I SA/Łd 1183/07

Dnia 4 marca 2008 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Bogusław Klimowicz Sędziowie Sędzia WSA Joanna Tarno Asesor WSA Joanna Grzegorczyk – Drozda (spr.) Protokolant asystent sędziego Piotr Pietrasik po rozpoznaniu w dniu 4 marca 2008 roku na rozprawie sprawy ze skargi Przedsiębiorstwa Produkcyjno-Usługowego A Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością Zakład Pracy Chronionej na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...]., nr [...] w przedmiocie określenia dodatkowego zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2003 r. oddala skargę. I SA/Łd 1183/07 UZASADNIENIE Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. decyzją z dnia 2 sierpnia 2007 roku nr [...] utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. z dnia 4 maja 2007 roku nr [...] w sprawie ustalenia kwoty dodatkowego zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za okres od stycznia 2003 roku do grudnia 2003 roku. Dnia 29 września 2006 roku Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej wydał decyzję nr [...] w sprawie ustalenia dodatkowego zobowiązania w podatku od towarów i usług za 2003 roku, która następnie została uchylona decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. nr [...] z dnia 28 grudnia 2006 roku. Po ponownym rozpatrzeniu sprawy organ podatkowy I instancji wydał w dniu 4 maja 2007 roku decyzję nr [...], w której ustalił kwotę dodatkowego zobowiązania podatkowego w podatku VAT za poszczególne miesiące 2003 roku. Spółka wniosła odwołanie od powyższej decyzji, podnosząc że założenie przyjęte przez organ, iż w złożonej deklaracji podatkowej wykazała kwotę zobowiązania podatkowego niższą od kwoty należnej jest nieuprawnione. Po rozpatrzeniu wniesionego przez Spółkę odwołania Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. decyzją nr [...] z dnia 2 sierpnia 2007 roku utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu wskazał, że w dniu 28 lutego 2001 roku Spółka zawarła ze Stowarzyszeniem umowę najmu opisanej powyżej nieruchomości (gruntów, budynków i budowli). Czynsz określono na 5.500 zł miesięcznie, począwszy od 1 maja 2001 roku, który miał być powiększony o podatek VAT. Następnie dnia 30 kwietnia 2001 roku strony ustaliły, że czynsz z tytułu najmu winien być płacony począwszy od dnia rozpoczęcia eksploatacji. Przedmiot najmu podatniczka udostępniła najemcy w dniu podpisania umowy. Spółka wynajęła Stowarzyszeniu przedmiotową nieruchomość w celu uruchomienia zakładu aktywności zawodowej, tj. zakładu produkcyjnego, zatrudniającego osoby niepełnosprawne. W latach 2001 – 2002 najemca prowadził prace polegające na przystosowaniu wynajętego obiektu do potrzeb produkcyjnych zakładu. Produkcję uruchomiono w lutym 2004 roku, jednakże dopiero 20 września 2004 roku utworzony przez Stowarzyszenie zakład uzyskał status zakładu aktywności zawodowej i od tego dnia Spółka uzyskuje przychody z tytułu wynajmu nieruchomości w kwocie określonej w umowie, tj. 5.500 zł miesięcznie. Zatem do września 2004 roku Spółka nie pobierała czynszu z tytułu wynajmu opisanego lokalu i pomimo obowiązku wynikającego z art. 2 ust. 3 pkt. 5 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym nie zadeklarowała podatku VAT z tego tytułu. Spowodowało to wydanie przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. decyzji z 4 maja 2007 roku w sprawie określenia w prawidłowej wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za okres od stycznia do sierpnia 2003 roku oraz za miesiąc październik 2003 roku, a także określenia kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za wrzesień, listopad i grudzień 2003 roku. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. decyzją z 2 sierpnia 2007 roku utrzymał w mocy powyższą decyzję. Zgodnie z regulacjami zawartymi w art. 109 ust. 4 i 109 ust. 6 ustawy o VAT, niniejsze postępowania dały podstawę do przyjęcia stanowiska wyrażonego w zaskarżonej decyzji. Na powyższą decyzję Spółka wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi. Zaskarżonej decyzji zarzuciła błąd w ustaleniach faktycznych będących podstawą rozstrzygnięcia, polegający na nieuprawnionym założeniu, że skarżąca Spółka w złożonej deklaracji podatkowej wykazała kwotę zobowiązania podatkowego niższą od kwoty należnej. Z uwagi na zakres zaskarżenia wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji i umorzenie postępowania. Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi, powołując się na argumenty przywołane w zaskarżonej decyzji. Wskazał nadto, iż w razie stwierdzenia, że podatnik w złożonej deklaracji podatkowej wykazał kwotę zobowiązania podatkowego niższą od kwoty należnej, naczelnik urzędu skarbowego lub organ kontroli skarbowej określa wysokość tego zobowiązania w prawidłowej wysokości oraz ustala dodatkowe zobowiązanie podatkowe w wysokości odpowiadającej 30% kwoty zaniżenia tego zobowiązania (art. 109 ust. 4 ustawy o VAT). Zobowiązanie dodatkowe nalicza się również w przypadku zawyżenia różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1 cytowanej ustawy, tj. zawyżenia nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy (art. 109 ust. 6 powołanej ustawy). Powyżej wskazane okoliczności zostały wykazane w toku postępowań dotyczących sprawy określenia w prawidłowej wysokości zobowiązania podatkowego Spółki w podatku VAT za okres od stycznia 2003 roku do sierpnia 2003 roku i miesiącu październiku 2003 roku, a także określenia kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za wrzesień, listopad i grudzień 2003 roku. Mając powyższe na uwadze organ II instancji uznał, że brak było podstaw do uchylenia decyzji organu I instancji i w związku z tym utrzymał ją w mocy. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje : Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, zaskarżona decyzja nie narusza bowiem przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik wynika postępowania. Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o VAT opodatkowaniu tym podatkiem podlega sprzedaż towarów i odpłatne świadczenie usług. Przepis art. 2 ust. 1 stosuje się również do świadczenia usług, o których mowa w ust. 1 bez pobrania należności (art. 2 ust. 3 pkt 5 ustawy o VAT). Przepis ten wyraźnie odróżnia zatem nieodpłatność usługi od zaniechania pobrania należności za usługę ze swej istoty odpłatną. Odpłatność w znaczeniu cytowanego przepisu stanowi istotny element stosunku prawnego, bez którego umowa nie doszłaby do skutku i jest elementem indywidualizującym ją pod względem prawnym (należy do elementów przedmiotowo istotnych - essentialia negotii, por. też poglądy wyrażone w wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 czerwca 2005 r., sygn. akt FSK 2343/04, opubl. w Systemie Informacji Prawnej LEDX pod nr 173241 i Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 9 lutego 2005 r., sygn. akt II SA/Wa 853/04, opubl. tamże pod nr 163822 czy w glosie R.Bema do wyroku NSA z dnia 16 marca 1995 r., sygn. akt SA/Kr 2910/94, opubl. w Monitorze Podatkowym z 1996 r., nr 9, s. 269). Umowa najmu, zgodnie z jej definicją zawartą w art. 659 § 1 k.c., jest ze swej istoty umową odpłatną, przedmiot najmu i czynsz należą do jej elementów przedmiotowo istotnych, bez których ustalenia do zawarcia umowy nie dojdzie ( por. H.Ciepła - [w:] G.Bieniek, H.Ciepła, S.Dmowski, J,Gudowski, K.Kołakowski, M.Sychowicz, T.Wiśniewski, Cz.Żuławska – Komentarz do Kodeksu cywilnego. Księga Trzecia Zobowiązania, Warszawa 1997,t.II, s. 169). Jeżeli zatem strony zawarły umowę najmu, umowa ta jest wykonywana, zaś czynsz nie jest pobierany, to niewątpliwie zachodzi sytuacja opisana w art. 2 ust. 3 pkt 5 ustawy o VAT – to jest świadczenie usług odpłatnych bez pobierania należności. Powyższa kwestia została już rozstrzygnięta w postępowaniach toczących się przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w Łodzi a dotyczących 2002 i 2003 roku (sygn. akt I SA/Łd 1178/07 oraz I SA/Łd 1181/07). Sąd ustalił, że Skarżąca winna była opodatkować świadczenie usług najmu we wskazanych okresach, mimo iż nie pobierała za ten czas czynszu. W ocenie Sądu postępowanie dowodowe przeprowadzone przez organy podatkowe w rozpatrywanej sprawie było wnikliwe i nie uchybiało regulacji zawartej w art. 122 oraz art. 187 § 1 o.p. i doprowadziło do ustalenia wszystkich okoliczności istotnych dla sprawy. Zabrane dowody zostały ocenione zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów, wynikającą z art. 191 o.p., zaś wysnute na ich podstawie wnioski są logiczne i zgodne z doświadczeniem życiowym. Sąd w pełni podziela argumenty zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. W razie stwierdzenia, że podatnik w złożonej deklaracji podatkowej wykazał kwotę zobowiązania podatkowego niższą od kwoty należnej, naczelnik urzędu skarbowego lub organ kontroli skarbowej określa wysokość tego zobowiązania w prawidłowej wysokości oraz ustala dodatkowe zobowiązanie podatkowe w wysokości odpowiadającej 30% kwoty zaniżenia tego zobowiązania (art. 109 ust. 4 ustawy o VAT). Zobowiązanie dodatkowe nalicza się również w przypadku zawyżenia różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1 cytowanej ustawy, tj. zawyżenia nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy (art. 109 ust. 6 powołanej ustawy). Biorąc pod uwagę treść cytowanych powyżej uregulowań prawnych oraz wynik opisanych, wcześniejszych postępowań toczących się przeciwko Skarżącej, Sąd nie znalazł podstaw do uwzględnienia rozpatrywanej skargi. Mając na względzie powyższe okoliczności i w oparciu o treść art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153,poz. 1270 ze zm.) Sąd oddalił niniejszą skargę. P.Pij.