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy (sygn. akt I SA/Łd 1176/13) oraz skargę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. w przedmiocie uzupełnienia z urzędu rozstrzygnięcia decyzji wydanej w sprawie określenia nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy (sygn. akt I SA/Łd 1177/13). W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego Sąd I instancji w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku skoncentrował się wyłącznie na kwestii dotyczącej kontroli prawidłowości ustalenia nadwyżki podatku naliczonego, całkowicie pominął natomiast zarzuty dotyczące prawidłowości uzupełnienia rozstrzygnięcia zaskarżonej decyzji, odsyłając w tej kwestii do sprawy o sygn. akt I SA/Łd 1177/13 dotyczącej wydania przez Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. decyzji z dnia [...] r. W konsekwencji Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi nie odniósł się do zarzutu naruszenia art. 210 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, czyli braku rozstrzygnięcia w decyzji z dnia [...] r. Jednocześnie Naczelny Sąd Administracyjny, odwołując się uprzednio do treści art. 210 § 1 pkt 5, art. 213 § 1, § 4 Ordynacji podatkowej i znaczenia rozstrzygnięcia, stanowiącego jeden z obligatoryjnych składników decyzji, stwierdził, że przy ponownym rozpoznaniu sprawy Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi powinien wziąć pod uwagę rozważania dotyczące składników decyzji i możliwości jej uzupełnienia, jak również wyrok wydany w sprawie o sygn. akt I FSK 631/14 w przedmiocie skargi kasacyjnej od wyroku z dnia 12 grudnia 2013 r., sygn. akt I SA/Łd 1177/13. Ponadto powinien rozważyć także kwestię, czy możliwe było uzupełnienie decyzji niezawierającej w ogóle rozstrzygnięcia (art. 210 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej), czy zaistniały podstawy do odrzucenia skargi od decyzji niezawierającej rozstrzygnięcia, a następnie uzupełnionej, w świetle art. 58 § 1 pkt 6 p.p.s.a. W dniu 24 września 2015 r. Naczelny Sąd Administracyjny przekazał akta sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Łodzi celem ponownego rozpoznania sprawy. Po ponownym rozpoznaniu sprawy Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje: Skarga podlega odrzuceniu. W rozpatrywanej obecnie sprawie istotne jest to, że była już ona wcześniej przedmiotem oceny zarówno tutejszego Sądu, jaki i przedmiotem oceny Naczelnego Sądu Administracyjnego zawartej w wyroku z dnia 8 lipca 2015 r., sygn. I FSK 630/14. Naczelny Sąd Administracyjny, uwzględniając skargę kasacyjną podatnika wniesioną od wcześniejszego wyroku tutejszego Sądu, a mianowicie od wyroku z dnia 12 grudnia 2013 r., sygn. akt I SA/Łd 1176/13, uchylił ten wyrok i przekazał sprawę Sądowi I instancji do ponownego rozpoznania. Zgodnie z art. 190 p.p.s.a., sąd, któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Nie można oprzeć skargi kasacyjnej od orzeczenia wydanego po ponownym rozpoznaniu sprawy na podstawach sprzecznych z wykładnią prawa ustaloną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. W wyroku z dnia 8 lipca 2015 r., sygn. akt I FSK 630/14, Naczelny Sąd Administracyjny, uwzględniając skargę kasacyjną podatnika, wyjaśnił, że Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi, do którego wpłynęły dwie skargi wniesione przez pełnomocnika skarżącego, rozpoznał oddzielnie skargę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. w przedmiocie określenia nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy (sygn. akt I SA/Łd 1176/13) oraz skargę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] 2013 r. w przedmiocie uzupełnienia z urzędu rozstrzygnięcia decyzji wydanej w sprawie określenia nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy (sygn. akt I SA/Łd 1177/13). Dokonując takiego rozdzielenia Sąd I instancji w uzasadnieniu wyroku w niniejszej sprawie skoncentrował się wyłącznie na kwestii dotyczącej kontroli prawidłowości ustalenia nadwyżki podatku naliczonego, całkowicie pominął natomiast zarzuty dotyczące prawidłowości uzupełnienia rozstrzygnięcia zaskarżonej decyzji, odsyłając w tej kwestii do sprawy sygn. akt I SA/Łd 1177/13 dotyczącej wydania przez Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. decyzji z dnia [...] r. W konsekwencji Wojewódzki Sąd Administracyjny nie odniósł się do zarzutu naruszenia art. 210 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, czyli braku rozstrzygnięcia w decyzji z dnia [...] r. Jednocześnie NSA podkreślił, że konstrukcja art. 210 § 1 Ordynacji podatkowej silnie akcentuje obowiązek zachowania ściśle oznaczonych wymagań formy. Naruszenie tych przepisów stanowi o wadliwości decyzji, która może być stopniowana z uwagi na treść szeregu przepisów Ordynacji oraz kryteriów oceny zgodności z prawem decyzji przez sąd administracyjny. Wadliwości te mogą być podstawą rektyfikacji decyzji (art. 213 i 215), uzasadnionego odwołania powodującego wzruszenie decyzji, a w skrajnych przypadkach prowadzić do sankcji nieważności, zaś wskutek skargi do sądu administracyjnego wady decyzji, które mogły mieć wpływ istotny na wynik sprawy, będą podstawą do jej obalenia. Naczelny Sąd Administracyjny wskazał także, iż składniki decyzji wymienione w art. 210 § 1 pkt 1-8 Ordynacji podatkowej służą identyfikacji stosunku prawnego konkretyzującego prawa i obowiązki indywidualnego podmiotu. Składa się na to również wymienione w punkcie 5 – rozstrzygnięcie. Rozstrzygnięcie wraz z datą wydania decyzji, podstawą prawną, uzasadnieniem oraz pouczeniem o środkach zaskarżenia, stanowią grupę obligatoryjnych składników decyzji, które stanowią o załatwieniu sprawy co do jej istoty albo kończą sprawę w danej instancji. Przepis art. 213 Ordynacji podatkowej w § 2 stanowi, że organ podatkowy może z urzędu, w każdym czasie, uzupełnić albo sprostować decyzję w zakresie, o którym mowa w § 1. W konsekwencji uzupełnienia decyzji - w ocenie NSA - mamy do czynienia z jedną decyzją administracyjną, a nie jak potraktował to Sąd I instancji z dwiema odrębnymi decyzjami. Świadczy o tym choćby tryb wnoszenia środka zaskarżenia wskazany w § 4 art. 213 Ordynacji podatkowej (w przypadku wydania decyzji o uzupełnieniu lub sprostowaniu decyzji termin do wniesienia odwołania lub skargi biegnie od dnia doręczenia tej decyzji). W konkluzji Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi przy ponownym rozpoznaniu sprawy powinien wziąć pod uwagę powyższe rozważania, jak również wyrok wydany w sprawie o sygn. akt I FSK 631/14 w przedmiocie skargi kasacyjnej od wyroku z dnia 12 grudnia 2013 r. sygn. akt I SA/Łd 1177/13. Ponadto powinien poddać pod rozwagę także kwestię, czy możliwe było uzupełnienie decyzji niezawierającej w ogóle rozstrzygnięcia (art. 210 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej), czy zaistniały podstawy do odrzucenia skargi od decyzji niezawierającej rozstrzygnięcia, a następnie uzupełnionej w świetle art. 58 § 1 pkt 6 p.p.s.a. Ponownie rozpatrując niniejszą sprawę na skutek skargi P.D. i mając na uwadze przywołaną powyżej wiążącą w tej sprawie wykładnię przepisów prawa dokonaną przez NSA Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi stwierdza, że na aprobatę zasługuje podniesiony w skardze zarzut naruszenia art. 210 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, czyli braku rozstrzygnięcia w zaskarżonej decyzji z dnia [...] r. W tym względzie przede wszystkim należy zauważyć, że konstytutywne elementy każdej decyzji podatkowej zostały określone w art. 210 § 1 Ordynacji podatkowej. Do elementów tych należą: 1) oznaczenie organu podatkowego; 2) data wydania decyzji; 3) oznaczenie strony; 4) powołanie podstawy prawnej; 5) rozstrzygnięcie; 6) uzasadnienie faktyczne i prawne; 7) pouczenie o trybie odwoławczym - jeżeli od decyzji służy odwołanie; 8) podpis osoby upoważnionej, z podaniem jej imienia i nazwiska oraz stanowiska służbowego, a jeżeli decyzja została wydana w formie dokumentu elektronicznego - bezpieczny podpis elektroniczny weryfikowany za pomocą ważnego kwalifikowanego certyfikatu. W orzecznictwie sądów administracyjnych podkreśla się jednak, że pisma zawierające rozstrzygnięcie w sprawie załatwianej w formie decyzji są decyzjami mimo nieposiadania w pełni formy przewidzianej w art. 210 § 1 Ordynacji podatkowej, jeżeli tylko zawierają minimum elementów niezbędnych do zakwalifikowania ich jako decyzji. Do takich elementów zaliczono: oznaczenie organu administracji wydającego akt, wskazanie adresata aktu, rozstrzygnięcie o istocie sprawy oraz podpis osoby reprezentującej organ administracji. Zwraca się przy tym uwagę, że użyte w art. 210 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej pojęcie rozstrzygnięcia powinno być rozumiane jako stanowienie o ustaleniu prawa, o usunięciu sporu co do niego lub o jego tworzeniu na rzecz określonych podmiotów albo też o zakończeniu postępowania w danej instancji bez orzekania w sprawie co do jej istoty. Jednocześnie rozstrzygnięcie decyzji musi być sformułowane w sposób jasny i precyzyjny, a nie pośrednio wynikać z uzasadnienia decyzji (por. wyrok NSA z dnia 20 lipca 1981 r., SA 1163/81, niepubl., wyrok NSA z dnia 8 września 2009 r., I GSK 718/08, Lex nr 594555; wyrok NSA z dnia 19 listopada 2004 r., GSK 943/04, Lex nr 969625; wyrok WSA w Gdańsku z dnia 8 stycznia 2014 r., I SA/Gd 1324/13, Lex nr 1409769, a także wyrok NSA z dnia 30 czerwca 1998 r., I SA/Łd 1478/96, dostępny w CBOSA). Zaskarżona w niniejszej sprawie decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. nie zawiera elementu rozstrzygnięcia sprawy. Organ odwoławczy opuścił w niej zwrot stanowiący o utrzymaniu w mocy decyzji organu I instancji, co zostało jednoznacznie potwierdzone decyzją uzupełniającą z dnia [...] r., względem której Naczelny Sąd Administracyjny odrzucił skargę jako niedopuszczalną w sprawie o sygn. akt I FSK 631/14. Niewątpliwie decyzja z dnia [...] r. nie mogła stanowić uzupełnienia zaskarżonej w niniejszej sprawie "decyzji", bowiem takiej podstawy nie dawał organowi odwoławczemu art. 213 § 2 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z tym przepisem, organ podatkowy może z urzędu, w każdym czasie, uzupełnić albo sprostować decyzję w zakresie, o którym mowa w § 1. Zakres ten obejmuje zatem uzupełnienie jedynie co do rozstrzygnięcia lub co do prawa odwołania, wniesienia w stosunku do decyzji powództwa do sądu powszechnego lub co do skargi do sądu administracyjnego albo sprostowania zamieszczonego w decyzji pouczenia w tych kwestiach. Podkreślić przy tym należy, że uzupełnienie rozstrzygnięcia, o którym mowa w powołanym przepisie, może dotyczyć jedynie sytuacji, gdy z powodu błędu w ocenie stanu faktycznego i prawnego sprawy lub niedbalstwa przy sporządzaniu decyzji wydano decyzję w istocie częściową, chociaż w ocenie organu ją wydającego miała ona załatwiać sprawę. Ponadto niekompletność rozstrzygnięcia sprawy powinna być widoczna przy porównaniu go z materiałami zawartymi w aktach sprawy, a więc z żądaniem strony, zakresem postępowania wyjaśniającego, z zebranymi w sprawie materiałami i dowodami (por. szerzej S. Presnarowicz, Komentarz do art. 213 ustawy – Ordynacja podatkowa, Lex 2015; a także wyrok WSA z dnia 17 czerwca 2004 r., III SA 708/03, Lex nr 147331 i wyrok WSA w Gliwicach z dnia 19 listopada 2009 r., I SA/Gl 527/09, Lex nr 549756). W ocenie Sądu taka sytuacja w niniejszej sprawie nie występuje. Dokonane przez organ "uzupełnienie decyzji" z dnia [...] r. w drodze decyzji z dnia [...] r. wykracza poza dopuszczony ramami art. 213 Ordynacji podatkowej zakres uzupełnienia i w istocie stanowi nieudaną próbę zamieszczenia w "decyzji" z dnia [...] r. pominiętego przez organ odwoławczy rozstrzygnięcia sprawy (osnowy decyzji), a nie jego uzupełnienie. Reasumując, należy stwierdzić, że zaskarżona w niniejszej sprawie "decyzja" z uwagi na brak obligatoryjnego składnika w postaci rozstrzygnięcia nie rozstrzyga sprawy co do jej istoty, ani też w inny sposób nie kończy postępowania podatkowego w sprawie określenia nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za poszczególne miesiące 2008 roku oraz orzeczenia o obowiązku zapłaty tego podatku. Brak zaś tego rozstrzygnięcia oznacza, że zaskarżona "decyzja" jest w istocie aktem, który nie zawiera niezbędnego elementu, aby można było go uznać za decyzję w rozumieniu art. 210 § 1 Ordynacji podatkowej. Taki zaś akt organu administracji nieposiadający cech decyzji administracyjnej nie podlega kognicji sądu administracyjnego określonej w art. 3 § 2 p.p.s.a., co tym samym przesądza o odrzucenie skargi jako niedopuszczalnej na podstawie art. 58 § 1 pkt 6 w związku z art. 3 § 2 p.p.s.a. i zarazem wyklucza możliwość skorzystanie przez Sąd z uprawnienia orzeczniczego w postaci stwierdzenia nieważności na podstawie art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a., czego domagał się podatnik w skardze. Sąd podkreśla jednak, iż odrzucenie skargi w niniejszej sprawie nie zwalnia organu odwoławczego od obowiązku wydania decyzji spełniającej warunki określone w art. 210 § 1 Ordynacji podatkowej, a tym samym rozstrzygającej sprawę określenia skarżącemu – P.D. nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za poszczególne miesiące 2008 roku oraz orzeczenia o obowiązku zapłaty tego podatku. Taki obowiązek nakłada bowiem na organ określony art. 153 p.p.s.a. obowiązek zastosowania się do oceny prawnej i wskazań Sądu wyrażonych w niniejszym orzeczeniu. Mając na uwadze powyższe, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi na podstawie art. 58 § 1 pkt 6 w związku z art. 3 § 2 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji. Jednocześnie z uwagi na fakt, że odrzucenie skargi nastąpiło na rozprawie Sąd, stosownie do art. 232 § 1 pkt 1 p.p.s.a. w brzmieniu obowiązującym od dnia 15 sierpnia 2015 r., odstąpił od zasądzenia zwrotu wpisu od skargi na rzecz skarżącego. (MSi)